L'efficacité du contrôle des commissaires aux comptes des sociétés anonymes (OHADA )

§II : les actions en responsabilité contre les commissaires aux comptes

Les missions des commissaires aux comptes se sont considérablement développées au fil du temps. Outre la mission traditionnelle du contrôle des comptes et la vérification des informations comptables et financières diffusées par la société, ils se sont vus confier des missions nouvelles telles que la mission d'alerte.

Cette évolution croissante des missions exigeait un cadrage pour éviter un abus de pouvoir. C'est la raison pour laquelle en contrepartie de leur mission élargie, le législateur a alourdi leur responsabilité afin de permettre un contrôle efficace. La sanction des contrôleurs est d'ailleurs perçue par le professeur Paul Gérard POUGOUE^115(*) comme « un surcroît de garantie d'un bon contrôle ». En cas de mauvaise exécution de sa mission, les commissaires aux comptes engagent leur responsabilité civile, pénale et disciplinaire. Si le législateur communautaire a réglementé les deux premières (A), il a renvoyé aux Etats le soin de règlementer la responsabilité disciplinaire (B)

A. Les actions en responsabilité contre les commissaires aux comptes dans l'acte uniforme sur les sociétés commerciales.

Pour assurer la pleine efficacité du contrôle des commissaires aux comptes dans la SA, le législateur a pris le soin de prévoir à leur encontre une responsabilité civile et pénale en cas d'atteinte au contrôle de sociétés. Dans l'acte uniforme sur les sociétés commerciales, cette responsabilité est renforcée sur le plan civil (1) et aggravée sur le plan pénal (2).

1 : Le renforcement de la responsabilité civile des commissaires aux comptes

La responsabilité civile des commissaires aux comptes implique une faute^116(*). Le législateur communautaire africain le confirme en énonçant que « le commissaire aux comptes est responsable, tant à l'égard de la société que des tiers, des conséquences dommageables, des fautes et négligences qu'il commet dans l'exercice de ses fonctions »^117(*), des infractions commises par les membres du conseil d'administration ou par l'administrateur général si, en ayant eu connaissance, il ne les a pas révélées dans un rapport à l'assemblée générale^118(*).

Comme la responsabilité civile des dirigeants sociaux, celle des commissaires aux comptes obéit au droit commun de la responsabilité civile qui exige certaines conditions (a) à remplir avant de mettre en oeuvre l'action en responsabilité (b).

a. Les causes de la responsabilité civile des commissaires aux comptes

Les conditions dans lesquelles le commissaire aux comptes engage sa responsabilité civile auprès de la personne morale contrôlée, des actionnaires et des tiers répondent à la division triptyque faute, dommage et lien de causalité. Si le dommage est facile à établir, il n'en est pas de même de la faute et du lien de causalité qui sont particulièrement délicates à prouver du fait de la fonction particulière des commissaires. Cette difficulté nous oblige donc à s'appesantir en priorité sur la faute (á) et le lien de causalité (â).

á La faute du commissaire aux comptes

La responsabilité civile des commissaires aux comptes prend source dans la faute commise par lui dans l'exercice de ses fonctions. Elle doit donc être une faute personnelle, constitutive de manquement à ses obligations professionnelles.

Logiquement, le commissaire aux comptes ne saurait être tenu d'une faute commise par des autres personnes. A ce propos, il importe qu'il exerce à titre individuel au sein de la société contrôlée. Malheureusement, la charge du travail est souvent très lourde, l'obligeant ainsi à recourir à l'assistance. En conséquence, il doit répondre des fautes de ses collaborateurs au sens de l'article 718 al 2 AUSCGIE qui dispose : « pour l'accomplissement de ces contrôles et vérifications, le commissaire aux comptes peut, sous sa responsabilité, se faire assister ou représenter par tels experts ou collaborateurs de son choix...».

S'agissant de la faute commise par lui-même, elle consistera de façon générale dans la méconnaissance des diligences pesant normalement sur un tel professionnel, de n'avoir pas accompli les obligations inhérentes à sa mission^119(*).

Si l'AUSCGIE se contente des formules très vagues de la faute, la jurisprudence en est arrivée à lui façonner un terrain somme toute large qui distingue les actes constitutifs de faute selon que le commissaire aux comptes exerce ses missions traditionnelles ou particulières.

