ABSTRACT
Football attracts crowds and stimulates economic operators,
national and international organizations as well as states to invest in it
because, in addition to being a game, it brings in a lot of money. Our study
will therefore focus on management control in professional football sports
clubs, in particular those in the Littoral region. To carry out this study, we
opted for a qualitative method through a case study which led us to carry out a
questionnaire whose main actors are those who play the role that interests us
in our context. It emerges from this study that despite the shortcomings of the
Cameroonian championship in enhancing the image of clubs, they have a very
great responsibility because their functioning, organization and internal
policies do not encourage companies to inject substantial funds into them. As
part of our study, we focused on understanding how management controllers are
represented in professional football clubs and especially their role. To carry
out our study, we carried out an exploratory study by semi-structured
interviews with 13 Professional Football Clubs in the Littoral and obtained
them all. Our objectives being to identify and analyze the management control
tools in the CSPFs, the results show: identical practices, monitoring at each
level but inefficient, prioritization of procedures and diversification of
analyzes of a CSPF to another.
Keywords:
Management control; Management controller; Professional football
team
11
INTRODUCTION GENERALE
Préoccupation :
De nouvelles activités émergent et jouent un
rôle de plus en plus important à côté des
activités industrielles classiques : ce sont par exemple, les industries
innovantes basées sur la science (high tech start-up) ou les
activités de divertissement (entertainment business). Ce
travail porte sur le sport spectacle qui relève de la deuxième
catégorie et qui est susceptible d'apporter beaucoup dans la
compréhension des démarches et outils du contrôle de
gestion dans un contexte où la finalité est complexe (recherche
conjointe du résultat sportif et du résultat financier), la
prestation de service est coproduite avec un concurrent (le match entre deux
équipes comme spectacle), la gouvernance est difficile (faible
maîtrise des actifs immatériels principaux que constituent les
joueurs) et le risque est inhérent à l'activité
(l'incertitude du résultat sportif en fait son attrait pour le
spectateur).
La vision classique du contrôle de gestion admise depuis
Anthony (1965) le réduit trop souvent aux techniques universelles
fondées sur la modélisation financière telles que la
comptabilité de gestion et le système budgétaire et
à la séparation des rôles de contrôle entre les
contrôleurs de gestion et les managers opérationnels. Une approche
rénovée et élargie, centrée sur les processus
opérationnels et considérant que le contrôle de gestion
doit prendre en compte l'ensemble des dispositifs qui assurent la
déclinaison efficace et efficiente du business model jusqu'au
niveau opérationnel, est développée maintenant par
plusieurs auteurs (Giard et Lagroue 2001 ; Malmi et Brown 2008 ; Ferreira et
Otley 2009 ; Meyssonnier 2013). En insistant sur les processus
opérationnels de terrain, une large place est faite alors à
l'approche par le métier et l'analyse est contingente et non plus
universelle.
Le football professionnel au Cameroun a du mal à
décoller depuis dix ans ; les clubs ont beaucoup de mal à mettre
en place une organisation professionnelle interne. Les raisons qui l'expliquent
sont que, le football professionnel a été introduit de
façon brutale sous l'impulsion de la Fédération
Internationale de Football Association (FIFA). Nous constatons que la plupart
des clubs de football au Cameroun en l'occurrence ceux de la région du
Littoral n'ont pas un réel contrôleur de gestion. C'est dans le
cadre d'une telle démarche fondée sur une vision à la
12
fois plus large du contrôle de gestion mais aussi plus
contextualisée, que nous avons fait le choix d'étudier
« le contrôle de gestion au sein des clubs de football
professionnel de la région du littoral ».
Ce secteur est probablement le moins étudié du
sport spectacle au Cameroun. Il s'agit pour nous d'approfondir la
compréhension empirique des dispositifs de contrôle de gestion mis
en oeuvre dans les clubs camerounais de football professionnel par ceux qui
jouent le rôle de contrôleur de gestion. Pour cela, nous
définirons d'abord la nature, le contexte et les
spécificités de la gestion des clubs (partie 1). Nous exposerons
ensuite la méthodologie et les terrains de notre recherche (partie 2).
Nous présenterons les résultats de l'étude (partie 3).
Nous pourrons enfin discuter ces résultats (partie 4).
