B. CADRE THEORIQUE SUR LA PERFORMANCE
1. La performance
Etymologiquement, performance vient de l'ancien
français performer qui signifiait «accomplir, exécuter
», au 13e siècle. Le verbe anglais to perform apparaît au 15e
siècle avec une signification plus large. C'est à la fois
l'accomplissement d'un processus, d'une tâche, mais aussi les
résultats obtenus ainsi que le succès dont on peut se
prévaloir »
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LORINO (2003) définit la performance
comme « le déploiement du couple valeur-coût dans les
activités de l'organisation ».
BOURGUIGNON (2000) définit la
performance « comme la réalisation des objectifs organisationnels,
quelles que soient la nature et la variété de ces objectifs.
Cette réalisation peut se comprendre au sens strict (résultat,
aboutissement) ou au sens large du processus qui mène au résultat
(action)....»
Toutefois, les managers n'ont jamais de carte blanche pour
réaliser la performance qui leur est demandée. En effet ils sont
toujours « sous contrainte de cout ». En conséquence, un
manager n'est nullement performant que s'il atteint le résultat
escompté en respectant un montant de cout, la plupart du temps
matérialisé par une enveloppe budgétaire qui est
l'efficience.
Efficience et efficacité recouvrent bien deux aspects
distincts de la performance. Ainsi, dans une entreprise, la performance peut
être définie « comme étant tout ce qui, et seulement
ce qui, contribue à améliorer le couple valeur-cout,
c'est-à-dire à améliorer la création nette de
valeur ». (SELMER C, « concevoir le tableau de bord », 2003, p
287)
Par contre, l'action qui contribue à diminuer le cout
ou à augmenter la valeur, isolement, n'est pas une performance sauf si
cela améliore le ratio valeur/cout ou le solde valeur-cout.
Cependant, le couple valeur-cout n'apparait que lorsque des
produits et des services sont mis en vente. Il apparait donc trop tard pour
aider à piloter les activités de l'entreprise.
Alors, pour l'amélioration du couple valeur-cout1, il
faut d'abord traduire ce couple en éléments d'appréciation
plus tangibles c'est-à-dire décrire en termes globaux comment
l'entreprise dans son ensemble crée et créera de la valeur
à partir de son système de gestion.
1.1.Evaluation de la performance
L'évaluation de la performance se fait à travers
des indicateurs, ce sont les outils d'appréciation de la santé de
l'entreprise en général, un chef d'entreprise peut avoir une
vision sur le fonctionnement de ses activités et peut s'aider à
prendre une décision
1.2. Indicateur de performance
Un indicateur de performance est une information devant aider
un acteur, individuel ou plus généralement collectif, à
conduire le coure d'une action vers l'atteinte d'un l'objectif donné ou
devant lui permettre d'en évaluer le résultat.
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L'indicateur n'est pas une mesure objective mais il est
construit par l'auteur, en relation avec les objectifs qu'il poursuit et avec
les plans d'actions qu'il conduit. «L'indicateur de performance n'est pas
nécessairement un chiffre. Il peut être un jugement qualitatif, un
signe binaire, un graphe... ».
Les indicateurs sont des données
synthétiques et opérationnelles, ils
permettent à un directeur d'entreprise d'agir efficacement pour corriger
les erreurs qui se sont révélées ou poursuivre et
accroître le développement de son activité. (LAURENT
Philippe, TCHERKAWSKY Pierre, La pratique de l'audit opérationnel,
Editions d'organisation, 1991, P29)
? L'axe financier :
Les indicateurs utilisés de performance vont chercher
à mettre en avant la valeur et la rentabilité de
l'investissement, pour un associé ou un investisseur, dans un objectif
de plus-value à la revente par exemple ; ils sont à chercher en
priorité dans les documents comptables. Les plus couramment
utilisés sont le chiffre d'affaires (global, par produit/service, par
département), la marge brute, l'EBE (Excédent Brut
d'Exploitation)
? L'axe interne :
Tous les procès internes à l'entreprise peuvent
être suivis par des indicateurs de performance dans un objectif
d'amélioration de la rentabilité et de l'efficacité du
service ou de l'organisation. Temps passé aux
procédures administratives, taux d'absence et taux de démission
des employés, taux de formation, nombre de contacts émis par
collaborateur font partie des indicateurs de performance les plus
utilisés.
