L'entreprise à l'ère du numérique : les impacts fiscaux

REPUBLIQUE TUNISIENNE

MINISTERE DE L'ENSEIGNEMENT SUPERIEUR ET DE LA RECHERCHE SCIENTIFIQUE

Rapport de Stage

En vue de l'obtention d'une Licence appliquée en Droit de l'Entreprise et

des Affaires

PricewaterhouseCoopers

^{L'entreprise à l'ère du numérique} : ^les

^{impacts fiscaux}

Présenté par :

KOMBA-MANDEGHA ELVA-DONNELLE

Soutenu le . devant le jury composé de :

Président : Rapporteur :

.............................. ..............................

Directeur académique : Directeur professionnel :

Dr Imen Ben Rejeb M. Mabrouk Maalaoui

Année universitaire : 2020-2021

Année universitaire : 2020-2021

REPUBLIQUE TUNISIENNE

MINISTERE DE L'ENSEIGNEMENT SUPERIEUR ET DE LA RECHERCHE SCIENTIFIQUE

Rapport de Stage

En vue de l'obtention d'une Licence appliquée en Droit de l'Entreprise et

des Affaires

PricewaterhouseCoopers

L'entreprise à l'ère du numérique : les

impacts fiscaux

Présenté par :

KOMBA-MANDEGHA ELVA-DONNELLE

Soutenu le . devant le jury composé de :

Président : Rapporteur :

.............................. ...........................

Directeur académique : Directeur professionnel :

Dr Imen Ben Rejeb M. Mabrouk Maalaoui

Les opinions exprimées dans ce mémoire sont propres à leur auteur et n'engagent pas la faculté LBS.

Dédicaces

Je dédie ce modeste travail avec un amour profond et reconnaissance :

A ma chère mère Juliette,

Tu t'es toujours sacrifiée pour m'assurer un avenir. Ton amour et tes précieux conseils me
guident chaque jour. Saches que mes succès sont pour toi.

A mon cher père Robert,

Tu m'as appris à ne jamais renoncer, mais encore que la famille est un don de Dieu. Merci
infiniment pour ton amour et l'éducation.

A mes chers frères et soeurs Déborah, Fortunais, Nicette et Ezéchias,

Ma famille, sachez que je vous aime très fort et vous porte dans mon coeur. Puisse le
Seigneur vous bénir et vous garder continuellement.

A mon cher Evrard,

Qui n'a cessé de me soutenir et me rassurer. A toi qui m'as accompagné dans cette étape
importante de ma vie. Merci pour tes encouragements.

A mes amies Ned et Chancya,

Bien que vous ne soyez pas avec moi actuellement, vous ne cessez de me motiver et de
croire en moi. Vous avez toujours été là pour moi quel que soit la situation.

A toutes les personnes que j'aime et qui m'aiment d'un amour inconditionnel,
A vous chers lecteurs,

Enfin, un grand merci à toute personne ayant contribué de près ou de loin à la réalisation de ce rapport de stage.

Remerciements

Je voudrais remercier Mme Amira Maazouz, responsable du département Droit à LBS, pour sa gentillesse et sa disponibilité et Mme Sonia Gtari pour ses conseils et pour les cours de méthodologie dispensés.

Je tiens également à remercier mon encadrante, le Dr Imen Ben Rejeb, enseignante à LBS et à l'Université de Tunis EL Manar pour sa rigueur, sa disponibilité et ses précieux conseils sans lesquels ce travail n'aurait vu le jour. Merci d'avoir accepté de diriger ce travail.

Je remercie aussi mon maître de stage M. Mabrouk Maalaoui, associé gérant de PwC Tunisie, pour sa gentillesse, ses remarques et pour m'avoir donné l'opportunité d'effectuer ce stage.

Je souhaite remercier Karima, Rym, Chaima, Nour, Marwa et toute l'équipe PwC pour leur apport, la documentation et pour avoir répondu à mes questions.

Je tiens aussi à remercier Evrard-Osé pour ses relectures et remarques.

Je voudrais remercier ma famille et tous mes proches pour m'avoir soutenu et encouragé durant toute cette période.

Merci aux membres du jury qui me font l'honneur d'évaluer ce travail.

Liste des abréviations

ACCIS : Assiette commune consolidée pour l'impôt sur les

sociétés

B2C : Business To consumer (transactions entre une

entreprise et un consommateur

BEPS : Base Erosion and Profit Shifting (Erosion de la base

d'imposition et le transfert de bénéfices)

CA : Chiffre d'affaires

ES : Etablissement stable

Fiscalité 2.0 : Fiscalité du numérique

G20 : Le Groupe des vingt (vingt Etats)

GAFAM : Google, Apple, Facebook, Amazon, Microsoft

Ibid : Même référence

IS : Impôts sur les sociétés

OCDE : Organisation de coopération et de développement

économiques

Op Cit : Document précité

P : Page

PT : Prix de transfert

RS : Retenue à la source

SARL : Société à responsabilité limitée

TIC : Technologies de l'information et de la

communication

TSN : Taxe sur les services numériques

TVA : Taxe sur la valeur ajoutée

UE : Union Européenne

USA : Etats-Unis d'Amérique

USD : Dollar américain (Devise)

WEB : Terme employé pour parler du World Wide Web

Sommaire

PARTIE I : LE STAGE 3

PREMIERE PARTIE : PRESENTATION DE L'ORGANISME D'ACCUEIL 4

DEUXIEME PARTIE : LES TACHES ACCOMPLIES 10

PARTIE II : LE SUJET THEORIQUE 14

INTRODUCTION 15

PREMIERE PARTIE : LES PROBLEMES FISCAUX POSES PAR L'ECONOMIE NUMERIQUE 19

CHAPITRE I : LA TERRITORIALITE DE L'IS : UN PRINCIPE CONTOURNE PAR L'ENTREPRISE DIGITALE 19

CHAPITRE II : UNE OPTIMISATION FISCALE AGRESSIVE 25

DEUXIEME PARTIE : LES SOLUTIONS APPORTEES AUX PROBLEMES FISCAUX POSES PAR

L'ECONOMIE NUMERIQUE 30

CHAPITRE I : LES PROPOSITIONS RELATIVES A L'IMPOSITION DE L'ECONOMIE NUMERIQUE 30

CHAPITRE II : VERS LA TAXATION DE L'ECONOMIE NUMERIQUE 38

CONCLUSION 44

3

Partie I : Le stage

14

Partie II : Le sujet théorique

15

Introduction

Introduction

« En moyenne, les entreprises du numérique sont imposées à un taux effectif d'imposition de 9,5% seulement, contre 23,2% pour les modèles d'affaire traditionnels »8

« L'économie numérique constitue peut-être la transformation la plus radicale que connaîtront les nations depuis la révolution industrielle »⁹.

Le 20ème siècle marque ainsi l'avènement des TIC. Un évènement qui a bouleversé le monde et changé les habitudes quotidiennes des entreprises et consommateurs.

La technologie et la mondialisation seraient alors la porte ouverte à l'évasion fiscale. Avec une fiscalité dépassée et des règles basées sur des modèles traditionnels, les Etats ne cessent de perdre d'importantes recettes chaque année.

« L'économie numérique est mal prise en compte par le système fiscal actuel, ce qui laisse à ce secteur d'activité des failles exploitables »¹⁰ car pensé sur des éléments matériels.

Le développement des TIC a creusé un fossé et laissé la fiscalité en arrière. Cette dernière n'ayant pas suivi le rythme est restée statique. C'est ce manque de rafraîchissement des règles fiscales qui serait à l'origine des difficultés d'imposition dues à l'économie numérique.

Ainsi, la question de la taxation de l'économie numérique plus précisément celle des GAFAM, constitue la préoccupation du siècle. Ces entreprises échappent en effet à l'impôt ou du moins ne paient pas leurs justes parts¹¹.

La crise sanitaire aurait de ce fait montré l'urgence pour les Etats de se hâter à trouver des solutions. Sur ces propos de Bruno Le Maire, ministre français de l'économie : « Notre engagement est encore décuplé par la crise des derniers mois qui n'a fait qu'un seul vainqueur : les géants du digital », la taxe GAFA serait la source principale du

⁸ Commission Européenne, Questions et réponses sur un système d'imposition des entreprises juste et efficace au sein de l'Union pour le marché unique numérique, Bruxelles, 21 mars 2018. https://ec.europa.eu/commission/presscorner/detail/fr/MEMO_18_2141

⁹ Rapport du ministère du Revenu national présenté par le comité consultatif ministériel du commerce électronique, Le commerce électronique et l'administration fiscale du Canada, Avril 1998.

¹⁰ Mohammed ZAIBI, « L'impact de l'économie numérique sur la fiscalité », mémoire pour l'obtention du diplôme de master professionnel en fiscalité de l'entreprise, Faculté de Droit de Sfax, session 2020-2021, p.2

¹¹Ibid., p.3.

16

Introduction

remboursement des emprunts liés au plan de relance européen en réponse à la crise de la Covid-19¹², sachant que les mesures de confinement ont fait exploser l'économie numérique de par la vente en ligne, les livraisons à domicile et le télétravail. Cette situation prouve à quel point la technologie occupe désormais une place importante dans nos vies¹³.

Bien qu'ayant favorisé la réduction des coûts, l'amélioration des techniques de production des entreprises et leur extension vers des marchés étrangers, l'économie numérique pose toutefois plusieurs défis juridiques, entre autres la protection des données des utilisateurs, la cybercriminalité et l'évasion fiscale.

Cependant, notre travail portera uniquement sur les impacts fiscaux liés à cette nouvelle économie.

Selon le dictionnaire juridique Cornu, « l'entreprise » représente un organisme économique, financièrement autonome qui combine travail et capital dans le but de produire des biens et services marchands. Elle peut comporter un ou plusieurs établissements¹⁴.

Quant au « numérique », il « englobe l'informatique, mais son périmètre est plus large car il recouvre aussi les télécommunications (téléphone, radio, télévision, ordinateur) et Internet. Au quotidien, on ne peut plus imaginer nos activités sans Smartphone ou sans les réseaux sociaux »¹⁵. Le numérique a également donné naissance au commerce en ligne¹⁶.

Concernant « l'impact », Le petit Larousse le définit comme étant « l'influence de quelqu'un ou de quelque chose sur le déroulement de l'histoire, des évènements. C'est l'effet produit par quelque chose, l'influence qui en résulte »¹⁷.

¹²Derek Perrotte, «Taxe Gafa : l'Europe maintient la pression en attendant Joe Biden », Publié le 1 décembre 2020. https://www.lesechos.fr/monde/europe/taxe-gafa-leurope-maintient-la-pression-en-attendant-joe-biden-1270015

¹³Mohammed ZAIBI, « L'impact de l'économie numérique sur la fiscalité », op. cit. (Page 15), p.1.

¹⁴ Gérard Cornu, Association Henri Capitant, Vocabulaire juridique, Quadrige, 12^ème édition mise à jour 2016.

¹⁵ Onisep, « LE NUMÉRIQUE, C'EST QUOI ? », Picardie - Amiens, article publié le 29 septembre 2020. https://www.onisep.fr/Pres-de-chez-vous/Hauts-de-France/Amiens/Informations-metiers/Le-numerique-et-l-intelligence-artificielle/Le-numerique-c-est-quoi

¹⁶ Plusieurs entreprises proposent aujourd'hui des services en ligne ou utilisent les déférents outils informatiques pour produire des biens et/ou des services.

¹⁷ Le petit Larousse illustré 2007, Dictionnaire Français, Edition Française 2006.

17

Introduction

Enfin, « La fiscalité » constitue l'ensemble des règles de droit régissant le domaine fiscal d'un pays. En d'autres termes c'est le système de perception de l'impôt, les lois qui s'y rapportent et les moyens qui y conduisent¹⁸.

