Fiscalité du commerce électronique en RDC

Section  : La fiscalité directe du commerce électronique

Dans cette section, nous débattrons de fiscalité directe du commerce électronique ; pour mener à bien notre étude, nous aborderons successivement les questions relatives à l'assimilation d'un serveur à un établissement stable, puis celle concernant la qualification des paiements lors de transactions commerciales électroniques.

La perception de l'impôt direct repose d'une part sur la possibilité pour les administrations fiscales de définir le territoire sur lequel doit s'effectuer la taxation et d'autre part sur la détermination de la fraction du revenu attribuable à cette présence.

La notion « d'établissement stable » qui est la règle qui détermine le droit d'un État d'imposer les bénéfices d'une entreprise d'un autre État dans le cyberespace est donc au centre de la réflexion.

Comme nous l'avons vu ci-dessus, pour pouvoir taxer une entreprise, un Etat doit d'abord voir si elle se trouve dans sa juridiction.

Pour ce faire, il existe deux critères importants : la notion de résidence et la notion d'établissement stable.

Les Etats peuvent choisir librement quel critère est prépondérant.

Le concept d'établissement stable du Modèle de Convention de l'OCDE sert à déterminer si l'entreprise s'est placée dans un territoire fiscal donné. C'est une notion importante, car elle permet au pays source d'imposer les bénéfices réalisés sur son territoire.

En ce qui concerne l'impôt sur le revenu, les pays de l'OCDE sont parvenus à un large consensus sur l'interprétation des règles existantes relatives à l'établissement stable, ce qui est essentiel pour déterminer dans quel pays les bénéfices des transactions de commerce électronique peuvent être imposés.

S'agissant de l'impôt sur les sociétés, qui atteint uniquement, en principe, les bénéfices réalisés dans les entreprises exploitées en France par exemple et ceux dont l'imposition est attribuée à la France par une convention internationale relative aux doubles impositions.

Par conséquent, les sociétés étrangères sont, quelles que soient leur nationalité, soumises à l'impôt français sur les sociétés à raison des profits tirés de leurs entreprises exploitées en France.

En revanche, les bénéfices réalisés par une société française dans des entreprises exploitées à l'étranger ne sont pas soumis en France à l'impôt sur les sociétés, même si la comptabilité de ces exploitations est centralisée en France.

 .2.1. Assimilation d'un serveur à un établissement stable

Une société n'est imposable dans un pays (pays de la source) que le sien (pays de résidence) que si elle y dispose d'un établissement stable.

Pour l'administration fiscale, la seule manière de taxer les bénéfices réalisés par une entreprise de nationalité étrangère sur les activités qu'elle exerce en direct sur le territoire national est de considérer qu'elle y a installé un «établissement stable ».

La Convention Fiscale Modèle OCDE, qui inspire la plupart des conventions fiscales entre États dites « conventions préventives de double imposition », définit, en son article 5, l'établissement stable comme étant « une installation fixe d'affaires par l'intermédiaire de laquelle une entreprise exerce tout ou partie de son activité ».

À cet égard, il convient de souligner que certaines activités, même exercées dans une installation fixe d'affaires, ne permettent pas de conclure que l'entreprise étrangère dispose d'un établissement stable dans un autre Etat ; il s'agit généralement des activités préparatoires et auxiliaires.

Encore faut-il que la société soit imposable dans le pays de la source, que ce dernier soit lié avec l'Etat de résidence par une convention préventive de double imposition, le cas échéant à la convention modèle OCDE.

Suivant le commentaire de l'article 5, le § 4 de l'article énumère un certain nombre d'activités considérées comme des exceptions à la définition générale énoncée au §1er.

Dans ce cas précis, il n'y a pas établissement stable, même si l'activité est exercée dans une installation fixe d'affaires. Ces activités ont en commun d'être en général des opérations préparatoires ou auxiliaires. Les dispositions de ce paragraphe 4 ont pour but d'éviter qu'une entreprise d'un État soit imposée dans l'autre État si elle n'y exerce que des activités de caractère purement préparatoire ou auxiliaire.

