Mise en place d'une comptabilité analytique au sein d'un établissement public à caractère commercial (Cas Al Omrane)

Section 2 : Procédure de calcul par la méthode des coûts complets

2.1 - Nomenclature de base

Avant de procéder aux différentes étapes du calcul des coûts de revient des projets , il faut définir les concepts de base utilisés dans la méthode des coûts complets, tout en précisant leur place effective dans le système comptable de l'ERAC/CN.

· Les charges incorporables

Se sont les charges supportées par l'établissement et constatées dans la comptabilité générale. Dans l'ERAC/CN ils correspondent aux différentes charges d'investissement, de fonctionnement et d'équipements.

· Les charges non incorporables

Se sont les charges qui seront ignorées par la comptabilité analytique vu leur caractère exceptionnel (anormal pour l'exercice ou occasionnel).

Dans notre comptabilité les charges non incorporables seront :

- Le compte 618100 : « remboursement forfaitaire des charges du conseil d'administration (jetons de présence) »

- Le compte 658300 : « pénalités et amendes fiscales »

· Les charges supplétives

Des charges non enregistrées dans la comptabilité générale, mais prises en compte dans la comptabilité analytique pour le calcul des coûts.

En général se sont les comptes suivants :

- La rémunération théorique des capitaux propres - La rémunération du travail de l'exploitant.

Ces deux comptes n'existent pas dans la comptabilité de l'ERAC/CN, donc les charges supplétives ne renvoient aucune valeur et par la suite n'influencent pas le calcul des coûts.

~ Les charges directes

Se sont les charges qu'on peut affecter en totalité à un produit. Dans l'ERAC/CN les charges directes sont celles relatives aux investissements telles que : les terrains, les études et les travaux divers (annexe 2)

~ Les charges indirectes

Se sont les charges communes à plusieurs produits donc elles doivent faire l'objet d'une répartition avant d'être incorporées aux coûts. Pour l'établissement sont l'ensemble des charges de fonctionnement (annexe 3) et les dotations d'amortissement des équipements.

· Les centres d'analyses

L'ensemble des compartiments comptables où sont groupés les charges indirectes. Ils sont de deux sortes :

> Les sections principales : des sections qui participent directement à l'activité principale de l'établissement, dans notre cas se sont les départements technique et promotionnel (commercial).

> Les sections auxiliaires : les sections dont les sections principales profitent de leurs prestations, en général se sont les sections qui assurent l'organisation interne de l'établissement, pour nous c'est le département administratif et financier.

~ Les unités d'oeuvres

Se sont des unités de mesure de l'activité des sections principales, se sont soit des unités physique ou monétaire.

Les unités d'oeuvres monétaires sont nommées des assiettes de frais exprimées en unité monétaire. La liberté de choix de la nature de ces unités d'oeuvres reste large, pour nous on a choisi les unités d'oeuvres (assiettes de frais) suivantes :

- Pour le département technique : 1dh des dépenses
- Pour le département promotionnel : 1dh des recettes

2.2 - Etapes de travail

Etape 1 : le reclassement des charges

Les charges incorporables

- Les charges non incorporables

+ Charges supplétives

= Charges traitées dans la comptabilité analytique

Dans notre cas le reclassement des charges sera comme suit :

Les charges d e la comptabilité générale

- Pénalités et amendes fiscales

- Remboursement forfaitaire des charges du conseil d'administration = Charges traitées dans la comptabilité analytique

Etape 2 : définir les clés de répartition

Pour répartir les charges indirectes sur les différentes sections, il faut définir des clés de répartition.

Une clé de répartition est un procédé de partage, une proportion ou un pourcentage fixe s'appliquant en fonction de la nature de la charge indirecte pour déterminer la part qui en revient à un centre déterminé de l'activité.

La création des clés de répartition repose sur l'hypothèse qu'il existe une proportionnalité entre le coût et le service fourni.

