évaluation et optimisation de la gestion des crédits de TVA dans une entreprise agro-industrielle. Cas de Nestlé Côte d’Ivoire.

4. Historique de la TVA

L'option de la création d'un nouvel impôt sur la consommation qui devait éliminer les inconvénients de l'ICA, élargir le champ d'application et générer beaucoup de recettes a été suscitée en France. C'est alors en France où a été inventée la taxe sur la valeur ajoutée (TVA) par l'inspecteur des impôts, Monsieur Maurice LAURE en 1954 alors directeur adjoint de la Direction

¹ République de Côte d'Ivoire, Ministère de l'Economie et des Finances, Direction Générale des Impôts, Doctrine fiscale 2011, Note n° 0002/MEF/DGI-DLCD du 5 janvier 2011, Les Publications de la DGI, Septembre 2011, p.186

² O.P. p. 188

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Générale des Impôts³. Son idée a convaincu les dirigeants politiques sur son efficacité : la TVA est levée sur chaque entreprise au fur et à mesure du processus de production. Le système de Maurice Laure fut mis en place le 10 avril 1954 et toucha d'abord les grandes entreprises.

Le 06 janvier 1966, sur proposition de Valery Giscard d'Estaing alors ministre des finances, la TVA est étendue au commerce de détail. Le taux normal initialement fixé à 17,6% est ensuite passé à 18,6%, puis 20,6% à compter du 1er août 1995 pour redescendre à 19,6% à compter du 1er avril 2000. Aussi, à partir du milieu des années 1960, le succès de la TVA incite de nombreux autres Etats et notamment les Etats membres du marché commun à adopter la TVA pour remplacer les systèmes de taxes indirects sur les biens et services existants dans chaque pays⁴. Dans le monde, la TVA. S'est progressivement imposée dans de nombreux pays comme le mécanisme de taxation préféré pour les biens et services. Toutefois, actuellement les Etats-Unis n'ont pas adopté la TVA préférant un système proche de « sales taxes » (taxes sur la vente ; de même que le canada). Par contre, au niveau de l'union Européenne, les grandes directives de la TVA ont été prises. La première directive du 11 avril 1967 consacrant l'adoption de la TVA dans tous les états membres en matière de définition des opérations imposables de règles de territoriale, d'assiette, d'exemptions. Tandis que la 6ème directive du 17 mai 1977 qui constitue encore à l'heure actuelle le texte de référence en matière de TVA a été modifié avec l'instauration de la TVA intracommunautaire⁵.

C'est enfin le 1er janvier 1993, date à laquelle on a assisté à l'avènement du marché unique qui a aboli les contrôles douaniers aux frontières pour le trafic intra-communautaire de marchandises afin de faciliter l'harmonisation de la TVA.

Les taxes sur le chiffre d'affaires (TVA et TOB) sont introduites dans la

Côte d'Ivoire indépendante par la loi de finances pour la gestion 1960 (Loi n° 59-250 du 31 Décembre 1959).

³ LAURE .M, Traité de politique fiscale, PUF, Paris, 1956, page 29-30.

4 TAYAYE TONDA, De l'introduction de la TVA dans le système fiscal congolais en remplacement de l'ICA, Article in Revue congolaise de gestion et de développement, Vol XL, CRIGED, 2011.

⁵ GALAVIELLE J.P, TVA, impôt moderne, PUF, Paris 1972

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Section 2 : Principes généraux et champ d'application de la TVA

En parlant des principes généraux, il est question d'épingler la notion de la base d'imposition de la TVA (opérations imposables), des assujettis, de la territorialité, du fait générateur et de l'exigibilité, et du taux. Sans oublier que dans l'application de la TVA, il y a le régime de droit à déduction et du remboursement qui constituent une spécificité pour cet impôt.

1. Le principe de l'imposition de la TVA (opérations imposables)

Sont imposables à la taxe sur la valeur ajoutée (TVA) les livraisons de

biens, les prestations de services, les acquisitions intracommunautaires effectuées à titre onéreux par un assujetti agissant en tant que tel.

De par ce principe, nous retrouvons même le champ d'application de cet impôt. Aussi pouvons-nous définir « un champ d'application », comme les domaines ou les matières ou encore les opérations sur lesquels un impôt est assis. Les opérations imposables sont les actes ou les événements relatifs au revenu, à la dépense ou au capital devant être soumis à l'impôt.

Ces opérations concernent selon l'Article 339 du Code Général des Impôts (CGI) Ivoirien, les livraisons de biens et les prestations de services, effectuées à titre onéreux (avec intention de réaliser un profit) par un assujetti agissant en tant que tel (en qualité de professionnel), à l'exclusion des activités salariées (qui est un prestataire de service professionnel à un tiers) et agricoles.