Problématique et question de recherche
:
La fonction contrôle de gestion est invisible mais
assurée généralement par le comptable et par le
propriétaire dirigeant lui-même (Abi Azar, 2011) ; la pertinence
des travaux sur cette fonction parait donc intéressante au vu de la
place qu'elle occupe dans toute organisation. Anthony, définit le
contrôle de gestion dans Planning and Control Systems : a Framework
for Analysis, Harvard University, 1965 comme étant le processus par
lequel les dirigeants s'assurent que les ressources sont obtenues et
utilisées avec efficacité (par rapport aux objectifs) et
efficience (par rapport aux moyens employés) pour réaliser les
objectifs de l'organisation. Cette définition relève le fait que
le contrôle de gestion est pratiqué non pas par les
contrôleurs de gestion mais par les dirigeants eux-mêmes, on
pourrait même dire que les dirigeants sont les vrais contrôleurs ce
qui intrigue donc sur la fonction du contrôleur de gestion dans
l'entreprise. Bouquin (2001) confirme ainsi que « le contrôle de
gestion, processus, ne peut être assimilé à ce que fait,
dans une organisation donnée, le contrôleur de gestion ». Le
football professionnel au Cameroun est un métier où la
finalisation est complexe, où la gouvernance est plurielle et le risque
intrinsèque à l'activité. Dans un article consacré
au contrôle de gestion dans les clubs de football professionnel
publié dans FCS en 2001, Lionel Touchais (2001) faisait le point sur les
modes de pilotage de la performance en environnement incertain et il
évoquait certaines possibilités d'aménagement des outils
budgétaires pour mieux piloter dans ce contexte. Notre étude
montre qu'on a intérêt à dépasser la focalisation
sur le seul outil budgétaire pour élargir l'analyse à
l'ensemble du système de pilotage de la performance
13
financière. Notre analyse du contrôle de gestion
des clubs sportifs professionnels français gagnerait aussi à
être complétée par une étude symétrique dans
le champ de l'industrie du divertissement. En effet, certains aspects sont
communs (attentes des spectateurs, caractéristiques économiques
des prestations, enracinement local, etc.) et d'autres très
différents (production autonome dans le cas des représentations
culturelles contre coproduction entre clubs pour les matchs, liberté de
développement dans la culture contre régulation collective dans
le sport, etc.). En effet, On peut considérer que la façon dont
le contrôle de gestion est mis en place dépend de la
volonté des acteurs (facteur subjectif), de la qualité technique
des outils (facteur objectif) et des situations de gestion (facteur contextuel)
(Meyssonnier et Zawadzki, 2008). Prenant en considération le facteur
contextuel, il est judicieux de se poser la question de savoir comment
s'effectue le contrôle de gestion dans les clubs de football
professionnels ?
Méthodologie
Dans le cadre de ce travail de recherche, nous avons
opté pour la démarche qualitative parce que notre sujet est
atypique, et assez particulier dans notre contexte. Pour mieux comprendre un
sujet nouveau et maitriser tous ses contours, il est plus judicieux d'aller
directement au contact des personnes pour en tirer le plus grand nombre
d'information (les dits et les non-dits). La méthode qualitative ne
donnera pas lieu à des statistiques. Notre population cible étant
l'ensemble des clubs de football professionnel en contexte Camerounais,
l'échantillon portera sur 13 CSPF de la région du littoral. Les
données recueillis seront traitées manuellement car c'est la
mieux indiquée pour la compréhension du sens du texte. Notre
choix se porte sur cette analyse parce qu'elle permet d'organiser, analyser et
trouver du contenu perspicace parmi les données qualitatives telles que
les interviews. Notre sujet étant un nouveau cas d'étude, notre
recherche sera appuyée par des entretiens semi-directifs auprès
des responsables de clubs ; Nous cherchons à ressortir les enseignements
de la fonction contrôle de gestion dans les CSPF camerounais, et en
dégager l'implication du contrôleur de gestion. Or, celle-ci est
un raisonnement construit, elle est l'agrégation de l'activité
individuelle des contrôleurs de gestion face à la
réalité à laquelle est confronté les Clubs de
Football Professionnels dans l'environnement économique camerounais et
avec des ressources limitées.
C'est une démarche qualitative parce qu'elle voit dans
les phénomènes organisationnels moins de réalités
que l'objet d'une représentation de la part des participants qui en font
l'expérience. Elle est constructive parce qu'elle voit les participants
en quête continuelle d'un sens qu'ils reconstruisent à mesure de
leurs expériences (Bouquin, 1997).
Les entretiens feront l'objet d'une analyse du contenu, nous
analyserons les données recueillies et tirerons des conclusions sur
celles-ci.
Plan de recherche
Le premier chapitre sera dédié à la revue
de la littérature et aux auteurs impliqués sur le contrôle
de gestion et les CSPF ; en Section I : La fonction de contrôle de
gestion et en Section II : Les Clubs de Football Professionnels comme objet
d'étude.
Le second chapitre quant à lui est destiné
à analyser le cadre théorique mobilisé pour notre travail
de recherche en faisant le tour de la théorie de la contingence. Nous
allons donc aborder en Section I : la théorie de la contingence
structurelle et en Section II : Le contrôleur de gestion dans les
CSPF.
Le troisième chapitre est construit autour des
perspectives méthodologiques de l'étude ; en Section I : les
perspectives méthodologiques antérieures et leurs limites et
enfin dans la Section II : La méthode de recherche.