Ainsi, selon le groupe de travail, aucun établissement stable ne peut être réputé exister lorsque les opérations de commerce électronique réalisées par le biais d'un équipement informatique situé dans un pays se limitent aux activités préparatoires ou auxiliaires visées par le paragraphe 4 de l'article 5.

Il convient d'examiner au cas par cas si des activités particulières tombent ou non dans le champ d'application de ce paragraphe. Des exemples d'activités pouvant être généralement considérées comme préparatoires ou auxiliaires sont donnés, à savoir :

? Assurer un lien de communication (à l'instar d'une ligne téléphonique) entre fournisseurs et clients

? Réaliser des messages publicitaires sur des biens ou services

? Relayer des informations à l'aide d'un serveur miroir à des fins de sécurité et d'efficience

? Collecter des données sur le marché pour le compte de l'entreprise

? Fournir des informations. (68)

Lors du sommet sur le commerce électronique tenu à Ottawa en octobre 1998, le Comité des affaires fiscales de l'OCDE a rendu public un rapport sur les problèmes fiscaux posés par l'usage commercial d'internet. Y était évoquée notamment la problématique de la notion d'établissement stable.

Les débats se sont surtout articulés autour du critère de « fixité » de l'installation.

En effet, un site peut être facilement déplacé d'un serveur vers un autre, par exemple établi dans un autre État.

Le 3 mars 2000, le Comité a établi une « proposition de clarification relative aux commentaires sur l'article 5 du modèle de Convention fiscale de l'OCDE » dont l'objectif est de donner une interprétation de la notion d'établissement stable dans le cas d'un serveur internet.

Le projet prévoyait ainsi les principes suivants :

· un serveur, en tant qu'il est matérialisé par un ordinateur susceptible d'être localisé territorialement, peut constituer un établissement stable, à l'inverse du site web lui même, dans la mesure où celui-ci est uniquement composé de logiciels et données informatiques qui n'impliquent aucune notion de tangibilité, de localisation physique ;

· le serveur, pour constituer un établissement stable, doit être fixe, à savoir qu'il doit être localisé dans un endroit déterminé pendant une période suffisante, et non de manière temporaire ;

· l'entreprise qui l'utilise doit en avoir la disposition et le contrôle. Ainsi, une entreprise dont le site web est hébergé par un fournisseur d'hébergement établi dans un autre pays n'aura pas d'établissement stable dans ce pays si le fournisseur fait fonctionner seul le serveur. Tel ne serait pas le cas si l'entreprise gère elle-même le serveur ;

· le serveur n'est pas constitutif d'un établissement stable si les activités exercées par l'entreprise grâce à celui-ci sont préparatoires et auxiliaires. (69)

En décembre 2000, le Comité des affaires fiscales a finalement pu se mettre d'accord sur un texte définitif. Les principes précédemment dégagés ont été maintenus pour l'essentiel :

v un site web ne peut en lui-même constituer un établissement stable ;

⁶⁸ AUTENNE, (J), HOUGARDY, (Y), Commerce électronique international, ébauche de solution en matière

d'impôt sur le revenu, 2000, repris par fiscalité et internet, colloque, CEFI, Louvain-la-Neuve, 13 février 1998, P.13

⁶⁹ Idem, P.12

v en général, un accord prévoyant l'hébergement d'un site web n'aboutit pas à l'existence d'un établissement stable pour l'entreprise qui exerce des activités commerciales par l'intermédiaire de ce site ;

v un fournisseur de services sur l'Internet ne constitue pas, sauf dans des circonstances très exceptionnelles, un agent dépendant d'une autre entreprise de manière à constituer un établissement stable de cette entreprise ;

v Si un local où se trouvent des équipements informatiques, tel qu'un serveur, peut, dans certaines circonstances, constituer un établissement stable, il faut pour cela que les fonctions exercées dans ce local soient importantes et constituent en outre un élément essentiel de l'activité commerciale de l'entreprise.

Ainsi, il n'y aura pas établissement stable si les opérations de commerce électronique réalisées à partir du serveur se limitent à des activités préparatoires ou auxiliaires, telles que de la publicité ou de la fourniture d'informations sur des produits ou services sans possibilité d'achat en ligne. (70)