Contrôle de gestion et outils d'amélioration de la performance d'un EMF. Cas d'acep Cameroun s.a.

5. Imputation des coûts aux activités

L'étape suivante de l'exercice de calcul des coûts consiste à déterminer le coût mensuel ou annuel de chaque activité. Pour commencer, les salaires et avantages du personnel sont répartis entre les activités, sur la base des estimations du temps de travail déjà réalisées. Le contrôle de gestion aura donc besoin de connaître le montant réel des charges salariales par type de poste. Malheureusement, cette information n'est pas toujours disponible sous une forme exploitable.

Ensuite il sera question de l'imputation des charges non salariales (hors charges financières) aux activités pour obtenir le total des charges non financières par activité.

Une autre approche plus simple, consiste à distribuer les charges hors personnel sur les activités dans la même proportion que le temps de travail du personnel.

Pour celles des EMF qui établissent des rapports distincts pour les coûts du siège et ceux des agences, elles peuvent distribuer les coûts dans la même proportion que le temps de travail du personnel du siège et du personnel des agences respectivement. Dans le cas contraire, la répartition du temps de travail global du personnel peut être utilisée pour l'imputation des coûts.

6. Attribution des inducteurs de coût et détermination des coûts unitaires par activité

Cette étape a pour objectif d'identifier des inducteurs de coût qui permettent de calculer les coûts par unité ou par transaction pour chaque activité.

Comme on l'a déjà dit, un inducteur de coût est un événement ou une action qui déclenche l'activité. Il constitue donc une base raisonnable pour le calcul des coûts unitaires.

Le volume des inducteurs de coût doit correspondre à la période choisie pour l'exercice de calcul des coûts. Par exemple, un inducteur de coût pour l'activité « Collecter et enregistrer les entrées d'argent », à l'intérieur du processus « Réaliser les transactions en numéraire », pourrait être le nombre annuel de transactions en numéraire (remboursements et dépôts d'épargne) pour l'ensemble des produits financiers. En divisant le coût total de l'activité par le nombre total de transactions en numéraire, on obtient un coût unitaire par transaction. Ce coût unitaire peut ensuite être distribué entre les différents produits, en fonction du nombre de transactions (exemple : nombre d'entrées d'argent pour chaque produit) réalisées ou prévues (dans le cas de modèles des coûts futurs) dans l'année pour chaque produit.

La plupart des EMF ont des inducteurs de coût facilement discernables mais qui ne se prêtent pas facilement au calcul par produit. Lorsque les inducteurs de coût fondés sur les transactions ne sont pas produits automatiquement par le SIG, l'EMF a deux options

· Procéder à un décompte manuel de l'inducteur de coût (par exemple les bordereaux de remboursement) sur une période plus courte, puis extrapoler le résultat. L'inconvenient principal de ce model vient du fait de la nécessité de mobiliser des capacités humaines permettant de réaliser un compte manuel et que celui-ci doit être fait sur une période représentative. La saisonnalité pouvant cependant affecter le calcul de manière significative.

· Choisir la meilleure estimation pour l'inducteur de coût. Par exemple, pour les remboursements, une estimation possible peut être le nombre de crédits en cours par produit, multiplié par la fréquence de remboursement pour chaque produit (par exemple hebdomadaire, bihebdomadaire ou mensuel). L'inconvenient de ce model repose sur le risque d'erreur sur l'estimation à faire.

Après avoir sélectionné les inducteurs de coût à utiliser, une EMF peut calculer le coût unitaire en divisant le coût total de l'activité par le volume d'inducteurs de coût pour la période étudiée.

Le coût unitaire correspond au coût induit par l'activité à chaque fois qu'elle est réalisée. Par exemple, si l'inducteur de coût est le nombre de comptes de dépôt ouverts, un coût unitaire de 0,12 pour « Ouvrir un compte de dépôt » signifie que chaque ouverture de compte coûte à l'EMF 0,12.

Les activités d'appui ne se prêtant pas facilement à ce calcul, du fait de leur nature trop diffuse et trop peu formalisée pour faire l'objet d'un comptage suffisamment précis et pouvant servir de base réaliste de répartition des unités des charges, il est nécessaire de directement repartir ces charges (de centres de support et de structure) aux produits, à l'aide de base d'imputation.

Pour les centres de support, des unités d'oeuvres peuvent être déterminées. Ils peuvent être des clés issues d'un comptage de type économique qui représente l'activité du centre.

Il peut être cependant difficile que le comptage soit effectif, aussi faut-il très souvent une enquête sur le temps passé auprès des services utilisateurs, dans la mesure où un relevé systématique des prestations n'est pas possible (exemple : répartition des charges d'étude, d'analyse ou de programmation des outils par le service informatique).

Pour les centres de structure, de type direction générale, contrôle de gestion ou comptabilité, l'identification d'unités d'oeuvre n'est pas possible. Aussi faut-il recourir à des clés de répartition conventionnelles (M. Rouach et G. Naulleau 2009)^16(*), ceci en l'absence de critères économiques très précis. Les charges de ces centres de structure sont ainsi fréquemment réparties au prorata des effectifs de ces centres ou au prorata de leurs charges, ces deux éléments étant aisés à identifier.

* ¹⁶ M. Rouach et G. Naulleau (2009), contrôle de gestion bancaire et direction financière, p. 56