L'entreprise moderne utilise des outils technologiques inconnus au système fiscal actuel pour créer la valeur économique. C'est dans ce contexte que notre travail traitera des effets de l'économie numérique sur la fiscalité.

Le développement de la technologie fait exploser au milieu du 20^ème Siècle un nouveau marché celui de l'économie numérique.

En effet, c'est dans les années 60 qu'ont vu le jour les transactions électroniques entre les institutions financières. En 1978, aux Etats-Unis, apparaissent les cartes de crédit permettant aux banques d'optimiser la transmission numérique d'ordre de paiement¹⁹.

L'apparition des transactions B2C par minitel²⁰ en France dans les années 80 serait également à l'origine de l'économie numérique.

Ainsi, « en 1991 avec la création du support world wide web (www) et les logiciels Mosaic et Netscape en 1993, l'internet s'est imposé comme le marché potentiel le plus prometteur de l'économie numérique avec plus de 50 millions de personnes connectées dans le monde »²¹.

Toutefois, l'arrivée du Haut-débit dans les années 2000 a propulsé les acteurs américains. C'est alors que commencent les défis fiscaux dus à la montée significative des géants du net ces dernières années.

Etudier l'impact de l'économie numérique sur la fiscalité constitue un enjeu considérable. En effet, la technologie menace les grands principes de l'impôt à savoir : l'égalité devant l'impôt, la contribution aux charges publiques ²² et la concurrence économique.

¹⁸ Le grand Larousse illustré 2020, Dictionnaire Français, Edition Française 2019.

¹⁹ Mohammed ZAIBI, « L'impact de l'économie numérique sur la fiscalité », op. cit. (Page 15), p.9-10.

²⁰ Le minitel est un terminal destiné à la connexion au service français de vidéotex (service baptise télétel) développé par le ministère des postes de télécommunication et utilisé en France dans les années 80 et 90 avant d'être remplacé par l'accès à l'internet.

²¹ Mohammed ZAIBI, « L'impact de l'économie numérique sur la fiscalité », op. cit. (Page 15), p.10.

²² Vincent Renoux, « FISCALITÉ RÉELLE POUR UN MONDE VIRTUEL », Note d'étude septembre 2017, p.7. https://www.thedigitalnewdeal.org/wp-content/uploads/2017/06/Fiscalite%CC%81-re%CC%81elle-pour-un-monde-virtuel-1.pdf

18

Un intérêt de souveraineté²³ suite aux recettes perdues pour les Etats qui ne peuvent prélever l'impôt dans un monde immatériel, alors qu'il représente le « noyau dur des finances publiques »²⁴.

Pire encore, l'économie numérique emporte avec elle une partie des contribuables potentiels. Une inégalité entre les entreprises mais aussi une injustice pour les contribuables, personnes physiques et morales qui devront payer plus d'impôts pour compenser le vide causé par les géants du web.

Rétablir l'équilibre et adapter la fiscalité aux mutations technologiques, tel est l'objectif présent des Etats.

Dès lors, comment faire face aux défis fiscaux soulevés par l'économie numérique ?

Pour répondre à cette interrogation, il convient d'analyser les problèmes fiscaux posés par l'économie numérique (1^ère partie) et les solutions permettant d'y faire face (2^ème partie).

²³Vincent Renoux, « FISCALITÉ RÉELLE POUR UN MONDE VIRTUEL », Note d'étude septembre 2017, op.cit. (page 17), P.7.

²⁴Hella ZANETTI COLLONI, Fiscalité internationale et commerce électronique, Mémoire pour l'obtention du diplôme d'études approfondies en droit public et financier, Faculté des sciences juridiques, politiques et sociales de Tunis, Année Universitaire 2001/2002, p.5.

19

Première partie : Les problèmes fiscaux posés par l'économie numérique

Première partie : Les problèmes fiscaux posés par l'économie

numérique

La digitalisation de l'économie serait à l'origine des manques à gagner pour les Etats ces dernières années.

Des pertes dues à une optimisation fiscale exagérée des multinationales (Chapitre II), mais aussi au bouleversement du principe de la territorialité de l'IS en droit fiscal international (Chapitre I).

Chapitre I : La territorialité de l'IS : un principe contourné par l'entreprise digitale

L'entreprise digitale est celle qui intègre les TIC dans tout ou partie de ses activités dans le but de gagner en productivité²⁵.

L'économie immatérielle a bouleversé ainsi les codes de la fiscalité et le principe de la territorialité en a été la proie.

En effet, la territorialité de l'impôt constitue un principe important dans l'attribution du droit d'imposition à un Etat au niveau international. Cependant, avec le numérique il devient difficile pour l'administration fiscale d'établir le lien entre un Etat et les bénéfices réalisés via internet.

Nous verrons dès lors comment le critère d'établissement stable pose problème dans l'économie numérique (Section I), avant d'aborder la non-localisation des activités numériques (Section II).

Section I : Le critère d'établissement stable en difficulté

Une entreprise est soumise à impôt dans la mesure où elle dispose d'un siège social dans un Etat déterminé ou d'un établissement stable, et un Etat impose les revenus d'une entreprise exploitée sur son territoire.

²⁵ DAVID GALIANA, « Qu'est-ce que la transformation digitale ? Définition et Avantages », publié le 13 FÉVRIER 2020. https://www.wimi-teamwork.com/fr/blog/transformation-digitale-definition/

20

Première partie : Les problèmes fiscaux posés par l'économie numérique

L'établissement stable actuel est inadapté à l'économie numérique (Paragraphe 1) car il est fondé sur des éléments matériels localisables. Mais encore, les géants du Net utilisent les exemptions de cet ES (Paragraphe 2) pour contourner artificiellement le statut d'ES.

Paragraphe 1 : Le critère d'établissement stable inadapté à l'économie numérique

Les bénéfices d'une entreprise étrangère ne peuvent être soumis à impôt dans l'Etat d'où ils proviennent que lorsqu'ils y sont réalisés par l'intermédiation d'un établissement stable²⁶.

L'ES est donc un critère permettant de déterminer le droit pour un Etat d'imposer les revenus générés sur son territoire. Mais qu'est-ce qu'un ES ?

En droit Tunisien il n'existe pas de définition d'ES, c'est plutôt le droit conventionnel qui le définit. Il s'agit d'une notion indispensable pour le rattachement des bénéfices de l'entreprise à un Etat plutôt qu'à un autre²⁷.

Ainsi, selon l'article 5 du Modèle de convention de l'OCDE, l'établissement stable constitue « toute installation fixe d'affaires par l'intermédiaire de laquelle l'entreprise exerce tout ou partie de son activité »²⁸. Il ressort de cet article que l'ES doit remplir certaines conditions pour être qualifié comme tel.

D'abord, l'« installation d'affaires » doit exister. Elle peut varier selon la nature de l'activité de l'entreprise, tel un local, des équipements, un terrain etc.

Ensuite, cette « installation d'affaires » doit être fixe. C'est-à-dire qu'elle doit être établie « dans un lieu précis et fixe pendant un certain degré de permanence » tel que stipulé dans le Commentaire du Modèle de convention de l'OCDE. La détermination de la durée se fait en fonction de l'activité.

Enfin, concernant l'exercice de l'activité de l'entreprise, l'« installation d'affaires » doit être utilisée en totalité ou en partie.

²⁶ Mabrouk MAALAOUI, « Impôts Directs de Tunisie Annoté des règles comptables (NCT & IFRS) », Mémento 2020, p.347.

²⁷ Ibid.

²⁸ Article 5 du Modèle de Convention fiscale de l'OCDE concernant le Revenu et la Fortune tel qu'il se lisait le 21 novembre 2017, p.7-8. https://www.oecd.org/fr/ctp/conventions/articles-modele-de-convention-fiscale-2017.pdf

21

Première partie : Les problèmes fiscaux posés par l'économie numérique

Le Modèle de convention de non double imposition de l'OCDE énumère une liste d'installations pouvant constituer un ES à savoir : un siège de direction, une succursale, un bureau, une usine, un atelier et une mine, un puits de pétrole ou de gaz, une carrière ou tout autre lieu d'extraction de ressources naturelles²⁹.

Nous pouvons remarquer que la qualification de l'ES prend en compte des éléments matériels et la présence physique de l'entreprise. Or, l'entreprise numérique est virtuelle et n'a pas besoin d'une présence physique pour réaliser des gains. Avec internet les entreprises peuvent échanger avec des clients et conclure des contrats de vente sans avoir besoin d'une présence physique. Les règles fiscales de la territorialité de l'impôt sont donc inadaptées à l'économie digitale.

Alors, à la question comment taxer l'entreprise digitale sans présence physique, et après des nombreux travaux réalisés par l'OCDE, il ressort qu'un site web ne peut constituer un ES tout comme un serveur sauf dans le cas où il remplirait un certain nombre de conditions³⁰.

Paragraphe 2 : L'utilisation des exceptions de l'établissement stable par les géants du web

Les activités considérées comme étant préparatoires ou auxiliaires dans l'économie traditionnelle, peuvent désormais constituer l'activité principale de l'entreprise numérique, sans que celle-ci ait un établissement stable dans l'Etat où ses activités sont réalisées et sans que les revenus générés ne soient soumis à l'impôt³¹.

L'article 5 alinéa 4 du Modèle de convention de l'OCDE énumère une liste concernant les installations d'affaires ne constituant pas des ES. Nous pouvons citer entre autres, les installations aux fins de stockage, d'exposition et de livraison.

²⁹ OCDE, ARTICLES DU MODÈLE DE CONVENTION FISCALE CONCERNANT LE REVENU ET LA FORTUNE tel qu'il se lisait le 21 novembre 2017, article 5, p.8.

³⁰ Le site web est une combinaison de données et de logiciels, il ne constitue pas un actif corporel localisable de par sa nature immatérielle. Il ne peut donc s'agir d'un ES. Encore, le considérer ainsi conduirait au fait qu'une société aura un ES dans tous les pays où les internautes auront accès à ce site.

Le serveur quant à lui peut constituer un ES uniquement lorsqu'il est utilisé et exploité par une entreprise numérique pour l'exercice de ses activités dépassant les exceptions de l'ES.

³¹ OCDE (2016), Empêcher les mesures visant à éviter artificiellement le statut d'établissement stable, Action 7 - Rapport final 2015, Projet OCDE/G20 sur l'érosion de la base d'imposition et le transfert de bénéfices, Éditions OCDE, Paris. http://dx.doi.org/10.1787/9789264255227-fr, p.10.

22

Première partie : Les problèmes fiscaux posés par l'économie numérique

Il ressort de cet article que lorsque l'activité de l'entreprise concerne les activités préparatoires ou auxiliaires³², son installation dans un pays n'est pas considérée comme un ES. Toutefois, l'économie numérique se base principalement sur la livraison des produits vendus en ligne préalablement stockés dans un entrepôt par un revendeur³³. Il ne s'agit donc pas d'une activité préparatoire mais plutôt d'une activité principale pour l'entreprise digitale.

Nous citons quelques exemples des stratégies utilisées pour contourner la notion d'établissement stable dans le e. commerce.

D'abord, les filiales dans l'économie numérique utilisent le statut de commissionnaire pour contourner l'existence d'un ES. En effet, le commissionnaire en tant qu'agent indépendant agit en son nom mais pour le compte de l'entreprise. Le commissionnaire n'est donc pas engagé par les contrats qu'il conclut et par conséquent il ne peut être soumis à impôt puisque les bénéfices réalisés ne l'appartiennent pas³⁴. Le commissionnaire ne constitue pas un ES car il n'est pas lié à l'entreprise.