Le quatrième chapitre quant à lui est
destiné à présenter les résultats obtenus lors de
ce travail de recherche et leur portée. En Section I : Mise en
évidence du rôle du contrôleur de gestion dans les CSPF
camerounais et en Section II : Portée des résultats et leurs
limites
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Le plan de travail se résume dans le schéma suivant
:
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THEME :
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LE RÔLE DU CONTRÔLEUR DE GESTION
AU SEIN DES
CLUBS DE FOOTBALL
PROFESSIONNELS EN CONTEXT
CAMEROUNAIS
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Partie 1 :
Aspect théorique de l'étude
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Chapitre 1 :
Le contrôle de gestion au centre des
enjeux des Clubs
de Football
Professionnels
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Chapitre 2 :
Cadre théorique du Contrôle de
gestion
perçu dans les clubs de
football professionnels
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Partie 2 :
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Rôle du contrôleur de gestion dans les
Clubs de
Football Professionnels de la
région du Littoral
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Chapitre 3 :
Démarche d'analyse du Rôle du
contrôleur
de gestion dans les
Clubs de Football Professionnels
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Chapitre 4 :
Présentation des résultats sur le rôle du
contrôleur de gestion dans les clubs de Football Professionnels
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PREMIERE PARTIE : ASPECT THEORIQUE DE
L'ETUDE
L'objectif de cette partie est de circonscrire les pourtours
et les contours théoriques inhérents à l'étude des
pratiques de contrôle de gestion. En d'autres termes, nous exposerons
d'une part dans le premier chapitre les concepts et les débats autour du
contrôle de gestion dans les clubs sportifs professionnel de football,
puis nous allons dans le deuxième chapitre justifier les raisons qui
expliquent l'existence des pratiques du contrôle de gestion dans les
clubs sportifs professionnel de football autrement dit nous présenterons
la théorie liée à notre sujet.
17
CHAPÎTRE 1 : LE CONTRÔLE DE GESTION AU CENTRE
DES
ENJEUX DES CLUBS DE FOOTBALL PROFESSIONNELS
La perception traditionnelle du contrôle de gestion
d'Anthony R (1965) est celle d'un ensemble de processus de contrôle de
l'utilisation des ressources avec efficacité (par rapport aux objectifs)
et efficience (par rapport aux ressources) pour atteindre les objectifs
fixés.
Dans cette approche, le contrôle de gestion doit assurer
la cohérence entre les objectifs et les pratiques dans la gestion d'une
entreprise.
Son interprétation ne doit pas être faite selon
l'approche francophone du terme « contrôle » qui signifie
surveiller, mais plutôt selon l'approche anglo-saxonne qui est celle du
pilotage. De plus, il s'agit d'un processus à caractère
transversal donc chaque service interne dans une organisation est
concerné.
Le Contrôle de gestion regroupant les outils de
contrôle, les méthodes de contrôle ainsi que le rôle
du contrôleur de gestion fait l'objet de nombreuses études dans
son sens large. Cependant, les études concernant le rôle du
contrôleur de gestion dans les clubs sportifs professionnels de football
sont moins fréquentes malgré l'impact et l'importance de celui-ci
dans l'activité économique. Analyser le contrôle de gestion
dans ce type d'organisation nécessite donc une étude approfondie
du système et des particularités spécifiques qui lui sont
propres ; D'où la nécessité pour nous de faire le tour de
la littérature en rapport à ces deux concepts. Nous allons donc
dans ce chapitre aborder en Section I la fonction de contrôle de gestion
et en Section II les clubs sportifs professionnels de football comme objet de
recherche.
18
SECTION I : LA FONCTION DE CONTRÔLE DE GESTION
Contrôler signifie examiner, vérifier, maitriser,
surveiller, diriger une entité. En effet, le contrôle est un
ensemble de mécanismes qui permettent aux managers dans une organisation
de s'assurer que les décisions et comportements développés
par le personnel sont cohérents avec les finalités de
l'entreprise.
Il recouvre donc deux dimensions à savoir :
· Une dimension d'animation dans le comportement des
acteurs et
· Une dimension de coordination de la décision.
Ces deux dimensions sont soulignées par Henri Bouquin
(1998), pour qui, la coordination n'est qu'une condition de la maitrise.
En effet, pour réellement coordonner l'entreprise, le
manager doit se donner les moyens de vérifier au préalable les
actions et comportements des uns et des autres. Appliqué à la
gestion, le contrôle a pour objectif la maîtrise des performances
de l'organisation. La maitrise de ces performances suppose la coordination des
comportements des individus.
Le contrôle de gestion a connu la même
évolution que la comptabilité de gestion. Il est né avec
la révolution industrielle et sa mise en place dans une entreprise est
nécessaire pour permettre à celle-ci d'atteindre ses
objectifs.
Ainsi, le contrôle de gestion est devenu une pratique
très courante dans de nombreuses entreprises, pour mieux comprendre
cette notion nous allons ressortir son évolution et la définir
(1) puis nous aborderons ses pôles et missions (2).
