Fiscalité du commerce électronique en RDC

Section  : explication de quelQUES notionS

DE LA FISCALITÉ DU E-COMMERCE

.2.1. Notions d'exploitation commerciale et industrielle

Les critères de l'établissement stable diffèrent en matière de TVA et en matière d'impôt sur les sociétés. (11)

De plus, en matière d'impôt sur les sociétés, il convient de distinguer selon que l'on est en présence ou non d'une convention fiscale (en l'absence de convention, la notion d'exploitation commerciale ou industrielle se substitue à celle d'établissement stable, bien que les deux notions soient relativement proches).

En matière de TVA, " le lieu des prestations de services est réputé se situer en France lorsque le prestataire a en France le siège de son activité ou un établissement stable à partir duquel le service est rendu ou, à défaut, son domicile ou sa résidence habituelle ". Dans l'hypothèse où le prestataire exerce son activité dans des lieux différents, il convient de se référer à la notion d'établissement dans la mesure où celui-ci présente un caractère de stabilité (12).

L'impôt sur les sociétés, atteint uniquement, en principe, les bénéfices réalisés dans les entreprises exploitées en France et ceux dont l'imposition est attribuée à la France par une convention internationale relative aux doubles impositions.

Par conséquent, les sociétés étrangères sont, quelle que soit leur nationalité, soumises à l'impôt français sur les sociétés à raison des profits tirés de leurs entreprises exploitées en France.

En revanche, les bénéfices réalisés par une société française dans des entreprises exploitées à l'étranger ne sont pas soumis en France à l'impôt sur les sociétés, même si la comptabilité de ces exploitations est centralisée en France (13).

¹¹ BENETEAU, (J) ; Fiscalité de l'internet, faculté de droit et de science politique d'Aix-Marseille, P.10

Voir aussi http://www.financespubliques.com/fiscinternet.html

¹² Idem, P.11

¹³ Ibidem

.2.2. Notions d'établissement stable

D'une manière générale, lorsqu'une entreprise désire étendre ses activités sur d'autres marchés, elle établit souvent une succursale sur place de manière à gérer cette expansion plus facilement. Si une entreprise établit des activités lucratives dans un autre pays, elle est redevable de taxes sur ses activités dans ce pays.

Le concept d'établissement stable du Modèle de Convention de l'OCDE sert à déterminer si l'entreprise s'est placée dans un territoire fiscal donné. C'est une notion importante car elle permet au pays source d'imposer les bénéfices réalisés sur son territoire.

Pour le fisc, la seule manière de taxer les bénéfices réalisés par une entreprise de nationalité étrangère sur les activités qu'elle exerce en direct sur le territoire national est de considérer qu'elle y a installé un " établissement stable ".

La plupart des conventions fiscales (dites " conventions préventives de double imposition ", généralement basées sur le modèle préconisé par l'OCDE en son article 5.1) conclues entre les Etats définissent l'établissement stable comme étant " une installation fixe d'affaires par l'intermédiaire de laquelle une entreprise exerce tout ou partie de son activité ". (14)

Le modèle de convention de l'O.C.D.E., adopté dans les quelque quatre-vingts conventions fiscales, retient donc, pour éviter le risque de double imposition, la notion d'établissement stable comme critère de localisation des activités pour l'imposition des bénéfices des entreprises (15).

Un serveur web belge qui héberge un site commercial étranger pourrait-il répondre à une telle définition ? Inversement, un site géré par une société belge et se situant sur un serveur étranger pourrait-il être imposé par le pays de " résidence " du serveur au motif que, ce faisant, il disposerait localement d'un établissement stable ?

La question n'est pas théorique. En effet, même si de nombreuses sociétés à travers le monde choisissent des serveurs situés dans leur pays de résidence ou établis dans des paradis fiscaux, il n'est pas exceptionnel que des entreprises étrangères décident de faire héberger leur site sur d'autres serveurs (belges, français etc..), pour diverses raisons (saturation du réseau, coûts ou services attractifs proposés par tel ou tel fournisseur étranger, meilleure " visibilité " commerciale pour les consommateurs d'une région déterminée lorsque le site est hébergé par un serveur réputé localement, etc.).

¹⁴ Rapport final, Les règles actuelles d'imposition des bénéfices industriels ou commerciaux prévues par les conventions conviennent-elles au commerce électronique ? éd. OCDE, Paris, 1999, P8

¹⁵ VERBIEST, (T), Quelle Fiscalité sur internet, Paris, 1999, P.2

Voir aussi : http://www.droit-technologie.org/fr/1_/dossier/?actu_id=163

Traditionnellement, le critère d'" établissement " (" installation d'affaires ") est conçu de manière matérielle : bureau, dépôt, stock de marchandises... Toutefois, suivant le commentaire officiel de la Convention Modèle Fiscale OCDE, il n'est pas exclu qu'une " machine " ou une " installation " de type informatique soit assimilée à une installation d'affaires (16).

