Organisation comptable d'une entreprise hotelière face à la réalité plurimonétaire: Cas du Park Hotel de Lubumbashi (RDC)

II.2. LA COMPTABILITE PLURIMONETAIRE

« Une bonne organisation comptable exige, dès lors qu'il existe des opérations en monnaie étrangère, que soient ouverts des comptes ad hoc parallèlement à ceux en monnaie nationale, sélectivement, tel que les différences de change apparaissent de manière orthodoxe ».^40(*)

Cette organisation pourrait éviter des comportements irréguliers consacrés par la pratique comptable en matière d'opérations en monnaies étrangères qui consiste en :

- une encaisse en monnaie nationale (ex. vente) échangée chaque jour en monnaie étrangères : opération inverse plus tard, par exemple en fin de mois pour assurer la paie du personnel, sans que les écritures comptables fassent état d'un quelconque échange de monnaie.

- Une encaisse en monnaie étrangère (ex. ventes) comptabilisées en monnaie nationale à des cours différents de ceux du marché (« cours officiels ») ; et vice versa pour les décaissements en monnaies étrangères pour achats ou dépenses.

II.2.1. Les opérations en monnaie étrangères

« Toute opération faite en monnaie étrangère présente sa propre spécificité, car elle a pour conséquence la prise d'un risque de perte ou une chance de gain du fait de l'évolution des cours entre le début et le règlement final de l'opération ». (^41(*))

Dans le cas de prévision d'un risque de change, en fin d'exercice, l'entreprise doit, conformément à la règle de prudence, se couvrir :

- soit par constitution d'une provision pour perte du compte des opérations à plus d'un an ou par une inscription en charges provisionnées enregistrées au crédit du compte des opérations à moins d'un an ;

- soit par une opération de couverture de change qui est une opération technique (achat ou vente de devises à termes...) destinée à éliminer le risque de la fluctuation du taux de change entre la date de transaction ou une date ultérieure et son dévouement final, lorsque cette transaction est faite avec l'étranger.

La couverture de change a pour effet de fixer définitivement les termes de la transaction, en unités monétaires légales du pays.

Cette couverture peut être spécifique à une opération déterminée, ce qui facilite un traitement symétrique dans le résultat des conséquences attachées d'une part aux éléments de couverture, d'autre part aux éléments couverts.

Le mécanisme de couverture peut être élargi et s'inscrire dans le cadre d'une compensation générale établie, devises par devise, entre les opérations faites par l'entreprise, même si elles ne sont pas encore inscrites dans les comptes (commandes fermes, par exemple).

a. Biens dont la valeur dépend des fluctuations de monnaies étrangères

1. Comptabilisation des immobilisations

Pour les immobilisations incorporelles et corporelles, leur montant exprimé en devise est comptabilisé par conversion en unités monétaires légales du pays sur base du cours de change du jour de l'acquisition.

Les amortissements et, s'il y a lieu, les provisions pour dépréciation sont calculés sur cette valeur.

Dans tous les cas, c'est seulement au moment où les immobilisations sortent de l'actif que le gain (ou la perte) résultant des fluctuations des monnaies étrangères est définitivement dégagé et porté aux comptes de charges ou de produits financiers concernés.

Lorsque le prix payé, converti en unités monétaires légales du pays, est différent du coût initial comptabilisé, par suite de modalités spéciales de règlement (cas de paiement à terme libellé en devises), la différence constitue une charge ou un produit financier (perte ou gain de change).

2. Comptabilisation des titres

Ils sont enregistrés pour le prix d'acquisition converti en unités monétaires légales du pays au cours du jour de l'opération. Il en est ainsi que le titre soit ou non entièrement libellé. La part non libellée, inscrite en contrepartie au passif, constitue une dette libellée dans la partie « dette et créances libellées en monnaies étrangères ».

Les remarques faites ci-dessus pour les immobilisations concernant la différence entre le prix payé et le coût initial enregistré, demeurent valables pour les titres. Cette différence constitue une perte ou un gain de change à enregistrer dans les charges ou les produits financiers de l'exercice du paiement.

La détermination de la valeur d'inventaire des titres libellés en devises se fait par une conversion en unités monétaires légales du pays sur la base du cours de change à la date de clôture de l'exercice. Une provision pour dépréciation est constituée dans le cas où la valeur d'inventaire ainsi convertie est inférieure à la valeur enregistrée à l'origine.

3. Valorisation des stocks

Les stocks sont valorisés en fonction :

- de leur détention à l'étranger ;

- de leur acquisition à l'étranger ;

3.1. Détention à l'étranger

La valeur en devises étrangères de stocks détenus à l'étranger est convertie en unité monétaires légales du pays, en fin d'exercice, à un cours légal, pour chaque nature de marchandises, d'approvisionnement et de produits en stocks, à la moyenne pondérée des cours pratiqués à la date d'achat ou d'entrée en magasin des éléments considérés. En cas de difficulté d'application de cette méthode de calcul, l'entreprise peut utiliser une autre méthode dans la mesure où elle n'est pas susceptible d'affecter sensiblement les résultats.

Des provisions pour dépréciation sont constituées si la valeur au jour de l'inventaire, compte tenu du cours de change de ce jour, est inférieure à la valeur d'entrée en compte.

