Les moyens de lutte contre l'évasion fiscale en droit marocain

Université Cadi Ayyad

Faculté des Sciences Juridiques, Économiques et Sociales Marrakech

MEMOIRE DE FIN D'ETUDES

En vue de l'obtention du Diplôme de :

Master Recherche

En Droit des Affaires et de

L'Entreprise

Sujet :

Les moyens de lutte

contre l'évasion fiscale en

droit Marocain

Réalisé par :

Souad AZIZI

Sous la direction de :

M. le Professeur Mohamed

NAKHLI

Devant le jury :

- Pr. Mohamed NAKHLI Président

- Pr. Yassine DOURHANI Suffragant

- Pr. Youssef MESKINI Suffragant

- Pr. Anas TALBI Suffragant

Année Universitaire :

2020-2021

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Remerciement

Tout d'abord, je tiens à remercier DIEU pour m'avoir guidée pour atteindre ce stade.

Je voudrais adresser tout ma gratitude à mon encadreur de ce mémoire le professeur Mohamed NAKHLI pour sa patience, sa disponibilité et surtout ses judicieux conseils, qui ont contribué à alimenter ma réflexion.

Un grand merci aux membres du jury : Au professeur Yassine DOURHANI, au professeur Youssef MESKINI et au professeur Anas TALBI pour l'honneur qu'ils m'ont fait en acceptant de juger ce travail, merci à vous tous.

J'adresse toute ma gratitude aux personnes travaillant dans l'administration fiscale ou du Trésor public qui m'ont reçue pour échanger sur mon sujet.

Je tiens également à remercier, Maître Salah FIKRI pour le temps qu'il a accordé à relire ce mémoire, pour son sens de la transmission du savoir-faire, sa bienveillance pour m'avoir fait l'honneur de m'accueillir dans le bureau FIKRI AVOCATS.

J'exprime aussi ma gratitude et mon respect à ma famille dont le soutien moral m'a été précieux, surtout à mon oncle Abd sadq et ma tante Naima.

Je voudrais exprimer ma reconnaissance envers les amis et collègues qui m'ont apportée leur support moral et intellectuel tout au long de ma démarche.

Mes remerciements vont aussi, à toute personne qui de près ou de loin, a contribué à la réalisation de ce mémoire.

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Dédicace

A mon dieu qui m'a donnée la connaissance, feu mon père, ma chère mère Naima et mes deux
soeurs Nadia et Salwa, je dédie ce mémoire.

Souad

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Liste des abréviations

ACL : Audit Command Language

ACP : l'Autorité de Contrôle Prudentiel

Art : Article

ATAF : African Tax Administration Forum

BEPS : L'érosion de la base d'imposition et le transfert de bénéfices

BIT : Le Bureau International du Travail

CA : Chiffre d'Affaires

CESE : Conseil Economique Social et Environnemental

CIST : Conférence Internationale des Statisticiens du Travail

CLT : La Commission Locale de Taxation

CM : La cotisation minimale

CNRF : Commission nationale du recours fiscal

CPAF : Centre de politique et d'administration fiscale

CPC : Le compte des produits et charges

CREDOC : Le crédit documentaire

CUA : la Commission de l'Union africaine

CV : Convention

DGI : la direction générale des impôts

EESFC : Examen de l'ensemble de la situation fiscale du contribuable

EPSU: European public service union

FATCA: Foreign Account Tax Compliance Act

FHTP: Forum on Harmful Tax Practices

FIDEF : Fédération internationale des experts-comptables francophones

G20 : Le Groupe des vingt

HCP : Le Haut-Commissariat au Plan

IR : l'impôt sur les revenus

IS : l'Impôt sur les sociétés

LF : La loi de finances

LPF : Livre des procédures fiscales

MAEC : Ministère des Affaires étrangères

NTIC : Les Nouvelles Technologies de l'information et de la communication

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OCDE : Organisation de coopération et de développement économiques

OLAF : l'Office européen de Lutte Antifraude

ONG : Organisation non gouvernementale

ONHI : Ordre National des Huissiers de Justice

PAF : centre de politique et d'administration fiscales

PIB : Le produit intérieur brut

PME : Petite ou moyenne entreprise

PNUD : Programme des Nations unies pour le développement

PV : Procès-verbal

SCN : Système de Comptabilité Nationale

SCPC : Service central de prévention de la corruption.