Le contrôle des comptes étant la mission traditionnelle ; ont été retenues comme actes fautifs les comportements et faits suivants : le défaut de découverte des malversations qu'un examen sérieux des comptes aurait permis de mettre à jour^120(*) ; l'absence de vérification effective des comptes, le commissaire aux comptes s'étant borné à entériner les chiffres qui lui ont été présentés par les dirigeants^121(*) ou s'étant laissé orienter dans ses sondages de la comptabilité par les dirigeants^122(*) ; la certification erronée des comptes facilitant l'exercice d'une activité déficitaire^123(*)ou la certification hâtive des comptes n'ayant pas permis de déceler les détournements des dirigeants ou d'un comptable^124(*).

Même si le commissaire aux comptes dont la responsabilité civile est recherchée peut établir qu'il a mené ses investigations et sondages dans les règles de l'art, à l'image d'un « bon commissaire aux comptes », sa responsabilité pourra cependant être engagée s'il n'a pas tiré, volontairement ou par manque de circonspection les conclusions qui, normalement auraient du en découler, s'agissant de la certification des comptes. Un cas très flagrant est la certification d'un bilan inexact^125(*)ou la certification sans réserves alors que celles-ci auraient pu lui apparaître indispensables pour informer les actionnaires ou les membres du groupement^126(*).

Dans l'accomplissement de ses missions particulières, les cas de fautes sont aussi patents et la jurisprudence retient : la passation sous silence par le commissaire aux comptes dans son rapport général d'anomalies des écritures relatives relative aux stocks, aux amortissements et à des livraisons à soi même et l'insuffisance de la rigueur des méthodes comptables de la société, et ce même s'il avait signalé ces irrégularités au conseil d'administration^127(*) ; l'absence des mentions dans son rapport général de la perte des ¾ du capital social de la société privant les associés d'une information sur la situation de la société et commandant leur décision^128(*). Le commissaire aux comptes a entre autres obligations la dénonciation des faits délictueux dont il a eu connaissance dans l'exercice de ses missions. Le défaut de mise en oeuvre de cette procédure de révélation des faits délictueux est une faute qui engage sa responsabilité civile si un dommage en résulte^129(*), il en est de même en cas d'information mensongère ayant causé un préjudice à une banque qui octroie un prêt à une société en se fiant aux informations mensongères livrées par le commissaire aux comptes^130(*).

Dans le cadre particulier de sa mission d'alerte, il doit faire preuve d'une grande prudence, sinon, il engage sa responsabilité civile en cas d'inaction ou de mauvaise exécution de la mission. Ainsi, il a été décidé que commet une faute engageant sa responsabilité le commissaire aux comptes qui déclenche une alerte prématurée dans la seule intention de nuire à la société et aux dirigeants^131(*)ou en sachant que la continuité de l'exploitation n'est pas menacée^132(*).

Tous ces cas cités ne sont pas limitatifs, il en résulte que toute faute du commissaire aux comptes dans l'exécution de ses missions peut engager sa responsabilité au cas où il en résulte un dommage.

Mais toute la difficulté résidera dans l'appréciation de ladite faute. Comment doit-on l'apprécier ? Est-elle présumée, ou le demandeur doit-elle la prouver. Autrement dit, le commissaire aux comptes est-il tenu d'une obligation moyens ou d'une obligation de résultat ? Le législateur communautaire ne fournit aucune réponse à cette préoccupation, il faut une fois de plus s'en remettre à la jurisprudence qui essaie de donner quelques ébauches de solutions.

D'après elle, la faute doit être prouvée parle demandeur, car, en principe, l'obligation du commissaire aux comptes est une obligation de moyens^133(*). D'après certains auteurs^134(*), Il y'a obligation de moyens chaque fois que la mission laisse place à l'incertitude, lorsque l'aléa subsiste. C'est le cas de la vérification des comptes, ainsi que de la certification de leur régularité et de leur sincérité. Le simple défaut de sincérité ou de régularité des comptes ne suffit pas à engager sa responsabilité. Le demandeur doit donc établir  un défaut de diligences dans les moyens mis en oeuvre au cours du contrôle^135(*).

