Le controle fiscal au Maroc : Organisation et pratique de la vérification de comptabilité

Section 3 : Les comptes de l'actif circulant

§ 1. Les stocks

Les stocks constituent un des éléments de l'actif de l'entreprise. Souvent pour les entreprises de négoce, ils constituent la part la plus importante de ces actifs.

Aux termes du code général de la normalisation comptable^32(*), les stocks se composent des marchandises, matières premières et les fournitures consommables (stocks input) et des produits encours, produits intermédiaires ou semis finis et les produits finis (stocks outputs).

La vérification avec soin du compte est d'ordre capital, en raison que les enregistrements apportés au compte affectent directement les résultats de l'entreprise.

En outre, les éventuelles anomalies qui peuvent être décelées, mettent le vérificateur sur la ligne des minorations ou des dissimulations de revenus taxables :

§ par une dissimulation de stocks, contrebalancée par une diminution des recettes correspondantes ;

§ par une majoration des stocks à la clôture de l'exercice (en valeurs ou en quantités), pour dissimuler une minoration de recettes qui aurait donné un bénéfice brut anormalement faible.

De ce fait ; l'examen de ce compte doit porter sur la vérification de l'exactitude physique ou matérielle des stocks, ainsi que l'exactitude des valeurs de leur comptabilisation.

En raison du caractère extracomptable de l'inventaire, la tache de vérification de ce compte s'avère une tache moins facile. La difficulté s'accroît avec l'importance des produits inventoriés et aussi dans le cas des entreprises de productions où les stocks subissent des transformations.

Toutefois, le vérificateur pourra au moyen de quelques investigations pointues et ciblées, vérifier la sincérité des écritures du compte.

1- le contrôle quantitatif des stocks 

Le vérificateur doit en premier lieu s'assurer que tous les produits commercialisés par l'entreprise sont inventoriés.

Au jour du contrôle, le vérificateur pourra s'assurer de l'exactitude du stock théorique, en vérifiant l'existence réelle des quantités portées sur les fiches. Ce contrôle pourra être réservé a certains produits facilement identifiables.

Ensuite, le vérificateur pourra vérifier l'exactitude du stock à la clôture d'un des exercices soumis au contrôle en vérifiant le respect l'égalité suivante :

Stock Initial + achats = Stock final + Ventes

Si cette égalité n'est pas vérifiée, cela permettra de prétendre à la présence d'irrégularités dont il faut chercher l'explication et la preuve au niveau des stocks comme au niveau des achats et ventes.

2- le contrôle d'évaluation des stocks

Ce contrôle consiste à s'assurer :

§ que les valeurs d'inscription des stocks respectent les règles prévues par la loi, soit :

o coût d'achat : pour les matières premières et marchandises ;

o coût de production : pour les produits semi finis ou finis ;

o valeur du marché : pour les déchets et rebus.

§ du bien fondé des provisions pour dépréciation des stocks, éventuellement constituées.

§ 2. Les créances de l'actif circulant

1- Clients

En raison de l'étroite dépendance de ce compte avec les comptes des produits imposables et les comptes de trésorerie, un examen très attentif de ses écritures constitue en soi un contrôle indirecte des ventes.

En vue de vérifier ce compte, généralement le vérificateur recours à trois procédés :

A- Le contrôle arithmétique :

Il consiste principalement à s'assurer de l'exactitude des montants comptabilisés, en procédant à :

§ un rapprochement du solde du compte global avec les soldes des comptes individuels ;

§ un rapprochement des soldes individuels aux comptes de trésorerie et des ventes ;

§ un rapprochement des soldes de la balance avec ceux du grand livre.

B- Le contrôle indiciaire :

Les principaux indices d'irrégularités que l'examen du compte client peut présenter, sont :

§ les comptes clients créditeurs : ces soldes s'expliquent normalement par des avances reçues à valoir sur des commandes futures. Toutefois, ils peuvent dissimuler des ventes non comptabilisées.