TIC : Technologies d'information et de communication

TPE : Très petite entreprise

TVA : La Taxe sur la Valeur Ajoutée

UE : Union européenne.

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Préface

« Je me rappelle toujours que la première leçon de philosophie au lycée commençait par cette phrase : En philosophie, les questions sont plus importantes que les réponses ». Il m'a fallu toute une vie pour comprendre et vérifier combien cette affirmation est juste dans toute discipline. A notre manière de poser ou de ne pas poser toutes les bonnes questions, dépendra fortement la qualité de nos réponses¹ ». Omar FARAJ

¹ Extrait de « Discours de M. Omar FARAJ, ancien directeur général des impôts, en ouverture des travaux de la Journée sur le contrôle fiscal, le 11 mai 2015 à Skhirat ».

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Sommaire

Introduction generale

PARTIE I LES PRATIQUES DE L'EVASION FISCALE

Introduction de la première partie

CHAPITRE 1 TYPOLOGIES ET MECANISMES DE L'EVASION FISCALE

Section 1 - Les notions de l'évasion fiscale

Section 2 - les mécanismes de l'évasion fiscale

CHAPITRE 2 CAUSES ET EFFETS D'EVASION FISCALE

Section 1 - Les causes de l'évasion fiscale

Section 2 - Les effets de l'évasion fiscale

conclusion de la premiere partie

Partie II la lutte contre l'évasion fiscale

Introduction de la deuxième partie

CHAPITRE 1 LA LUTTE CONTRE L'EVASION FISCALE SUR LE PLAN NATIONAL

Section 1 - les moyens législatifs et institutionnels de lutte contre l'évasion fiscale

Section 2 - Les moyens juridictionnels ou autres

CHAPITRE 2 LA LUTTE CONTRE L'EVASION FISCALE SUR LE PLAN INTERNATIONAL :

Section 1 - le rôle du droit international dans la lutte contre l'évasion fiscale

Section 2 - la collaboration internationale dans la lutte contre l'évasion fiscale

Conclusion de la deuxieme partie

Conclusion generale

table des matiéres

Bibliographie

Index alphabetique

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INTRODUCTION GENERALE

1. La mondialisation rapide du système commercial et du système financier, la libre circulation des marchandises, des capitaux et de la main d'oeuvre, ainsi que le déplacement des bases de la production industrielle et les progrès des technologies d'information et de communication (TIC) ont considérablement transformé les modèles de fonctionnement économique¹.

En conséquence, l'évitement d'impôt est « devenu plus facile dans le contexte actuel marqué par une grande liberté et rapidité de circulation des capitaux et par le développement du commerce électronique. Ces comportements ont pour conséquence d'impacter négativement des ressources disponibles pour le financement des services publics indispensables à la collectivité nationale, de créer des distorsions de concurrence et des inégalités au détriment des contribuables honnêtes et de générer de leur part des frustrations et un mécontentement justifié²».

2. Parler de fuite devant l'impôts, c'est parler naturellement de fraude fiscale, mais également de fraude légale ou légitime, de droit de résistance à l'oppression fiscale, de fraude illégale, d'optimisation fiscale, de gestion fiscale ou d'habilité fiscale, d'évasion légale, d'évasion illégale, d'évasion internationale, de paradis fiscaux ou de refuges bancaires, d'abus de droit ou d'acte anormal de gestion, de sous-estimation fiscale, de dissimulation fiscale, d'économie souterraine ou informelle, etc. Autrement dit, autour de la notion de fuite devant l'impôt gravite tout un kaléidoscope d'images et toute une mosaïque de situations, qui rendent très difficiles la compréhension et la délimitation de ce phénomène (Feld et Tyran, 2008)³.

Les stratégies d'évasions et de fraudes se diversifient, se complexifient et s'internationalisent.