En outre, il peut exister entre les filiales et l'entreprise mère un transfert de risques. C'est-à-dire, lors des transactions, la filiale s'occupera uniquement des démarches et les négociations avec les clients sans conclure des contrats³⁵. Les contrats seront alors conclus par l'entreprise mère qui devra donner son accord. En le faisant, seule l'entreprise mère supporte les risques et la filiale se dédouane pour éviter de payer l'impôt sur le territoire du consommateur. Le contrat et les factures pourront aussi être rédigés dans l'Etat du siège social de l'entreprise, dont celui ayant un système fiscal avantageux.

Enfin, la fragmentation des activités entre les différentes filiales permet également de contourner le statut d'ES dans l'Etat de la source des revenus. En effet, en fractionnant le contrat, les entreprises exercent « plusieurs activités complémentaires séparées, dont aucune ne constitue un établissement stable. Si nous regroupons ces activités et si nous les

³²Les activités préparatoires sont celles qui précèdent la réalisation de l'activité principale de l'entreprise. Quant aux activités auxiliaires, elles concernent les activités exercées dans le but de soutenir l'activité principale de l'entreprise.

³³ Chaima Hadiji, « Notion d'établissement stable : Apport du projet relatif à l'érosion de la base d'imposition et au transfert des bénéfices (BEPS) », Mémoire en vue de l'obtention du Mastère professionnel en droit fiscal et droit du contentieux administratif, Université de Carthage, 2017/2018, p.63.

³⁴ OCDE, « Empêcher les mesures visant à éviter artificiellement le statut d'établissement stable », Action 7 ? Rapport final 2015, op. cit. (Page 21), p.10.

³⁵ Ibid.

23

Première partie : Les problèmes fiscaux posés par l'économie numérique

analysons d'une manière globale, nous remarquons que regroupées elles peuvent créer un établissement stable puisqu'elles constituent une opération d'affaire cohérente. »36

Section II : L'économie numérique : un marché sans frontières et sans concurrents

Il n'existe plus d'Etats avec internet, l'économie numérique a créé un territoire virtuel qui ne peut être appréhendé par l'administration fiscale.

En effet, l'une des particularités de l'économie numérique est la non-localisation des activités numériques (Paragraphe 1) et en tant que marché unique en plein essor, la concurrence est moindre à l'échelle nationale (Paragraphe 2).

Paragraphe 1 : La non-localisation

La nouvelle économie basée sur le virtuel a renversé les règles de territorialité. La technologie a créé un monde immatériel et international. Avec l'interconnexion, il est possible de rentrer en contact avec une personne située en Amérique même si l'on est en Afrique et par conséquent conclure un contrat et passer une commande. L'entreprise digitale n'a donc pas besoin d'une présence physique pour réaliser des profits, elle peut être en France, en Allemagne au même moment, pour elle il n'existe pas d'Etats.

Aussi, il est difficile de déterminer le lieu d'affaires de ces entreprises de par la dématérialisation partielle ou totale de leurs activités. En effet, la technologie brouille les frontières et pose le problème de lien d'appartenance. « Cette connexion a pour effet de rompre le lien de rattachement des profits et des pertes fiscales avec les Etats dans lesquels sont situés les clients de l'économie numérique » 37 . Il s'agit ici d'une question de souveraineté car elle empêcherait les Etats d'effectuer les prélèvements d'impôts dus ne sachant pas le lieu de la création de la valeur.

³⁶ Chaima Hadiji, « Notion d'établissement stable : Apport du projet relatif à l'érosion de la base d'imposition et au transfert des bénéfices (BEPS) », op. cit., p 57.

³⁷ La fiscalité et les nouvelles technologies, page 2

24

Première partie : Les problèmes fiscaux posés par l'économie numérique

« Les entreprises de l'Internet ne font pas seulement qu'échapper à l'impôt, elles concurrencent les États en créant un continent virtuel sans frontières »³⁸.

Paragraphe 2 : L'absence des barrières à l'entrée

Les faibles barrières à l'entrée ont laissé un libre passage aux entreprises d'internet. Elles constituent les obstacles établis par une entreprise déjà présente sur le marché ou par une règlementation, rendant ainsi difficile l'accès d'une nouvelle entreprise sur un marché. Cependant, l'entreprise numérique n'a pas besoin de s'installer sur un territoire pour exécuter son activité et les droits de douanes sur les biens importés qui pouvaient rapporter des gains aux Etats sont contournés par la vente des produits dématérialisés.

De même, l'économie numérique a permis aux entreprises d'étendre leurs marchés dans le monde à moindres coûts. Avec, les économies d'échelles et les effets de réseaux, les GAFAM en particulier détiennent un pouvoir considérable³⁹. Ils se sont installés en tant que monopole par la diversification et personnalisation de leurs produits et services, par la technologie mais encore par le rachat des entreprises prometteuses afin de diminuer la concurrence⁴⁰. Il devient impératif pour les entreprises nationales et les Etats de créer des barrières à l'entrée afin de freiner la concurrence.

³⁸Pascal Perez, « Internet, l'évasion fiscale à très haut débit », Dans Après-demain 2014/1 (N ° 29, NF), p.1. https://www.cairn.info/revue-apres-demain-2014-1-page-37.htm

³⁹ Marc Bourreau et Anne Perrot, « Plateformes numériques : réguler avant qu'il ne soit trop tard », Dans Notes du conseil d'analyse économique n° 60, Octobre 2020, p.1. https://www.cae-eco.fr/plateformes-numeriques-reguler-avant-qu-il-ne-soit-trop-tard

⁴⁰ Ibid., p.6.

25

Première partie : Les problèmes fiscaux posés par l'économie numérique

Chapitre II : Une optimisation fiscale agressive

« Des entreprises multinationales choisissent de localiser artificiellement leurs bénéfices dans des pays où la fiscalité leur est la plus favorable, plutôt que dans les pays où elles créent de la valeur. »41

L'optimisation fiscale existe depuis des années mais elle est devenue le problème majeur depuis l'explosion de l'économie numérique il y a quelques années. L'optimisation fiscale agressive constitue le fait pour une entreprise d'utiliser les failles ou les incohérences qui existent entre les différents systèmes fiscaux afin de réduire au maximum sa charge fiscale⁴².

Ainsi, l'entreprise numérique use des stratégies pour éviter de payer l'impôt dans les Etats où les bénéfices sont réellement générés et s'installe dans les paradis fiscaux.

Nous verrons les stratégies d'optimisation fiscale utilisées par les géants du web dans une première section, puis dans une seconde, les conséquences d'une telle optimisation fiscale.

Section I : Les stratégies d'optimisation fiscale utilisées par les géants du web

Avec la mondialisation, les échanges internationaux et les TIC, l'évasion de la base imposable se fait de plus en plus sentir dans de nombreux pays. Cela s'explique par l'utilisation des nombreuses stratégies permettant aux entreprises de délocaliser leurs bénéfices dans les Etats à fiscalité privilégiée.

Comme tactiques d'optimisation fiscale des multinationales, nous pouvons citer l'utilisation des failles de la règlementation fiscale (Paragraphe 1), la non-facturation de certains services de vente (Paragraphe 2) et la manipulation des prix de transfert (Paragraphe 3).

⁴¹Novethic, Gouvernance d'entreprise, « Optimisation fiscale », https://www.novethic.fr/actualite/gouvernance-dentreprise/optimisation-fiscale.html

⁴² economie.gouv.fr, « Qu'est-ce que l'optimisation fiscale agressive ? » https://www.economie.gouv.fr/node/33900

26

Première partie : Les problèmes fiscaux posés par l'économie numérique

Paragraphe 1 : L'utilisation des failles de la règlementation fiscale

La première stratégie utilisée par les multinationales est d'utiliser les niches des règles fiscales. N'oublions pas que l'évasion fiscale est l'utilisation des différents moyens légaux (les régimes dérogatoires, les failles) dans le but d'échapper à l'impôt.

C'est donc la loi « qui permet » aux géants du web de profiter des faiblesses de la législation et des incohérences entre les différents systèmes. Un seul élément d'extranéité rend difficile la lutte contre l'évasion fiscale⁴³ ou du moins l'envenime. On peut ainsi établir trois hypothèses à savoir : l'absence d'une fiscalité adaptée au numérique (A), la complexité de la fiscalité (B) et une fiscalité lourde (C).

A. L'absence d'une fiscalité 2.0 : Alors que la technologie évolue à la vitesse de l'éclair, La fiscalité elle, est restée statique. Ainsi, les règles fiscales actuelles ne correspondent pas aux exigences du numérique. Elaboré depuis des années, le système fiscal traditionnel se base uniquement sur des éléments matériels. Il est par conséquent incompatible avec le virtuel. Avec la dématérialisation due à l'internet, on fait face à un problème de qualification fiscale des opérations et revenus de l'économie numérique⁴⁴. Il serait peut-être temps de revoir les normes fiscales et leur donner un coup de neuf.

B. La complexité de la fiscalité : La fiscalité peut sembler facile mais elle est très complexe. La lecture des normes fiscales devrait être claire pour faciliter leur compréhension par les contribuables. Les systèmes fiscaux devraient tendre « plutôt vers la simplicité et éviter la complexité, souvent non fructueuse »⁴⁵.Un grand nombre de règles fiscales peut conduire à des incohérences, des incompréhensions⁴⁶ et par conséquent à l'évasion fiscale. D'où l'impératif de privilégier la qualité à la quantité.

⁴³ Frédéric Douet, « Fiscalité 2.0 - Fiscalité du numérique », 3ème édition, LexisNexis, Précis fiscal, Paris le 17 septembre 2020, ISBN : 978-2-7110-3419-2.

⁴⁴ Frédéric HUET, préface de Jean-Claude Martinez « La fiscalité du commerce électronique », 3^ème édition, LexisNexis, Paris, Paru le 01 juillet 2004, p.171.

⁴⁵ INTRODUCTION À L'ÉTUDE DE LA FISCALITÉ, mai 2002, P.23.

http://www.profiscal.com/Etudiants/introduction_etude_de_la_fiscalite.pdf . Un bon système fiscal doit être simple et stable pour être efficace.

⁴⁶ C'est-à-dire, le contribuable pourrait mal interpréter la loi à cause des confusions que peuvent créer la législation fiscale, sachant que tous les contribuables ne sont pas des fiscalistes.

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Première partie : Les problèmes fiscaux posés par l'économie numérique

C. Une fiscalité lourde : Il faut noter que si les entreprises s'installent dans des

paradis fiscaux, c'est pour éviter les charges fiscales trop lourdes à supporter. Il n'y a qu'à voir la différence des taux d'imposition pour comprendre le choix de ces entreprises. « Le taux faible, la multinationale en profite, le taux fort la multinationale le contourne »⁴⁷. Par exemple, le taux normal de l'IS en France est de 26,5 % contre 12,5 % en Irlande⁴⁸, soit une différence de 14 points. Il serait nécessaire pour les Etats de réviser le poids de l'IS, et réduire ainsi l'écart des taux entre les différents systèmes afin d'éviter toute comparaison de charges.

Paragraphe 2 : La non-facturation de certains services de vente

Alors que la facture est une preuve qui pourrait permettre à l'administration fiscale d'identifier et déterminer l'Etat de la consommation des services où l'impôt doit être payé, l'économie numérique bouleverse cette règle. En effet, étant une économie immatérielle, les opérations de vente peuvent être facturées partout sauf dans l'Etat de marché. Ce, afin de délocaliser les bénéfices réalisés sur un territoire X dans un pays où les taux d'imposition sont faibles ou nuls. C'est le cas des produits culturels achetés sur ITunes SARL qui sont facturés au Luxembourg au taux de la TVA d'environ 6% contre 20% en France et les prestations de régie publicitaire de Google qui sont facturés en Irlande⁴⁹.

