La diversité des styles de contrôle de gestion dans les PME camerounaises: une approche contingente

II.3.2.2. Les autres utilisateurs

Les autres utilisateurs du contrôle de gestion peuvent être:

- Le service de la comptabilité générale (vérification et cohérence des résultats);

- Le service d'audit interne;

- Les organes externes tels que les commissaires aux comptes.

Il serait cependant naïf de croire que le contrôle de gestion est essentiellement une fonction distributrice d'information. C'est un outil stratégique qui impose la confidentialité et le secret professionnel. Par conséquent, il nécessite des acteurs qualifiés et responsables.

II.3.3. Les acteurs du contrôle de gestion

Il est naïf de déduire que les acteurs du contrôle de gestion ne sont que des professionnels de cette discipline. Le contrôleur de gestion délègue une partie de ses fonctions aux responsables opérationnels.

II.3.3.1. Le contrôleur de gestion

A la création de cette fonction, le contrôleur de gestion était un simple surveillant du système comptable, mieux un simple technicien chargé de surveiller les autres membres de l'entreprise qui étaient éloignés de la direction.

A ce jour, le contrôle de gestion a beaucoup évolué, s'étendant au-delà du cadre économique. Ainsi, le contrôleur de gestion est devenu un manager de changement, un catalyseur au sein de son organisation. C'est le chef de service de renseignements de l'entreprise, un membre de cercle stratégique de la société. Garant du système d'informations, il a pour mission de relever les facteurs clés de succès et les menaces éventuelles. Il a charge de vérifier la pertinence et la faisabilité des stratégies proposées. Mobile au sein de l'entreprise, il lui incombe le rôle d'animation et de conseil. C'est un gestionnaire des risques. A cet effet, il cultive des réflexes permettant de les répertorier, les évaluer, les hiérarchiser et mettre en place des procédures de contrôle ainsi que les modes d'allocation des fonds associés. Il est chargé du suivi et de la planification des charges d'exploitation.

Selon le contenu du poste, il peut changer d'appellation : cadre de gestion, conseiller de gestion, contrôleur financier, etc.

Certains auteurs proposent des qualités indispensables au contrôleur de gestion moderne.

Pour Hugues BOISVERT. "Le contrôleur de gestion doit jouir d'une formation de base en comptabilité et une solide formation en gestion. En outres, il doit au préalable acquérir une bonne connaissance de l'entreprise en occupant tour à tour un poste dans chaque fonction. Il devrait rester à l'écoute de tous ceux qu'il sert"^29(*)

Michel ROUACH et G. Naulleau^30(*) insistent, outre la qualification technique, sur les dimensions humaines, d'animations et de communication. En somme, c'est un homme de culture, apte à appréhender rapidement les phénomènes et à maîtriser l'évolution usuelle de l'outil informatique (et déjà l'Internet). Gestionnaire de contrats, la rigueur et le pragmatisme gouvernent ses actes. A sa compétence doit correspondre une certaine autorité personnelle pour se faire accepter et écouter. A cet égard, le soutien de la Direction Générale lui est nécessaire.

II.3.3.2- L'exercice du contrôle de gestion par les responsables opérationnels

Le contrôle de gestion n'est pas une fonction à circuit fermé. Dans ce cas, il serait inopérant et source de détérioration d'un climat de coopération. C'est dans ce contexte que les responsables sont les principaux interlocuteurs dans la préconisation des orientations et recommandations. Ils en sont les acteurs essentiels dès que la démarche est comprise et les outils mis en oeuvre. Dans ce sens, ARDOUIN et JORDAN vont plus loin en demandant au contrôleur de gestion de : "faire le contrôle de gestion par les responsables opérationnels^31(*).

