La fiscalite des investissements et l'optimisation fiscale cas du cameroun

III- Régime de faveur des opérations de scission, de fusion ou d'apport partiel d'actif

Les entreprises naissent, vivent et meurent. Au cours de leur existence, elles sont appelées à s'adapter aux réalités économiques par des procédés juridiques à l'instar des opérations de restructuration. Cette dernière peut être définie comme étant l'ensemble des opérations qui ont pour objet de modifier la structure financière ou patrimoniale initiale d'une entreprise dans un souci de pérennisation, de rationalisation ou d'expansion. Les opérations de fusion, de scission et d'apport partiel d'actif sont des formes de restructuration d'entreprise. La compréhension du régime d'exonération des plus-values desdites opérations (b) passe par la maîtrise de leurs implications juridiques (a).

a) Les implications juridiques

La fusion est l'opération par laquelle deux sociétés se réunissent pour n'en former qu'une seule soit par la création d'une société nouvelle, soit par l'absorption de l'une par l'autre^43(*). Quant à la scission, c'est l'opération par laquelle le patrimoine d'une société est partagé entre plusieurs sociétés nouvelles ou anciennes^44(*). L'apport partiel d'actif est également une forme de scission par laquelle une société apporte à une autre société, une partie de ses actifs et éventuellement des dettes qui y sont rattachées et reçoit en échange, des titres émis par cette dernière^45(*). Contrairement à la scission, la société apporteuse n'est pas dissoute dans les opérations d'apport partiel d'actif. Les opérations de fusion et de scission se traduisent par la dissolution sans liquidation d'au moins une société, la transmission universelle du patrimoine de l'absorbé à l'absorbante, l'augmentation du capital chez le repreneur et l'émission des titres sociaux en contrepartie des apports. Au cours de ces différentes opérations, il se dégage des plus-values dont le traitement fiscal obéit à un régime particulier.

b) Traitement fiscal des plus- values

Conformément aux dispositions de l'article 6 (1) du CGI : « Le bénéfice imposable est le bénéfice déterminé d'après les résultats d'ensemble des opérations de toute nature effectuées par les entreprises au cours de la période servant de base à l'impôt, y compris notamment les cessions d'éléments quelconques d'actifs, soit en cours, soit en fin d'exploitation ». Aux termes de cette disposition, les plus-values nées des opérations de cession d'éléments d'actifs sont imposables.

Par ailleurs, le régime de faveur en matière d'imposition des plus-values nettes résultant des opérations de fusion, de scission et d'apport partiel d'actif est visé à l'article 9 du CGI. Par dérogation aux dispositions de l'article 6(1), ces plus- values nettes sont exonérées de l'impôt sur les sociétés à condition que :

§ la ou les sociétés apporteuses soient des Sociétés Anonymes (SA) ou des Sociétés à Responsabilités Limitées (SARL), même unipersonnelles ;

§ la ou les sociétés bénéficiaires aient leur siège social dans un Etat membre de la CEMAC ;

§ les apports soient rémunérés par des titres et ne soient pas des marchandises ;

§ les apports résultant de ces opérations prennent effet à la même date pour toutes les sociétés bénéficiaires et entraînent la dissolution immédiate de la société apporteuse ;

§ les amortissements soient calculés sur les valeurs nettes comptables telles qu'elles figuraient dans les états comptables de la société apporteuse et non les valeurs de reprises de l'absorbant.^46(*)

Cette disposition vise à différer la taxation des plus-values sur les éléments d'actifs amortissables et d'exonérer les plus-values sur les éléments d'actifs non amortissables.

IV- Les avantages fiscaux au profit des adhérents des centres de gestion agréés

La LF pour l'exercice 2010 vient innover^47(*) le régime fiscal des adhérents aux Centres de Gestion Agréés (CGA)^48(*).

Suivant les dispositions de l'article 118(2) du CGI, peuvent être adhérentes aux CGA, les personnes physiques ou morales réalisant un CAHT annuel inférieur ou égal à deux cent cinquante (250) millions de FCFA.

L'adhérent bénéficiera d'un abattement de 25%^49(*) du bénéfice déclaré si :

- sa déclaration des résultats ou des revenus est souscrite dans les délais ;

- sa mauvaise foi n'est pas établie à l'occasion d'un redressement de l'impôt sur le revenu au titre de l'année d'imposition.