Paragraphe 3 : La manipulation des prix de transfert

Toutes les techniques sont bonnes tant que l'entreprise numérique réduit sa charge fiscale. Les prix de transfert permettent ainsi de transférer de l'Etat ayant un taux d'imposition élevé vers les paradis fiscaux, les recettes générées par l'économie numérique. Selon la définition de l'OCDE, il s'agit des prix auxquels les biens ou les services s'échangent entre

⁴⁷ Frédéric de Broglie, « Opinion | Imposer les multinationales », le 27 novembre 2018. https://www.lesechos.fr/idees-debats/cercle/opinion-imposer-les-multinationales-150710

⁴⁸ PwC, Résumés fiscaux mondiaux en ligne, Impôts des sociétés et des particuliers dans 152 territoires à travers le monde. https://taxsummaries.pwc.com/

⁴⁹ Nadia Antonin, « Les GAFA et leur stratégie d'optimisation fiscale », rapport de France Stratégie sur les GAFA publié le 06 janvier 2021. https://academie-des-sciences-commerciales.org/les-gafa-et-leur-strategie-doptimisation-fiscale/

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Première partie : Les problèmes fiscaux posés par l'économie numérique

les entreprises d'un même groupe mais implantées dans des pays différents⁵⁰. Ainsi, « la société installée où la fiscalité est la plus forte va sous-facturer ses prestations ou surfacturer ses achats à sa filiale afin de réduire ses bénéfices et donc son impôt sur les bénéfice »⁵¹. C'est ainsi que les multinationales se voient payer moins d'impôts chaque année. Ces différentes stratégies inquiètent les Etats et font l'objet de luttes. Elles conduisent à une « double non-imposition »⁵² et ne laissent rien à gagner aux Etats.

Les différentes stratégies utilisées par les géants du web visent un seul et même but, celui de réduire leur base imposable. Mais quelles sont les conséquences d'une telle optimisation fiscale ?

Section II : Les conséquences de cette optimisation fiscale agressive

L'évitement abusif de l'impôt par les multinationales a des répercussions négatives sur la fiscalité et sur l'économie.

En plus de fausser la concurrence entre les différentes entreprises (Paragraphe 1), il conduit à la diminution des recettes publiques (Paragraphe 2).

Paragraphe 1 : Une concurrence fiscale faussée

Le principe de l'égalité devant les charges publiques voudrait que chaque individu puisse contribuer aux dépenses publiques en fonction de sa capacité contributive et que chaque contribuable paie le montant d'impôt qui lui ait exigé⁵³. Cependant, il s'est avéré que certains s'acquittent de leurs obligations alors que d'autres sont «totalement ou partiellement exonérés» de l'impôt.

⁵⁰ Les prix de transfert, l'entreprise et les prix de transfert. http://www2.impots.gouv.fr/documentation/prix_transfert/entrep.htm

⁵¹ Nadia Antonin, « Les GAFA et leur stratégie d'optimisation fiscale », op. cit.

⁵² Les entreprises numériques malgré les grands profits réalisés, mettent tout en oeuvre afin d'éviter l'impôt dans l'Etat de la source des revenus et de réduire le poids des impôts payés dans les paradis fiscaux. Elles sont donc comme exonérées et ne paient pas leurs justes parts d'impôt. C'est pourquoi l'OCDE et le G20 travaillent depuis des années afin d'éliminer la double non-imposition des multinationales et l'érosion fiscale.

⁵³ Cours de droit.net, cours de fiscalité, « L'égalité devant l'impôt et les charges publiques », publié le 28 avril 2019. https://cours-de-droit.net/l-egalite-devant-l-impot-et-les-charges-publiques-a121607738/

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Première partie : Les problèmes fiscaux posés par l'économie numérique

Alors que les entreprises traditionnelles paient leur part d'impôt, les entreprises numériques ne paient presque pas d'impôt malgré leurs profits colossaux.

Les entreprises traditionnelles sont en moyenne imposées au taux de 23% contre 9% pour celles du numérique en Europe ⁵⁴ . Cette « moindre imposition fiscale confère aux entreprises du numérique un avantage sur les entreprises qui sont plus taxées »⁵⁵ d'où une inégalité entre les entreprises et une concurrence fiscale faussée.

On peut également parler d'une concurrence fiscale faussée entre les Etats puisque les entreprises numériques paient des impôts dans les Etats où elles ne réalisent que des activités limitées voire inexistantes au détriment des Etats de la source des revenus.

Paragraphe 2 : La diminution des recettes fiscales pour les Etats

En 2015, l'OCDE estimait les pertes annuelles des recettes publiques dues à l'évitement fiscal entre 100 et 240 milliards USD, soit l'équivalent de 4 à 10% des recettes de l'impôt sur les sociétés dans le monde. En France ces pertes s'élèvent à 14 milliards d'euros, soit 29 % des recettes de l'IS la même année⁵⁶. Ces chiffres ont certainement augmenté au vu de l'explosion du commerce électronique ces dernières années.

L'économie numérique est « l'évasion fiscale à très haut débit », les multinationales ne font que réduire les gains dus aux Etats alors que l'impôt constitue la source la plus importante des finances publiques comme c'est le cas en Tunisie. Ces pertes empêcheraient les Etats de répondre correctement aux besoins publics. La crise sanitaire l'aurait confirmé et montré qu'il serait indispensable d'agir au plus vite.

La question actuelle est donc celle de savoir comment récupérer les grosses sommes qui échappent aux mains des Etats chaque année. Plusieurs propositions ont été formulées par l'OCDE et certains Etats à ce sujet. Ces dernières pourraient être les solutions permettant de lutter contre les défis fiscaux posés par l'économie numérique.

⁵⁴ Pierre Moscovici, Discours du commissaire à la conférence de presse sur les nouvelles propositions pour une fiscalité juste et effective de l'économie du numérique, Bruxelles le 21 mars 2018. https://ec.europa.eu/commission/presscorner/detail/fr/SPEECH_18_2342

⁵⁵ La Rédaction, « Fiscalité : les enjeux soulevés par l'économie numérique », Article publié le 25 octobre 2019. https://www.vie-publique.fr/eclairage/271118-fiscalite-les-enjeux-souleves-par-leconomie-numerique ⁵⁶Damien Broussolle, « Où en sont la taxation des entreprises numériques et la lutte contre l'évitement fiscal ? », Bulletin de l'observatoire des politiques économiques en Europe, N° 42 - Eté 2020. http://www.opee.unistra.fr/spip.php?article416

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Deuxième partie : Les solutions apportées aux problèmes fiscaux posés par l'économie numérique

Deuxième partie : Les solutions apportées aux problèmes
fiscaux posés par l'économie numérique

L'économie numérique a bouleversé les codes de la fiscalité, une fiscalité « obsolète », inadaptée à la nouvelle ère. Le système fiscal a accusé du retard face à la technologie et aujourd'hui les Etats en assument les conséquences.

Les règles traditionnelles ne peuvent résoudre les enjeux de l'économie numérique. Il serait judicieux sinon indispensable de modifier la fiscalité actuelle. A cet effet, des travaux ont été entamés pour faire face aux défis fiscaux soulevés par l'économie immatérielle et inventer une fiscalité adéquate.

Pour ce faire, des propositions de solutions relatives à l'imposition de l'économie numérique ont été énoncées (Chapitre I) et certaines ont été retenues pour la taxation des géants du web (Chapitre II).

Chapitre I : Les propositions relatives à l'imposition de l'économie numérique

La question de l'imposition du numérique est de plus en plus présente, il s'agit d'une urgence pour les Etats après plusieurs années de baisse progressive des finances publiques. Pour les Etats c'est le moment d'agir.

A cet effet, l'OCDE accompagné du G20 travaille de manière acharnée depuis des années, dans le but de trouver des moyens d'imposer les multinationales. En l'absence d'un accord et des solutions à l'échelle internationale (Section I), les Etats sont prêts à rebondir avec des mesures internes déjà prévues (Section II).

Section I : Les solutions proposées à l'échelle internationale

Après de nombreuses réflexions et assises, des solutions ont été énoncées au niveau international pour lutter contre l'évasion fiscale.

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Deuxième partie : Les solutions apportées aux problèmes fiscaux posés par l'économie numérique

Nous aborderons dans un premier paragraphe les solutions proposées par l'OCDE et dans un second celles proposées par l'Union Européenne.

Paragraphe 1 : Les solutions proposées par l'OCDE

Dans son rapport intérimaire de 2018, l'OCDE traite de plusieurs solutions relatives à l'imposition de l'économie numérique.

A ce propos, nous analyserons successivement, la retenue à la source sur les transactions numériques (A), la création d'un nouveau lien fondé sur une présence économique significative (B) et les modifications des exceptions au statut d'établissement stable (C).

A. Une retenue à la source sur les transactions numériques :

« Lorsque l'établissement principal n'est pas réputé avoir un établissement stable dans la juridiction, un moyen d'imposer pour le pays de la source des revenus est d'appliquer une retenue à la source comme cela existe déjà pour le paiement des dividendes, intérêts et redevances »⁵⁷.

En effet, il s'agit d'une solution qui vise à imposer les revenus bruts. Se rapprochant de l'impôt sur les revenus bruts⁵⁸, la retenue à la source permettrait de garantir une forme de neutralité et de réduire les possibilités de litiges⁵⁹. Mais, il conviendrait d'établir clairement le champ d'application des transactions couvert si les Etats doivent adopter cette solution.

Toutefois, une telle solution conduirait à une double imposition juridique d'un même revenu. Ceci dans la mesure où pour certains Etats le terme « redevance » englobe souvent le paiement du droit d'utilisation des logiciels, des images ou des sons⁶⁰. Les Etats devront

⁵⁷ Desmedt, Gaëlle. La fiscalité de l'économie numérique selon l'OCDE et l'Union européenne. Louvain School of Management, Université catholique de Louvain, 2018. Prom. : Gérard, Marcel.

Permalien http://hdl.handle.net/2078.1/thesis:14320, p.48.

⁵⁸ OCDE (2017), Relever les défis fiscaux posés par l'économie numérique, Action 1 - Rapport final 2015, Projet OCDE/G20 sur l'érosion de la base d'imposition et le transfert de bénéfices, Éditions OCDE, Paris. http://dx.doi.org/10.1787/9789264252141-, p.131.

⁵⁹Mohammed ZAIBI, « L'impact de l'économie numérique sur la fiscalité », op. cit. (Page 15), p.79.

⁶⁰ Gaëlle DESMEDT, « La fiscalité de l'économie numérique selon l'OCDE et l'Union européenne », op. cit. (Page 31), p.48.

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Deuxième partie : Les solutions apportées aux problèmes fiscaux posés par l'économie numérique

ainsi s'accorder pour éviter cette double imposition. A contrario, il s'agirait d'une solution indésirable car elle pourra porter atteinte à l'économie numérique⁶¹.

B. La création d'un nouveau lien fondé sur une présence économique significative :

Il s'agit d'une solution qui vise à établir l'existence d'une présence imposable d'une entreprise étrangère dans un Etat. Pour vérifier qu'une entreprise dispose bel et bien d'une « présence économique significative », l'OCDE propose dans son rapport BEPS les différents facteurs à analyser.

Premièrement, le facteur concernant les revenus permettrait d'établir l'existence d'une présence significative. Pour ce faire, les contrats conclus à distance via internet, la vente des biens et services numériques, sont des critères nécessaires pour justifier d'une présence significative dans le pays d'accueil lorsque les biens vendus sont consommés sur son territoire⁶².

Deuxièmement, l'existence d'une présence numérique qui se caractérise par l'utilisation d'un nom de domaine local, une plateforme locale et/ou les supports de paiement locaux telle que la monnaie⁶³. Ceci dans la mesure où l'entreprise interagit avec les clients de manière continue et durable.

Dernièrement, les données des utilisateurs constituent un indicateur sûr d'une présence numérique significative. En effet, la collecte et l'exploitation des données personnelles sont la source principale et la plus importante des bénéfices réalisés par les multinationales. Ainsi, ces données permettront de déterminer le lieu d'origine des utilisateurs et par conséquent celui de l'Etat de marché⁶⁴.