§ absence des comptes individuels : le cas d'espèce peut être due à une organisation comptable défectueuse, mais peut être aussi conjecturé avec une intention frauduleuse. Ainsi, le vérificateur devra procéder à des rapprochements aussi nombreux que rigoureux, entre les livres auxiliaires des ventes et les comptes de trésoreries : caisse, banque...

§ des soldes débiteurs persistants : le cas d'espèce peut traduire une intention frauduleuse en matière de la taxe sur la valeur ajoutée, en l'occurrence si l'entreprise est soumise au régime de l'encaissement. Le vérificateur doit s'assurer par diverses investigations de la réalité de ces soldes et s'assure principalement qu'il n' y a pas eu extinction de la créance, en espèce, sans que ça soit constatée en comptabilité ou il n' y a eu d'abandons de créances non régularisées.

§ écritures au crédit du compte : de telles écritures doivent être, dans la mesure du possible, systématiquement vérifiées. Elles peuvent solder anormalement un compte de client et ainsi faire disparaître la créance par le débit d'un des comptes de résultats ou de charges. Elles peuvent être aussi, une vente au comptant et comptabilisée en contrepartie d'une écriture aux comptes de trésoreries ; dans ce cas le compte « vente » se trouve recélé et par conséquent diminué.

Par ailleurs, cet examen est l'occasion de prêter attention aux comptes soldés pour créances irrécouvrables. Le vérificateur, doit s'assurer de l'existence des pièces justificatives que des poursuites ont bien été entreprises pour le recouvrement, les dossiers de relances, encours judicaires...

C- Le contrôle des pièces justificatives

Ce contrôle, pour qu'il soit efficace doit être simultanément réalisé avec l'examen des comptes de trésoreries et des ventes.

Ainsi, le vérificateur doit s'assurer que :

§ les enregistrements comptables sont réguliers ;

§ tous les règlements effectués correspondent bien à des factures comptabilisées ;

§ toutes les factures émises ont été rattachées à leurs exercices respectifs au regard de la livraison ou la réalisation de la prestation.

§ en cas de présence des factures libellées en monnaie étrangère :

o la créance est enregistrée au cours de change commercial à la date de la facturation ;

o lors du règlement, il y' a eu constatation du gain ou perte de change, qui constitue la différence entre le montant encaissé et celui comptabilisé ;

o à la clôture, ces créances ont été évaluées au cours de la date de clôture, et les éventuelles fluctuations sont constatées aux comptes des écarts de conversion passif et actif. En conséquence, s'assurer en cas de présence de gains de change latents, que leur imposition a été constatée (au niveau du tableau du passage du résultat comptable au résultat fiscal).

En matière de la taxe sur la valeur ajoutée :

§ si l'entreprise vérifiée est soumise au régime de l'encaissement, le fait générateur est respecté :

o jour de réception : recettes en espèce ;

o date d'encaissement effectif : chèques ;

o date d'échéance et non d'escompte : effets.

§ en cas de vente sans facturation de la taxe, sont produites les attestations d'achat en exonération au nom du client concerné, ou soit justifié par la nature de l'opération.

2- Personnel débiteur

Dans ce compte sont inscrites les avances ou acomptes accordés au personnel avant l'échéance de la paie.

La vérification des écritures du compte doit permettre de s'assurer :

§ que ces sommes ne sont pas comptabilisées en charges et par conséquent déduites du résultat fiscal ;

§ que les montants avancés pour une période supérieure à une année ont été soumis au taux d'intérêt (sont générateurs d'intérêts imposables).

3- Comptes courants d'associés débiteurs

Le vérificateur en examinant ce compte, doit à priori s'intéresser à la capacité financière de l'entreprise à accorder des prêts, ce qui lui permettra d'apprécier le caractère normal des ces opérations ; a défaut, il est tenu de demander les éclaircissements nécessaires.

Ensuite, il doit s'assurer que les prêts accordés sont assortis d'intérêts, calculés dans les normes du marché et la taxe sur la valeur ajoutée a été calculée sur ces intérêts.

* ³² CGNC, volume IV- deuxième partie p 53.