Dans notre travail on a défini les clés de répartition des différents comptes des charges indirectes de l'établissement selon le tableau suivant :

N°compte	Libellé		Clé de répartition par département
612511	Eau, chauffage éclairage		Effectif du personnel par
613320	Entretien mobilier et matériel de bureau		département
614550	Frais téléphone (1)		Effectif total
612520 612530 613120 613315 613321 613400 613420 613450 613652 613653 613654		Achat fournitures d'entretien Petit outillage Loyer et charges locatives Entretien du siège et gardiennage Entretien ascenseur Assurance incendie bâtiment et matériel Responsabilité civile Prime assurance véhicule Médecin de travail Honoraire notaire Honoraire avocat
613670		Frais d'acte de contentieux et de justice		Montant global du compte
614150		Documentation générale
614155		Abonnements revues et journaux		3
614250		Frais d'expédition des colis
614350		Missions et réception
614351		Festivités nationales
614610		Dons et cotisations au titre d'adhésion aux organismes nationaux et internationaux
614615		Cotisations G.I.E
614616		Contribution à l'association Rawabet de l'ERAC/CN
616730		Taxes sur les véhicules
616780		Autres impôts, taxes et droits assimilés
617...		Charges du personnel (2)		Montants des charges par
616740		Taxe de la formation professionnelle		département
				Montant total des charges du personnel
		Dotation d'amortissement du budget		Montant des dotations par
		d'équipement		département (3)
612515		Fonctionnement véhicules		Consommation du gasoil par département
613340		Entretien matériel roulant
				Consommation totale
614310		Transports et déplacements		Frais de déplacement par département
				Total des frais de déplacement
613322		Entretien téléphone		Postes téléphoniques par département
				Total des postes
613325		Entretien climatisation		Climatiseurs par département
				Total des climatiseurs
613331		Entretien matériel informatique		Matériel informatique par département
				Total du matériel
613650		Honoraire mission d'assistance
613651		Honoraire Expert comptable commissariat		Affectés en totalité au département
		aux comptes et audit		administratif
614355		Journées d'information
614430		Foires et expositions		Affectés en totalité au département
614440		Publicité et propagande		promotionnel
614410				Frais d'annonce par département
		Annonces et insertions
				Total des frais des annonces
614311		Indemnités de transport à l'étranger		Montant des indemnités par
614312		Indemnités de mission à l'étranger		département
614313		Indemnités kilométriques
				Total des indemnités
612540		Fournitures de bureau, d'informatique, frais		Consommation des fournitures par
		d'impression		département
		(on y inclut aussi la consommation des
		timbres postaux et fiscaux)		Total des fournitures

NB :

(1) Pour les frais de téléphone, l'établissement peut recourir à un logiciel qui calcule la consommation du téléphone par poste, ce qui va faciliter la répartition de la consommation par département.

(2) Les charges du personnel sont fournies en détails dans un état des salaires.

(3) La répartition des dotations par département va se faire à l'aide d'un inventaire des immobilisations par département.

Etape 3 : la répartition primaire

Consiste à répartir les charges indirectes sur l'ensemble des sections analytiques (département administratif et financier, promotionnel et technique) selon les clés de répartition prédéfinies.

Cette répartition se fait par la multiplication du montant de chaque compte (charge indirecte) par la clé de répartition qui lui correspond pour chacun des départements.

Etape 4 : la répartition secondaire

Une fois les charges indirectes sont réparties entre les différentes sections, on procède à une répartition secondaire des sections auxiliaires sur les sections principales (pour mesurer la contribution et les efforts déployés par le département administratif et financier aux autres départements promotionnel et technique).

Dans cette phase on ne dispose donc que des charges des sections principales, puisque les charges du département administratif et financier sont totalement réparties.

Cette répartition se fait par la multiplication du montant des charges du département administratif et financier par les ratios suivants :

Charges indirectes techniques

* Ratio du département technique =

? Charges indirectes techniques et promotionnelles

Charges indirectes promotionnelles

Etape 5 : le calcul du coût des unités d'oeuvres

L'unité d'oeuvre d'un département est l'unité que l'on utilise pour mesurer son activité. Le calcul du coût d'unité d'oeuvre permet l'imputation des charges indirectes dans les différents coûts de revient.

Coût total après répartition secondaire

Le coût d'unité d'oeuvre =

Nombre d'unité d'oeuvre (assiette de frais en dh)

Les étapes précédentes sont présentées en générale sous forme d'un tableau nommé « le tableau de répartition des charges indirectes » qui est comme suit :

Eléments	Sections auxiliaires	Sections principales
	Département administratif et financier	Département Technique	Département Promotionnel
Total répartition primaire	-	-	-
Répartition secondaire - Administration Total répartition secondaire	0	- -	- -
Nature d'unité d'oeuvre		1dh des dépenses	1dh des recettes
Nombre d'unité d'oeuvre		-	-
Coût d'unité d'oeuvre		-	-

Etape 6 : l'imputation des charges indirectes sur les coûts des projets

Cette étape va permettre d'attribuer à chaque projet de l'établissement, les charges indirectes qui lui correspondent à l'aide des coûts d'unité d'oeuvre.