⁶¹ Ibid., p.49.

⁶² Prieto Pantoja, Alexandre. Les multinationales payent-elles des impôts? Enquête sur les stratégies fiscales de quelques multinationales, notamment de l'économie numérique: le cas Netflix. Louvain School of Management, Université catholique de Louvain, 2016. Prom. : Gérard, Marcel.

Permalien http://hdl.handle.net/2078.1/thesis:7005, p.74-75.

⁶³ Chartier, Adrien. Les stratégies fiscales de quelques multinationales, notamment de l'économie numérique et les répliques de l'OCDE, de l'Union Européenne et de quelques Etats. Louvain School of Management, Université catholique de Louvain, 2018. Prom. : Gérard, Marcel.

Permalien http://hdl.handle.net/2078.1/thesis:, p.35.

⁶⁴ Ibid.

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Deuxième partie : Les solutions apportées aux problèmes fiscaux posés par l'économie numérique

La combinaison de ces différents facteurs permet d'établir l'existence d'une « présence économique significative » qui permettra à l'Etat d'accueil d'imposer les revenus réalisés sur son territoire via internet par une entreprise même si elle ne dispose pas d'une présence physique.

C. Les modifications des exceptions au statut d'établissement stable :

Suite à l'utilisation des exemptions citées à l'article 5 alinéa 4 du Modèle de convention de l'OCDE par les multinationales dans le but de contourner le statut d'établissement stable, l'OCDE propose de modifier les conditions d'exceptions d'établissement stable, voire de supprimer le paragraphe 4 qui avait été érigé pour les activités auxiliaires des entreprises traditionnelles dans son entier⁶⁵.

C'est dans ce sens que l'Action 7 du projet BEPS s'inscrit, lorsqu'il qualifie d'ES les agents dépendants qui, sans conclure juridiquement les contrats, jouent un rôle essentiel dans les transactions⁶⁶.

Paragraphe 2 : Les solutions proposées par l'Union Européenne

L'UE a proposé deux solutions pour lutter contre l'évasion fiscale, notamment la TSN (A) et l'ACCIS (B). Si la première n'a pas abouti, la seconde demeure cependant un projet.

A. Proposition d'une taxe sur les services numériques : La TSN a été proposée le

21 mars 2018 par la Commission européenne afin de mettre fin à l'évasion fiscale pratiquée dans l'UE par les géants du web. Ce projet de loi s'inscrit dans le cadre d'une justice fiscale entre les entreprises mais encore dans le but d'éviter que « des mesures unilatérales soient prises pour taxer les activités numériques »⁶⁷. La taxe GAFA serait

⁶⁵ Prieto Pantoja, Alexandre, « Les multinationales paient-elles des impôts ?: le cas de Netflix », op. cit. (Page 32), p. 74.

⁶⁶ Bénédicte PEYROL et Jean-François PARIGI, Rapport d'information relatif à l'évasion fiscale internationale des entreprises, enregistré le 12 septembre 2018, p.81. https://www.assemblee-nationale.fr/dyn/15/rapports/cion_fin/l15b1236_rapport-information

⁶⁷ Justine Daniel, « Qu'est-ce qu'est la taxe GAFA ? », article publié le 27 octobre 2020, mis à jour par Barthélémy Gaillard. https://www.touteleurope.eu/economie-et-social/qu-est-ce-que-la-taxe-gafa/

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Deuxième partie : Les solutions apportées aux problèmes fiscaux posés par l'économie numérique

appliquée au taux de 3% sur le CA brut annuel des multinationales qui réalisent 750 millions d'euros au niveau mondial et 50 millions en UE⁶⁸.

Cette taxe tire son fondement sur l'exploitation des données personnelles créatrice des profits des GAFAM, d'où l'imposition sur la publicité ciblée, la vente des données des utilisateurs et les services d'intermédiation.

Toutefois, ce projet n'a pas abouti compte tenu des représailles américaines et l'attente d'un accord international d'ici l'été 2021⁶⁹. La TSN devra être révisée suivant les solutions apportées par l'OCDE. Il pourrait dès lors avoir un élargissement des activités numériques à imposer et une diminution du taux initialement annoncé⁷⁰.

B. Proposition d'une assiette commune consolidée pour l'impôt sur les sociétés : Ayant débuté depuis 2001 et déposé au parlement européen en 2011, c'est en 2016 que la commission relance l'ACCIS au sein de l'UE. Ainsi, l'ACCIS est un projet qui prône l'établissement d'un système fiscal unique qui permettra de déterminer le revenu imposable des entreprises et qui réduira les incohérences et les disparités entre les différents régimes nationaux⁷¹.

En effet, les entreprises devront effectuer une seule déclaration fiscale conformément à ce système, regroupant toutes leurs activités réalisées au niveau européen. Ce montant unique sera réparti entre les différentes entreprises à travers une formule de calcul qui se base sur les immobilisations corporelles, la main-d'oeuvre et le CA⁷². Suite à cette répartition, les Etats pourront appliquer aux recettes des sociétés résidentes leurs taux respectifs.

⁶⁸ Dominique Filippone, « Taxation des GAFA : La commission européenne veut récupérer 5 Md€ par an », le 22 mars 2018. https://www.lemondeinformatique.fr/actualites/lire-taxation-des-gafa-la-commission-europeenne-veut-recuperer-5-mdeteuro-par-an-71243.html

⁶⁹ Justine Daniel, « Qu'est-ce qu'est la taxe GAFA ? », op. cit.

⁷⁰ Derek Perrotte, « Taxe Gafa : l'Europe maintient la pression en attendant Joe Biden », Publié le 1er décembre 2020. La TSN est un plan B à défaut d'un accord multilatéral sur l'imposition de l'économie numérique. Elle rentrera en vigueur si l'OCDE ne réussit pas au niveau international. https://www.lesechos.fr/monde/europe/taxe-gafa-leurope-maintient-la-pression-en-attendant-joe-biden-1270015

⁷¹ Frédérique PERROTIN, « Le point sur le projet d'ACCIS », article mis à jour le 04 février 2021. https://www.actu-juridique.fr/fiscalite/droit-fiscal/le-point-sur-le-projet-daccis/

⁷² Commission Européenne, « Proposition de directive du conseil concernant une assiette commune consolidée pour l'impôt sur les sociétés (ACCIS), Strasbourg 2016, p.32.

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Deuxième partie : Les solutions apportées aux problèmes fiscaux posés par l'économie numérique

L'ACCIS favorisera ainsi la mise en place d'un « système unique, stable et transparent d'impôt sur les sociétés dans l'Union européenne » 73 . Le but de l'ACCIS étant de simplifier les procédures, réduire les coûts, lutter contre l'évasion fiscal et la concurrence déloyale⁷⁴.

Section II : Les solutions proposées à l'échelle nationale

En l'absence d'un consensus mondial, certains Etats ont décidé d'agir unilatéralement pour limiter les pertes des recettes fiscales.

Nous allons nous intéresser uniquement aux propositions française (Paragraphe 1) et américaine (Paragraphe 2).

Paragraphe 1 : La taxe GAFA proposée par la France

Le projet de loi visant la taxation de l'économie numérique en France s'appuie sur les solutions proposées par l'UE. Ainsi, il s'agit d'imposer au taux de 3% le CA des multinationales qui réalisent plus de 750 millions d'euros à l'échelle mondiale, soit 25 millions en France ⁷⁵ . Son appellation est mal choisie vu qu'elle ne concerne pas uniquement les GAFAM. La France est donc le premier pays à avoir établi une taxe du numérique avant le Royaume-Uni, l'Espagne, l'Italie, en se basant sur l'idée que les données personnelles sont la source principale de revenus des entreprises digitales⁷⁶. La taxe GAFAM rapporterait selon les estimations 500 millions d'euros au gouvernement français⁷⁷.

⁷³ Frédérique PERROTIN, « Le point sur le projet d'ACCIS », op. cit. (Page 34).

⁷⁴ Jules Lastennet, « Le projet d'assiette commune consolidée de l'impôt sur les sociétés (ACCIS) », mis à jour le 06 avril 2018. https://www.touteleurope.eu/economie-et-social/le-projet-d-assiette-commune-consolidee-de-l-impot-sur-les-societes-accis/. En effet, l'ACCIS devrait permettre une répartition juste et équitable des recettes entre les Etats et annuler la manipulation des prix de transfert qui viserait à délocaliser les revenus.

⁷⁵ La loi n°2019-759 du 24 juillet 2019 annoncé par le ministre des finances, Bruno Le Maire le mercredi 6 mars 2019.

⁷⁶ Justine Daniel, « Qu'est-ce qu'est la taxe GAFA ? », op. cit. (Page 34).

⁷⁷ France 2, « Taxe GAFA : combien cet impôt va-t-il rapporter aux finances publiques ? », Publié le 06 mars 2019. https://www.francetvinfo.fr/internet/reseaux-sociaux/facebook/taxe-gafa-combien-cet-impot-va-t-il-rapporter-aux-finances-publiques_3220757.html Un chiffre peu réaliste selon Isabelle Souquet. Les géants du web seront certainement moins imposés en raison de la différence qui existe entre les revenus déclarés et ceux réellement réalisés.

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Deuxième partie : Les solutions apportées aux problèmes fiscaux posés par l'économie numérique

Toutefois, cette taxe ne tient compte que des services d'intermédiation et les publicités en ligne⁷⁸. Aussi, elle est considérée comme discriminatoire sachant que les entreprises traditionnelles paient leurs impôts sur les bénéfices et non sur le CA. L'imposition des géants du web ne serait donc que temporaire en attendant un accord européen ou international, ainsi que les solutions de l'OCDE d'ici mi-2021. « Les Etats-Unis, de leur côté, n'ont pas accepté cette taxe qui frappe les géants du numérique américains, craignant la propagation de taxes similaires »⁷⁹.

Paragraphe 2 : Les propositions énoncées par les Etats-Unis

Les Etats-Unis sont un exemple type des enjeux soulevés par la nouvelle économie. Leur changement de cap montre que l'intérêt est grand et que la taxation de l'économie numérique constitue une urgence.

En effet, les Etats-Unis ont promu le développement de l'économie numérique afin d'éviter toute taxation et réduire l'intervention étatique en 1997 à travers « la Framework for Global Electronic Commerce » publiée par l'administration Clinton⁸⁰. Ce document avait pour objectif de respecter certains principes pour favoriser l'essor de l'internet.

Puis, le 20 octobre 1998, le congrès vote l'adoption de l' « Internet Tax Freedom ACT », un texte avec un effet rétroactif du 1^er octobre 1998 jusqu'au 21 octobre 2001⁸¹. Il viserait à interdire toute taxation des ventes et services numériques et à exclure toute taxe discriminatoire qui traiterait l'économie numérique de la même manière que le commerce traditionnel⁸².

⁷⁸ La taxe GAFA exclue les ventes d'iPhone alors qu'elles représentent plus de la moitié des activités d'Apple.

⁷⁹ Mongi Djellouli et Jean Bernardini, « Taxe GAFA : la Tunisie suit l'initiative de taxe sur les services numériques », le 17 novembre 2020. https://taj-strategie.fr/taxe-gafa-la-tunisie-suit-linitiative-de-taxe-sur-les-services-numeriques

⁸⁰ Jean-Christophe BOZE, « Immatériel et souveraineté Fiscale aux Etats-Unis : Les antinomismes du Nexus et du commerce électronique », Mémoire pour l'obtention du diplôme d'études approfondies de Droit de créations immatérielles, Université Montpellier, Année universitaire 2001-2002, p.24.

⁸¹ En novembre 2001, le moratoire a été prolongé jusqu'au 1^er novembre (Internet Tax non-discriminateur. Act, P. L107-75).