SECTION III : L'ANALYSE DES FACTEURS LIES A L'ENVIRONNEMENT DES PME CAMEROUNAISES

Nous essayerons de répondre dans cette section aux questions suivantes: quel est l'environnement de la PME camerounaise ? La gestion des entreprises est plus que jamais au centre des préoccupations dans ce 21^ième siècle marqué par la mondialisation de l'économie, la financiarisation,l'impact des nouvelles technologies,l'exigence de la bonne gouvernance,etc. Toutes ces mutations ont transfiguré la conjoncture politique, technologique et économique des entreprises.

Il est possible de repérer les évolutions majeures du contexte économique et technologique des entreprises et du développement massif de l'industrialisation. La conception d'un système de contrôle de gestion dans une entreprise dépend fortement des degrés de turbulence et de la complexité du contexte de gestion. L'école d'ASTON (Pugh et Hickson, 1976) a démontré que plus une entreprise est dépendante, plus elle a recours a des systèmes d'organisation procéduriers et plus elle centralise le pouvoir^32(*)

III.1 L'environnement économique

Pour bien comprendre les outils d'aide élaborés par les gestionnaires dans le pilotage de leur entreprise, il convient de caractériser les forces et les contraintes de l'environnement actuel des entreprises.

III.1.1 L'offre

Les producteurs, peu nombreux au début du 20e siècle et localisés géographiquement dans seulement quelques pays occidentaux, proposent des produits peu diversifiés, qui satisfont le marché.

L'offre en quantité, nettement inférieure aux besoins qui s'expriment, trouve sans problème des débauchés, de manière stable dans le temps et l'espace. Les entreprises y ont peu besoin de lutter entre elles et leur mode de gestion est relativement proche.

Le développement de plusieurs pays et marchés et la forte croissance conjoncturelle après deuxième guerre mondiale provoquent de profondes modifications dans l'offre de production :

- Des entreprises de plus en plus nombreuses, situées dans les zones géographiques très éloignées et très différentes, proposent des produits assez similaires ;

- On aboutit aujourd'hui à une mondialisation des échanges, des marchés autour de trois pôles qui forment la triade : zone Europe, zone Amérique et zone Asie ;

- Cette extension du champ d'action des entreprises modifie profondément leur gestion car la concurrence s'intensifie et les gestionnaires ont besoin de nombreux paramètres pour différencier leurs produits.

III.1.2 La demande

Avec l'industrialisation du début du siècle et l'apparition de produits satisfaisant des fonctions et des besoins nouveaux, la demande accepte et aborde sans difficulté les producteurs de l'entreprise.

Cette « première » demande en forte croissance est seulement quantitative, peu évolutive dans le temps et peu exigeante dans les caractéristiques des produits. Après une période de production et de consommation de masse, avec de produits standard, la demande devient plus précise dans ses attentes, plus versatile dans sa fidélité aux entreprises et à leurs marques, avec des évolutions rapides et imprévisibles.

Pour résumer, il est possible de montrer dans un tableau le passage d'une économie de « production » à une économie de « sélection » :

Economie de production

- Economie de sélection

- Offre inférieure à la demande ;

- Peu de concurrence ;

- Demande homogène stable dans le temps et quantitative ;

- Marchés locaux.

- Demande inférieure à l'offre ;

- Forte concurrence ;

- Demande hétérogène instable avec exigence de qualité ;

- Marché mondial.

III.2. Environnement technologique

Avec les contraintes techniques du début du siècle, les entreprises disposaient des machines « rigides » destinées à une seule opération, une seule fonction, un seul produit.

A partir de 1960, grâce à la diffusion des technologies de l'électronique pouvant s'intégrer dans tous les métiers, à tous les niveaux de gestion, les rigidités techniques disparaissent. Les machines et les postes de travail deviennent polyvalents et flexibles, pouvant changer d'outils, de fonctions, de produits. Lawrence et Lorsch (1973) ont mis en évidence l'existence de liens entre l'incertitude attachée à l'environnement et la différenciation des structures internes des entreprises^33(*)

Cette souplesse dans la production permet de réduire une contrainte forte des entreprises et de proposer des produits plus diversifiés en petite quantité. Certaines entreprises voient leur activité de production fixée plus ou moins longtemps à l'avance car elles travaillent à la commande. Le carnet de commande fixe le volume d'activité et celle-ci peut être planifiée plusieurs semaines ou mois à l'avance. L'activité de planification de la production est donc largement simplifiée ; tant que le carnet de commande ne désemplit pas, il est possible de mettre en place des procédures de planification et d'utiliser le contrôle de gestion.