¹ Organisation Mondiale des Douanes, Directives visant à renforcer la coopération et l'échange

d'informations entre les autorités douanières et les autorités fiscales au niveau national, Octobre 2016, p.3

² Monsieur Abdelhamid HASSOUNE, Séminaire sur la réforme des politiques fiscales axées sur l'innovation et la modernisation des institutions en charge de la collecte et de la gestion du patrimoine public, Centre Africaine de Formation et de Recherche Administratives pour le Développement, Hôtel Intercontinental Tanger (Maroc), 29 Novembre-1er Décembre 2010, p.2

³ RGUIG Mohammed et GUEMMI Faouzi : Civisme fiscal au Maroc ; à la recherche du compromis, Vol 3 N°3, op.cit., p.343

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3.

La fraude est considérée par la sociologie fiscale comme une catégorie de déviance¹. C'est « la transgression des règles sociales et juridiques ou l'utilisation pernicieuse ou pervertie » qui constitue un sujet inquiétant pour l'Etat².La fraude fiscale est un délit contre toute la société³.

En revanche, l'évasion fiscale vise à réduire l'imposition en utilisant des failles du système fiscal pour le contourner. Elle concerne autant les particuliers que les entreprises. L'évasion fiscale est un évitement de l'impôt qui se trouve à la frontière de la fraude fiscale⁴.

Selon l'OCDE, l'évasion fiscale est caractérisée par la réunion des trois éléments : le détournement de l'intention du législateur, l'existence d'un élément d'artifice et un élément de confidentialité. On distingue l'évasion interne et internationale, l'évasion légale et illégale.

4. La majorité des gens ont tendances à confondre entre fraude et évasion. Les deux notions ne sont pas identiques, si la fraude fiscale signifie l'usage de manoeuvre frauduleuse pour fuir l'impôt : c'est une infraction. L'évasion signifie alors l'exploitation des défaillances au niveau des textes fiscaux pour payer moins d'impôt : Elle est licite.

C'est sans doute au regard des deux notions juridiques préexistantes de « fraude fiscale » et d'« évasion fiscale » que le concept légal d' « abus fiscal » a été ainsi dénommé⁵.

5. Quant à l'optimisation fiscale, il s'agit d'une « pratique légale répandue, qui se distingue de l'évasion et de la fraude. Entre l'optimisation et l'évasion ou la fraude, il y a une différence de nature, et non une différence de degré, comme le laissent entendre certaines ONG et même certains gouvernements. En outre, l'optimisation fiscale n'est possible que parce que la législation fiscale varie d'un pays à l'autre dans des proportions importantes⁶ ».

6. L'Etat pour lutter contre ces inégalités fiscales doit prendre des mesures appropriées, notamment la fiscalité qui comporte deux éléments fondamentaux : le niveau des recettes fiscales collectées et la manière dont ces recettes fiscales sont prélevées, en d'autres termes

¹Mohamed HARAKAT, Gouvernance et contentieux fiscal (le cas du Maroc), Professeur à l'Université Mohammed V, Rabat, op.cit., p.426

²Mohamed HARAKAT, ibid., op.cit., p.426

³RGUIG Mohammed & GUEMMI Faouzi, ibid, p.355

⁴Marc Uzan avocat fiscaliste, « L'évasion fiscale, c'est quoi ? Suis-je concerné ? Quels sont les risques ? 20 mai 2019 https://uzan-avocat.fr/l-evasion-fiscale-c-est-quoi-suis-je-concerne-quels-sont-les-risques

⁵Aymeric NOLLET, De l'« abus fiscal » ou quand des actes juridiques des contribuables sont inopposables au fisc pour l'établissement de l'impôt-Essai d'une théorie générale et critique en droit fiscal belge, Thèse de doctorat en sciences juridiques à l'Université de Liège et à l'Université d'Anvers ,p.53

⁶SENAT, Proposition de directive du Conseil modifiant la directive 2011/16/UE en ce qui concerne l'échange automatique et obligatoire d'informations dans le domaine fiscal,18/03/2015, http://www.senat.fr/ue/pac/EUR000001232.html

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la structure fiscale. Elle doit aussi procéder à la collecte de l'impôt qui est l'objectif principal pour financer l'économie.

7. La fiscalité est un outil fort à la disposition des puissances publiques, surtout dans les pays en voie de développement, pour orienter la politique économique vers la réalisation de la croissance et le progrès économique et social¹.