Ce n'est donc qu'exceptionnellement que le commissaire aux comptes est tenu d'une obligation de résultat. En effet, certaines de ses missions ne laissent aucune place à l'aléa et sont génératrices d'obligations de résultat. Il en est ainsi lorsqu'il doit certifier exactement le montant des rémunérations versées aux personnels les mieux rémunérés^136(*) ; vérifier la régularité des modifications statutaires ; vérifier les règles relatives aux actions détenues  par les administrateurs ; convoquer les organes de direction et l'assemblée générale en cas de carence ou lorsque la mission d'alerte l'implique ; de même qu'établir un rapport sur  les conventions passées entre les dirigeants et la société.

Il ne parait ni illogique, ni exagérément sévère de présumer la faute du commissaire aux comptes qui omet de mentionner dans son rapport une convention qui lui a été signalée ou celle du commissaire aux comptes qui n'a pas certifié l'exactitude des montants versés aux personnes les mieux rémunérées. Dans toutes ces hypothèses, les diligences imposées au commissaire aux comptes sont suffisamment claires et précises pour que leur inexécution soit présumée fautive^137(*). Telle est la nouvelle logique obligation de moyens, obligation de résultat qui doit désormais régir la faute du commissaire aux comptes, laquelle faute doit s'apprécier « in abstracto » c'est-à-dire par référence à la conduite d'un commissaire diligent et actif placé dans la même situation^138(*). Cependant, la faute prise isolement ne saurait engager la responsabilité du commissaire aux comptes, sauf s'il existe une relation causale entre elle et le dommage.

â. La relation causale entre la faute et le dommage

Le lien de causalité est une pièce capitale dans la mise en jeu de la responsabilité civile des commissaires aux comptes. Il ne suffit pas en effet, d'établir la faute du commissaire aux comptes, de prouver l'existence d'un préjudice, encore faut-il les lier de manière indéfectible^139(*). La responsabilité du commissaire aux comptes suppose donc que sa faute ait directement provoqué un préjudice certain.

Le lien de causalité est jugé établi lorsque la réalisation d'un dommage a pour cause l'absence de diligences normales qui auraient permis de déceler les fraudes^140(*). La faute du commissaire aux comptes est à l'origine du dommage et en conséquence, il doit y répondre. Un cas typique réside dans la non-dénonciation des faits délictueux au procureur de la République au cas où un préjudice survient du fait de ce manquement^141(*). De manière générale, chaque fois qu'il est constaté que le préjudice subi découle de la faute du commissaire aux comptes, il ne serait plus question de rechercher un éventuel lien de causalité puisqu'il est déjà établi par les faits.

En revanche, l'absence ou l'impossibilité d'établir ce lien entraîne une irresponsabilité du commissaire aux comptes ainsi qu'il a été décidé dans certaines espèces : une caution qui s'était engagée pour le compte d'une société n'avait pu établir qu'elle n'avait fourni et maintenu sa garantie que sur la base de bilan erroné certifié par le commissaire, le juges conclurent à l'irresponsabilité du commissaire aux comptes^142(*). Il en est de même pour une autre société qui reprochait au commissaire aux comptes des négligences sans lesquelles elle n'aurait pas acquis la majorité du capital d'une filiale. Une fois de plus, le juge de l'espèce débouta la société, motif  pris de ce que la négligence de la société elle-même dans la conduite de cette opération était la cause directe de son préjudice^143(*).

Finalement, la responsabilité du commissaire aux comptes ne peut être retenue que si le demandeur prouve l'existence d'un lien de causalité entre la faute et le dommage. Cette preuve se heurte cependant à certaines difficultés particulières, car le commissaire aux comptes accomplit une mission de contrôle et d'information, interdiction lui étant faite de s'immiscer dans la gestion ou d'apprécier l'opportunité de celle-ci^144(*) d'autant plus qu'il s'agit d'un domaine réservé aux dirigeants. Ainsi, la faute du commissaire aux comptes n'est à peu près jamais la seule cause du dommage^145(*) subi par la société ou par les tiers. Il faut faire la part du dommage causé par le commissaire aux comptes de celui provoqué par les dirigeants. L'hypothèse la plus caractéristique est l'article 726 al 2 AUSCGIE qui dispose que «  le commissaire aux comptes est responsable des infractions commises par les dirigeants si en ayant eu connaissance, il ne les a pas révélés dans son rapport ». 