Il s'agit d'opérations imposables réalisées par des professionnels (personnes physiques ou morales). L'article 346 du CGI cite à cet effet les producteurs, les importateurs, les entrepreneurs de travaux immobiliers, etc faisant référence aux personnes assujetties.

Une opération peut être soumise à la TVA en raison de sa nature ou d'une disposition de la loi.

- Les livraisons de biens corporels (CGI, Art 340)⁶

Entrent dans le champ d'application de la TVA les livraisons de biens. Par livraison d'un bien, il faut entendre le transfert du pouvoir de disposer d'un bien meuble corporel comme un propriétaire. Il y a livraison de bien meuble corporel dès la remise matérielle du bien que le bien livré soit payé

⁶ Mémento Fiscal 2016_PWC_Côte d'Ivoire

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intégralement, partiellement ou non. Ainsi, sont assimilées à des livraisons de biens meubles dès la remise matérielle desdits biens en vertu, soit d'un contrat de crédit-bail ou leasing, soit d'un contrat de vente avec clause de réserve de propriété, soit en vertu d'un contrat de commission.

Les ventes d'immeubles n'entrent pas dans le champ d'application de la TVA. En revanche, les travaux immobiliers sont soumis à la TVA.

- Les prestations de services

Les opérations qui ne consistent pas en des livraisons de biens telles que définies ci-dessus sont, d'un point de vue fiscal, des prestations de services.

Ce sont entre autres :

- Les travaux immobiliers

Il s'agit des travaux de constructions (travaux de bâtiment, travaux publics, travaux de chaudronnerie de bâtiment et de constructions métalliques, travaux d'aménagement de terrain), des travaux d'équipements des immeubles, les appareils ou matériels s'incorporant de façon définitive aux constructions et des travaux de réparation et de réfection des immeubles.

- Les entreprises de pose

Cette prestation de service fait référence aux installations électriques, sanitaires, de conditionnement d'air ou de ventilation de chambres frigorifiques ; et aux montages d'ensembles industriels (centrales thermiques ou hydrauliques, distilleries, raffineries).

- Les marchands de biens

Il s'agit des personnes qui habituellement achètent en vue de les

revendre, des immeubles (bâtiment ou terrains), des fonds de commerce, des actions ou parts de sociétés immobilières, etc.

- Les lotisseurs

Sont considérées comme des lotisseurs, les personnes qui procèdent au lotissement et à la vente de terrains leur appartenant.

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- Les livraisons de biens meubles incorporels

Faisant allusion aux brevets, marques, licences, droit d'exclusivité, clientèle ;

- Les transports spécialisés

Il s'agit ici des prestations de services tels que le convoyage de fonds, le

remorquage de véhicules accidentés ou en panne, les transports rapides de documents et colis ;

- La fourniture d'eau, d'électricité, de gaz et de télécommunication.

Les fournitures d'eau, d'électricité, de gaz et de télécommunications qui étaient assimilées par l'Ordonnance portant budget 2000 à des livraisons de biens meubles corporels, ne le sont plus depuis le 15 avril 2004 (L.F. p. 2004, Annx Fisc, Art 10). Ces dernières retournent à leur état de prestations ou fournitures de services.

Il faut ajouter les activités comme, les commissions, les ventes à consommer sur place (restauration), les prestations hôtelières, les prestations des membres des professions libérales (Avocats, huissiers de justice, etc...), les logiciels, traitements de données informatiques et les livraisons de matériaux extraits en Côte d'ivoire, transport inclus.

- Les opérations imposables par la volonté de la Loi (CGI, Art 344 &

345)

Celle-ci concerne les opérations qui ne répondent pas à la notion d'affaires mais qui sont expressément imposables de par la volonté de la loi.

- Les livraisons à soi-même de biens corporels et de prestation de

services

Selon l»article 345 du CGI, les livraisons à soi-même sont celles assimilées à des livraisons de biens ou à des prestations à titres onéreux, les livraisons faites à lui-même par un assujetti à la TVA de produits extraits ou fabriqués par lui et qu'il utilise pour ses besoins ou ceux de ses exploitations. Il en est de même si les produits ou biens sont utilisés pour la réalisation d'une prestation de service ou une vente à consommer sur place. On parle donc de

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livraison à soi-même lorsqu'il s'agit d'autoconsommation de produits extraits ou fabriqués par soi-même et non de produits achetés en vue de la revente.