1- Évolution et définition du
contrôle de gestion
1-1) Évolution du concept
Le contrôle de gestion a beaucoup évolué
au fil du temps et cela est dû à plusieurs facteurs. L'histoire du
contrôle de gestion commence en 1916 par la théorie Administration
Industrielle et générale d'Henri Fayol « prévoir,
organiser, coordonner et contrôler ». Pour lui,
19
le contrôle est un moyen de surveillance et de punition.
Cette vision du contrôle reste la même aujourd'hui vu qu'elle
consiste à mettre en avant des faits qui ont eu déjà
lieu.
Face à la concurrence, l'incertitude et les turbulences
de l'environnement économique, une nouvelle forme de contrôle de
gestion est mise en avant : «celui du pilotage de la
performance».
Nous pouvons définir le pilotage de la performance
comme étant une démarche permettant à une organisation de
piloter la réalisation progressive de ses objectifs de performance, tout
en assurant la convergence des actions engagées par les
différentes entités de sa structure ; ces changements
sémantiques ne sont pas neutres car ils témoignent de
l'évolution de la fonction vers plus d'assistance à
l'opérationnel, au stratégique et vers moins de coercition.
1-2) Définition
La notion de contrôle de gestion a été
abordée par plusieurs auteurs. Entre autres, R. Anthony, Lowe, A.
Khemakhem, H. Bouquin.
Ø Robert N. Anthony en 1965, le père de la
discipline définit le contrôle de gestion à trois niveaux
1à savoir :
o Celui de la planification stratégique, «
processus qui consiste à décider des objectifs de l'organisation,
des changements de ces objectifs, des ressources à utiliser pour les
atteindre et des politiques qui doivent gouverner l'acquisition, l'usage et le
déclassement de ces ressources » 2.
o Celui du contrôle de gestion, « le processus par
lequel les managers obtiennent l'assurance que les ressources sont obtenues et
utilisées de manière efficace et efficiente dans la
réalisation des objectifs de l'organisation »3.
o Celui du contrôle opérationnel, «
processus qui consiste à obtenir la garantie que les tâches
spécifiques sont effectuées de manière efficace et
efficiente »4.
1 Bouquin H. & Pesqueux Y. (1999), « Vingt
ans de contrôle de gestion ou le passage d'une technique a une
discipline», Revue Comptabilité- Controle- Audit, Tome 5, P 97.
2 Anthony R. (1965), «Planning and control systems, A
Framework for analysis», 1er edition, Boston, Divion of Research, Graduate
School of Business Administration, Harvard University, P 16.
3 Ibid, P 17
4 Ibid, p 18
20
De ce premier point de vue, le contrôle de gestion est
considéré comme l'outil de bonne exécution. Par la suite,
Anthony offre une vision un peu différente du contrôle de
gestion.
Ø Selon Lowe en 1971 : « Le contrôle de
gestion est un système qui saisit et traite l'information sur
l'organisation, un système de responsabilité et de feedbacks
conçu pour apporter l'assurance que l'entreprise s'adapte aux
changements de son environnement et que le comportement de son personnel au
travail est mesuré par référence à un
système d'objectifs opérationnels en cohérence avec les
objectifs d'ensemble, de telle sorte que toute incohérence entre les
deux puisse être identifiée et corrigée ».
5
Ø En 1988, Anthony évolue dans son approche et
dit que «le contrôle de gestion est le processus par lequel les
managers influencent les autres membres de l'organisation pour mettre en oeuvre
la stratégie''6.
En clair, le contrôle de gestion pour Robert A. suppose
l'existence des objectifs que le manager doit réaliser tout en
s'assurant la mise en oeuvre de stratégies définies et
l'utilisation des ressources de manière efficace et efficience.
Ø Selon A. Khemakhem «le contrôle de
gestion est le processus mis en oeuvre au sein d'une entité
économique pour s'assurer d'une mobilisation efficace et permanente des
énergies et ressources en vue d'atteindre l'objectif que vise cette
entité''.7
Cette définition montre que le contrôle de
gestion tient compte des spécificités de chaque entreprise et
face à chaque situation.
Ø Henri Bouquin en 1989 met en avant la décision
et l'évaluation de la performance :
5 Définition tirée de l'ouvrage d'Henri
Bouquin intitule « Les grands auteurs du contrôle de gestion''
6 Anthony R. (1988), `' the Management Control
Function `', Boston, Harvard University Press, P 10.
7 Herve ARNOUD ; << Le contrôle de
gestion ... en action >> éditions liaisons 2001 ; page 9
21
« Un système de contrôle peut se
définir comme un système d'assurance qualité des
décisions doté de deux objectifs : une évaluation de la
performance et un repérage et une réduction des
dysfonctionnements ».
De même en 1994, il définit le contrôle de
gestion comme «les dispositifs et processus qui garantissent la
cohérence entre la stratégie et les actions concrètes et
quotidiennes».