⁸² Bernard GREEN et Diana HERSKOWITZ, « Pratique de commerce électronique avec les Etats-Unis », Cairn Info, Août 2013, p.4.

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Deuxième partie : Les solutions apportées aux problèmes fiscaux posés par l'économie numérique

Enfin, « L'Internet Tax Freedom Act Amendments Act of 2007 » adopté en novembre 2007, prévoit l'extension des restrictions à l'encontre des taxes discriminatoires sur l'économie numérique jusqu'au 1^er novembre 2014⁸³.

Toutes ces interdictions se justifient par le développement du secteur qui serait source de nombreux emplois et du pourvoir technologique des Etats-Unis à l'échelle mondiale⁸⁴. Cependant, cette protection du secteur n'a pas été bénéfique puisque les revenus provenant du e-commerce n'ont pas été encaissés. Une perte estimée à 39 milliards de dollars⁸⁵.

C'est donc suite à ce manque à gagner que les Etats américains décident d'« obtenir l'autorisation du Congrès de lever les taxes des ventes en ligne et d'imposer une taxe sur les vendeurs en ligne »⁸⁶. Le Marketplace Fairness voté au Sénat le 05 juin 2013 intervient dans ce sens et autorise les Etats à réclamer l'impôt auprès des e-commerçants.

C'est aussi le jugement rendu le 22 juin 2018 par la Cour suprême qui ouvre la porte vers l'idée qu'une entreprise peut avoir une présence significative sans qu'elle ne soit nécessairement physique. A cette fin, il existe désormais une possibilité de collecter la TVA auprès des e-commerçants⁸⁷.

⁸³ Bernard GREEN et Diana HERKOWITZ, « Pratique de commerce électronique avec les Etats-Unis », Article précité, p.5.

⁸⁴ Nicolas GUILLAND, « La TVA et les services électroniques : l'appréhension de l'immatériel par la fiscalité indirecte, Rapport du mémoire, Université Aix Marseille, Année Universitaire 2004-2005, p. 45.

⁸⁵ Ibid.

⁸⁶ Bernard GREEN et Diana HERKOWITZ, « Pratique de commerce électronique avec les Etats-Unis », op. cit. (Page 36), p.5.

⁸⁷ Mohammed ZAIBI, « L'impact de l'économie numérique sur la fiscalité », op. cit. (Page 15), p.96.

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Deuxième partie : Les solutions apportées aux problèmes fiscaux posés par l'économie numérique

Chapitre II : Vers la taxation de l'économie numérique

Parmi les solutions proposées, certaines ont été retenues. Ces dernières permettraient de taxer l'économie numérique sur les bénéfices réalisés. Les Etats devraient récupérer une partie des recettes perdues avec ces solutions.

Néanmoins, l'Etat de la source des revenus serait alors le bénéficiaire de cette imposition (Section I). Par ailleurs, la technologie a également créé des nouveaux flux financiers qui devront être imposés (Section II).

Section I : L'imposition de l'entreprise digitale au profit des Etats de marché

Comme solutions adoptées pour taxer les entreprises numériques, nous verrons l'adoption d'un établissement stable virtuel (Paragraphe 1) et la régulation des prix de transfert (Paragraphe 2).

Paragraphe 1 : L'adoption d'un établissement stable virtuel

L'OCDE propose après des réflexions d'élargir la notion d'ES pour répondre aux difficultés de la territorialité de l'IS posées par l'économie numérique. On parle ainsi « d'établissement stable virtuel » qui se baserait sur les revenus et le nombre d'utilisateurs comme c'est le cas en Inde⁸⁸. Les multinationales seraient désormais taxées même en l'absence d'une présence physique. Cette nouvelle notion est une solution à moyen et long terme qui permettrait de taxer « tous les acteurs du numérique quel que soit leur taille »⁸⁹. De ce fait, il existe un établissement stable virtuel dans la mesure où il existe « une présence numérique significative ».

⁸⁸ En Inde la loi sur l'impôt sur le revenu a été modifié en 2018 au profit de la présence numérique significative. C'est le cas lorsqu'il y a un « dépassement d'un seuil de revenus tirés d'Inde et le dépassement d'un seuil d'utilisateurs indiens. ». Bénédicte PEYROL et Jean-François PARIGI, op. cit. (Page 36), p.189.

⁸⁹ Catherine Roussière, « Vers la notion d'établissement stable », Article publié le 28 mai 2019. https://www.cr-avocat.fr/vers-la-notion-detablissement-stable-numerique-ou-virtuel/

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Deuxième partie : Les solutions apportées aux problèmes fiscaux posés par l'économie numérique

A cela s'ajoute la notion « d'agent dépendant virtuel », c'est le cas où les contrats sont conclus à travers des outils informatiques au nom d'une entreprise avec les résidents d'un Etat déterminé⁹⁰.

Cette solution présente plusieurs avantages, telle que la prise en compte des activités numériques exercées sans présence physique et qui génèrent d'énormes revenus⁹¹ ainsi que le principe d'équité de par l'utilisation des mêmes règles que l'ES traditionnel⁹². Ainsi, avec ce nouveau concept, « les bénéfices ne seraient plus taxés à l'impôt sur les bénéfices au lieu du fournisseur, mais bel et bien taxés au lieu de l'utilisateur ou du consommateur.»⁹³

Toutefois, il serait un problème dans la mesure où un site web peut constituer un ES virtuel dans plusieurs pays et par conséquent on fera face à une surimposition des entreprises numériques qui viendrait à freiner le développement du secteur des TIC⁹⁴.

Quoi qu'il en soit, certains auteurs considèrent que si ce concept est adopté, il favorisera l'adoption d'un système fiscal international adapté à la nouvelle réalité de l'économie numérique⁹⁵.

Paragraphe 2 : La régulation des prix de transfert

Dans le but d'assurer une pleine concurrence entre les entreprises, il convient d'établir des règles relatives aux prix de transfert pour contrôler et vérifier les transactions intragroupes qui viseraient à délocaliser artificiellement les bénéfices dans les pays où la fiscalité est avantageuse.

La Tunisie suivant les standards internationaux en matière de prix de transfert énoncés dans les travaux de l'OCDE notamment dans le projet BEPS, prévoit les obligations déclaratives conformément aux dispositions de l'article 29 de la loi de finances n° 2018-56

⁹⁰ Nassima Yelles Chaouche. Le régime fiscal des implantations internationales d'entreprises, le cas de l'Algérie. Droit. Université de Cergy Pontoise; Université d'Oran, 2019. Français. NNT :2019CERG0990ff. tel-02458163f, p.198.

⁹¹ OCDE, « Les règles actuelles d'imposition des bénéfices industriels ou commerciaux prévus par les conventions conviennent-elles au commerce électronique ? », Rapport final CPAF, 19 décembre 2015, p.75.

⁹² Nassima YELLES CHAOUCHE, « Le régime fiscal des implantations internationales d'entreprises, le cas de l'Algérie », op. cit., p.199.

⁹³ Catherine Roussière, « Vers la notion d'établissement stable », op. cit.

⁹⁴ Nassima YELLES CHAOUCHE, « Le régime fiscal des implantations internationales d'entreprises, le cas de l'Algérie », op. cit., p.200.

⁹⁵ Mohamed ZAIBI, « L'impact de l'économie numérique sur la fiscalité », op. cit. (Page 15), p.105.

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Deuxième partie : Les solutions apportées aux problèmes fiscaux posés par l'économie numérique

du 27 décembre 2018 relatives à l'harmonisation de la législation fiscale pour l'année 2019.

La déclaration des PT devrait contenir tous les éléments obligatoires exigés par la loi. Ainsi, « Le prix pratiqué entre des entreprises liées doit être le même que celui qui aurait été pratiqué sur le marché entre deux entreprises indépendantes »⁹⁶ afin d'éviter tout risque fiscal et assurer une pleine concurrence.

Section II : La naissance d'une nouvelle base imposable

En élaborant une fiscalité adaptée à l'économie numérique, il serait judicieux de ne pas omettre de prendre en compte les nouveaux flux financiers générés par le secteur.

L'Etat ne cesse de perdre des recettes, et s'il les retrouvait.

A la question que doit-on taxer ? Plusieurs auteurs répondent en proposant des taxes spécifiques à l'économie numérique.

Sauf exclusion de la taxe sur la bande passante⁹⁷, citons la taxe sur la publicité en ligne (Paragraphe 1), la taxe sur la collecte et l'exploitation des données (Paragraphe 2), la taxe sur la vente (Paragraphe 3), ainsi que la taxe au clic (Paragraphe 4).

Paragraphe 1 : La taxe sur la publicité en ligne

L'exploitation des contenus audiovisuels, profitent aux géants qui réalisent des revenus colossaux chaque année alors qu'ils ne dépensent rien en retour ⁹⁸ . Les utilisateurs travaillent donc gratuitement pour les grandes entreprises en regardant des publicités et/ou des vidéos en ligne.

⁹⁶ NOTE COMMUNE n° 11/2020, « Commentaire des dispositions de l'article 29 de la loi n° 2018-56 du 27 décembre 2018 portant loi de finances pour l'année 2019 relatives à l'harmonisation de la législation fiscale en vigueur avec les standards internationaux en matière de prix de transfert. », p.6.

⁹⁷ La bande passante constitue la quantité des informations pouvant être transmises simultanément en un laps de temps d'un ordinateur à un autre. Cette taxe a été exclue de notre travail car elle constitue plusieurs débats dont les arguments apparaissent insuffisants selon les experts pour convaincre de son application. Et la taxe sur les bits semble être inutile puisqu'il existe déjà une TVA sur les services de télécommunication et sur les transactions.

⁹⁸ Marc Rees, « Le retour de la taxe sur la publicité en ligne », le 30 septembre 2013. https://www.nextinpact.com/article/8825/82645-le-retour-taxe-sur-publicite-en-ligne

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Deuxième partie : Les solutions apportées aux problèmes fiscaux posés par l'économie numérique

La taxe sur la publicité, proposition déposée au Senat, concerne dès lors toutes les publicités diffusées en ligne par le son, les images ou à la télévision. Cette taxe serait payée par les régies publicitaires⁹⁹ au taux variable entre 0,5% pour un montant allant jusqu'à 250 millions d'euros provenant des campagnes facturées et 1% au-delà.¹⁰⁰.

Toutefois, cette taxe pourrait « paralyser le développement de l'offre légale de musique et de vidéos, dont une part des revenus provient de la publicité. »¹⁰¹ En effet, il ne pourrait plus avoir une offre libre des contenus sous crainte d'une taxation.

Paragraphe 2 : La taxe sur la collecte et l'exploitation des données

La collecte et l'exploitation des données personnelles des utilisateurs constituent la source principale de revenus des géants du web. Ces données peuvent être utilisées à des fins publicitaires ou être vendues. Selon le rapport Colin et Collin, il s'agit de taxer les sociétés qui collectent des informations sur leurs clients, dont les banques, les opérateurs télécoms et les e-commerçants¹⁰².

Alors que les utilisateurs font du « travail gratuit » en donnant leurs informations, en faisant des recherches sur internet, les entreprises les utilisent pour leur propre intérêt et ce sans l'autorisation des consommateurs¹⁰³. La taxe sur les données serait de ce fait calculée en fonction du nombre d'utilisateurs et de l'utilité des données collectées. Plus l'entreprise va disposer et exploiter ces données, plus elle sera taxée, à contrario sa charge fiscale sera moins lourde¹⁰⁴.

⁹⁹ Ibid. La régie publicitaire est une entreprise, ou le service d'une entreprise, dont l'objectif est de commercialiser les espaces publicitaires disponibles auprès des annonceurs, des agences.

Un annonceur est une entreprise qui réalise une opération publicitaire via un espace publicitaire, afin de promouvoir ses produits ou sa marque à une cible précise.