1.3. L'amélioration de la performance par l'audit
interne:
L'audit interne contribue à l'amélioration de la
performance de l'entreprise à plusieurs niveaux et dans des
différents contextes :
- La prise de décision :
L'information pertinente doit être identifiée,
recueillie et diffusée sous une forme et dans des délais qui
permettent à chacun d'assumer ses responsabilités. Les
systèmes d'information produisent, entre autres, des données
opérationnelles et financières, ces systèmes traitent non
seulement les données produites par la direction mais également
celles qui, liées à son environnement externe, sont
nécessaires à la prise des décisions pertinentes.
Il existe également un besoin plus large de
communication efficace, impliquant une circulation multidirectionnelle des
informations, c'est-à-dire ascendantes, descendante et transversale. La
direction doit transmettre un message très clair à l'ensemble du
personnel sur
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les responsabilités de chacun en matière de
contrôle. Un concept de gestion de l'information ainsi que des outils
comme les propositions d'amélioration peuvent permettre
d'améliorer l'efficacité d'un système de contrôle
interne. En ce sens, l'audit interne aide à la prise de décision
par l'équipe dirigeante en mettant à sa disposition des
informations fiables et crédibles.
- Outil de gouvernance de l'entreprise :
La notion de gouvernance comporte plusieurs
définitions, dans toutes ces dernières la gouvernance apparait
comme un état de fait qui exige au sein de l'entreprise et doit
favoriser une relation harmonieuse entre les animateurs de l'entreprise.
Selon Monks et Menow, le
gouvernement d'entreprise est : « la manière dont sont
agencées les relations entre les différentes parties
impliquées dans la détermination de la performance de
l'entreprise ». (Jean Charles BECOUR, Henri BOUQUIN, l'audit
opérationnel, Economica, 1991.P 138)
L'audit interne est un outil de rétroaction au service
de la gouvernance qui permet
d'apprécier les résultats sous toutes ses formes
: stratégiques, financiers, opérationnels, administratifs,
légaux, etc.
L'audit interne permet de porter un regard neuf et objectif
sur une situation soit en certifiant que la reddition de comptes est fiable ou
en dressant un état de situation qui vient compléter les
renseignements disponibles. Le résultat des travaux d'audit confirme
d'une part, le recours à de saines pratiques de gestion et identifie
d'autre part, les améliorations souhaitables. Pour ceux qui ouvrent en
audit interne, il est sage de garder à l'esprit que l'utilité de
l'audit interne dépend en tout premier lieu, du niveau de confort et
d'assurance que les acteurs de la gouvernance veulent obtenir de leurs
mécanismes d'introspection organisationnelle. Le défi de toute
équipe d'audit interne est d'être l'outil de
référence de la gouvernance qui lui offre une rétroaction
de qualité sur la bonne marche des affaires de l'entreprise.
1.4. La performance de l'entreprise
Au niveau d'une entreprise, la performance exprime le
degré d'accomplissement des objectifs poursuivis. Une
entreprise performante doit être à la fois efficace et efficiente.
Elle est efficace lorsqu'elle atteint les objectifs qu'elle s'est fixés.
Elle est efficiente lorsqu'elle minimise les moyens mis en oeuvre pour
atteindre les objectifs qu'elle s'est fixés.
1.5. La performance du contrôle
interne
Un système de contrôle interne efficace peut
former un avantage concurrentiel important pour l'entreprise quelle que soit sa
taille ou le secteur dans lequel elle évolue.
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Plusieurs entreprises ont donc compris qu'il ne suffirait pas
d'avoir un dispositif de contrôle mais il faut qu'il soit efficace et
efficient pour qu'il puisse assurer son rôle.
Dans une approche « gestionnaire » et classique, la
performance contient une
triple idée:
o C'est un résultat qui représente le «
niveau de réalisation des objectifs » ;
o C'est une action, qui implique une production réelle,
donc un processus ;
o Ce peut être un succès, comme attribut de la
performance, ce qui induit un jugement, donc de la subjectivité.