Dans le cas des entreprises industrielles et commerciales, on assiste à une imputation des charges indirectes sur les coûts d'achat et les coûts de production en faisant à chaque stade de calcul une évaluation des stocks.

Dans notre cas, les produits ou les projets de l'ERAC/CN relèvent du secteur immobilier, donc les calculs vont subir certaines dérogations au niveau des stocks et au niveau des différents coûts.

L'imputation des charges indirectes se fait par la multiplication du nombre d'unité d'oeuvre de la section par le coût d'unité d'oeuvre de la section :

· Charges indirectes techniques par projet = Dépenses par projet

× coût d'unité d'oeuvre Technique

· Charges indirectes promotionnelles par projet = Recettes par projet × coût d'unité d'oeuvre promotionnel

Etape7 : le calcul du coût de revient et du résultat analytique des projets

Le coût de revient d'un produit (projet) correspond à tout ce qu'a coûté cet élément dans l'état où il se trouve au stade final de son élaboration, coût de distribution à la clientèle inclus.

· Coût de revient du projet = charges directes (techniques et promotionnelles) + charges indirectes (techniques et promotionnelles).

Après calcul du coût de revient, on peut procéder au calcul du résultat analytique par projet. Le résultat analytique fait la différence entre le prix de vente et le coût de revient d'un produit pour mesurer sa rentabilité.

· Résultat analytique du projet = prix de vente - coût de revient Trois cas peuvent se présenter :

- Résultat analytique = 0 (ni perte ni gain)

- Résultat analytique + (gain)
- Résultat analytique - (perte)

Les calculs précédents peuvent se présenter comme suit :

Code projet

Nom projet

VIT

Coût de revient

Résultat analytique

Nb : le prix de vente à l'ERA C/CN est nommé la Valeur Immobilière Totale (VIT)

Prix unitaire

Montant par département

Quantité

Code produit

Département

Par la connaissance du coût de revient des projets, l'établissement peut déterminer le montant exact nécessaire pour couvrir les différentes charges de fonctionnement, tout en écartant le procédé aléatoire de la commission d'intervention.

Aussi, Le calcul des résultats analytiques par projet, peut aider l'établissement à prendre des décisions et à faire des ajustements correctifs et palliatifs aux problèmes qui heurtent sa gestion des projets et des ressources en général.

2.3 - Conception des documents de collecte de l'information

Vu l'importance de l'information dans les méthodes de la comptabilité analytique, nous nous sommes aperçus qu'il sera primordial de présenter quelques exemples de documents qui facilitent le travail du service.

Ces documents vont minimiser le temps de la circulation des flux informationnels, filtrer l'information pertinente de celle facultative et aider les autres services à coopérer en leur facilitant la tâche de l'organisation de l'information.

Exemples des documents :

· Pour le calcul des frais des fournitures de bureau, d'informatique, les frais d'impression, les timbres postaux et les timbres fiscaux, ce document peut être remis au service d'approvisionnement :

· Pour les comptes d'entretien téléphone, climatisation et matériel informatique, on peut établir une fiche d'inventaire qui fait le recensement des différents matériaux par département :

Département	Nature du matériel		Quantité	% du matériel par département
	- Poste téléphonique - Climatiseur - Matériel informatique * poste fixe * portable * imprimante	:

· La répartition des comptes de fonctionnement véhicules et entretien matériel roulant se base sur la consommation du gasoil et sur la consommation kilométrique par véhicule :

Bénéficiaire du déplacement	Département	Km parcourus (1)	Consommation selon nature la du véhicule (2)	Consommation gasoil (1) × (2) = (3)	Prix 1 litre gasoil (4)	Consommation en dh du gasoil par département (3) × (4)

La méthode des coûts complets au sein de l'ERAC/CN peut être applicable aisément, mais sous contrainte de plusieurs facteurs, tels que la disponibilité de l'information, la coordination et la collaboration entre les différents services et spécialement le suivi périodique de toutes les opérations comptables, financières, commerciales et organisationnelles.