Les prestations de services et opérations assimilées rendues par des personnes établies hors de Côte d'Ivoire (par exemple les maisons mères) à leur établissement stable implanté en Côte d'Ivoire étaient précédemment soumises à la TVA par l'article 17 de l'annexe fiscale à la L.F. p. 1994. Ces livraisons à soi-même de prestations de services sont redevenues exonérées par l'article 10 de l'annexe fiscale au Budget 2006. Le paragraphe 3 de l'article 345 du CGI est abrogé. Selon l'Administration, l'imposition des prestations de services à soi-même était source de divergences et de confusion dans les règles d'imposition des prestations.

Exemple 1 : Nestlé livre à la cantine de l'entreprise un lot de Maggi fabriqué par l'usine de Nestlé.

Nestlé livre à sa cantine, donc à lui-même, des produits fabriqués par Nestlé. Nous sommes en présence d'une livraison à soi-même au sens de l'article 345 du CGI.

Exemple 2 : Nestlé livre à son service café interne un lot de produits NIDO importé de la Hollande via une compagnie non-affiliée.

Exemple 3 : Nestlé livre à son service café interne un lot de produits MILO importé de Nestlé Ghana, une compagnie soeur ou affiliée.

En ce qui concerne les deux exemples (NIDO et MILO) dans les exemples 2 et 3,

1. Il faut se poser la question de savoir si les produits sont achetés en vue de leur revente. Si c'est le cas il n'y a pas de livraison à soi-même. Dans le cas de l'article 345 du CGI, il s'agit de produits fabriqués à l'usine de l'entité et directement affectés à l'autoconsommation. En l'espèce si NIDO et MILO sont acheté par Nestlé CI en vue de les revendre en Côte d'Ivoire, nous ne sommes pas dans le cadre d'une livraison à soi-même

2. Nestlé Côte d'Ivoire n'est pas fabriquant des produits, donc pas de livraison à soi-même.

Conclusion : Par conséquent les produits sont passibles de la TVA sur les importations.

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- Les importations

Les importations sont passibles de plein droit de la TVA (CGI, Art. 344).

L'importation est une opération administrative qui rend exigible la TVA alors qu'elle ne porte pas sur la livraison d'un bien à titre onéreux par un assujetti.

Le fait générateur étant la mise à la consommation ; le redevable est le déclarant en douane (CGI, Art 388). La valeur imposable est la valeur en douane augmentée des droits et taxes d'entrée à l'exclusion de la TVA elle-même (Art 389 du CGI).

Sont assimilées à des importations les mises à la consommation en Côte d'Ivoire de marchandises issues d'un régime suspensif de droits de Douane, notamment usine exercée, entrepôt, admission temporaire, transit, transbordement (CGI, Art 389).

Sont exonérées de la TVA à l'importation, les marchandises exonérées de TVA et les marchandises placées sous un régime suspensif (CGI, Art 390).

2. Le principe des assujettis à la TVA

L'on définit l'assujetti comme toute personne qui effectue d'une manière indépendante une activité économique quels que soient :

- Son statut juridique,

- Sa situation au regard des autres impôts

- La forme ou la nature de son intervention⁷.

Et sont réputées agir de manière indépendante, les personnes qui

exercent une activité sous leur propre responsabilité et jouissent d'une totale liberté dans l'organisation et l'exécution des opérations qu'elles réalisent.

Ne sont donc pas considérées comme assujetti à la TVA toutes les personnes qui n'agissent pas de manière indépendante. Tel que :

- Les salariés et autres personnes qui sont liées par un contrat de travail ou par tout autre rapport juridique créant des liens de subordination en ce qui concerne les conditions de travail, les modalités de rémunération et responsabilité de l'employeur.

- Les travailleurs à domicile dont les gains sont considérés comme des salaires.

⁷ Code général des impôts, livre de procédures, France, 2003

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- Les voyageurs, représentants et placiers (VRP) statuaires ou salariés.

Notons qu'il y a quelque part là, la notion de la permanence de l'activité

car une personne qui réalise à titre occasionnel une opération économique n'a en principe pas la qualité d'assujetti.

Ne sont pas également assujetties les personnes morales de droit public

pour les opérations ou activités qu'elles accomplissent entant qu'autorité
publique si leur non assujettissement conduit à des distorsions de concurrence.

En Côte d'Ivoire, la notion d'assujetti à la TVA est définie par les Articles 346 et 347 du CGI.

Selon l'Article 346 du CGI, les assujettis de plein droit à la taxe sur la

valeur ajoutée sont les personnes physiques ou morales réalisant des opérations imposables⁸. Se sont :

- Les importateurs ;

- Les producteurs : il s'agit :

? Des personnes physiques ou morales qui, à titre principal ou à titre accessoire, fabriquent les produits ou leur font subir des façons comportant ou non l'emploi d'autres matières, soit pour la fabrication des produits, soit pour leur présentation commerciale.