Pour lui le contrôle de gestion est un régulateur
de comportements des individus.8
2- Pôles et missions du contrôle de
gestion
2-1) Les Pôles
Le contrôle de gestion ne peut se comprendre que dans
une entreprise finalisée, qui a des buts dans laquelle un processus de
fixation des objectifs a été mis en place. Au-delà des
objectifs, deux autres notions sont importantes : les ressources (moyens), et
les résultats. Un responsable se définit par un champ d'action
dans lequel son activité consiste à mettre en oeuvre trois
éléments :
Ø Les objectifs à atteindre.
Ø Les ressources mises à disposition.
Ø Les résultats obtenus
Figure 1 : triangle du contrôle de
gestion
Objectif
Pertinence
Efficacitée
Moyens Résultats
Efficience
Source : L?ning H. & Pesqueux Y. (1998),
Op.cit. P6.
8 H. Bouquin (1994). Les fondements du contrôle
de gestion. Presse universitaire de France << Que sais-je ?>> ;
22
2-2) Les Missions
Le contrôle de gestion a différentes missions parmi
lesquelles :
Ø Organiser un système d'information de
gestion :
Piloter une organisation, c'est à la fois fixer les
objectifs, se doter de moyens et prévoir les régulations assurant
l'adéquation objectifs/moyens. Le pilotage s'appuie sur le
système d'information de gestion et sur des outils comme la gestion
prévisionnelle (gestion budgétaire), tableaux de bord ... etc.
Le contrôle de gestion est vu, selon Chenhall (2003),
comme un outil passif destiné à fournir des informations aux
directeurs de l'entreprise9.
En effet, le contrôle de gestion apporte une valeur
ajoutée à l'information en la transformant en outil d'aide
à la décision.
Ø Garantir la médiation entre
stratégie et les opérations :
Les instruments du contrôle de gestion assurent la
cohérence entre la stratégie et les opérations
quotidiennes. Ils permettent de s'assurer que les actions quotidiennes mettent
en oeuvre la stratégie définie, mais également que
l'approche stratégique prend en compte les faits constatés au
niveau opérationnel.
Ø Assurer la convergence des buts des individus
avec ceux de l'organisation par l'animation et la motivation du personnel
:
Les individus ont des objectifs propres, différents de
ceux de l'organisation. Ce problème de convergence des buts a
été conceptualisé par la théorie de l'agence : une
relation d'agence est celle qui lie un principal, qui délègue un
pouvoir de décision à un agent. Le principal met en place des
systèmes de contrôle et un système de
rémunération motivant pour
9 Chenhall R.H (2003), «Management control systems
design within its organizational context: findings from contingency-based
research and directions for future», Accounting Organizations and Society,
Volume 28, Issues 2-3, P 127.
23
limiter l'opportunisme de l'agent. Les systèmes du
contrôle de gestion ont pour objectifs de réduire les
écarts entre les buts du personnel et ceux de l'organisation, car
l'efficacité du contrôle de gestion dépend de la bonne
compréhension des plans d'actions et de l'adhésion des acteurs
aux objectifs de l'organisation. Par le dialogue avec les responsables
opérationnels qui participent à la définition des
objectifs et des indicateurs de performance, le contrôle de gestion
contribue à la diffusion de la stratégie dans l'entreprise et
implique ainsi les acteurs dans sa réalisation.
Ø Mesurer à améliorer la
performance
En sus de mesurer la performance de chaque centre de
responsabilité à l'aide d'indicateurs, de ratios, le
contrôle de gestion contribue à piloter la performance et à
l'améliorer en détectant les écarts entre les objectifs
prévus et les résultats obtenus, et en apportant les corrections
adéquates.
Le contrôle de gestion peut donc s'exercer de trois
façons :
Ø Par simple surveillance de l'évolution des
valeurs constatées, et selon Lauzel et Teller (1992) c'est souvent le
cas des PME.
Ø Soit par comparaison entre les prévisions et les
réalisations.
Ø Soit par implication active des dirigeants.
Son objectif essentiel est donc de transmettre aux
responsables les informations nécessaires afin d'anticiper les actions,
de suivre les réalisations en fonction des objectifs fixés et de
rendre compte des résultats obtenus. Pour atteindre ces objectifs il est
nécessaire de mettre en place un nombre d'outils de contrôle.
Par conséquent, pour comprendre le système de
contrôle de gestion adapté au contexte des clubs sportifs
professionnels il est indispensable de le définir, d'identifier les
spécificités et de comprendre les problèmes
spécifiques qui se posent.
SECTION 2 : LES CLUBS DE FOOTBALL PROFESSIONNELS
COMME
OBJET D'ETUDE
La recherche sur les CSPF a commencé à se
développer à partir de la fin des années 90-2000. À
cette époque on a commencé à identifier les
spécificités des CSPF vis-à-vis des grandes organisations
et même des regroupements d'associations. Progressivement, ces recherches
commencent à se multiplier, se structurer et s'organiser afin de
constituer un objet de recherche.
