2- Le régime des biens acquis localement :
Le code d'incitation aux investissements au sein de l'article
9 al. 2 accorde un régime fiscal de faveur au titre de la TVA et au
droit de consommation pour les biens acquis sur le marché local.
a- Contenu de l'avantage :
Selon l'article 9 al 2 du CII, sont acquis en suspension de la
TVA et du droit de consommation, les équipements fabriqués et
acquis sur le marché local.
Le code a instauré un régime
général de suspension de la TVA et le cas échéant,
des droits de consommation. Le régime suspensif a pour objectif de
reporter à un stade ultérieur l'exigibilité de la TVA
normalement due2.
Les équipements importées ou acquis localement,
éligibles à ces encouragements, sont fixés par
décret3. Ce dernier fixe deux listes de biens : la
première intéresse les biens d'équipements importés
qui n'ont pas de similaires fabriqués localement, le second est relatif
aux biens d'équipements acquis localement. Un problème s'est
posé pour les promoteurs désirant acquérir des biens
d'équipements qui ne figurent pas sur la liste relative à
l'importation, bien que n'ayant pas de similaires fabriqués localement.
Afin de résoudre ce problème, une commission permanente
siégeant au Ministère de finances est constituée pour
proposer, tous les trois mois, la modification par décret des listes
d'équipements relatives à la mise en oeuvre de l'avantage
prévu par l'article 9 du CII.
A ce niveau, il y a lieu qu'un régime fiscal
privilégié est accordé aux intrants
nécessaires
à la fabrication des biens d'équipement. En effet, afin
d'encourager
les entreprises tunisiennes à fabriquer des
équipements pour les quels le CII
1 CF, n°1-3-a du tableau B bis annexés au
code de la TVA.
2 MM.MASTOURI, « Droit fiscal de l'entreprise
», Livre II, op.cit, page296
3 Cf, décret n°94-1192 du 30 mai 1994, tel
que modifié par les textes subséquent.
accorde des avantages à l'importation, l'article 54 de
ce code permet aux entreprises industrielles importés à
l'état fini et bénéficiant de l'exonération ou de
la réduction des droits de douane ou de la suspension de la TVA et du
droit de consommation ou de la réduction du taux de la TVA.
b- L'appréciation de l'avantage
:
En vertu de l'article 28 de la loi de finance pour
l'année 1998, sont soumis à la TVA au taux de 10% les
équipements fabriqués localement prévus par les articles
9,50 al.2 et 56 du CII, acquis à compter de la date effective
d'entré en activité des investissements de création de
projets prévu par l'article 5 du dit code1.
Selon la doctrine administrative, le régime suspensif
comme le régime d'exonération constitue un handicap majeur pour
la réussite du système de la TVA qui se base essentiellement sur
la technique de déduction, celui-ci ne doit pas être
altéré des régimes spéciaux qui interrompent la
chaine de déduction.
Ces considérations ont justifié les modifications
apportées par les lois de
finances de 1997 et 1998 pour l'acquisition
des biens d'équipement. Le
traitement fiscal de ces biens durant la
période de leur utilisation n'a pas changé.
II- Le bénéfice du
dégrèvement fiscal au titre d'investissement
financier :
L'article 7 du CII traite d'une question essentielle relative
aux mécanismes d'incitation à savoir la technique du
bénéfice ou revenu exonéré du fait de son
réinvestissement. Il a fait l'objet d'une modification
intéressant le renvoi aux dispositions du nouveau système
comptable s'agissant de l'obligation de tenue de comptabilité depuis la
réforme des règles de la comptabilité.
Le dispositif général peut s'énoncer de la
façon suivante :
Les épargnants et toute personne disposant de capitaux
résultant de bénéfices ou
de revenus à la
capacité d'en réinvestir une partie en exonération de
l'impôt sur
1 Cf, également n°4/97, DGI n° :
97/05 page 26.
le bénéfice ou le revenu sous réserve de
respecter un ensemble de conditions déterminées par la loi en
fonction de la nature de l'investissement.
Les personnes physiques ou les personnes morales à
souscrire au capital initial ou à l'augmentation du capital des
sociétés dont l'objet figure parmi les activités
déterminées par le code, de réinvestir en
bénéficiant de la déduction des bénéfices ou
des revenus réinvestis dans la limite de 35% des revenus ou
bénéfices nets soumis à l'IR ou à l'IS.
D'autres conditions s'y ajoutent notamment l'obligation de payer
un minimum d'impôt prévu par la loi de promulgation du code de
l'IRPP et de l'IS.
Les conditions relatives au réinvestissement sont :
- Le bénéfice ou revenu réinvesti ne peut
excéder 35% du bénéfice ou du revenu net imposable. Ce qui
suppose que le revenu obtenu ou le bénéfice réalisé
ont fait au préalable l'objet des réductions et des abattements
autorisés par la législation. Cela signifie également que
les bénéfices ou les revenus non imposables n'entrent pas en
ligne de compte pour la détermination de la base sur laquelle il
convient de déterminer la part du bénéfice ou du revenu
qui fera l'objet du réinvestissement.