? Des personnes physiques ou morales qui se substituent en fait au fabricant pour effectuer, soit dans ses usines soit même en dehors de ses usines, toutes opérations se rapportant à la fabrication ou à la présentation commerciale définitive des produits (mise en paquetage ou récipients, expédition, dépôt), que ceux-ci soient ou non vendus sous la marque ou au nom de ceux qui font ces opérations.

? Des personnes physiques ou morales qui font effectuer par des tiers les opérations visées aux alinéas précédents.

Les commerçants qui ne sont pas fabriquant, mais qui assurent Les opérations de mise en bouteille du vin ou de l'huile comestible ainsi que des gaz de pétrole commercialement dénommés butane ou propane ne sont pas des producteurs.

⁸ Code général des Impôts Ivoirien, édition 2016.

- Les entrepreneurs de travaux immobiliers, y compris les entrepreneurs de pose et les imprimeurs ainsi que les prestataires de services, à l'exclusion des personnes exerçant des activités bancaires ou financières de l'Article 395.

- Les commerçants qui revendent en gros ou en détail des produits importés ou achetés à des producteurs ou à d'autres commerçants établis en Côte d'Ivoire à l'exception des revendeurs de tabacs, cigares, cigarettes et produits pétroliers.

Les assujettis concernant les produits particuliers sont : (Loi n°2014-861 du décembre 2014, annexe fiscale, Art.4.)

? Concernant les tabacs, cigares, cigarettes, les fabricants et importateurs qui sont chargés de collecter la taxe en lieu et place de leurs revendeurs (grossistes, demi-grossistes, détaillants) ; la taxe est exigible sur toute la marge de distribution au taux d'usage.

? S'agissant des produits pétroliers, les entreprises de distribution qui sont chargés de collecter la taxe sur la valeur ajoutée en lieu et place de leurs revendeurs ; la taxe est exigible sur toute la marge de distribution au taux d'usage.

- Les professions libérales ou assimilées.

- Les personnes réalisant des opérations annexes liées aux opérations imposables y compris les activités extractives, agricoles et celles des professions libérales et assimilées.

- L'Etat, les collectivités territoriales et les organismes de droit public pour les activités exercées notamment dans les domaines industriel et commercial, quel que soit le statut de l'établissement gestionnaire, lorsque ces opérations sont réalisées suivant des moyens et méthodes comparables à ceux qui seraient utilisés par le secteur privé.

Quant à l'Article 347 du CGI, il précise que les personnes physiques ou morales ne sont autorisées à facturer la TVA que lorsque leur chiffre d'affaire annuel toutes taxes comprises est supérieur à 50 000 000 Francs CFA, quelle que soit la nature de l'activité exercée (Loi n°2001-338 du 14 juin 2001, annexe fiscale, Art 1° ; Loi n°2015-840 du 18 décembre 2015, annexe fiscale, Art.8.

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Remarque :

Une entreprise non assujettie peut demander son assujettissement à la taxe sur la valeur ajoutée. On les appelle les assujettis par option.

Peuvent donc opter pour leur assujettissement au régime de la TVA (Art. 348 du CGI) :

- Les producteurs de noix de coco, de plantes et fleurs, de bananes et d'ananas, lorsque leur chiffre d'affaires annuel TTC excède 50 000 000 de Frans CFA ; (Loi n° 2005-16 du 27 avril 2005, annexe fiscale, Art. 3-1)

- Les propriétaires d'immeubles nus à usage commercial ou industriel ;

- Les entreprises de transport public de personnes ou de marchandises, lorsqu'elles relèvent d'un régime réel d'imposition. (Loi n°2002-156 du 15 mars 2002, annexe fiscale, Art.2.)

Cependant l'Article 349 du CGI précise que l'option prévu à l'article 348

est irrévocable. Elle prend effet à compter du premier jour du mois suivant celui au cours duquel elle est exercée.

Lorsqu'une personne n'ayant pas d'établissement stable en Côte d'Ivoire et n'y résident pas, y effectue ou y fait effectuer des opérations imposables ; on parle d'assujetti non-résident en Côte d'Ivoire au sens de l'article 442 du CGI. Les opérations imposables effectuées par celui-ci ou par son représentant résident en Côte d'Ivoire, sont imposables en Côte d'Ivoire.