Fiscalité équitable et lutte contre l'évasion fiscale, sont les deux faces d'une même pièce². Edwy Plenel³ illustre que : « la fiscalité n'est pas l'ennemie de la liberté, qui comprend celles de s'enrichir. Mais elle civilise cette liberté individuelle en l'insérant dans une relation collective ou chacun, à la mesure de ses moyens, contribue à la richesse nationale, afin qu'il y ait des écoles, des hôpitaux, des routes...Dans l'espoir qu'ainsi personne ne sera laissé en dehors de la cité commune ».

8. A travers le monde, la fiscalité est considérée à la fois comme une importante source de financement pour les Etats et un tremplin pour encourager les investissements intérieurs et étrangers⁴.Au Maroc, elle permet de couvrir une part importante du besoin de financement de l'économie⁵.

La fiscalité a pour objectif principal d'assurer le financement des services publics dont un pays veut se doter. Ce sont donc les choix de société faits par les citoyens qui doivent déterminer le niveau du prélèvement fiscal⁶.

9. La fiscalité permet aux États d'investir dans le développement, d'atténuer la pauvreté et de fournir des services publics, de sorte à pouvoir soutenir la croissance sur le long terme⁷.Elle est nécessaire pour le développement des nations.

La fiscalité est en effet, un moyen efficace pour orienter les décisions des agents économiques (producteurs, consommateurs, épargnants...)⁸. Ainsi qu'elle « doit être comprise d'abord comme un fait politique et social ». La contribution au bien général, est un élément de dignité du citoyen. L'impôt trouve ici tout son sens, c'est le critère

¹ Meryem CHIADMI, Mohamed KARIM et Meriem OBADA, Structure de la fiscalité marocaine entre les considérations d'équité sociale et d'efficacité économique : Une analyse en équilibre général appliquée, Professeurs à l'Université Mohammed V - Souissi, FSJES-Salé, AMSE (Association Marocaine de Sciences Economiques), WP N° 2013- 14, p.2

² RGUIG Mohammed et GUEMMI Faouzi, ibid., p.354

³ Edwy Plenel, né le 31 août 1952 à Nantes, est un journaliste politique français

⁴ ELHARRANE Lalla Mérieme, la réforme fiscale au Maroc, Casablanca, Revue Espace Géographique et Société Marocaine N°14/2016, p.87

⁵ ELHARRANE Lalla Mérieme, ibid., p.87

⁶ Les impôts au Maroc : Techniques et procédures, Mohammed NMILI, Rabat,2017, p.11

⁷ Rapport, les travaux de l'OCDE dans le domaine de la fiscalité et du développement, 2018-2019, p.9

⁸ Précis de fiscalité Marocaine de l'entreprise-Tome1, Mohamed RIGAR, 4éme édition, Marrakech, Septembre 2015, p.8

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d'appartenance à la société. Nous avons besoin d'une contribution commune, pour construire une société civilisée, organisée et protectrice. Cette contribution commune s'appelle la démocratie. Henry Morgenthau, secrétaire du Trésor du président américain Franklin Roosevelt, disait : « L'impôt est le prix à payer pour une société civilisée, trop de citoyens veulent la civilisation au rabais ».

On remarque, que les impôts existent de tous le temps et de tous les lieux¹.

10. Beaucoup d'économiste ont traité la relation entre impôt et croissance économique, une relation implicitement basée sur le civisme fiscal².

Il s'agit essentiellement de montrer que le civisme fiscal existe dans l'écart entre un comportement idéalement citoyen et la réalité des pratiques, entre le citoyen responsable, conscient du geste qu'il accomplit en signant sa déclaration, et l'artisan réglant sa conduite sur les normes informelles qui régissent, dans sa profession, l'équilibre entre travail au noir et activité déclarée³.

11. À tous les niveaux, que ce soit celui de l'Europe, du pays, de la région, du département, de la commune, le pacte social ne peut prospérer que si chacun acquitte une contribution juste, à la mesure de ses moyens. Sans cette équité, sans cet engagement partagé, sans consentement à l'impôt, il n'y a pas de « vivre ensemble » possible⁴.Alors qu'un bon impôt est celui qui est juste, équitable, non confiscatoire, non pénalisant et qui doit servir l'intérêt de la communauté. Il est lié à l'évolution des sociétés, comme l'a écrit E.Seligmann , « le citoyen de l'Etat moderne considère l'impôt comme une institution naturelle, si désagréable qu'il⁵».