Quant au critère de " fixité " de l'installation, l'incertitude réside dans le fait qu'un site peut être facilement déplacé d'un serveur vers un autre, par exemple établi dans un autre Etat.

Une cour néerlandaise a considéré qu'une exploitation pétrolière flottante n'était pas un établissement stable au motif qu'elle était déplacée plusieurs mois par an hors des eaux territoriale des Pays-Bas. Cette jurisprudence pourrait être éventuellement appliquée par analogie aux cas de sites Internet qui auraient été délocalisés.

Toutefois, d'autres pays, comme la Norvège et la Suède, ont adopté des pratiques fiscales opposées, par exemple en matière de plateformes de forage déplacées temporairement hors des eaux territoriales.

L'OCDE n'a pas indiqué la période de temps nécessaire pour qualifier un serveur comme place fixe.

Quant à la dernière condition, à savoir que les activités de l'entreprise étrangère doivent se faire par l'intermédiaire de l'installation fixe d'affaires, selon la conception " habituelle ", il est en principe nécessaire que du personnel soit présent localement dans l'établissement. Par conséquent, en principe, les sites Internet ne devraient pas être concernés dans la mesure où les opérations de commerce électronique s'effectuent sans présence physique d'employés du vendeur dans le pays de l'acheteur.

Toutefois, le commentaire précité de l'OCDE n'exclut pas des exceptions à la règle et en prévoit même explicitement une : « une entreprise étrangère peut détenir un établissement stable dans un autre pays par le simple fait d'y placer, exploiter, contrôler ou entretenir des distributeurs automatiques ou des appareils de jeu, sans qu'aucune présence physique de membres de son personnel ne soit requise »(17).

Le 20 août 1996, le fisc autrichien s'est ainsi référé à cette exception pour décider qu'une entreprise anglaise avait un établissement stable en Autriche dès lors qu'elle vendait de l'information soit au moyen d'un serveur propre établi localement soit par l'intermédiaire d'un site hébergé par un fournisseur autrichien.

¹⁶ VERBIEST, (T), Op.cit, P.2

¹⁷ Idem, P.2

Il convient de noter que, selon la Convention Modèle de l'OCDE, il ne peut y avoir d'établissement stable lorsque l'établissement est exclusivement utilisé pour la présentation ou la livraison de produits ou pour des activités préparatoires ou auxiliaires.

Par conséquent, si les autres conditions sont réunies, ne devraient être qualifiés d'établissements stables que les sites permettant d'effectuer " en ligne " un cycle de vente complet (sélection du produit ou du service, commande, paiement et livraison).

Toutefois, si le serveur est établi dans un pays avec lequel la Belgique n'a pas conclu de convention fiscale, la notion d'établissement stable sera déterminée par le Code des impôts qui retient une conception plus large : les activités d'exposition, de livraison, préparatoires ou auxiliaires ne sont en principe pas exclues de la notion, de sorte qu'un site se limitant à " exposer " des produits, sans possibilité d'achats " en ligne ", pourrait éventuellement être considéré comme un établissement stable belge (18).

Compte tenu des risques d'interprétations divergentes entre les pays, l'OCDE devrait opter pour une approche limitative de la notion, afin d'éviter que les fiscs ne puissent trop facilement conclure à l'existence d'un établissement stable, par le seul fait de la présence d'un site commercial sur un serveur national.

.2.2.1. Le serveur, établissement stable

À ce point, nous nous devons de définir ce que nous entendons par « serveur informatique ».

Ainsi donc, le serveur, est le " terme générique qui sert à désigner un équipement informatique de stockage de programmes et de données et destiné à centraliser et à distribuer ces éléments (fichiers, logiciels, messages...) à la demande "(19).

Le serveur, peut également désigner un ordinateur qui héberge les données mises à la disposition de toute personne connectée sur l'Internet et par le biais duquel peuvent être effectuées des opérations imposables telles que des ventes ou des prestations de services.

Partant de cette définition, il faut se demander si un serveur peut constituer ou être considéré comme une installation d'affaires fixe pour l'exercice des activités de l'entreprise ?

¹⁸ VERBIEST, (T), Op.cit, P.2

¹⁹ BENETEAU, (J), Op.cit, P.11

Nous allons donc essayer de discuter les différentes réponses possibles, et résumer la position de l'OCDE sur l'application de la définition d'établissement stable dans le cadre du commerce électronique.

La question de savoir si la simple utilisation de matériel informatique situé dans un pays pour effectuer des transactions de commerce électronique dans ce même pays peut constitué un établissement stable soulève un certain nombre de problèmes.

Suivant le commentaire sur l'Art. 5 § 1^er, nous remarquons qu'un établissement stable existe dès que trois éléments sont réunis. Ces éléments sont :

Existence d'une installation d'affaires ;

La fixité de cette installation ; et

L'exercice d'une activité de l'entreprise exercée à travers cette installation fixe d'affaires.

Nous allons les analyser un par un.