A cet effet, il doit faire accréditer auprès de la Direction des Impôts un représentant domicilié en Côte d'Ivoire chargé d'accomplir toutes les obligations résultant de la qualité d'assujetti. Si l'assujetti ou son représentant n'acquitte pas la TVA, l'Administration réclame le paiement au bénéficiaire de la prestation de services solidaire au paiement de la taxe. Dans la pratique, l'entreprise ivoirienne bénéficiaire de la prestation effectue, par prudence, une retenue à la source de la TVA afférente à la prestation. (Loi n°77-1003 du 30 décembre 1977, annexe fiscale, Art.8.)

3. Le principe de la territorialité de la TVA

La notion de la territorialité d'un impôt implique la notion du lieu où un impôt doit être perçu ou encore le lieu où les activités économiques ou les opérations sont réalisées pour y rechercher son imposition. En ce qui concerne la taxe sur la valeur ajoutée (TVA) telle qu'instaurée depuis son origine en France, la notion du territoire comprend :

- La France continentale y compris les zones franches du pays de Gex

- La Corse,

- La principauté de Monaco où la législation française est introduite, sous

réserve des adaptations nécessaires par ordonnances princières,

- Les eaux territoriales,

- Le plateau continental

- Les départements de la Guadeloupe, de la Martinique et de la Réunion.

Tandis que l'espace géographique "Côte d'Ivoire" s'entend de la Côte d'Ivoire continentale et des eaux territoriales.

Les ventes sont imposables en Côte d'Ivoire selon l'Article 350 du CGI lorsque la livraison du bien à lieu sur le territoire ivoirien.

Le lieu d'une livraison de bien est réputé situé en Côte d'Ivoire dès lors que le bien s'y trouve au moment de la livraison, ou, en cas de transport du bien, au moment du départ de l'expédition ou du transport à destination de l'acquéreur.

Si le bien fait l'objet d'une installation ou d'un montage par le

fournisseur ou pour son compte, le lieu de la livraison est réputé se situer à l'endroit où est fait l'installation ou le montage.

Lorsque le lieu de départ de l'expédition ou du transport du bien se trouve dans un Etat autre que la Côte d'Ivoire, pays d'importation du bien, le lieu de la livraison effectuée par l'importateur est réputé se situer en Côte d'Ivoire.

En ce qui concerne les prestations de services, l'Article 351 du CGI stipule que les prestations de services sont imposables en Côte d'Ivoire lorsqu'elles y sont exécutées. Cependant, lorsque la prestation, bien qu'exécutée dans un autre pays, est utilisée en Côte d'Ivoire, l'imposition est faite en Côte d'Ivoire. Ceux exécutées en Côte d'Ivoire mais utilisées dans un autre pays ne sont pas imposables en Côte d'Ivoire. (Ord. N°2007-488 du 31 mai 2007 art. 1er).

L'Article 352 du CGI ajoute qu'en application des dispositions de

l'Article 351, le lieu d'imposition des prestations de services est réputé se situer :

- Pour les prestations de services se rattachant à un immeuble, à l'endroit où le bien est situé.

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- Pour les prestations de transport, au lieu de destination.

- Pour les prestations de nature artistique, culturelle, scientifique ou sportive, au lieu où elles se sont matériellement déroulées.

- Pour les prestations portant sur le transport et celles accessoires aux transports, au lieu de destination. (Loi n° 2001-338 du 14 juin 2001, annexe fiscale, Art.3.)

- Pour les prestations de services ayant pour objet la location de biens meubles corporels, à l'endroit où s'effectue cette utilisation.

Désormais, les prestations de services exécutées en Côte d'Ivoire pour le

compte d'entreprises étrangères, sont imposables à la TVA Ivoirienne⁹ (Budget 2006, Annx Fisc, Art 9). Il s'agit des prestations ci-après :

- Les prestations informatiques ;

- Les prestations de publicité ;

- Les prestations de conseils, d'ingénieurs, de bureaux d'études, d'avocats, d'experts comptables, etc. ;

- La mise à disposition de personnel ;

- Les cessions et concessions de droits d'auteurs, de brevets, de licences, de marques de fabrique et de commerce, etc. ;

- Les opérations bancaires et financières et notamment celles qui se rattachent au commerce des valeurs et de l'argent ainsi que les prêts d'argent effectués par les assujettis ;

- Les prestations des intermédiaires dans la fourniture des prestations ci-dessus.