Suite à cet accroissement des courants
théoriques ont fait leur apparition parmi lesquels l'approche
contingente, qui considère l'impossibilité de l'existence d'une
théorie unique sur les CSPF.
Il sera question dans cette section de présenter les
CSPF en évoquant l'organisation de leurs systèmes de
contrôle de gestion (1) et montrer l'évolution de la fonction de
contrôleur de gestion au sein de ces organisations et d'en mesurer la
performance (2).
1- Définition des CSPF
La convention collective nationale du sport
(CCNS) définit le sportif professionnel comme
celui dont l'activité sportive est exercée
à titre principal, elle prend tout son sens avec le Comité
National Olympique et Sportif du Cameroun (CNOSC) qui représente un Club
sportif comme étant un regroupant d'Hommes ayant pour but commun la
réalisation de performances sportives au niveau professionnel ;
l'activité sus citée peut être partielle, en cas de cumul
d'activités salariée ou fonctionnaires, mais elle doit être
principale (art. 12.1 de la CCNS) ; de là on peut dire qu'un
CSPF10 est un regroupement de personnes sous forme
d'une association ayant des buts communs et des objectifs spécifiques
liés au football. Pour mieux appréhender la notion de
contrôle de gestion dans les CSPF, nous tenterons une approche par les
PME qui explique au mieux la vision que les dirigeants de clubs ont pour leurs
organisations ou associations.
24
10 CSPF : Club Sportif Professionnel de Football
25
En 1994, le GREPME11 donne du concept PME la
définition suivante :
Ø La petite taille ;
Ø La centralisation de la gestion la centralisation de la
gestion ;
Ø Une faible spécialisation une faible
spécialisation ;
Ø Des systèmes d'information interne et externe
simples ou peu organisés ;
Ø Une stratégie intuitive ou peu
formalisée.12
De ces définitions nous pouvons dire qu'il existe cinq
caractéristiques majeures qui définissent les PME à savoir
: « la taille, le rôle du dirigeant, la structure simple, le
système d'information peu développé et la prise de
décision ». Par la suite, nous développerons tous ces
éléments qui seront projetés sur les Clubs Sportifs car
leur mode de fonctionnement est sensiblement similaire.
1.1) La taille
Les CSPF se distinguent des autres formes d'organisations par
leur taille modeste. En effet, Reichmann (1988, p. 39) montre que
l'accroissement de la taille de l'organisation contribue à renforcer un
profil de contrôleur de gestion considéré comme une force
de proposition. Caractérisées par leur petite taille, cette
dernière joue un rôle important dans les différences de
pratique de contrôle de gestion utilisées au sein des CSPF.
1.2) Le rôle du dirigeant
Plusieurs chercheurs à l'instar de Lefebvre (1991)
affirment que le dirigeant a une très forte influence sur son
système de gestion. Par ailleurs, il est le plus souvent le fondateur de
l'organisation et a tendance à vouloir la définir selon ses
motivations et ses antécédents personnels et professionnels
(Coupal, 1994). Il joue à la fois le rôle de directeur, manager et
gestionnaire.
11 GREPME : Groupe de Recherche en Économie et
Gestion des PME
12 Tiré de l'article d'Olivier Torres portant
sur le rôle et l'importance de la proximité dans la
spécificité de gestion des PME.
26
Selon Mintzberg (1976), les dirigeants ont exclusivement
recours à leurs jugements, intuitions et expériences pour prendre
les décisions. Ils acceptent peu de déléguer leur pouvoir
et leur responsabilité aux autres acteurs, de même ils ont peu
recours à un système d'information de gestion
formalisé.
On constate donc que le système de contrôle de
gestion dans le contexte d'un CSPF est conditionné par le
propriétaire dirigeant qui peut également déléguer
cette tâche au trésorier qui représentera ainsi les
aspirations personnelles du dirigeant.
1.3) Une structure simple
La faible spécialisation des tâches est l'une
des caractéristiques de toute organisation ou association, elle
s'accompagne généralement de l'augmentation de la taille.
Selon Mintzberg (1982), « au fur et à mesure que
la firme grossit, les niveaux organisationnels augmentent et le travail devient
plus spécialisé ».
Par ailleurs, Kalika (1987) d'après son étude
sur la structure des entreprises affirme que « plus l'entreprise est
petite, moins il y a des procédés formalises et plus les
décisions sont centralisées chez le propriétaire-
dirigeant ». Le fait que le propriétaire-dirigeant ne
délègue pas ses responsabilités aux autres acteurs a un
effet sur la structure de l'entreprise.
Les CSPF présentent une structure simple,
centralisée qui possède un nombre limité de ressources
humaines et financières.
