L'interprétation des conventions fiscales

Sous-section II : la soumission à la doctrine administrative

Une interprétation systématique est opérée après l'entrée en vigueur de chaque convention fiscale (Paragraphe 1). L'interprétation effectuée est d'une valeur contraignante (Paragraphe 2).

Paragraphe 1 : l'interprétation systématique des conventions fiscales

Auparavant d'entamer l'étude des outils de l'interprétation administrative (B) la définition de la doctrine administrative (A) sera éclaircie.

A- La définition de la doctrine administrative « Définie comme étant « l'ensemble des documents : circulaires, instructions, documentation administrative, réponses ministérielles par lesquels l'administration fait connaitre son interprétation des textes fiscaux », la doctrine administrative indique aux agents de l'impôt, et dans une moindre mesure, aux contribuables, la manière dont ils doivent entendre les textes à appliquer. »^92(*) M. Gadhoum souligne très correctement que les définitions doctrinales de la doctrine administrative ne sont que des illustrations des documents la composant.^93(*)Le législateur tunisien ne donne pas de définition de la doctrine administrative.^94(*) Le législateur français n'a fait qu'élaborer une législation, plutôt controversée, en vue de la protection du contribuable contre les changements de la doctrine administrative.^95(*)

Quoique les définitions avancées ne soient pas des satisfécits elles ont le mérite de dresser un éventail des outils de l'interprétation administrative.

B-Les outils de l'interprétation administrative

« Pour mieux assurer la diffusion de cette interprétation qu'elle entend faire prévaloir, l'Administration fiscale multiplie les instruments de communication, qui véhiculent tous une parcelle de l'interprétation administrative. » L'administration fiscale tunisienne publie, au bulletin officiel des impôts, après l'entrée en vigueur de chaque convention fiscale une note commune en interprétant les dispositions.^96(*)Un exemple de commentaire d'une convention fiscale par le fisc tunisien est le commentaire de la convention tuniso-française en vue d'éviter les doubles impositions en matière d'impôt sur le revenu et sur la fortune conclue le 28 mai 1973 et entrée en vigueur le 1 avril 1975.^97(*) En France, la DGI publie, au bulletin officiel des impôts, des instructions générales visant à estomper les difficultés de compréhension des dispositions conventionnelles et par delà faciliter l'application des conventions fiscales. L'interprétation administrative peut porter à critique du moment où l'on considère que le fisc cherchera à préserver ses intérêts par une interprétation sur mesure. Il est indispensable de relativiser les dires, d'éviter de succomber à la paranoïa de l'arbitraire d'une administration fiscale puissante écrasant le monde. Les instructions générales peuvent-être décidées d'un commun accord entre la France et l'autre pays signataire. D'ailleurs, l'instruction du 31 aout 2001 de la DGI relative à la Convention franco-russe du 26 novembre 1996 dispose : « Les délégations de la France et de la Russie se sont rencontrées à Paris le 22 janvier 2001, afin de résoudre les difficultés liées à l'application de la convention franco-russe du 26 novembre 1996 entrée en vigueur le 8 février 1999, qui se substitue à la Convention du 4 octobre 1985 qui liait l'URSS à la France (V. Dr. fisc. 1999, n°27, comm. 552). Les négociations se sont déroulées dans un climat d'amitié et de compréhension mutuelle. Les parties sont parvenues aux conclusions suivantes. »^98(*) Ni la France ni la Russie n'aurait accepté une interprétation qui leur porterait préjudice. L'interprétation de l'administration fiscale s'avérera, dans certains cas, plus favorable au contribuable que la littéralité du texte. Loin de nous l'idée de nous ériger en chantres de la doctrine administrative, il s'agit d'essayer de prendre le recul nécessaire afin de ne pas sombrer dans la suspicion éternelle qui friserait le délire  et de dévoiler que certes l'administration fiscale n'est pas toute innocente ce n'est pas pour autant le personnage effroyable que l'on a trop souvent tendance à dépeindre.

La doctrine administrative des conventions fiscales internationales lie le juge.

* 92 92 Gadhoum (O) « La doctrine administrative fiscale en Tunisie », Thèse, Paris, L'Harmattan, 2007, p.20.

* 93 93 Gadhoum, op cit, p. 20. « La majeure partie des ouvrages la définissent comme étant l'ensemble des notes, notes communes, instructions générales... En réalité, il s'agit plus d'identification ou d'énumération que d'une définition de la doctrine administrative. »

* 94 94 Ibid, p. 20. « Il n'existe pas en droit positif tunisien une définition de la doctrine administrative. »

* 95 95 Ibid, note 16, p. 21.

* 96 96 Gadhoum, ibid, p. 141. « Une fois entrée en vigueur, la convention fiscale internationale est généralement suivie d'une note commune faisant le commentaire de la dite convention. En effet, plusieurs notes communes sont élaborées en conséquence suite à l'entrée d'une convention fiscale internationale. »

* 97 97 http:// www. profiscal. com/convention/pgconventions.htm

* 98 98 Instruction du 31 aout 2001 de la DGI relative à la Convention fiscale franco-russe (BOI 14A -8-01), DF, n°38, comm.12 699, 2001, pp. 295 à 296.