La fiscalité du commerce électronique

INTRODUCTION GENERALE

Le monde d'aujourd'hui est un monde globalisé. C'est un truisme que de le dire. En effet, L'espace économique mondial est en pleine restructuration depuis plus de trois décennies, grâce notamment aux progrès réalisés par les Technologies de l'Information et de la communication (TIC). Celles-ci ont entraîné dans leur évolution d'importants bouleversements et créé de nouvelles habitudes dans les relations économiques internationales. Cette restructuration se caractérise sur le plan économique par une globalisation dans laquelle les diverses économies tendent à s'intégrer et à former une entité marquée par un renforcement des interconnexions et une unification des marchés qui s'homogénéisent par de-là les Etats nations². Ce mouvement d'intégration des marchés par les TIC interpelle tous les acteurs économiques et sociaux à se préoccuper des changements internationaux et à adapter leurs structures, leurs modes de fonctionnement et surtout leur législation à un environnement en perpétuelle mutation.

Un de ces changements majeurs est notamment constitué par le l'avènement du commerce électronique. C'est un nouveau mode d'échanges économiques difficile à cerner. Sa complexité et son étendue rendent en effet malaisé le choix d'une définition unique. Nous pouvons cependant l'appréhender avec le Comité Technique Permanent de l'OMD³ comme étant un « moyen de gérer les affaires en utilisant l'informatique et les télécommunications afin de faire circuler les données entre les systèmes informatiques propres aux organisations en présence pour effectuer une transaction commerciale ». Il peut en outre être défini comme « l'ensemble des échanges numérisés liés à des activités commerciales, que ce soit entre entreprises, entre entreprises et particuliers ou encore entre entreprises et administrations⁴ ».

Il recouvre en réalités deux formes : D'une part, le commerce électronique direct qui se déroule entièrement dans la toile d'araignée mondiale. En effet, de la commande jusqu'à la livraison, tout se passe dans le circuit fermé du cyberespace. D'autre part, le commerce électronique indirect quant à lui, comporte deux phases bien distinctes. Une première étape qui se réalise entièrement à travers les réseaux de communication électroniques, comme c'est

² BEKOLO EBE, Bruno : « La restructuration bancaire en zone franc face au défi de la mondialisation », Mondialisation de l'économie camerounaise, Friedrich Ebat Stif Long, Yaoundé, 1988, 530 p.

³ Organisation Mondiale des Douanes.

⁴ Guinchard et alii, Internet pour le droit, Monchrestien, 2^e ed. 2001 P.219.

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le cas en matière de commerce électronique direct. Ensuite, une seconde étape, marquée par la livraison physique de marchandises. La transaction n'est donc pas directe en ce sens qu'Internet n'est utilisé que pour commander des marchandises.

Par ailleurs, parler de la fiscalité du commerce électronique revient à considérer les modalités de perception des impôts et taxes issus des opérations de ce type de commerce.

D'emblée, cette fiscalisation s'avère hypothétique du fait du caractère « insaisissable » du commerce électronique. De par ses caractéristiques, l'espace d'échanges économiques devient dématérialisé et transnational. Ses mécanismes ignorent la notion de territoire stato-national et, ce faisant, érodent la souveraineté des Etats-nations, notamment sur le plan fiscal. En effet, les administrations fiscales tirent leur pouvoir de l'Etat dont elles sont l'émanation, la souveraineté de celui-ci étant soumise à des limites territoriales auxquelles le droit fiscal fait sans cesse référence dans ses concepts. Bien plus, les concepts fiscaux eux-mêmes, définis bien avant l'avènement du commerce électronique, perdent de leur pertinence dès lors qu'ils sont confrontés aux nouveaux objets commerciaux issus du développement des technologies de l'information et de la communication⁵.

Le commerce électronique constitue ainsi un défi pour la fiscalité des Etats. Il se pose en effet la question de savoir s'il est possible de fiscaliser ce type de commerce. En d'autres termes, quel peut être l'impact du commerce électronique sur la fiscalité ? Les règles fiscales actuelles peuvent-elles lui être applicables ? Sinon, quelles réformes entreprendre?

Pour rendre compte de la fiscalité du commerce électronique, la réponse à ces questions s'avère nécessaire. Il faut dire d'emblée ici que notre travail sera focalisé sur l'Afrique en général et le Cameroun en particulier. En cela, notre étude sera prospective en ce sens que la fiscalité du commerce électronique y est encore, sinon embryonnaire, du moins inexistante. C'est pourquoi, des références seront faites au droit comparé, notamment à l'Europe.

Ainsi, au vu de ces considérations, les développements qui vont suivre seront axés sur la fiscalité interne applicable au commerce électronique (première partie). Et compte tenu de l'impératif de proposer de solutions au vide juridique constaté, des esquisses de réponses seront apportées conjointement avec l'étude de la fiscalité de porte (deuxième partie).