En effet, ces prestations étaient logées avant 2006 à l'article 353 du CGI et faisaient l'objet d'une règle particulière d'imposition basée uniquement sur le lieu d'établissement du bénéficiaire de la prestation. Par cette règle, si une des prestations ci-dessus était exécutée en Côte d'Ivoire pour le compte d'entreprises étrangères, la prestation échappait à la TVA ivoirienne. L'article 9 de l'annexe fiscale au budget 2006 (Ordonnance n° 2006-234 du 2 Août 2006) a abrogé l'article 353 du CGI parce que, selon l'Administration, cette dérogation, d'une part, est source d'évasion fiscale et d'autre part, n'est pas conforme à la directive de l'UEMOA portant harmonisation des législations des Etats en matière de TVA.

⁹ Benjamin N'drin NIAMBA, Manuel de Fiscalité des Entreprises, Taxe sur la valeur ajoutée «TVA«et taxe sur les opérations bancaires «TOB«, ISNET, Edition 2015.

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4. Le Principe du fait Générateur et de l'exigibilité de la TVA

Le fait générateur d'un impôt est défini comme l'acte ou l'événement qui donne naissance à la créance fiscale du Trésor. C'est aussi le fait par lequel sont réalisées les conditions légales pour l'exigibilité d'un impôt. Le fait générateur se produit (Art 361 du CGI) :

- Pour les ventes de biens meubles corporels, lors de la livraison des biens

;

- Pour les prestations de services, les travaux immobiliers et les ventes à consommer sur place, lors de l'exécution des services et des travaux ;

- Pour les prestations de services qui donnent lieu à l'établissement de décomptes ou à des encaissements successifs, au moment de l'expiration des périodes auxquelles ces décomptes ou encaissements se rapportent.

L'exigibilité de l'impôt est le droit que le Trésor public peut faire valoir, à partir d'un moment donné pour obtenir le paiement de l'impôt auprès du redevable. C'est donc le moment que le fisc exige le paiement de l'impôt au redevable.

C'est ainsi que pour la taxe sur la valeur ajoutée (TVA), la notion

d'exigibilité présente un intérêt essentiel dans son fonctionnement. Elle peut déterminer.

- La période (mois, trimestre, année) au titre de laquelle les opérations imposables doivent être déclarées par l'entreprise assujetti redevable.

- La date à laquelle le droit à déduction prend naissance chez le client, dès lors qu'il a la qualité de redevable.

A son Article 361, le CGI Ivoirien précise que la taxe est exigible :

- Pour les ventes de biens meubles corporels, lors de la livraison des biens.

- Pour les prestations de services, les travaux immobiliers, les ventes à consommer sur place, les ventes ou fournitures d'eau, d'électricité, de gaz et de télécommunications, lors de l'encaissement ou de l'inscription en compte courant, des avances, des acomptes, du prix ou de la rémunération.

Loi n°2002-156 du 15 mars 2002, annexe fiscale, Art. 38-3°.

- Les redevables qui réalisent des opérations pour lesquelles l'exigibilité est constituée par l'encaissement peuvent, sur autorisation expresse du

Directeur Général des Impôts, être autorisés à acquitter la taxe d'après leurs débits.

L'option ainsi exercée prend effet à compter du premier jour du mois suivant celui au cours duquel l'autorisation est accordée. Cette option n'est révocable qu'à la fin du troisième exercice suivant celui au cours duquel elle est exercée, après information de l'administration par simple lettre circonstanciée. (Ord. N°2008-381 du 18 décembre 2008, Art. 3.)

Le régime des « débits » consiste en l'inscription comptable de la somme due par le client au débit du compte dudit client ouvert dans les livres du fournisseur. Cette inscription intervient généralement au moment de la facturation et avant l'encaissement. Toutefois, si l'encaissement est antérieur au débit, la TVA doit être réglée lors de l'encaissement (cas des acomptes versés). Le redevable doit indiquer sur la facture qu'il est autorisé à acquitter la TVA d'après les débits. Ce qui permet au client de déduire immédiatement la taxe facturée. Pour les prestations de services, le régime des débits fait coïncider la date du fait générateur et celle de l'exigibilité comme dans les cas de vente de biens meubles corporels¹⁰.

N.B : Il y a lieu de noter que pour les livraisons des biens, le fait générateur et l'exigibilité coïncident ; tandis que pour les prestations de services, ces deux événements n'interviennent pas au même moment c'est-à-dire le fait générateur c'est la prestation rendue et l'exigibilité c'est le moment de l'encaissement du prix, des avances ou acomptes.

Le fait générateur et l'exigibilité des opérations coïncident à la même date également dans les cas suivants¹¹ :

- Pour les importations, lors de la mise à la consommation du bien importé (CGI, Art 388) ;

- Pour les livraisons à soi-même, à la date de déclaration de mise en service ou de la première utilisation ;

¹⁰ Benjamin N'drin NIAMBA, Manuel de Fiscalité des Entreprises, Taxe sur la valeur ajoutée «TVA«et Taxe sur les opérations bancaires «TOB«, ISNET, Edition 2015.