1.4) Un système d'information peu
développé
Le système d'information des CSPF comporte deux
caractéristiques majeures à savoir un système
d'information interne peu complexe qui est souvent standard et peu
organisé et, un système d'information externe simple. Le moyen
essentiel d'information reste le contact et le dialogue. Les systèmes
d'information et de communication des CSPF tout comme leurs structures sont peu
formalisés. Toutefois, pour Mintzberg (1982) la communication par
dialogue et par contact direct peut être sujet à avoir une
information informelle, mais pour les dirigeants ce sont les meilleures
pratiques d'exercer le contrôle. De même, le système
d'information externe dans les CSPF est simple, il est représenté
par le contact direct entre le
27
dirigeant et les différents acteurs de son
environnement constitué essentiellement par les joueurs, le staff
technique, les clients, les fournisseurs, et les banquiers.
1.5) La Prise de décision
La prise de décision par le dirigeant est très
rapide du fait de beaucoup de turbulences créées par son
environnement. Cette prise de décision est centralisée par le
propriétaire-dirigeant qui donne la priorité aux
différentes tâches opérationnelles ce qui empêche une
vision stratégique à moyen ou long terme. Les décisions
sont la plupart du temps prises sur le court terme. Selon une enquête
citée par Duchéneaut (1997), plus de 70% des dirigeants
préfèrent l'intuition à la prévision et la
considère comme très importante dans la prise de décision.
La fonction de décision se fait de la manière suivante :
Intuition - Décision - Action.
Un CSPF est caractérisé par une concentration
de la gestion et une centralisation de la plupart des décisions chez un
seul individu, le propriétaire dirigeant. Ce dernier tient à
effectuer toutes les taches, il délègue difficilement, sa prise
de décision s'appuie sur son intuition.
Après avoir passé en revue les
différentes spécificités des CSPF et des organisations, il
est question de savoir comment la fonction de contrôle de gestion est
exercée dans celle-ci.
2- La fonction de contrôle de gestion dans les
CSPF
Les études sur le contrôle de gestion ont
été menées par plusieurs auteurs, certains ont
analysés les spécificités des CSPF, mais les recherches
relatives au contrôle de gestion restent encore rares. Depuis quelques
années, on a vu apparaître un certain nombre de travaux portant
sur l'existence du contrôle de gestion dans le contexte des CSPF.
(Chapellier, 1997 ; Fernandez et al. 1996 ; Van Caillie, 2002 ; Lavigne, 2002 ;
Nobre 2001). Ces différentes recherches sont néanmoins
contradictoires, certaines mettent en évidence un bon
développement des outils de contrôle dans le contexte des clubs
sportifs professionnels de football, d'autres présentent des
résultats plus nuancés. Olivier Meir et Guillaume Schier, 2008
mettent l'accent sur « les théories et principes d'action en
matière de gouvernance des associations » en montrant ce qu'il y'a
lieu de faire en matière de contrôle de gestion dans les
associations sportives ; Pierre Blaise
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en 2004 dans « les associations sans but lucratif »
montre l'implication du contrôle de gestion dans ces associations
à travers des théories.
La fonction contrôle de gestion est souvent sous
structurée (Fournier, 1992) elle est souvent assimilée à
la fonction comptable ou financière. Plusieurs études montrent
que, pour la plupart des dirigeants, le système de contrôle de
gestion est défini, par le système de comptabilité
conçu principalement pour rendre compte aux autorités fiscales.
Cependant on ne doit pas considérer que la fonction de contrôle de
gestion dans un CSPF n'existe pas.
Dans ce contexte particulier, elle est souvent associée
à d'autres fonctions. La position dans l'organigramme est fonction du
nombre de personnes et des services mis en place : d'une part, ce peut
être le comptable qui élabore les budgets et utilise les
techniques du contrôle, et d'autre part, c'est le dirigeant
personnellement qui souhaite coordonner et suivre les activités.
Dans les développements qui suivent, nous allons
essayer de dresser, à travers la littérature existante, un
panorama des différents outils de contrôle mis en oeuvre dans les
CSPF.
En se référant aux travaux de Moisdon (1997),
il importe de faire plusieurs distinctions. Un outil de gestion n'est pas une
règle dans la mesure où une règle peut être
informelle : elle peut être justifiée par l'expérience ou
le savoir-faire par exemple, et rester tacite alors qu'un outil de gestion sera
formalisé. Un outil de gestion est une « formalisation de
l'activité organisée ».
Alain Burlaud et Claude J. Simon, 2013 dans « Les outils
classiques du contrôle de gestion » montre comment ces outils
influencent le fonctionnement de l'organisation et l'impact qu'ils peuvent
avoir bien que différent de la finalité initiale. Dans cette
perspective, ils ont recensé une batterie d'outils de gestion
très utiles du point de vue du personnel en charge d'effectuer le
contrôle de gestion. Le premier objet de leur recherche, affirment-ils,
est de montrer que de nombreux outils de gestion existent dans les CSPF. Ces
outils s'inscrivent dans la dimension instrumentale du contrôle de
gestion. Ainsi on distingue les outils de prévision, de suivi, et
d'analyse.
