L'audit de la régularité et de l'efficacité fiscale

SECTION 2 : les impôts indirects

Ces impôts ne touchent pas directement les revenus, mais sont perçus sur des produits, des biens et des services commercialisés.

Ils sont fondamentalement :

* La Taxe sur la Valeur Ajoutée régie par la loi n° 88-61 du 02/06/1988 promulguant le code de la TVA.

* Les Droits de Consommation régis par la loi n° 88-62 du 02/06/1988.

§ 1 : L'audit de la T.V.A

La taxe sur la valeur ajoutée tunisienne est un impôt synthétique sur la dépense car il est calculé sur le chiffre d'affaire global réalisé mensuellement.

« A l'occasion de chaque transaction, la plus-value réalisée sur chaque produit est taxée à un taux uniforme, mais chaque assujetti à cette taxe est autorisé à imputer sur la T VA qu'il collecte, le montant de la taxe sur la valeur ajoutée qui a déjà grevé le même produit aux stades antérieurs, il ne verse au trésor que la différence entre T VA collectée et T VA payée déductible ».^48(*)

A) Le contrôle du fait générateur de la TVA

Le fait générateur, c'est l'événement  qui donne naissance à la dette du redevable envers le trésor.

«C'est l'événement, le fait juridique ou matériel qui donne naissance à la dette fiscale qui rend la taxe redevable et donne le droit à l'administration fiscale de la réclamer ».^49(*)

Ainsi, l'auditeur fiscal doit distinguer entre les faits générateurs et l'exigibilité de chacune des opérations suivantes^50(*):

* Pour les importations : c'est le dédouanement de la marchandise.

* Pour les ventes de biens et de marchandises : c'est la livraison de la marchandises.

* Pour la vente d'immeubles ou de fonds de commerces ainsi que pour les échanges : c'est l'acte qui constitue l'opération.

* Pour les prestations de service : c'est l'encaissement du prix ou des acomptes lorsqu'il intervient antérieurement à la réalisation du service.

* Pour les biens que les redevables se livrent à eux-mêmes : c'est la première utilisation des biens.

* Pour les travaux immobiliers : par l'exécution partielle ou totale de ces travaux.

* Pour les marchés conclus avec l'Etat, les collectivités locales, les entreprises et établissements publics : par l'encaissement des montants au titre des opérations consternées par la retenue à la source.

B) Contrôle des taux appliqués

L'existence de trois taux nominaux (6%, 12%, 18%) applicables à la TVA, rend le contrôle de la conformité de ces taux indispensable.

L'auditeur fiscal doit s'assurer de l'exactitude des taux appliqués et s'il constate des erreurs, il doit procéder à la correction de ces erreurs par les taux appliqués et ceci avant l'expiration de la période de prescription tout en procédant à l'envoi d'une facture de rectification aux clients concernés.

Il doit vérifier que les taux de 6%, 12%, et 18% s'appliquent au chiffre d'affaire HT.

De même, il doit s'assurer que l'entreprise assujettie à la TVA applique la majoration de 25% de la base imposable en cas des ventes réalisées à des non assujettis.^51(*)

C) L'audit de l'assiette de la TVA

L'assiette imposable à la TVA est le montant sur le quel on applique le taux d'imposition pour obtenir l'impôt dû.

En effet, l'auditeur fiscal doit s'assurer que l'entreprise distingue dans la détermination de la base imposable entre le régime intérieur et le régime d'importation.

« En régime intérieur, le chiffre d'affaire imposable comprend le prix des marchandises, des travaux ou des services, tous frais, droits et taxes inclus, ainsi que la valeur des objets remis en paiement, à l'exclusion de la taxe sur la valeur ajoutée, des subventions d'exploitation et des prélèvements conjoncturels et de compensation ».^52(*)

Pour le régime d'importation, l'auditeur doit vérifier s'il s'agit d'une entreprise assujettie à la TVA ou non assujettie. Si l'importation est effectuée par un assujetti, l'auditeur doit s'assurer que l'assiette imposable soit constituée par la valeur en douane tout droits et taxes inclus à l'exclusion de la TVA elle-même.

Par ailleurs, si l'importation est effectuée par un non assujetti, l'auditeur doit s'assurer que l'assiette imposable soit constituée par la valeur en douane tout droits et taxes inclus, à l'exclusion de la TVA avec une majoration de 25%.

D) Le contrôle des déductions en matière de TVA

Au terme de l'article 9 du code de la TVA, la taxe sur la valeur ajoutée qui a effectivement grevé les éléments du prix de l'opération imposable, est déductible de la taxe sur la valeur ajoutée applicable aux opérations taxables.

Cette taxe déductible est imputée globalement, si elle remplie les conditions de déduction, sur le montant de la taxe collectée.

En effet, l'auditeur fiscal doit s'assurer que les conditions de déduction de la TVA soient remplies à savoir :^53(*)

* La T VA déduite par l'entreprise doit porter sur des éléments nécessaires à l'exploitation et elle doit être appuyée par des pièces justificatives régulières et probantes.