100 « Proposition de loi pour une fiscalité numérique neutre et équitable » du Sénateur Philippe Marini du 19 juillet 2012, « La taxe Google ». https://www.senat.fr/leg/ppl11-682.html

101 L'express, « Taxer l'e-pub et l'e-commerce pour faire payer Google et Amazon », article publié le 28 juin 2012. https://lexpansion.lexpress.fr/high-tech/taxer-l-e-pub-et-l-e-commerce-pour-faire-payer-google-et-amazon_1422655.html

102 Flore Fauconnier, « Vers une taxe sur la collecte de données personnelles en ligne ? », le 26 décembre 2012. https://www.journaldunet.com/ebusiness/le-net/1106314-vers-une-taxe-sur-la-collecte-de-donnees-personnelles-en-ligne/

103 L'utilisation des données à caractère personnel par les entreprises sans le consentement des clients serait une violation de la vie privée. La taxation devrait inciter à la protection de ces données souligne Isabelle Falque-Pierrotin.

104 Karl Toussaint du Wast, « Une taxe sur la collecte des données personnelles ? ». https://www.net-investissement.fr/blog/divers/conjoncture-economie-fiscalite/bientot-une-taxe-sur-la-collecte-des-donnees-personnelles-1138-920.html

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Deuxième partie : Les solutions apportées aux problèmes fiscaux posés par l'économie numérique

Paragraphe 3 : La taxe sur la vente

Fini les achats en ligne sans taxe. Utilisant le même principe que la TVA, la taxe de vente s'applique aux transactions de livraisons de biens et/ou de services commandés en ligne. Déjà en vigueur dans plusieurs Etat dont les USA, le Canada et la France pour ne citer que trois, le consommateur serait celui qui devra supporter la taxe de vente. Ainsi, le vendeur en tant qu'intermédiaire perçoit la taxe due à l'Etat. Une taxe au profit de l'Etat de destination, l'Etat du lieu de résidence du consommateur.

La taxe sur la vente se calcule en fonction de « la distance parcourue entre le dernier entrepôt logistique et l'adresse finale de livraison »¹⁰⁵ et le nombre de produits livrés, au taux variable entre 1 et 2% en France selon le nombre de kilomètres parcourus, un taux qui serait appliqué sur le montant du produit¹⁰⁶. La loi adoptée par le Sénat français cite les opérations et les e-commerçants qui ne sont pas concernés par cette taxe. Cette dernière pourrait faire office d'une barrière à l'entrée.

En matière d'applicabilité, les Etats-Unis disposent de certains outils permettant de la calculer pour faciliter la collecte par les vendeurs. Il s'agit d'un calculateur automatique de taxes¹⁰⁷. Il serait utile de développer des outils informatiques pour la bonne mise en oeuvre de la taxe sur la vente en ligne.

Néanmoins, il faudra également assurer un contrôle efficace des plateformes étrangères afin d'éviter toute concurrence comme c'est le cas en France avec les vendeurs chinois qui « pratiquent des prix cassés sans facturer la TVA et fractionnent souvent les envois pour échapper à l'impôt »¹⁰⁸.

105 Hervé Didier, « Vers une taxe sur le e-commerce », le 22 juin 2018. https://www.commentcamarche.net/news/5871628-vers-une-taxe-sur-le-e-commerce

106 1% pour les distances inférieures à 50 km, 1,5% pour celles entre 50 et 80 km et 2% pour celles supérieures à 80 km. Proposition de loi n° 34 rect. Ter, article 27, Senat le 13 juin 2018. http://www.senat.fr/amendements/2017-2018/549/Amdt_34.html .

107 Paramètres de taxe avec Vente en ligne Square, https://squareup.com/help/ca/fr/article/6878-all-about-taxes-square-online-store.

108 Rédaction Mieux Vivre, « Achats sur Internet : le montant de la taxe à l'importation va augmenter », article publié le 23 avril 2021. https://www.mieuxvivre-votreargent.fr/vie-pratique/2021/04/23/achats-sur-internet-le-montant-de-la-taxe-a-limportation-va-augmenter/

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Deuxième partie : Les solutions apportées aux problèmes fiscaux posés par l'économie numérique

Paragraphe 4 : La taxe au clic

La taxe au clic est une taxe qui vise à faire payer les moteurs de recherche tels que Google ainsi que les agrégateurs, l'indexation des contenus de presse en France. Elle a été soulevée par le syndicat de la presse nationale (SPQN) qui demande une rétribution juste de la part des géants du net qui utilisent les contenus, les informations et le savoir-faire de la presse française pour en tirer profit¹⁰⁹.

Selon Aurélie Filippetti ministre français de la Culture et de la Communication, « les mots clés tapés sur les moteurs de recherche sont les mots clés des grands journaux traditionnels [...] Il faut qu'ils participent au financement de l'information »¹¹⁰. A ce propos, il existe deux philosophies celle de la presse et celle du gouvernement.

En effet, alors que la presse milite pour une rémunération se basant sur la création d'un nouveau droit voisin sur l'indexation, qui sera calculée en fonction du nombre de clics sur le lien et sera répartie entre les différentes entreprises de presse partie à la Commission¹¹¹, pour le gouvernement au contraire il s'agit de créer une fiscalisation qui permettrait à l'Etat d'entrer des recettes. La dernière idée est celle qui a été retenue. Le SPQN n'aura donc pas la gestion commune souhaitée de cette rémunération et la taxe au clic ne sera pas affectée à la presse mais à l'Etat¹¹².

Du coté de Google, si une rémunération est exigée, il cessera de référencer les articles de presse français plutôt que de payer une quelconque rétribution. Une « telle mesure portera atteinte aux intérêts des agences de presse [...] qui verront leur trafic chuter considérablement »¹¹³.

¹⁰⁹Marc Rees, « Idée de génie : faire payer les moteurs dès qu'un contenu est indexé », article du 12 septembre 2012. https://www.nextinpact.com/article/558/73779-idee-genie-faire-payer-moteurs-des-qu-un-contenu-est-indexe

110 Interview : Aurélie Filippetti, « l'avenir de la presse passe par le numérique » du 16 septembre 2012. http://www.aqui.fr/societes/interview-aurelie-filippetti-laquo-l-avenir-de-la-presse-passe-par-le-numerique-raquo,7276.html

111 Marc Rees, « La taxe sur les liens devient la taxe sur les clics », article publié le 17 septembre 2012. https://www.nextinpact.com/article/630/73855-la-taxe-sur-liens-devient-taxe-sur-clics

112 Ibid.

113 POLYMETA NEWS, « DROITS VOISINS : GOOGLE NE PAIERA PAS », le 1^er octobre 2019. https://www.polymeta.com/droits-voisins-google-ne-paiera-pas/

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Conclusion

Conclusion

« L'ère du numérique est notamment celle de l'immatériel, de la mondialisation et de la haute fréquence, et par conséquent celle des nouvelles problématiques fiscales. L'ère du numérique est aussi celle d'une nouvelle fiscalité : la fiscalité 2.0 »114

« Le commerce électronique génère une concurrence déloyale »¹¹⁵.

L'entreprise numérique est imposée au taux de 9,5% contre 23,2% pour celle traditionnelle, soit une différence de 13,7 points des charges fiscales. Ces chiffres montrent l'écart qui existe entre les deux entités alors que la première génère plus de revenus.

Selon le système d'imposition actuel, une entreprise est imposée au lieu où elle est implantée et dispose d'une installation fixe. Cependant, avec l'arrivée du numérique, les entreprises réalisent des bénéfices sans avoir besoin d'une présence physique quelconque. Ces bénéfices ne sont pas imposés car les présentes règles fiscales sont fondées sur des éléments matériels et par conséquent demeurent inadaptées à l'immatériel.

C'est suite à ce manque à gagner que des solutions ont été proposées au niveau national comme international sous le guide de l'OCDE qui mène des réflexions depuis 2013.

Aujourd'hui il y a des avancées significatives et le consensus attendu pour mi-2021 prend forme. En effet, il s'agit d'un consensus basé sur deux Piliers. Le Pilier 1 est destiné à la réattribution d'une partie des droits d'imposition aux juridictions de marché indépendamment du critère de présence physique ¹¹⁶. Quant au Pilier 2, il porte sur un taux minimum d'impôt sur les sociétés. A cet effet, l'administration Joe Biden avait proposé en avril 2021 un taux d'IS de 21% ¹¹⁷. Toutefois, l'accord s'est arrêté sur un taux de 15%¹¹⁸

114 Fiscalité et technologies p.2

115 Pascal Perez, « Internet, l'évasion fiscale à très haut débit », op. cit. (Page 23), p.3.

116 L'OCDE livre une analyse qui révèle que les réformes proposées de la fiscalité internationale auraient un impact considérable, https://www.oecd.org/fr/fiscalite/beps/l-ocde-livre-une-analyse-qui-revele-que-les-reformes-proposees-de-la-fiscalite-internationale-auraient-un-impact-considerable.htm

117 LégiFiscal, « Un taux d'IS minimum de 21% ? », article publié le 29 avril 2021. https://www.legifiscal.fr/actualites-fiscales/2763-taux-is-minimum-21.html

118 LégiFiscal, « G7 : accord sur un taux d'IS minimum à 15% », article publié le 05 juin 2021. https://www.legifiscal.fr/actualites-fiscales/2809-g7-accord-taux-is-minimum-15.html

45

Conclusion

concernant l'imposition des multinationales. Ces mesures seront en vigueur dès Janvier 2022 ou 2023.

Le but d'un taux minimum d'impôt étant de rétablir une égalité entre les entreprises vu qu'il n'est pas question que certaines paient l'impôt et d'autres non, mais aussi de réduire les déplacements des bénéfices dans les paradis fiscaux.

Notons également que toutes les grandes entreprises sont concernées bien que les travaux actuels s'attardent plus sur les grandes multinationales telles Google, Apple, Facebook, Amazon et Microsoft. Néanmoins, les autres entreprises doivent s'attendre à payer l'impôt.

Le plus tôt sera le mieux. Le risque du retard d'une taxation du e-commerce réside dans le fait que l'économie entière se numérise de façon progressive et si on n'y prend pas garde, on sera dans une situation de perte sèche des budgets des Etats. Car, il n'y aura ni les recettes provenant des entreprises qui existaient vu qu'elles ne sont plus à la mode, ni les recettes provenant des entreprises numériques qu'on n'arrive pas à imposer.

Par ailleurs, les solutions d'aujourd'hui seront certainement obsolètes demain au vu de l'évolution rapide des TIC et l'amélioration continue de l'intelligence artificielle¹¹⁹. Il serait peut-être temps d'agir de peur que la décision prise concernant l'imposition du e-commerce, ne soit « dépassé par de nouveaux progrès technologiques au moment de la mise en oeuvre »¹²⁰.

Cependant, plusieurs interrogations restent toujours en suspens.

L'intelligence artificielle évolue très rapidement et certainement dans quelques années, le monde sera totalement digitalisé. Il serait ainsi judicieux de se questionner sur les problèmes à venir pour mieux les appréhender et éviter d'accuser d'un retard qui pourrait être grave.

La puissance des géants du web va-t-elle conduire à la disparition totale des entreprises traditionnelles ? Peut-être qu'en manque de clients elles fermeront ?

Enfin, les Etats réussiront-ils à canaliser le secteur des TIC qui pose depuis son apparition plusieurs problèmes juridiques ?

119 Camille Marpillat, « La territorialité de l'impôt sur les sociétés dans l'économie numérique », Préface de Rivalland (J-C), 1ère édition, Larcier, Paris 2018.

120 La fiscalité et les nouvelles technologies, page 5

46

Annexes

Annexes

Annexe 1 : Article 5 du Modèle de Convention fiscale de l'OCDE concernant le Revenu et la Fortune tel qu'il se lisait le 21 novembre 2017, p.7-8.