De ces nombreuses évolutions du contexte tant économique que technologique des entreprises, il en découle une adaptation nécessaire des modes de production.

- Les entreprises ont d'abord mis en place une organisation taylorienne pour une production standardisée.

- Puis face à une demande de plus en plus segmentée, les entreprises ont élaboré une organisation avec une différenciation retardée des produits permettant une production diversifiée.

- Aujourd'hui, les entreprises doivent souvent modifier leurs organisations et leurs combinaisons productives pour une production flexible.

Ainsi, l'environnement économique et technologique paraît aujourd'hui instable, en perpétuelle évolution dans le temps et dans l'espace. Il ressort que les qualificatifs qui caractérisent mieux l'état actuel de l'environnement de la gestion sont : Complexe, turbulent, incertain.

- Complexe car les interrelations et interdépendances entre toutes les variables sont difficilement connues et maîtrisées par les gestionnaires.

- Turbulent car les évolutions sont rapides, fréquentes, dispersées, nombreuses, peu prévisibles et induisent en permanence un état de connaissance très incertain.

Un apport significatif à l'étude de l'environnement a été apporté par le travail de Weick (1969). Il distingue l'environnement objectif auquel sont confrontés les individus et l'environnement subjectif, celui perçu par les auteurs et auquel ils réagissent.

Mintzberg (1982) quant à lui remarque que « notre intérêt se porte sur l'environnement réel de l'organisation, pas sur les perceptions de cet environnement, pas par exemple sur la description que peut se faire le PDG en crochant ses réponses aux questionnaires qu'on lui a envoyés par courrier ». Il rejette donc la proposition de Weick de prendre en compte la perception des acteurs. Nous le suivrons dans cette voie.

Tableau 5 : L'hypothèse que pose Mintzberg (1982) est à cet égard intéressante 

Environnement	Stable	Dynamique
Complexe	Décentralisé Bureaucratique (standardisation des qualifications)	Décentralisé Organique (Ajustement mutuel)
Simple	Centralisé Bureaucratique (standardisation des procédés du travail)	Centralisé Organique (Supervision directe)

Source : Mintzberg (1982)

Selon Nicolas BERLAND (1999), un environnement stable permet une décentralisation aisée car l'on dispose dans cet environnement de l'outil capable d'intégrer les différents constituants de l'organisation

LAWRENCE et LORSCH (1973) ont mis en évidence l'existence de liens entre l'incertitude attachée à l'environnement et la différenciation des structures internes de l'entreprise. LORINO (1995) souligne lui que lorsque l'environnement est stable, on retrouve le plus souvent un système de contrôle traditionnel où l'on contrôle les ressources consommées et les produits réalisés et, lorsque l'environnement est stable et le savoir changeant, on passe le plus souvent d'un modèle de gestion de ressources à un modèle de gestion de m étiers et des savoirs ; d'où la nécessité de notre hypothèse :

H1 : la nature du contrôle de gestion exercé dans une PME Camerounaise est fonction de la complexité de son environnement.

III.3. Le modèle d'analyse des hypothèses

Les théoriciens semblent avoir fait le point sur les différents facteurs qui influent la nécessité d'une implantation nouvel d'un système de contrôle de gestion et de son style de degré de diversification, le style de management, l'environnement, la dépendance institutionnelle exercent également une influence (Thraland.J, 1982).