3.2. Acquisition à l'étranger,

Il existe plusieurs possibilités d'évaluation :

- valorisation des achats et des stocks au cours d'achat (au cours moyen d'achat calculé sur la durée de rotation des stocks) ;

- valorisation des achats au cours du jour d'achat et valorisation des stocks :

· soit au cours de clôture pour la totalité ;

· soit au cours du jour de clôture pour la partie non encore payée de ces stocks et au cours d'achat pour la partie déjà payée (au cours moyen d'achat) ou, pour cette dernière partie, au cours à la date du paiement (au cours moyen de paiement) ;

- valorisation selon un cours interne de période fixée par l'entreprise ;

- achat et stocks payés valorisés au cours du jour de paiement (au cours moyen), achats et stocks non encore payés valorisés au cours du jour de clôture.

Le choix entre les différentes méthodes exposées ci-dessus dépend de l'importance des opérations faites à l'étranger par l'entreprise et des procédures de comptabilisation mises en oeuvre. En tout état de cause, il faut veiller à ce que la notion d'achats consommés (achats #177; variations de stocks) reste suffisamment homogène et que le calcul de la rotation des stocks ait un caractère significatif.

Enfin, l'application de la permanence des méthodes est de règle et tout changement de procédé d'évaluation d'un exercice à l'autre doit être signalé dans l'Etat annexé.

b. Dettes et créances libellées en monnaies étrangères

Les modalités de conversion en unités monétaires légales du pays des créances et des dettes résultant d'opérations faites en monnaie étrangères se situent à trois moments dans la vie de l'entreprise :

- à l'entrée dans le patrimoine

- à l'inventaire

- à la date d'encaissement ou de règlement

Elles se traduisent respectivement par :

- l'inscription de valeurs d'origine ;

- un ajustement de ces valeurs en fonction du cours de change à l'inventaire (écart de conversion positifs ou négatifs) ;

- la mesure d'une différence de change (gain ou perte) à la date d'encaissement ou de règlement, sauf si antérieurement une opération spécifique de couverture de change en a fixé définitivement le montant à la date de cette opération de couverture.

1. Inscription des valeurs d'entrée

La conversion à l'entrée dans le patrimoine est réalisée au cours de change en vigueur à la date de l'opération qu'il s'agisse de transactions financières ou de transactions commerciales.

En général, cette distinction est fonction des facteurs suivants :

- une décision d'acheter ou de vendre à un certain prix exprimé en devises à partir de la valeur que l'on veut obtenir en unités monétaires légales du pays, après une conversion assurant l'équivalence entre les deux monnaies ;

- le cours à utiliser selon le délai séparant la date de conclusion du contrat (accord entre les parties) et la date prévue pour le règlement financier. Si ce délai est court, le cours au comptant peut être retenu. Si non, il sera choisi un cours à terme (cours fournis par les banques) ou un cours économique interne que l'entreprise devra pouvoir justifier.

Ce cours ne doit pas être arbitraire, mais fixé en fonction des échéances financières de l'opération basées sur le délai moyen du règlement financier des commandes courantes ;

- la date de formalisation de l'accord des parties. Cette date est normalement celle de la commande lorsqu'elle devient ferme et définitive. Si le délai entre cette date et celle de la facturation est court, la date de la facturation peut être retenue.

2. Ajustement des créances et des dettes à l'inventaire

Lorsqu'elles subsistent à l'inventaire, les créances et les dettes libellées en monnaies étrangères sont converties sur la base du dernier cours de change à la date de clôture des comptes.

Les différences de conversion constatées par rapport aux valeurs d'origine sont inscrites dans des subdivisions des créances et des dettes concernées qui figurent ainsi au bilan pour leur valeur du moment.

En cas de créance douteuse ou litigieuse en tout ou partie :

- la dépréciation de la créance porte sur le montant initialement comptabilisé ou couvert ;

- l'écart de conversion est limité à la partie jugée recouvrable de la créance.

3. Différences de change

Les gains ou les pertes de change interviennent à la date d'encaissement ou de règlement des créances et des dettes libellées en monnaies étrangères. Ils sont constatés par différence entre la valeur d'encaissement ou de règlement et la valeur d'origine. Les gains de change sont enregistrés dans les produits financiers (Compte 74). Les pertes de change sont enregistrées dans les charges financières (Compte 64)

c. Disponibilités en devises

Selon « l'article 58 de l'acte uniforme du 23 mars 2000 » de l'OHADA^42(*), les disponibilités en devises de l'entreprise sont converties en unités monétaires légales du pays sur base des cours de change à la clôture de l'exercice, le gain ou la perte de change étant inscrit directement dans les produits et charges financières de l'exercice clos.

* ⁴⁰ BIRINDWA RWABUSOLE H. ; Op cit., p.46.

* ⁴¹ OHADA ; Journal Officiel de l'OHADA N° 10 - 4ème Année / SYSTEME COMPTABLE OHADA, www.ohada.com, p.316.

* ⁴² OHADA, Acte Uniforme portant organisation et harmonisation des comptabilites des entreprises, adopté le 23 mars 2000, - 113 articles ( jo ohada n°10 du 20 novembre 2000), www.ohada.com, article 58.