* La T.V A ne doit pas concerner un bien exclu de droit à déduction.

* Les achats doivent être effectués auprès d'un assujetti.

* Les immobilisations dont la TVA est déductible, doivent être comptabilisées en HT.

 En outre, l'auditeur fiscal doit s'assurer que l'entreprise auditée ne procède pas à la déduction de la TVA pour les éléments suivants :

* Les biens et services non liés à l'exploitation de l'entreprise.

* Les voitures de tourisme servent au transport des personnes autres que celles objets d'exploitations.^54(*)

* Les biens et services acquis auprès des forfaitaires ou des non assujettis.

* Des emballages destinés à être donnés en consignation.

 Si l'entreprise auditée regroupe à la fois des activités assujetties à la TVA et des activités exonérées relevant du tableau A  ou se situant en dehors du champs d'application de la TVA , l'auditeur fiscal doit effectuer un contrôle spécifique se rapportant à la déduction de la TVA. Ainsi, la déduction est réduite à la proportion du chiffre d'affaire taxable selon la règle dite du prorata appliquée aux biens amortissables.

E) L'audit du reversement de la TVA ^55(*)

La survenance de certains événements peut amener l'entreprise à reverser la TVA initialement déduite en totalité ou en partie. De ce fait, l'auditeur fiscal doit procéder au calcul du montant à reverser.

Exemple d'illustration:

Un assujetti acquiert en juin 2008 un camion, la TVA déductible est de 3 000D est mentionnée sur la facture d'achat.

Si le camion est cédé en août 2010 le reversement à effectuer est ;

3 000 x 2/5= 1 200 D

 Exemple : ^56(*)

La société «ABC » est assujettie à la TVA selon le régime réel et effectue des opérations de vente et de réparation de matériel informatique.

Déterminer la TVA due au titre du mois de février 2008 pour les opérations suivantes, sachant que le taux de la TVA est de 18% pour les ventes et pour les services :

1) Ventes et livraisons de marchandises pour 20 000 D à un client qui paye 50% au comptant et le reste par traités sur 4 mois.

2) Réparation d'un ordinateur pour 250 D, le client ne paiera que le 1^er mars 2008.

3) Ventes de matériels destinés à l'exploitation pour 15 000 D.

4) Encaissement d'un acompte de 2 000 D pour une commande d'un montant de 13 000 D dont la livraison aura lieu au mois de mars.

5) Installation et mise en marche d'un ordinateur (prélevé sur le stock) au bureau du PDG, le prix de revient est de 1 800 D et le prix de vente pratiqué par l'entreprise est de 2 400 D, l'installation réalisée par le technicien de l'entreprise est estimée à 60 D.

6) Encaissement d'une facture de réparation réglée depuis le 25 janvier 2008 par le client.

7) Encaissement de loyers provenant de la location d'un dépôt  1 300 D et de la location d'un appartement non meublé  650D, les locataires prendront possession des locaux le 1^er mars 2008.

 

Solution :

Opérations	TVA collecté	TVA déductible	Observations
Ventes et livraisons de marchandises	2400		Le FG de la vente est constitué par la livraison qui est intervenue. TVA due =20 000x12%=2 400
Réparation d'un ordinateur	30		Le FG de la prestation de service est soit la réalisation du service, soit le paiement ; la réparation a eu lieu ; TVA due= 250x12%=30
Vente de matériel destiné à l'exportation			Absence de territorialité, pas de TVA collectée
Encaissement d'un acompte			La livraison n'est pas encore intervenue, donc pas de TVA collectée et l'acompte n'est pas imposable
Installation et mise en marche d'un ordinateur			L'installation est une livraison à soi-même de service qui n'est pas imposable
Encaissement d'une facture de réparation			Le FG de ce service a déjà eu lieu puisque le client a payé en janvier, donc pas de TVA collecté en février
Encaissement de loyers provenant de la location d'un dépôt	234		La location d'un local commercial est imposable entant que prestation de service, le FG est la réalisation de service ou l'encaissement qui a eu lieu en février : TVA collectée = 1 300x18%=234

 

* ⁴⁸ Mohamed Mokded Mastouri, « Droit fiscal de l'entreprise, La taxe sur la valeur ajoutée et les droits de consommation » Livre II- page 9

* ⁴⁹ Zouhour Kourda Abid, «La taxe sur la valeur ajouté avec exercice corrigé» Page 51

* ⁵⁰ Article 5 du code de la TVA

* ⁵¹ Nejib Esghaier, « cours de la TVA » 4^ème année fiscalité 2007- 2008

* ⁵² Article 6, paragraphe I du code de la TVA

* ⁵³ Nejib Esghaier, « cours de la TVA » 4^ème année fiscalité 2007- 2008

* ⁵⁴ Article 10du code de la TVA

* ⁵⁵ Amna Souguir, mémoire de DEA en droit fiscal, (2002-2003) « audit fiscal, approche théorique et aspects méthodologique », p 140

* ⁵⁶ Zouhour Kourda Abid, «La taxe sur la valeur ajouté avec exercice corrigé», p 55