¹¹ Benjamin N'drin NIAMBA, Manuel de Fiscalité des Entreprises, Taxe sur la valeur ajoutée «TVA«et taxe sur les opérations bancaires «TOB«, ISNET, Edition 2015.

- Pour les ventes d'un bien meuble corporel payables à terme (prix payé en fin de contrat) ou à tempérament (prix payé selon les « humeurs » du client), lors de la livraison matérielle du bien vendu

- Pour la location-vente de biens meubles corporels (contrat de louage de chose au terme duquel la propriété de la chose sera transférée au locataire). La location-vente est une vente dont le prix est payable sous forme de loyers, la TVA est exigible dès la remise matérielle du bien. Elle est assise sur le montant cumulé des loyers qui forme alors le prix de vente ;

- Pour les contrats de leasing ou crédit-bail (contrat de location assorti pour le preneur d'une faculté d'achat en fin de location moyennant un prix convenu). Rappelons que les loyers des contrats de crédit-bail sont soumis à la TVA et non à la TOB. Les loyers suivent le régime des prestations de services et la vente du bien en fin de contrat de location suit le régime des ventes des biens d'occasion ;

- Pour les ventes assorties d'une clause de réserve de propriété (contrat de vente incluant une clause qui diffère le transfert de propriété à l'acheteur à la date du paiement intégral du prix), la TVA est exigible, s'agissant d'une vente, dès la remise matérielle du bien à l'acheteur sans qu'il y ait lieu d'attendre le transfert de propriété.

5. Le principe de la base d'imposition et du taux

La TVA telle que définit par le professeur Mabiala, est un impôt indirect de quotité perçu au moment de la vente et qui ne frappe qu'une seule fois le produit quelle que soit la longueur du cycle de commercialisation. Par quotité, on comprend qu'elle est calculée en pourcentage de la valeur hors taxe des biens et services. Ce pourcentage s'identifie par les taux¹².

Pour la France, actuellement, il existe quatre taux en vigueur¹³. - Un taux super-réduit de 2,1%

12 MABIALA UMBA, Taxe sur la valeur ajoutée (TVA), cédularité et réformes fiscales dans les Etats d'Afrique Noire, Ed. CRIGED, Kinshasa, 2006.

¹³ www.tvacalc.com/info/21/Taux-de-TVA.html 29 Avril 2016 11h15

- Un taux réduit de 5,5% ;

- Un taux intermédiaire de 10% - Un taux normal de 20%.

Le code Général des Impôts à institué trois taux de TVA à ses Articles 359 et 360

Selon art. 359 du CGI, le taux de 18 % est le taux de droit commun, qui s'applique à tous les produits, à toutes les opérations et prestations non soumis au taux réduit de 9 %. (Loi n°2001-338 du 14 juin 2001, annexe fiscale Art.6-1° ; Loi n°2003-206 du 07 juillet 2003, annexe fiscale Art.3-1).

Le taux de 18% est réduit à 9% pour les éléments suivants :

- Le lait (Ord. N°2011-121 du 22 juin 2011 Art.4). ;

- Les pâtes alimentaires à base de semoule de blé dur à 100% (Ord.n°2008-381 du 18 décembre 2008, Art.2-1). ;

- Les matériels de production de l'énergie solaire ;

- Les produits pétroliers (Ord.n°2011-480 du 28 décembre 2011 Art. 2 ; Loi n°2012-1179 du 27 décembre 2012, annexe fiscale, Art. 2).

L'article 360 du CGI prévoit un taux spécifique de TVA de 21,31 %

applicable à la marge de distribution des tabacs, cigares et cigarettes. Ce taux est également assis sur une base hors taxes.

Pour appliquer alors cette TVA, il faut utiliser une base de calcul (assiette de la taxe). Celle-ci est constituée pour les livraisons de biens, les prestations de services et les acquisitions intracommunautaires, de toutes les sommes, valeurs, biens ou services reçus ou à recevoir par le fournisseur ou le prestataire en contrepartie de ces opérations, de la part de l'acheteur, du preneur ou d'un tiers, y compris les subventions directement liées au prix de ces opérations.

Elle comprend donc l'ensemble des paiements en espèces, ou en nature

qui incombent au client en contrepartie de la livraison ou la prestation qui lui est faite, à l'exclusion de la partie du prix qui représente la TVA.