Donc on pourrait définir la performance comme la
capacité à agir selon des critères d'optimalité
très variés, pour obtenir la production d'un résultat.
Mais la performance désigne aussi bien le résultat que les
actions qui ont permis de l'atteindre (Bourguignon, 1996).
Le management de la performance, dans cette approche, peut
alors être défini comme « La mise en place d'actions et
moyens susceptibles de conduire à la rentabilité». C'est
plutôt une approche situationnelle qui pourrait être
complétée par une approche plus processuelle, comme celle de l'US
NAVY : « processus de définition de la mission et des
résultats escomptés, de détermination des standards de la
performance, de mise en relation du budget avec la performance, de reporting
des résultats ainsi que de l'assurance que les managers sont comptables
des résultats ».
Cette approche privilégie également les concepts
d'efficacité et d'efficience, qui apparaissent comme des synonymes de la
performance, mais parfois aussi des résultats à atteindre. Ainsi,
la performance du système de contrôle interne peut
s'appréhender à travers les indicateurs d'efficacité et
d'efficience du système.
L'efficacité : le résultat obtenu par rapport au
niveau du but recherché. En effet, pour que le système de
contrôle interne soit efficace, il est nécessaire qu'il constitue
un vecteur essentiel d'amélioration de la capacité de
l'entreprise à atteindre ses objectifs.
En outre, le contrôle interne peut être
qualifié efficace s'il remplit les critères
développés ci-dessous.
Il peut être jugé efficace dans chacune des trois
catégories d'objectifs (objectifs opérationnels, financiers et de
conformité) lorsque le conseil d'administration et le management
estiment qu'ils disposent d'une assurance raisonnable leur permettant de
considérer :
- Qu'ils savent clairement dans quelle mesure les objectifs
opérationnels de l'entité seront atteints ;
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- Que les états financiers publiés sont
établis sur une base fiable ;
- Que l'entreprise est en conformité avec les lois et
règlements en vigueur.
En fait, apprécier l'efficacité d'un
système de contrôle interne est un jugement subjectif fondé
sur la présence des cinq éléments du contrôle
interne et le fonctionnement efficace de ceux-ci.
L'efficacité de leur fonctionnement fournit un niveau
d'assurance raisonnable quant à la réalisation d'une ou plusieurs
catégories d'objectifs. Ainsi, les éléments du
contrôle interne constituent également des critères
d'efficacité.
Par rapport à l'efficience, qui est la capacité
d'obtenir un résultat donné au moindre coût. Ainsi, pour
que le système de contrôle interne soit efficient, il doit
être conçu avec moindre coût.
Tel que mentionné précédemment, la
performance de l'entreprise est l'alliance entre l'efficacité et
l'efficience. Ainsi, lorsque les opérations deviennent plus efficaces et
efficientes du fait que la direction mette davantage l'accent sur la conception
du contrôle tout en réduisant les coûts, ceci entraîne
évidemment des impacts positifs sur la performance de l'entreprise.
Il est clair maintenant que le lien entre contrôle
interne et performance de l'entreprise est une évidence. Par contre, une
défaillance du système de contrôle interne menace
automatiquement la performance de l'entreprise. Prenons le point de vue de deux
auteurs NOIROT.P et WALTER. J qui affirment que «s'il n'y a pas ici un
lien évident entre le contrôle interne et la performance, cela
matérialise toutefois l'existence d'un lien direct entre le
dysfonctionnement du contrôle interne et la non-performance».
(Pigé. B, « Gouvernance, contrôle et audit des organisations
», 2008, p 10.
Ces deux auteurs ajoutent qu'«il est nécessaire
d'introduire les différents rouages qui permettront au dispositif de
contrôle interne de se positionner comme un vecteur essentiel
d'amélioration de la capacité à atteindre les objectifs...
Le rouage essentiel de cette préparation est la mise en place d'un
système de pilotage et de mesure de l'efficacité du dispositif de
contrôle interne lui-même». En effet, vu que l'audit interne
est un outil de pilotage du système du contrôle interne, il
conditionne ainsi l'efficacité et l'efficience du système de
contrôle interne et sa capacité à aider l'entreprise
à atteindre ses objectifs.
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