Pour les contribuables « l'impôt est vécu comme une contrainte⁶», en fait l'impôt est une condition première de la justice fiscale.

12. Le Maroc et d'autres pays ont des difficultés à mesurer l'évasion fiscale, car il est caractérisé par un caractère secret et difficile à prouver. Le plus grand problème est la question de preuve. Autrement dit, que le juge ici a un rôle d'appréciation prépondérant. Si le contribuable a recours à des moyens illégaux, l'évasion s'apparente à de la fraude.

¹ Précis de fiscalité Marocaine de l'entreprise-Tome1, Mohamed RIGAR, 4éme édition, Marrakech, Septembre 2015, p.21

² RGUIG Mohammed et GUEMMI Faouzi, ibid., p.343

³ RGUIG Mohammed et GUEMMI Faouzi, ibid, p.340

⁴ Sans Domicile fisc, les frères Bocquet Alain et Éric avec la collaboration de Pierre Gaumeton, Paris,2016, p.70

⁵ E. SELIGMANN,op.cit.

⁶ Les frères Bocquet Alain et Eric, ibid., p.67

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Cependant, s'il s'appuie sur des techniques licites comme le montage juridique artificiel, l'évasion devient de l'optimisation.

13. Par ailleurs, l'Etat ne doit pas négliger la justice voire l'équité fiscale au niveau de son système fiscal.

La justice fiscale a fait l'objet de la troisième assise à Skhirat, au cours de laquelle le Ministre a annoncé : « Le système fiscal national va à l'encontre du principe d'équité fiscale et devrait être changé. En fait, à revenus égaux, il faut des impositions égales¹ ».

Un constat que fait Nicolas Hulot² :« L'équité n'est plus une option, c'est une condition de la paix ».

Pour avancer vers cette solidarité, il faut une répartition équitable, un système porter une efficacité économique, justice et démocratie. Parce qu'un régime fiscal solide permet d'améliorer la transparence et l'équité et de combattre la corruption, les systèmes nationaux de collecte des impôts favorisent également l'établissement d'un cadre plus propice à l'investissement privé³.

¹ C'est ce qui ressort du discours prononcé par Mohamed BENCHAABOUN, ministre de l'Economie et des Finances, à l'ouverture à Skhirat des 3ème Assises de la fiscalité.

² Nicolas HULOT : Né le 30 avril 1955 à Lille, Ancien Ministre de l'Écologie du développement durable et de l'Energie, Journaliste, Homme d'affaires et politique.

³ Rapport, les travaux de l'OCDE dans le domaine de la fiscalité et du développement,2018-2019, p.9

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OBJET DE L'ETUDE

Intérêt du sujet :

14. Tous les pays du monde, quel que soit leur niveau de développement, souffrent de l'existence de fraude fiscale et d'évasion fiscale.

L'importance de la recherche est attestée par l'importance des impôts en tant que l'un des outils efficaces pour doter le trésor des ressources financières pour couvrir ses diverses dépenses.

Cependant, au moment où l'Etat a besoin de recettes pour assurer ce développement, des personnes aussi bien morales que physiques font tout pour échapper au paiement de l'impôt.

15. C'est ainsi que ;

- L'importance de cette étude tient à ces mauvais effets du phénomène de l'évasion fiscale, qui a fait circuler d'énormes sommes d'argent sans contrôle ni déduction, en privant ainsi le trésor public.

- L'émergence du contrôle comme outil important dans la lutte contre l'évasion fiscale. - Mettre en évidence le rôle de la justice fiscale dans la réalisation du principe de justice sociale.

Objectifs de recherche :

16. La recherche de notre mémoire a pour but :

- Insuffler une culture fiscale parmi les contribuables afin de réduire les opérations d'évasion fiscale qui nuisent à l'économie nationale.

- Mettez en évidence les dispositifs fondés sur la lutte contre l'évasion fiscale et les moyens et mesures les plus importants qui y sont pris.

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La problématique :

17. La problématique que nous soulevons est la suivante : Les moyens utilisés par l'Etat sont-ils suffisants pour lutter contre l'évasion fiscale au Maroc ?

Il existe d'autres questions que nous soulevons et auxquelles, nous essaierons aux répondre, sont les suivantes :

- Quelles sont les formes que l'évasion fiscale peut revêtir ?

