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L'audit de la régularité et de l'efficacité fiscale( Télécharger le fichier original )par Hsan Attia & Lotfi Hafsia institut supérieur de finance et de fiscalité de sousse - maîtrise en fiscalité 2007 |
CHAPITRE I : LES CONTROLES DES CHOIX TACTIQUESLe contrôle des choix tactiques est un contrôle simple qui fait appel aux outils traditionnels de l'audit notamment les questionnaires, les entretiens, l'examen direct des comptes et des documents de l'entreprise. Ce sont les choix de la gestion courante procurant à l'entreprise des avantages, sans pour autant être déterminants, des caractéristiques fiscales de l'entité. Leur contrôle est rapide, souvent technique et limité au seul domaine fiscal. Il est exercé sous l'autorité du responsable des questions fiscales. Mais, compte tenu de l'importance en nombre des choix tactiques, il paraît difficile, pour des raisons de temps et de coût, d'envisager un passage en revue systématiques de l'ensemble des choix, de ce fait on s'est limités à l'audit des avantages du choix d'un mode d'amortissement (section 1) et à l'audit liés aux régimes de faveurs (section 2). SECTION 1: L'audit des avantages liés au choix d'un mode d'amortissementA) définition La NC N°5 relative aux immobilisations corporelles définie l'amortissement en tant qu'une diminution de la capacité de générer des avantages économiques futur d'une immobilisation corporelle constatée à la fin d'un exercice. L'amortissement est donc la répartition systématique du montant amortissable d'une immobilisation sur sa durée d'utilisation estimée. Il traduit la diminution irréversible de la valeur d'une immobilisation résultant de l'usage, de temps, du changement de technique et toute autre cause. Fiscalement, les amortissements déductibles sont déterminés chaque année selon les méthodes et les taux prévus par la législation en vigueur.61(*) B) les conditions générales de déduction Pour être admis en déduction du bénéfice imposable, l'auditeur doit vérifier que l'amortissement satisfait certaines conditions :62(*) * porter sur des élément de l'actif immobiliser soumis à une dépréciation : L'amortissement doit porter sur des éléments de l'actif de l'entreprise soumis à une dépréciation. Par conséquent, n'est pas admis en déduction l'amortissement des terrains, des fonds de commerce, de brevet et marque de fabrique. * être calculé sur le coût de revient, d'acquisition ou de fabrication : L'amortissement doit être effectué sur la base du prix de revient, de fabrication ou d'acquisition y compris les frais de transport, de douane et éventuellement la TVA lorsqu'elle ne donne pas lieu à déduction, cependant une obligation de conserver les pièces justificatives des immobilisations s'impose. * être pratiqué dans les limites fiscales autorisées : L'amortissement doit être constaté dans les limites des taux pratiqués par la législation et pour la période de son utilisation. Un relevé détaillé des amortissements dicté par l'article 59 §2 du code de l'IRPP et de l'IS à ce moment est obligatoire. Mais l'absence de la présentation de ce relevé ne peut motivé, à lui seul le refus de prise en considération des amortissements. * être constaté en comptabilité : L'amortissement doit être constaté en comptabilité. Cette condition permet de vérifier que pour un élément déterminé : - l'amortissement non comptabilisé même en période déficitaire n'ouvre pas droit à déduction. - les amortissements cumulés en comptabilité et admis en déduction ne peuvent en aucun cas dépassés le montant total de ceux qui ont été réellement passés en comptabilité. C) les différents modes d'amortissement fiscal Le système fiscal tunisien comporte quatre modes d'amortissements, 63(*) que l'auditeur doit analyser et parmi lesquels il doit choisir le mode d'amortissement le plus adéquat à l'entité auditée. a) l'amortissement dit massif Les entreprises ont la faculté de pratiquer un amortissement intégral des biens immobilisés dont la valeur unitaire ne dépasse pas 200 dinars HT. L'amortissement est effectué en