A ce stade, comment apprécier le lien de causalité ? Devant la difficulté d'appréciation du lien de causalité et face au silence des textes, la jurisprudence adopte des positions très nuancées. Parfois, elle admet une responsabilité « in solidum » en cas d'abstention des commissaires aux comptes de dénoncer la faute des dirigeants alors qu'il avait pleinement connaissance, le motif étant que chacun des responsables a concouru à la réalisation du dommage tout entier^146(*), tantôt, elle opère un partage de responsabilité entre le dommage causé par le dirigeant et celui du contrôleur^147(*) ou nie même le lien de causalité entre les deux fautes^148(*).

A notre sens, et en conformité avec certains auteurs^149(*), cette dernière tendance est salutaire. Il ne faudrait pas toujours voir dans le commissaire aux comptes, le responsable de tous les dommages intervenus au cours de la vie sociale. Il nous paraît bien dommage que le commissaire aux comptes puisse être condamné « in solidum » d'après la jurisprudence alors même qu'il a bien accompli toutes les diligences résultant de sa mission. Sa mission de contrôle suffirait-elle pour contrer toutes les fautes de gestion des dirigeants, alors qu'il lui est interdit de s'immiscer dans la gestion, ni d'en apprécier son opportunité, encore moins de refaire la comptabilité de la société.

Les conditions de la responsabilité civile des commissaires aux comptes appellent le législateur OHADA à plus d'éclaircissements^150(*), ce qui permettra de mettre facilement en jeu l'action en responsabilité.

b. Le régime de l'action en responsabilité civile contre les commissaires aux comptes

Le régime de l'action en responsabilité civile contre les commissaires aux comptes ne pose pas de difficultés particulières. Lorsque les conditions sont réunies, la responsabilité du commissaire aux comptes peut être facilement mise en oeuvre par la personne morale soumise au contrôle, les actionnaires ou les créanciers.

Pour la personne morale, l'action s'apparente à l'action sociale et doit être exercée par les dirigeants. Une question préoccupante reste posée à ce stade : celle de savoir si l'actionnaire peut-il exercer l'action en lieu et place des dirigeants pour pallier à leur inertie. En clair, les actionnaires peuvent-ils exercer l'action sociale « ut singuli » contre le commissaire aux comptes ? La jurisprudence^151(*)s'y oppose ardemment au motif que l'exercice d'une telle action n'est pas de droit, parce que non prévue par les textes. A notre sens, en se fondant sur la protection de leurs intérêts^152(*), une telle action parait possible, mais, Les actionnaires et les tiers ne peuvent exercer que l'action individuelle contre le commissaire aux comptes.

Le tribunal du lieu de situation de la société est compétente pour recevoir l'action qui, se prescrit par trois ans à compter du fait dommageable ou à compter de sa révélation s'il a été dissimilé, elle se prescrit exceptionnellement par dix ans lorsque le fait est qualifié de crime.

Le quitus donné aux dirigeants ne profite pas au commissaire aux comptes^153(*). par contre, il faut admettre que le quitus donné aux commissaires aux comptes, qui n'est pas d'ailleurs obligatoire, ni prévu parles textes éteint l'action sociale contre eux.

Le résultat recherché par les demandeurs est la condamnation du commissaire aux comptes fautif au paiement des dommages-intérêts. Inversement lorsque la demande n'aboutit pas, le commissaire aux comptes peut à son tour faire valoir ses droits à l'indemnisation.

En définitive, malgré les difficultés qui planent sur l'appréciation de la faute d'une part et du lien de causalité d'autre part, le renforcement de la responsabilité civile du commissaire aux comptes constitue un élément nécessaire à l'exercice correct du contrôle. Conscient du moins de ce qu'une responsabilité encore trop lourde peut se retourner contre un bon contrôle, il serait souhaitable à notre sens, sinon de supprimer, du moins de redéfinir la responsabilité civile du contrôleur dans les cas où il s'est montré diligent dans le cadre de son obligation de moyens. Ce n'est qu'à ce titre que la responsabilité civile renforcée garantirait davantage un contrôle efficace des comptes au même titre que la responsabilité pénale qui a été aggravée.

* ¹¹⁵ POUGOUE (P.G.), op.cit, p.110.

* ¹¹⁶ GUYON (Y.), op.cit, .n°386, p.416.

* ¹¹⁷ Art 725 al 1AUSCGIE.

* ¹¹⁸ Art 725 al 2AUSCGIE.