⁵ SAINTRAIN, M : « TIC, nouveaux standards transactionnels et fiscalité : Défis et perspectives (en études, Bureau Fédéral du plan, Belgique, Août 2003, p.1.

PREMIERE PARTIE : LA FISCALITE INTERNE APPLICABLE AU E-
COMMERCE⁶

La fiscalité interne s'entend de la perception des impôts et taxes à l'intérieur des limites territoriales d'un Etat ou d'un espace géographique et économique donné.

Nous devons dire d'emblée ici que le dispositif fiscal de la CEMAC au niveau sous régional et du Cameroun au niveau national n'a pas prévu l'imposition du commerce électronique. On note dans ces deux espaces en effet, un vide juridique anachronique lié à l'imposition de ce type de commerce. Néanmoins, nous allons nous atteler dans cette première partie et en s'inspirant des modalités de fiscalisations sous d'autres latitudes, à présenter la fiscalité directe (Chapitre 1^er) et la fiscalité indirecte (Chapitre 2^ème) du commerce électronique.

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⁶ Les termes e-commerce et commerce électronique seront indistinctement utilisés dans ce mémoire.

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CHAPITRE I^er : LA FISCALITE DIRECTE DU COMMERCE ELECTRONIQUE :
L'IMPOSITION DES REVENUS

Nous avons opté pour le traitement de la fiscalité directe et indirecte du E-Commerce en s'inspirant des classifications techniques de l'impôt qui prennent pour critères, les techniques et modalités administratives de la taxation⁷. Et la distinction ici repose sur deux critères définis en France par un décret du 22 Décembre 1789 et repris par l'Administration dans son Instruction générale des finances⁸. L'incidence de l'impôt et l'établissement d'un rôle. Seul le premier critère nous intéresse ici. En effet, l'incidence de l'impôt est « le fait d'atteindre une personne ou une série de personnes... l'incidence vise exclusivement la personne qui paie⁹.

Il s'agit donc de déterminer si l'impôt est bien supporté par celui qui y est assujetti ou celui-ci en fait reposer la charge sur les tiers. Dans le premier cas, l'on parle d'un impôt directe (par exemple l'impôt sur le revenu des personnes physiques), dans le second cas d'un impôt indirect (par exemple, l'impôt sur la TVA) qui s'il est bien reversée par l'entreprise est en fait supporté par le consommateur.

Le E-Commerce étant par essence transnational, ce chapitre va se décliner en l'étude des principes de fiscalité des activités transnationales (Section 1), avant celle de leur applicabilité au E-Commerce (Section 2).

SECTION 1 : PRINCIPES DE FISCALITES DES ACTIVITES TRANSNATIONALES.

La question de la fiscalité des revenus d'activités transnationales est réglée par la convention internationale, bi-ou multilatérale¹⁰.

Les pays de l'OCDE¹¹ par exemple s'inspirent du modèle de convention fiscale¹² de l'OCDE, qui détermine la mesure dans laquelle les revenus d'une activité constituent

⁷ Bouvier, Michel : « Introduction au droit fiscal général et à la théorie générale de l'impôt, Paris, L.G.D.J, 7^e Ed.

8 « La contribution directe s'entend de toute imposition qui est assise directement sur les personnes et sur les propriétés, qui se perçu en vertu des rôles nominatifs et qui passe immédiatement du contribuable cotisé à l'agent chargé de percevoir. Les impôts indirects sont ainsi nommés parce que, au lieu d'être établis directement et nominativement sur les personnes, ils reposent en général, sur les objets de consommation et sur les services rendus et ne sont, dès lors, qu'indirectement payés par celui qui veut consommer les choses ou user des services frappés de l'impôt. » (Instruction générale des finances citées par R. Stourm, in systèmes généraux d'imposition, Guillaumin, 1905.

⁹ STOURM, Systèmes généraux d'imposition, ibidem.

¹⁰ SAINTRAIN, M : op.cit.P 15

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effectivement des assiettes imposables et établit des critères de répartition de ces assiettes entre les différentes juridictions concernées permettant, le cas échéant, d'éviter les doubles impositions d'un même revenu.

Le principe général de fiscalité des activités transnationales surtout en matière de vente commerciale pose que les revenus d'une entreprise transnationale sont imposables dans un Etat donné au Prorata des revenus générés par un établissement stable exploité par l'entreprise dans cet Etat. Si l'entreprise dispose effectivement d'un établissement stable dans un Etat où elle n'est pas résidente, une taxation est appliquée dans l'Etat de la source, c'est-à-dire la juridiction où l'activité économique a lieu, et une exonération est appliquée dans l'Etat de la résidence. En l'absence d'établissement stable à l'étranger, l'Etat de la résidence impose les revenus mondiaux de l'entreprise et l'Etat de la source, le cas échéant, exonère.

Le principe ainsi posé, il y a lieu de préciser les contours des concepts de source (paragraphe 1), de résidence (paragraphe 2) et d'établissement stable (paragraphe 3).