- Quels sont les causes et les techniques que soulève l'évasion fiscale ?

- Quels sont les moyens et techniques de lutte contre l'évasion fiscale au niveau national et au niveau international ?

- Quelles sont les règles procédurales qui gouvernent le contrôle fiscal ?

- Selon les mesures envisagées au Maroc pour éviter l'évasion fiscale, peuvent-elles accéder à la justice fiscale ?

Méthodologie de travail :

18. Le développement stratégique de la présente mémoire s'articule autour des axes ci-après :

- Définition du concept d'évasion interne et internationale ;

- Distinction entre l'évasion fiscale et la fraude fiscale ;

- Détermination des causes et pratiques de l'évasion fiscale ;

- Détermination des effets de l'évasion fiscale ;

- Définir les moyens de lutte contre l'évasion fiscale au niveau national et

international.

19. Par conséquent, cette mémoire sera divisée en deux axes de recherche :

La première partie présentera une approche d'ensemble sur l'évasion fiscale, en

faisant la distinction entre deux phénomènes qui prêtent souvent à confusion la fraude et l'évasion fiscales et en déterminant les diverses causes de cette dernière.

On évoquera aussi avec un grand intérêt les développements concernant les pratiques voire les techniques de l'évasion utilisées.

De même que les effets de l'évasion fiscale aussi bien sur le plan économique et financière que sur le plan social et politique.

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La deuxième partie viendra logiquement étudier les moyens dont dispose l'Etat pour tenter d'endiguer l'évasion fiscale.

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PARTIE I

LES PRATIQUES DE L'EVASION FISCALE

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INTRODUCTION DE LA PREMIERE PARTIE

20. En matière d'impôts, le paradoxe est de mise. L'évasion fiscale fait référence à une pratique parfois interdite par la loi et parfois autorisée, ainsi que les médias alimentent cette confusion (évasion et fraude).

En outre, le contribuable peut adopter un comportement différent à l'égard des autorités fiscales pour réduire le fardeau fiscal.

21. Dans une première partie, nous verrons les notions d'évasion fiscale en double sens interne qu'internationale, la différence entre l'évasion et la fraude fiscale, les techniques qu'adoptent les contribuables, ainsi que les raisons représentées dans la fuite des contribuables devant l'impôt et les effets négatifs de cette évasion à plusieurs niveaux.

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CHAPITRE 1

TYPOLOGIES ET MECANISMES DE L'EVASION FISCALE

SECTION 1 - LES NOTIONS DE L'EVASION FISCALE

22. Le législateur marocain n'a pas défini l'évasion fiscale, laissant la place à la jurisprudence et au pouvoir judiciaire de définir ce concept.

Paragraphe 1- Eléments de définition

23. Dans ce paragraphe, nous verrons le concept de l'évasion fiscale, le cadre juridique et ses types.

A.- Définition et types de l'évasion fiscale

1. L'évasion au sens national et au sens international

a.- Evasion fiscale interne

24. En se référant aux différentes définitions, on constate que l'évasion fiscale interne est ; celui qui se déroule à l'intérieur des frontières du territoire national et prend deux formes :

- Exploiter les lacunes du système fiscal ; il considéré parmi les méthodes qui ne sont pas punissables par la loi, car le contribuable évite de payer l'impôt sans commettre une erreur punissable, c'est aussi le législateur qui met ces lacunes en cohérence avec la politique fiscale, c'est ce que les spécialistes de la finance ont appelé l'évasion fiscale légitime.

- Le refus de paiement des impôts directs ; lorsque le contribuable refuse de payer l'impôt en ne soumettant pas de déclarations à l'administration fiscale, ou s'exercer à une activité sans registre du commerce pour éviter de payer l'impôt.

25. De nombreux juristes se sont opposés, à l'idée de donner une définition précise et encadrée du concept d'évasion fiscale, ainsi que le législateur marocain ne définit pas ce

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qu'est l'évasion fiscale, sauf que dans l'article 187 du Code général des impôts nommée « sanction pour fraude ou complicité de fraude », mais aucune définition n'est précisée ni pour la fraude ni pour l'évasion fiscale, même s'il est admis qu'elle correspond à une soustraction illégale à l'impôt.