1. Au sens de la présente Convention, l'expression « établissement stable » désigne une installation fixe d'affaires par l'intermédiaire de laquelle une entreprise exerce tout ou partie de son activité.

2. L'expression « établissement stable » comprend notamment :

a) un siège de direction,

b) une succursale,

c) un bureau,

d) une usine,

e) un atelier et

f) une mine, un puits de pétrole ou de gaz, une carrière ou tout autre lieu d'extraction de ressources naturelles.

3. Un chantier de construction ou de montage ne constitue un établissement stable que si sa durée dépasse douze mois.

4. Nonobstant les dispositions précédentes du présent article, on considère qu'il n'y a pas « établissement stable » si :

a) il est fait usage d'installations aux seules fins de stockage, d'exposition ou de livraison de marchandises appartenant à l'entreprise ;

b) des marchandises appartenant à l'entreprise sont entreposées aux seules fins de stockage, d'exposition ou de livraison ;

c) des marchandises appartenant à l'entreprise sont entreposées aux seules fins de transformation par une autre entreprise ;

d) une installation fixe d'affaires est utilisée aux seules fins d'acheter des marchandises ou de réunir des informations, pour l'entreprise ;

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Annexes

e) une installation fixe d'affaires est utilisée aux seules fins d'exercer, pour l'entreprise, toute autre activité ;

f) une installation fixe d'affaires est utilisée aux seules fins de l'exercice cumulé d'activités mentionnées aux alinéas a) à e) à condition que cette activité ou, dans le cas visé à l'alinéa f), l'activité d'ensemble de l'installation fixe d'affaires, revête un caractère préparatoire ou auxiliaire.

Annexe 2 : Arrêté du Ministre des Finances du 25 Mars 2019, portant fixation de la liste des Etats et territoires à régime fiscal privilégié mis à jour suivant les nouveaux taux d'IS énoncés dans la Loi de Finances 2021.

Etats et Territoires dont le taux de l'IS est inférieur à 5% pour les activités soumises à l'IS en Tunisie au taux de 10%	Etats et Territoires dont le taux de l'IS est inférieur à 7,5% pour les activités soumises à l'IS en Tunisie au taux de 15%	Etats et Territoires dont le taux de l'IS est inférieur à 17,5% pour les activités soumises à l'IS en Tunisie au taux de 35%
Bahreïn	Bahreïn taux d'IS 0%	à l'exception des sociétés pétrolières au taux de 46%
Barbade	Barbade taux d'IS global 5,5% à 1%	Barbade
Bermudes	Bermudes taux d'IS 0%	Bermudes
-	-	Bosnie-Herzégovine taux d'IS 10%
-	-	Bulgarie taux d'IS 10%
-	-	Chypre taux d'IS 12,5%
-	-	Géorgie taux d'IS 15%
-	-	Gibraltar taux d'IS 10% à l'exception des fournisseurs de services publics et d'énergie et les entreprises qui abusent d'une position dominante qui paient un taux de 20 %
Guernesey taux d'IS 0%	Guernesey taux d'IS 0%	Guernesey taux d'IS 10% à l'exception des Revenus de biens, importation d'hydrocarbures et de gaz, commerces de détail dont les bénéfices imposables sont supérieurs à 500 000 GBP, revenus de l'activité autorisée de culture de plantes de cannabis et revenus de l'utilisation de ces plantes de

Annexes

		cannabis cultivées ou de parties de ces plantes de cannabis cultivées : 20%.
-	-	Hong Kong taux d'IS pour les Premiers 2 000 000 HKD de bénéfices imposables à 8,25 % ; Et pour les Bénéfices imposables restants à 16,5%.
Ile de Man	Ile de Man taux d'IS 0%	Ile de Man taux d'IS des Banques 10%. A l'exception des Revenus de l'immobilier (20%).
-	-	Irak taux d'IS 15% à l'exception de certaines entreprises du secteur pétrolier et gazier (35%).
-	-	Irlande taux d'IS des Sociétés de négoce 12,5% sauf pour celles non commerciales (25%).
Jersey	Jersey	Jersey taux d'IS 0%, 10% pour certaines sociétés de services financiers, sauf les entreprises de services publics, les grands détaillants et le loyer (20%).
-	-	Kirghizistan taux d'IS 10%
-	-	Kosovo taux d'IS 10%
-	-	Liechtenstein taux d'IS 12,5%
-	-	Lituanie taux d'IS 15%
-	-	Macédoine du Nord taux d'IS 10%
-	-	Maldives taux d'IS 15%
-	-	Moldavie taux d'IS 12%
-	-	Monténégro taux d'IS 9%
-	-	Ouzbékistan taux d'IS 15%
-	-	Paraguay taux d'IS 10%
-	-	Singapour taux d'IS 17%
-	-	Timor-Leste taux d'IS 10%
-	-	Turkménistan taux d'IS des Entreprises domestiques 8% à l'exception des Sociétés étrangères qui paient 20%.

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Source : https://taxsummaries.pwc.com/, Consulté le 10 juin 2021.

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Bibliographie

Bibliographie

Ouvrages :

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· Huet (Frédéric), préface de Martinez (J-C), La fiscalité du commerce électronique, 3ème édition, LexisNexis, Paris, Paru le 01 juillet 2004.

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· Marpillat (Camille), La territorialité de l'impôt sur les sociétés dans l'économie numérique, Préface de Rivalland (J-C), 1^ère édition, Larcier, Paris 2018.

Thèses et Mémoires :

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· Desmedt, Gaëlle. La fiscalité de l'économie numérique selon l'OCDE et l'Union européenne. Louvain School of Management, Université catholique de Louvain, 2018. Prom. : Gérard, Marcel. Permalien http://hdl.handle.net/2078.1/thesis:14320.

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· Hadiji (Chaima), Notion d'établissement stable : Apport du projet relatif à l'érosion de la base d'imposition et au transfert des bénéfices (BEPS), Mémoire en vue de l'obtention du Mastère professionnel en droit fiscal et droit du contentieux administratif, Université de Carthage, 2017-2018.

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Permalien http://hdl.handle.net/2078.1/thesis:7005

· Prieto Pantoja, Alexandre. Les multinationales payent-elles des impôts? Enquête sur les stratégies fiscales de quelques multinationales, notamment de l'économie numérique: le cas Netflix. Louvain School of Management, Université catholique de Louvain, 2016. Prom. : Gérard, Marcel.

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· Broussolle (Damien), « Où en sont la taxation des entreprises numériques et la lutte contre l'évitement fiscal ? », Bulletin de l'observatoire des politiques économiques en Europe, N° 42 - Eté 2020. http://www.opee.unistra.fr/spip.php?article416, consulté le 24 avril 2021.

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· Daniel (Justine), « Qu'est-ce qu'est la taxe GAFA ? », Article publié le 27 octobre

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· NOTE COMMUNE n° 11/2020 OBJET : Commentaire des dispositions de l'article 29 de la loi n° 2018-56 du 27 décembre 2018 portant loi de finances pour l'année 2019 relatives à l'harmonisation de la législation fiscale en vigueur avec les standards internationaux en matière de prix de transfert.

Encyclopédies et dictionnaires :

· Cornu (Gérard), Association Henri Capitant, Vocabulaire juridique, Quadrige, 12ème édition mise à jour 2016.

· Le grand Larousse illustré 2020, Dictionnaire Français, Edition Française 2019.

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https://www.novethic.fr/actualite/gouvernance-dentreprise/optimisation-fiscale.html

https://www.oecd.org/fr/

56

Tables de matières

Tables de matières

PARTIE I : LE STAGE. 3

PREMIERE PARTIE : PRESENTATION DE L'ORGANISME D'ACCUEIL 4

DEUXIEME PARTIE : LES TACHES ACCOMPLIES 10

PARTIE II : LE SUJET THEORIQUE . 14

INTRODUCTION 15

PREMIERE PARTIE : LES PROBLEMES FISCAUX POSES PAR L'ECONOMIE NUMERIQUE 19

CHAPITRE I : LA TERRITORIALITE DE L'IS : UN PRINCIPE CONTOURNE PAR L'ENTREPRISE DIGITALE 19

Section I: Le critère d'établissement stable en difficulté 19

Paragraphe 1 : Le critère d'établissement stable inadapté à l'économie numérique 20

Paragraphe 2 : L'utilisation des exceptions de l'établissement stable par les géants

du web 21

Section II : L'économie numérique : un marché sans frontières et sans concurrents 23

Paragraphe 1 : La non-localisation 23

Paragraphe 2 : L'absence des barrières à l'entrée 24

CHAPITRE II : UNE OPTIMISATION FISCALE AGRESSIVE 25

Section I : Les stratégies d'optimisation fiscale utilisées par les géants du web 25

Paragraphe 1 : L'utilisation des failles de la règlementation fiscale 26

Paragraphe 2 : La non-facturation de certains services de vente 27

Paragraphe 3 : La manipulation des prix de transfert 27

Section II : Les conséquences de cette optimisation fiscale agressive 28

Paragraphe 1 : Une concurrence fiscale faussée 28

Paragraphe 2 : La diminution des recettes fiscales pour les Etats 29

DEUXIEME PARTIE : LES SOLUTIONS APPORTEES AUX PROBLEMES FISCAUX POSES PAR L'ECONOMIE

NUMERIQUE 30

CHAPITRE I : LES PROPOSITIONS RELATIVES A L'IMPOSITION DE L'ECONOMIE NUMERIQUE 30

Section I : Les solutions proposées à l'échelle internationale 30

Paragraphe 1 : Les solutions proposées par l'OCDE 31

Paragraphe 2 : Les solutions proposées par l'Union Européenne 33

Section II : Les solutions proposées à l'échelle nationale 35

Paragraphe 1 : La taxe GAFA proposée par la France 35

Paragraphe 2 : Les propositions énoncées par les Etats-Unis 36

57

Tables de matières

CHAPITRE II : VERS LA TAXATION DE L'ECONOMIE NUMERIQUE 38

Section I . L'imposition de l'entreprise digitale au profit des Etats de marché 38

Paragraphe 1 . L'adoption d'un établissement stable virtuel 38

Paragraphe 2 : La régulation des prix de transfert 39

Section II . La naissance d'une nouvelle base imposable 40

Paragraphe 1 : La taxe sur la publicité en ligne 40

Paragraphe 2 . La taxe sur la collecte et l'exploitation des données 41

Paragraphe 3 : La taxe sur la vente 42

Paragraphe 4 : La taxe au clic 43

CONCLUSION 44

ANNEXES 46

BIBLIOGRAPHIE 49

TABLES DE MATIERES 56

Résumé

« Dans le nouveau monde, ce n'est pas le gros poisson qui mange le petit, c'est le plus rapide qui mange le plus lent. »

Klaus schwab

Le développement de la technologie et de la mondialisation fait exploser au

p p p

Résumé

milieu du 20^ème Siècle un nouveau marché : celui de l'économie numérique. Une économie qui bouleverse les grands codes de la fiscalité internationale. Etant resté sur des modèles calqués, le système fiscal actuel n'a pas su se modernser « Dans le nouveau mond, ce n'est pas le gros posson qu mange le peti^t,afin de répondre aux enjeux technologiques. Ce manque de rafraichissement des

Réué c'est le plus rapide qui mange le plu lent »

normes fiscales laisse des failles exploitables par les multinationales numériques K

qui ne font qu'échapper à l'impôt. Pour y remédier, des propositions ont été énoncées au niveau national comme international. Ces mesures permettraient aux Etats de récupérer les revenus perdus ces dernières années.

« Dans le nouveau monde, ce nest pas le gros poisso

p.

Les mots caractéristiques du sujet : Technologies, Mondialisation, Economie,

Résumé _{p p q g}

Souveraineté des Etats, Evitement fiscl, Multinationales, Stratégies.

Klaus schwab