bloc pour la totalité de la valeur d'origine indépendamment de la date d'acquisition au cours d'un exercice donné. Il en est de même des frais préliminaires qui peuvent être amortis fiscalement à 100 % dès l'exercice au cours duquel ils sont engagés. La doctrine administrative précise que, dans la mesure où l'entreprise fait figurer la valeur d'acquisition de tels biens parmi les charges d'exploitation, non seulement elle perd le bénéfice de déduction de la charge, mais également le droit à l'amortissement et ce, par défaut de comptabilisation des dotations aux amortissements. b) l'amortissement linéaire * l'amortissement linéaire simple : Il s'agit du mode normal d'amortissement qui consiste à répartir le coût de revient sur la durée probable d'utilisation du bien. * l'amortissement linéaire accéléré : dans la mesure où une entreprise justifie l'utilisation de son matériel d'exploitation, en deux équipes c'est-à-dire pour une durée de 16 h sur 24 h, à l'exclusion du matériel de transport, elle peut bénéficier d'un amortissement linéaire accéléré en appliquant au taux normal admis un coefficient de 1,5. Ce coefficient est fixé à 2 lorsque le dit matériel est utilisé en 3 équipes c'est-à-dire fonctionnant 24 h sur 24h. c) l'amortissement dégressif Ce mode d'amortissement est réservé aux : * immobilisations ayant une durée de vie de 5 ans au moins, désignées de façon limitative par l'article 12 du code de l'IRPP et de l'IS notamment : - matériel informatique (y compris acquis d'occasion). - matériel agricole (y compris acquis d'occasion). - les équipements et les matériels de production acquis neufs ou fabriqués par l'entreprise, à l'exclusion du mobilier, du matériel de bureau et des moyens de transport. * matériel et équipements de production à l'exclusion du mobilier et matériel de bureau dont la durée d'utilisation dépasse 7 années selon le mode linéaire prévu par le code de l'IRPP et de l'IS par les entreprises entrant dans le champ d'application du code d'incitations aux investissements. L'amortissement dégressif consiste à multiplier le taux d'amortissement linéaire par le coefficient 2,5. Le taux, ainsi obtenu, s'applique au coût de revient de l'immobilisation la première année et à la valeur résiduelle pour les années suivantes. Toutefois, lorsque, à la clôture d'un exercice, l'annuité d'amortissement calculée selon le système dégressif devient inférieure à celle linéaire, il y a lieu de retenir l'annuité linéaire. Exemple : En prenant le plan d'amortissement d'un bien de 500.000 D H.T, amortis sur cinq ans, selon le mode linéaire ou dégressif, il est possible de mettre en lumière le gain (ou la perte) d'impôt que procure à l'entreprise l'utilisation du système accéléré de l'amortissement dégressif fiscal.
d) l'amortissement exceptionnel Les entreprises qui construisent, font construire ou achètent des immeubles d'habitation destinés au logement de leur personnel, à titre gratuit, peuvent dès achèvement de la construction ou l'acquisition, pratiquer un amortissement exceptionnel égal à 50 % du prix de revient de ces immeubles, la valeur résiduelle est amortissable au taux linéaire constant de 10 %. L'amortissement de 50 % est effectué la première année indépendamment de la date d'acquisition au cours de l'exercice. Les immeubles sont considérés comme destinés au personnel si les trois quarts au moins de leur superficie totale sont réservés au logement du personnel de l'entreprise.64(*) Notons le cas par exemple d'une entreprise qui alloue des immeubles d'habitation au logement du personnel à titre gratuit, l'apport de l'audit fiscal serait dans ce cas la présentation du régime de faveur de l'amortissement exceptionnel. * 61 Hedi Ben Haddada, « cours de l'impôt sur les sociétés », 3ème année fiscalité, 2006-2007 * 62 Mourali Ridha « cours de l'impôt sur le revenus des personnes physiques » 3ème année fiscalité 2006-2007 * 63 Raouf yaïch « les impôts en Tunisie », les éditions Raouf Yaïch 2003, p 154 * 64 Article 13.I du code de l'IRPP et de l'IS. |
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