L'article 358-1° du CGI dispose : ?Pour la liquidation de l'impôt, le chiffre d'affaires comprend, outre le prix principal de la marchandise ou du service, les frais accessoires tels que les frais de commission, d'emballage, de transport et d'assurance demandés par le fournisseur à l'acheteur ou au preneur, ainsi que le montant des droits de douane, et toutes autres taxes

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applicables aux produits ou au service, à l'exception de la taxe sur la valeur ajoutée elle-même. Toutefois, les taxes prévues aux articles 403 à 411 ci-dessous ne sont pas comprises dans la valeur imposable des produits fabriqués en Côte d'Ivoire. ?

Ainsi donc nous avons :

5.1 Les éléments qui sont compris dans la base d'imposition

- Le Prix principal de la marchandise ou du service,

- Les Frais accessoires (frais de commission, d'emballage, de transport, d'assurance demandés par le vendeur à l'acheteur ou au preneur)

- Le Montant des droits de douane acquittés au cordon douanier pour les produits importés,

- Les Autres taxes (Taxe spécifique unique sur les produits pétroliers (CGI, Art 403 à 411), Taxe spéciale sur la consommation d'eau (CGI, Art 412), Taxe spéciale sur les boissons alcoolisées ou non (CGI 413 à 418-I&II et 419 à 420), Taxe spéciale sur les tabacs (CGI 413 à 418- III et 419 à 420), Taxe spéciale sur les cartouches (CGI 413 à 418- IV et 419 à 420), Taxe spéciale sur la publicité (CGI, Art 421), Taxes routières (droit de péage à instituer par décret, CGI, Art 1086), etc).

Parmi les Autres Taxes, seule la taxe de consommation sur les produits

pétroliers organisée par les articles 403 à 411 du CGI n'entre pas dans l'assiette de la TVA pour les produits fabriqués en Côte d'Ivoire.

Concernant les livraisons à soi-même au sens de l'Art. 345 du CGI, la valeur imposable est déterminée comme suit (CGI, Art 358-3°) :

- Pour les biens prélevés, par leur prix de revient ;

- Pour les prestations de services, par le montant des dépenses engagées pour leur réalisation ;

- Pour les utilisations de biens, par la valeur de l'opération.

La base d'imposition des ventes faites par les négociants de biens d'occasion, d'oeuvres d'art, d'objets de collection ou d'antiquité est constituée par la différence entre le prix de vente et le prix d'achat de chaque bien exprimés hors taxe sur la valeur ajoutée. CGI, Art 358-4°

Pour les biens importés, le prix d'achat s'entend de la valeur déclarée en

Douane majorée des droits et taxes acquittés, à l'exception de la taxe sur la valeur ajoutée.

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Les cessions de biens usagés faites par les personnes qui les ont utilisés pour les besoins de leur exploitation sont passibles de la taxe sur la valeur ajoutée sur le prix de vente hors taxe lorsque lesdits biens ont ouvert droit à déduction totale ou partielle de la TVA ayant grevé leur acquisition.

En ce qui concerne les opérations de crédit-bail, lorsqu'en fin de contrat, l'option d'achat est levée par le preneur, l'assiette de la taxe est constituée par le prix de cession hors taxe convenu et par le prix de cession en cas de vente à un tiers. En cas de cession à un tiers, la taxe est perçue à un taux calculé pour être appliqué à la valeur imposable de la marchandise, TVA non comprise. CGI, Art. 358-5°.

5.2 Les éléments réduisant la base d'impositions

Il s'agit des rabais, remises, ristournes, escomptes de règlement. Pour être admis en déduction de la base imposable ces rabais, remises, ristournes, escomptes de règlement doivent bénéficier effectivement au client et ne pas constituer la contrepartie d'une prestation quelconque.

Cependant, les Remises, Rabais et Ristournes accordés par note ou facture d'avoir par les fabricants, les importateurs, les grossistes et demi-grossistes sont réputés nets de TVA. Ils ne constituent donc pas une diminution du chiffre d'affaires imposable à la TVA (CGI, Art 358-2°, Additif LF p. 1996, Annx Fisc, Art 14-1°).

5.3 Les éléments exclus de la base d'imposition

Ce sont :

- Les indemnités ayant le caractère de dommages intérêts telles que les sommes versées par les compagnies d'assurances à leurs assurés à la suite d'un sinistre ;

- Les indemnités pour lesquelles la notion du lien direct n'a pas pu être établie ;

- Les intérêts perçus par un fournisseur lorsqu'ils ont la nature d'intérêts moratoires à une période postérieure au fait générateur de l'opération commerciale concernée ;

- Les frais à la charge du client, réglés directement par ses soins ou les frais avancés par le fournisseur au nom et pour le compte de son client auquel il fait connaître le montant exact des débours.