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2.1 ) Les outils de prévision
Les outils de prévision sont
matérialisés par les plans et les budgets. Il
s'agissait de repérer la diffusion de ces outils. Les taux
élevés de réponses positives conduisent les auteurs
à s'interroger sur le degré de confiance à accorder
à ces résultats. En effet, parce que l'élaboration de
certains outils (plan de formation, plan prévisionnel de
rentabilité des investissements) est complexe, les taux de
réponses doivent, selon eux, être plus faibles. Toutefois, ils
constatent qu'il existe une relation inverse entre le degré de
complexité de l'outil et son utilisation dans l'entreprise.
2.2) Les outils de suivi
Les outils de suivi sont représentés dans
les tableaux de bord. Ce recensement permet entre autres, de
se faire une idée sur la variété des indicateurs que l'on
trouve dans un tableau de bord de dirigeant de leur poids respectif dans l'aide
à la décision. Cette étude montre que la gestion à
court terme est privilégiée tant au niveau du suivi des
indicateurs de rentabilité, de la demande, que de la production.
2.3) Les outils d'analyse
Les outils d'analyses sont matérialisés par
la comptabilité analytique, ils sont la
concrétisation de l'amendement du contrôle de gestion. La
méthode du calcul des coûts est utilisée pour remplir les
rôles traditionnels de fixation des prix et de calcul de la marge.
Cette liste des outils recensés par Rowe et al. (1994)
a été complétée par une autre étude de ces
mêmes auteurs (Fernandez et al. 1996). Les outils recensés
à partir de cette étude sont :
Ø Pour les outils de prévision :
les plans prévisionnels des ventes, le plan prévisionnel
de production ;
Ø Pour les outils de suivi : le chiffre
d'affaires, le nombre de commandes, les délais fournisseurs, les stocks
de matières premières ;
Ø Pour les outils d'analyse : les
coûts unitaires de fabrication et les écarts sur prévision
des quantités.
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Nobre (2001), à partir d'une étude
réalisée auprès de 12 clubs de football de Ligue 1, les
outils de pilotage comme le tableau de bord, la fixation d'objectifs
collectifs, la fixation d'objectifs individuels, la détermination de
résultats mensuels, la procédure budgétaire et le calcul
d'écarts, sont largement répandus.
Cet ensemble d'outils recensés forme une liste qui nous
semble assez complète. Une étude menée dans les CSPF du
Centre concernant les tableaux de bord, présente les mêmes
indicateurs déjà cités par Rowe et al, (1994). De plus,
une étude plus globale effectuée en 1987 par le Magazine Tertiel
avec les élèves de l'EDHEC, montre que les dirigeants utilisent
majoritairement les outils de comptabilité analytique, les budgets
prévisionnels à un an et les tableaux de bord, et ces outils font
l'objet d'un traitement informatisé. De même, McMahon et Holms
(1991) ont observé que les outils financiers traditionnels tels les
écarts financiers, les budgets, les systèmes de coût de
revient, sont moins présents dans les CSPF. Enfin, Chapellier (1997),
dans son article recense la majorité des outils que nous avons
présentés.
Cette liste d'outils peut donc être
considérée comme une représentation fiable des outils de
gestion dans les CSPF. Elle nous semble assez complète mais elle est
loin d'être exhaustive et n'a pas une telle vocation. D'une part, parce
que la plupart des CSPF ne disposent pas d'une liste étendue d'outils
et, d'autre part, les besoins de ces outils ne sont pas toujours
nécessaires ni identiques13.
13 Cité dans l'article, Les outils de
contrôle de gestion dans le contexte des PME : cas des PMI au Liban,
Jihane.
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CHAPITRE 2 : CADRE THEORIQUE DU CONTRÔLE DE GESTION
PERCU DANS LES CLUBS DE FOOTBALL PROFESSIONNELS
La recherche en contrôle de gestion se
caractérise par une ouverture disciplinaire marquée. Bien que
développant ses propres outils et concepts à l'intersection de
l'audit et de la comptabilité (Dupuy, 2002), le contrôle de
gestion se diversifie. Ses relations avec la sociologie (Amintas, 1999, P :
173), les théories économiques (Langevin, 1999), la sociologie et
la philosophie (Bessire, 2002), la science des systèmes (Lacroux, 1999)
montre son ouverture vers d'autres disciplines. Les thématiques de
certains numéros spéciaux de la revue Comptabilité,
Contrôle, Audit témoignent également d'une telle ouverture
: sociologie de la comptabilité (CCA, 2004), histoire de la
comptabilité, du management et de l'audit (CCA, 2005). Ce chapitre est
destiné à une analyse de la théorie de la contingence et
plus précisément celle de la contingence structurelle. Dans le
cadre de notre étude nous allons emprunter une théorie de gestion
à savoir la théorie de la Contingence (Structurelle) en section 1
et une analyse des résultats émis par les
précédents travaux portant sur le contrôleur de gestion
dans les CSPF en section 2.
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