Figure 9 : Modèle d'analyse d'hypothèses

NATURE DU CONTROLE EXERCE

FACTEURS CONTINGENTS STRUCTURELS

CONTROLE STRATEGIQUE

CONTROLE OPERATIONNEL

(CONTROLE FINANCIER)

CONTROLE A PLANIFICATION STRATEGIQUE

PROFIL DU DIRIGEANT

COMPLEXITE DE L'ENVIRONNEMENT

La taille

Diversification

IMPLANTATION D'UN SYSTEME DE CONTROLE DE GESTION

Hp

Source : Notre analyse

Nous pouvons ressortir trois hypothèses à partir de notre modèle d'analyse :

H1 : La nature du contrôle exercé dans une entreprise est fonction de la complexité de l'environnement (degré de prévisibilité).

H2 : La nature du contrôle exercé dans une entreprise est fonction du profil du dirigeant.

H3 : La nature du contrôle exercé dans une entreprise est fonction de la diversité de ses activités.

Ce modèle d'analyse montre la relation qui existe entre la nature du contrôle qui est exercé dans une entreprise et les facteurs contingents à l'entreprise (HP). De même ce modèle met en exergue les relations qui peuvent exister entre les styles de contrôle et les facteurs contingents (profil, taille, diversification et degré de prévisibilité).

Il a été question dans ce chapitre d'analyser les facteurs de contingences qui peuvent influencer le style de contrôle de gestion pratiqué dans les PME camerounaises, de ce fait, la complexité de l'environnement, le profil du dirigeant, la taille et la diversification des activités de l'entreprise ont été les facteurs déterminants.

En résumé de cette partie nous dirons que la perception traditionnelle du contrôle de gestion a subi des évolutions, on parle de nos jours de plus en plus du contrôle de gestion renouvelée qui tient compte des facteurs de contingences . Les approches contingentes manifestent la capacité du contrôle de gestion à s'adapter à des situations plus incertaines et plus complexes, et à se renouveler. Le contrôle de gestion devient un moteur du changement et un exercice de conduite du changement, la mise en place ou la rénovation du contrôle, son adaptation aux organisations complexes nécessite de la détermination et des efforts de méthodologie de la part des décideurs.

DEUXIEME PARTIE :

L'INFLUENCE DES FACTEURS DE CONTINGENCE SUR LES STYLES DE CONTROLE DE GESTION DANS LES PME CAMEROUNAISES :Les résultats empiriques

Cette partie aborde une étude empirique sur les conditions d'introduction du contrôle de gestion d'une part, et d'autre part sur la nature du contrôle exercé dans les PME. Au regard des différents aspects théoriques que nous avons évoqués dans la première partie, nous procéderons dans la deuxième partie à l'interprétation des données recueillies afin de confirmer ou d'infirmer nos hypothèses. Ceci à travers le test de Khi deux pour identifier l'intensité de la liaison entre les variables, et les AFC (Analyse Factorielles des Correspondances) pour déterminer les variables discriminatives de la typologie de contrôle de gestion dans les entreprises industrielles.

A cet effet, nous allons dans un premier temps, préciser le cadre méthodologique de la recherche (chapitre III) et, dans un second temps, nous essayerons de faire une analyse explicative de la typologie du contrôle dans les PME camerounaises (chapitre IV).

PRESENTATION DE LA METHODOLOGIE ET DE L'ECHANTILLON

* ²⁹ H. BOIVERT: op p.259

* ³⁰ Michel ROUACH et Gérard NAULLEAU, le contrôle de gestion bancaire et financière, la revue Bancaire, 1990. edition Economique d'organisation, Paris p.76

* ³¹ ARDOUIN et JORDAN H. le contrôle de gestion. Edition Flammarin. 1978. p. 86

* ³² Pugh D.S. et Hickson D.J. (1976), organizatinal structure in its context, saxon House.

* ³³ Lawrence P.R et Lorsch J.W. (1973), adapter les structures de l'entreprise : intégration ou différenciation, édition d'organisation