Le réinvestissement effectué et
bénéfice de la déduction de la base d'imposition ne doit
pas faire obstacle au paiement du minimum d'impôt prévu par la loi
de promulgation du code de l'IRPP et de l'IS.
En fait, constatant la complexité du système
d'imposition des bénéfices et des revenus, voulant moderniser ce
système par l'introduction d'une imposition analytique, prenant en
compte les multiples régimes tendant à inciter à
l'investissement et constatant que certains bénéfices ou revenus
pouvaient dans la pratique échapper à toute imposition, les
pouvoirs publics ont introduit la technique du minimum d'impôt à
payer en vertu des articles 12 et 12 bis de la loi de promulgation du code de
l'IRPP et de l'IS.
Le minimum d'imposition de 20% et ce par la loi de finances
pour 1998 pour toute personne morale bénéficiaire d'une
exonération totale ou partielle au titre de l'IR sauf bien entendu les
exceptions prévus par la loi.
De son côté, le législateur, en vertu de
la loi de finances pour 1994 dans son article 42 généralise la
portée de l'article 12 bis qui va désormais préciser que
les personnes physiques bénéficiaires d'exonérations
fiscales sont soumises à un impôt minimum égale à
30% porté à 60% par la loi de finances pour 1998, de
l'impôt dü sur le revenu global compte tenu des dites
exonérations.
Il en résulte que les contribuables sont tenus de
débourser un minimum d'impôt égal à 60% du montant
de l'impôt dü calculer sur la base du bénéfice ou du
revenu imposable.
- La loi implique aussi la présentation au moment du
dépôt de la déclaration de l'IR ou de l'IS par les
bénéficiaires de la déduction en cause, d'une attestation
de libération du capital souscrit ou tout autre document de nature
à permettre de vérifier que les contribuables concernés
ont bien libéré les sommes investis et entrant en ligne de compte
pour la détermination du montant de l'impôt à payer.
Il s'agit d'après ces dispositions d'investissement
financier et que les contribuables concernés ont bien versé les
sommes concernées par le réinvestissement.
Une simple souscription sans libération
intégrale de l'investissement ne devrait pas à notre sens
autoriser la prise en compte des réinvestissements effectués pour
la détermination du montant de l'IR ou de l'IS.
- Le réinvestissement exonéré implique
nécessairement l'émission des nouvelles parts sociales ou
l'émission des nouvelles actions. Autant dire que le
réinvestissement financier concerne des souscriptions dans des
sociétés des capitaux à l'exclusion de toute forme mais la
loi n'exige pas que les valeurs en question fassent nécessairement
l'objet d'une cotation à la bourse.
Pour bénéficier des exonérations ou de la
réduction, les entreprises qui exercent des activités
industrielles et commerciales, doivent disposer d'une comptabilité
régulière conformément au système comptable des
entreprises pour les sociétés ainsi que pour les personne qui
exercent une activité commerciale ou non commerciale telle que
définie par le code de l'IRPP et de l'IS.
Il en résulte que les personnes obligées d'avoir
une comptabilité se doivent de respecter la loi sous pleine d'encourir
les sanctions prévues par la loi en plus de la déchéance
qu'elles pourront encourir en matière d'exonération ou de
réduction des impôts normalement dû.
D'autres part, le fait de bénéficier de
l'exonération d'une partie des revenus ou des bénéfices
est conditionnée par l'absence de réduction du capital de la
sociétés pendant cinq ans à compter du premier janvier de
l'année qui suit celle au titre de laquelle a eu lieu la
libération du capital à moins que la réduction en question
ne s'impose à la société pour qu'elle absorbe les pertes
constatés.
Exemple :
Soit une entreprise individuelle qui a réalisé
au cours de l'année N un bénéfice de 50.000 dinars et un
chiffre d'affaire annuel global de 300.000 dinars dont le 1/4 est
réalisée à l'export.
Supposons que cette même société a
souscrire au capital initial d'une société hôtelière
établie à Mahdia pour un montant de 20.000 dinars sachant que le
capital de cette entreprise qui est à l'ordre de 100.000 dinars a
été libéré uniquement pour 50% le jour même
de la souscription.
L'impôt à payer par cette entreprise individuelle
est : - Bénéfice : 50.000 dinars
- CA : 300.000 dinars (1/4 réalisé à
l'export)
- Investissement financier : société
hôtelière = 20.000 dinars - Capital : 100.000 dinars (50%
libéré)
Bénéfice imposable après déduction au
titre de l'export :
50.000 x 3/4 = 37.500 dinars. Limite de dégrèvement
:
37.500 x 35% = 13.125 dinars Souscription en fonction du capital
libéré :
20.000 x 50% = 10.000 dinars Bénéfice après
dégrèvement : 37.500 - 10.000 = 27.500 dinars 20.000 x 20.125
=4.025 dinars IR dû :
7.500 x 30% = 6.275 dinars Min d'impôt :
20.000 x 20.125= 4.025 dinars 17.500 x 30% = 5.250 dinars Min
d'impôt : 9.275 dinars Min d'impôt = 60% de l'IR d = 9.275 x 60% =
5.565 dinars.
IR à payer soit le sup entre le Min d'impôt et l'IR
dû : Soit 6.275
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