V - Les avantages fiscaux au profit des acquéreurs d'entreprises en difficulté

Des avantages fiscaux sont accordés aux personnes physiques ou morales qui reprennent les entreprises en difficulté.

Ces dernières sont des entreprises qui ont perdu les deux - tiers (2/3) de leur capital social ou qui font l'objet d'une procédure de réhabilitation dans le cadre de la privatisation, conformément à l'ordonnance N°90/004 du 22 Juin 1990 portant privatisation des entreprises.

Les acquéreurs de ces entreprises bénéficient des avantages suivants :

- les amortissements exceptionnels en ce qui concerne les immobilisations nouvelles ;

- la réduction d'impôt de 50 % sur le bénéfice imposable déclaré pendant les trois premiers exercices de la période de reprise ou de réhabilitation ;

- pendant les trois premiers exercices qui suivent le début des activités, elles sont autorisées à appliquer les taux d'amortissement ci-après :

§ constructions : taux normal x 2 ;

§ matériel et outillage fixe : taux normal x 1.5 ;

§ matériel mobile : taux normal x 1.5 ;

§ matériel de transport : taux normal x 1.5.

Au-delà de la troisième année, les amortissements doivent être pratiqués aux taux normaux. En ce qui concerne les anciennes immobilisations, les amortissements sont calculés sur la valeur de reprise.

Les avantages accordés dans le cadre du régime des entreprises en difficulté ne sont pas cumulables à ceux du régime fiscal du réinvestissement.

Les mesures fiscales de droit commun incitatives aux investissements ne se limitent pas à celles ci-dessus exposées. Même si les groupes de sociétés et IDE en bénéficient, il existe des mesures qui leur sont propres.

SECTION 2 : MESURES PROPRES AUX INVESTISSEMENTS ETRANGERS ET GROUPE DE SOCIETES

Sur le plan juridique, l'article 173 de l'Acte uniforme OHADA sur le droit des sociétés commerciales et des GIE définit le groupe de sociétés comme l'ensemble formé par des sociétés unies entre elles par des liens divers qui permettent à l'une de contrôler les autres. Il s'agit des sociétés juridiquement indépendantes les unes des autres contrairement aux établissements stables. Sur le plan fiscal, ces derniers au même titre que les filiales ont une personnalité fiscale. De ce fait, ils sont fiscalement traités comme des groupes de sociétés. Leur internationalisation se traduit souvent par une diversification géographique des activités et des revenus trouvant leurs origines dans plusieurs Etats. Dès lors, il se pose le problème de territorialité de l'impôt^50(*) et par là, la double imposition des revenus qui constitue un frein à la compétitivité des entreprises à vocation internationale. Le Cameroun n'est pas resté en marge de cette inquiétude. L'imposition des IDE sous forme d'établissement stable (paragraphe 1) et le régime des sociétés mères et filiales (paragraphe 2) répondent à cette préoccupation.

* ⁴³ Article 189 de l'Acte uniforme OHADA sur le droit des sociétés commerciales et GIE.

* ⁴⁴ Ibid., article 190.

* ⁴⁵ Lavabre (C) et Lavabre (G), Op. Cit. p.400.

* ⁴⁶ Il s'agit là d'une conséquence de ce régime. En effet, la société absorbante est tenue de pratiquer les amortissements non sur les valeurs de reprises suivant le droit comptable, mais sur les valeurs nettes comptables qui figuraient dans les états comptables de l'absorbée. Cette minoration de la base d'amortissement est une taxation indirecte des plus-values. Par ailleurs, l'exonération des plus -values sur les biens non amortissables constitue un véritable profit.

* ⁴⁷ Le régime fiscal des adhérents aux Centres de Gestion Agréés est institué par la LF 1996/1997.

* ⁴⁸ Ces centres apportent une assistance en matière de gestion et encadrent les adhérents dans l'accomplissement de leurs obligations fiscales.

* ⁴⁹ Voir article 119, alinéas 1 et 2 du CGI.

* ⁵⁰ La territorialité en matière fiscale renvoie à la notion de souveraineté fiscale et désigne le territoire sur lequel un Etat détient le pouvoir exclusif de créer un système d'imposition et de l'appliquer.