B - Le droit de reprise
Le législateur accorde à l'administration
fiscale la possibilité de reconstituer, à la lumière des
déclarations et des résultats d'investigations, les bases
d'imposition. Il s'agit en effet du droit de reprise qui a été
défini comme étant le droit: « exercé par
l'administration dans le cadre des procédures de contrôle fiscal
de redresser les erreurs ou les fraudes commises par les contribuables
»193. Autrement dit, le droit de reprise est la
prérogative exercée dans le cadre des résultats de la
vérification afin de réparer les irrégularités
(omissions, erreurs et dissimulations) constatées lors d'une
procédure de vérification (préliminaire ou
approfondie).
A priori, il semble que le déroulement du
droit de reprise varie selon le comportement initial du contribuable. Les
procédures mises en oeuvre affecteraient différemment les droits
du contribuable, selon l'intensité de la faute commise par ce dernier.
Ainsi, en cas de défaut de déclaration, le contribuable serait
passible d'une procédure unilatérale, alors qu'en cas de
dépôt de déclaration, la procédure serait «
quasi-contradictoire » et les droits du contribuable seraient
mieux protégés 194.
192 BACCOUCHE (Néji) : «De la
nécessité du contrôle fiscal», article
précité, p. 22.
193 BARILARI (André) et DRAPE (Robert) : «
Lexique fiscal », Op.Cit., p.132.
194 Dans cette optique, la loi de finances pour la gestion
2007 a renforcé la procédure de débat écrit en
établissant une obligation de réponse motivée à
l'encontre de l'administration fiscale, aux oppositions du contribuable ayant
reçu un avis de redressement (voir l'article 44 bis du C.D.P.F.
tel que ajouté par l'article 57 de la loi n° 2006-85 du 25
décembre 2006 portant loi de finances pour l'année 2007, J.O.R.T.
n° 103, 149e année, 26 décembre 2006, p.
4380).
En effet, le C.D.P.F. prévoit deux procédures de
redressement applicables selon la situation du contribuable au regard de son
obligation déclarative : une procédure de redressement
contradictoire et une procédure de redressement unilatérale qui
est soldée par la taxation d'office195.
Or, le législateur a gardé le silence concernant
les méthodes à suivre dans l'exercice, par les agents du fisc, de
ce droit de reprise même dans le cadre d'une procédure de
redressement contradictoire. Il devient alors légitime de se demander,
si l'agent du fisc devrait redresser, librement les bases d'imposition ou bien
s'il devrait, respecter dans la mesure du possible, les procédés
adoptés par le contribuable ainsi que les méthodes légales
?
Un traitement différentiel du redressement des bases
d'imposition selon qu'il s'agisse de contribuables astreints à la tenue
de comptabilité ou de contribuables non astreints à cette
obligation, semble opportun. Cependant, un tel traitement ne coïncide pas
avec la logique législative telle qu'elle ressort de l'article 38 du
C.D.P.F.
En effet, le législateur n'a pas établi des
règles spécifiques de redressement des bases d'imposition selon
que le contribuable a déposé ses déclarations ou non, ni
selon que la comptabilité est exigée ou non.
Ainsi, qu'il commette des infractions, par fraude ou de bonne
foi, le contribuable subit le même sort ! De cette manière, le
droit de reprise peut constituer un élément perturbateur de la
confiance du contribuable dans le système. Ce qui n'est pas à
même d'encourager le civisme fiscal.
Néanmoins, l'action des autorités de contrôle
en vue de redresser la situation fiscale des contribuables est normalement
enfermée à l'intérieur d'un délai strictement
fixé par la loi.
D'une manière générale, les
périodes d'exercice du droit de reprise et du droit de contrôle
fiscal se confondent. En effet, ils doivent être exercés dans les
délais prévus par la loi à cet effet, au-delà
desquels le contribuable peut opposer aux agents du fisc la prescription du
droit de reprise.
195 En application de l'article 47 in fine du
C.D.P.F. ; « La taxation est également établie d'office,
en cas de défaut de dépôt par le contribuable, des
déclarations fiscales et des actes prescrits par la loi pour
l'établissement de l`impôt, et ce, dans un délai maximum de
trente jours à compter de la date de sa mise en demeure,
conformément aux procédures prévues par l'article 10 du
présent code. »
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