* ¹¹⁹ Cass.com, 10 mars 1992, n°90-13.701 B, Liaisons juridiques et fiscales, 14 mars 1992, .p.3.

* ¹²⁰ CA Paris, 7fevrier1997.Bull Joly 1997.P.445, note PASQUALINI (F.)

* ¹²¹ CA Lyon, 23novembre 1971.Bull CNCC1972.P.235.Trib.Corr.Paris, 24 janvier 1986, p.187, note Du PONTAVICE (E.).

* ¹²² TGI Le Havre, 15 novembre1979, Bull CNCC, 1980, n°37.P.44.

* ¹²³ CA Paris 1998, JCP, 1998, p.2001.

* ¹²⁴ Cass.com. 19 octobre 1999, RJDA, 2000, n°36.

* ¹²⁵ TGI Paris 12 juillet 1984, Bull CNCC, 1985.P.478.

* ¹²⁶ CA Paris, 1^er fevrier1984, Rev.Soc.1984.779, note SCHMIDT (D.)

* ¹²⁷ CA Paris, 6 octobre 1987, Rev Soc1988.293, obs. GUYON (Y.)

* ¹²⁸ Cass.com, 12 novembre 1992, Bull CNCC, 1993, p.110, note Du PONTAVICE (E.).

* ¹²⁹ CA Dijon, 27 novembre 1985, Bull CNCC, 1986, p.179, note Du PONTAVICE (E.)

* ¹³⁰ Cass.com, 6 septembre 2000, RJDA, 2001, n°698.

* ¹³¹ CA Paris, 19 fevrier1993, JCP.1993.II, 485, note BARBIERI (J.F.).

* ¹³² CHAPUT (Y), Droit de la prévention et du règlement amiable des difficultés des entreprises, PUF, 1986, p.80.

* ¹³³ Cass.com, 06octobre 1992, Bull Joly, 1992, n°147, p.1291 ; Cass.com, 19octobre 1999, Bull Joly, 2000, p.43, note PASQUALINI (F.).

* ¹³⁴ MONEGER (J.) ;GRANIER (T.), op.cit, n°512, p.59.

* ¹³⁵ GUYON (Y.), op.cit, n°388, p.417.

* ¹³⁶ CA Bordeaux, 7mars 1990, Droit des sociétés, 1991, n°225.

* ¹³⁷ GUYON (Y.), op.cit. n°389, p.418.

* ¹³⁸ Cass.com, 6 octobre 1992, Bull Joly, 2000, 11juillet 2000, note COURET (A.)

* ¹³⁹ Cass req, 9mars 1942, JCP.II, 1930, note BASTIAN (D.)

* ¹⁴⁰ CA Paris, 16 octobre 1979, JCP, 1980.II.19321, note GUYON (Y.)

* ¹⁴¹ Cf. supra, note 123.

* ¹⁴² TGI Montauban, 21mars1985, Bull CNCC, 1985, n°58, p.234.

* ¹⁴³ TGI Lorient, 23fevrier 1983.Bull CNCC 1983, n°49.p.92.

* ¹⁴⁴ Le contrôle de la gestion ou l'appréciation de son opportunité est un domaine exclusivement réservé aux dirigeants sociaux.

* ¹⁴⁵ RIPERT (G.), ROBLOT (R.), par GERMAIN (M.), op.cit, n° 1472, p.495 et s.

* ¹⁴⁶ CA Dijon, 17 fevrier1996. Bull CNCC1996, p.716, note MERLE (P.)

* ¹⁴⁷ Bordeaux, 17octobre 1990.Bull CNCC, 1990, p.499, note Du PONTAVICE (E.)

* ¹⁴⁸ Cass.Com.15juin1993. Bull Joly, 1130, note JEANTIN (M.)

* ¹⁴⁹ GUYON (Y.), op.cit.n°390, p.420.

* ¹⁵⁰ Le législateur est tenu de déterminer avec précision la notion de faute et du lien de causalité.

* ¹⁵¹ CA Paris, 8 mars 1978, Rev. Soc, 1978, note SCHMIDT (D.)

* ¹⁵² Art 1833 C.civ, « Une société est constituée dans l'intérêt commun des associés ».

* ¹⁵³ CA Paris, 6 janvier 1973, Bull CNCC, 1973, p.75.