Nous pensons également qu'il est extrêmement difficile de donner une définition précise et complète de l'évasion fiscale en raison de l'incapacité de ces définitions à suivre le rythme des divers changements qui se produisent habituellement dans la pratique de ce comportement en raison des méthodes modernes que les fraudeurs inventent délibérément.

26. Comment peut-on mesurer l'évasion fiscale ?

L'évaluation chiffrée de la fraude et de l'évasion fiscale est, par nature, extrêmement difficile¹.

Il est difficile scientifiquement de mesurer avec précision l'évasion fiscale en chiffres en raison de sa nature secrète. En fait, cela reste difficile et pas impossible.

Nous pouvons le mesurer, grâce au contrôle fiscal, il consiste à trouver la différence entre le revenu réel et le revenu déclaré, même si cette mesure reste relative et imprécise.

(Nous avons traité le contrôle fiscal en détail dans la deuxième partie).

27. Une autre façon de mesurer, est les exonérations fiscales, par lesquelles les autorités concernées accordent des exonérations afin d'inciter les contribuables à déclarer leurs revenus réels (c'est-à-dire que les contribuables déclarent leurs revenus et bénéfices réels en contrepartie d'une exonération d'amendes et de pénalités fiscales et de l'application de taux d'imposition faibles) , mais cette méthode ne donne pas des chiffres précis, car certains contribuables préfèrent ne pas déclarer, malgré les exonérations.

28. On voit ici que, la relation entre le contribuable et l'administration fiscale reste influencée et non basée sur la confiance mutuelle (Nous avons traité la relation entre le contribuable et l'administration fiscale dans la deuxième partie).

¹ Projet de loi autorisant la ratification de la convention multilatérale pour la mise en oeuvre des mesures
relatives aux conventions fiscales pour prévenir l'érosion de la base d'imposition et le transfert de
bénéfices, république française, ministère de l'Europe et des affaires étrangères, p.3, www.senat.fr

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b.- Evasion fiscale internationale

29. L'évasion fiscale internationale est un phénomène très ancien dont l'émergence est coïncidée avec le développement du commerce et la création des paradis fiscaux. La concurrence entre les entreprises posse les gens à optimiser à tout prix, de manière agressive et abusive, leur traitement fiscal, basculant de l'optimisation légale à l'évasion illégale. L'évasion fiscale internationale va se développer avec la jurisprudence des tribunaux britanniques, fixant les critères de détermination du lieu d'imposition des entreprises, à l'occasion des affaires Calcutta Jute Mills et Cesena Sulphur Mines, jurisprudences confirmées par la décision De Beers (1906). Il résulte de ces décisions que les entreprises sont imposées au lieu du contrôle effectif de leurs actifs, bien que les activités de productions soient localisées à l'étranger¹.

L'évasion fiscale internationale moderne a pris forme à la fin du XIXème siècle, à travers l'instauration de la libre concurrence fiscale interétatique aux Etats-Unis.

30. De nombreux auteurs se sont penchés sur les contours de la notion d'évasion fiscale, sans pour autant qu'une définition claire puisse être dégagée, de l'aveu même des auteurs pour qui « le concept demeure difficile à définir² ».

Selon un rapport de l'Assemblée nationale consacré à l'évasion fiscale internationale des entreprises, "l'évasion, non définie en droit français, a en commun avec la fraude la volonté de ses auteurs de contourner la norme fiscale en vigueur dans le but d'éluder l'impôt, mais repose sur des mécanismes réguliers ou en apparence réguliers"

31. L'évasion fiscale est techniquement définie comme l'ensemble des comportements du contribuable qui visent à réduire le montant des prélèvements dont il doit normalement s'acquitte. Fondée sur le transfert du patrimoine vers un autre pays au régime fiscal plus avantageux.

32. Selon le Conseil des prélèvements obligatoires, il s'agit de « l'ensemble des comportements du contribuable qui visent à réduire le montant des prélèvements dont il doit normalement s'acquitter. S'il a recours à des moyens légaux, l'évasion entre alors dans la catégorie de l'optimisation. À l'inverse, si elle s'appuie sur des techniques illégales ou dissimule la portée véritable de ses acteurs, l'évasion s'apparente à la fraude ».

On distinguer alors, que l'évasion fiscale relève à la fois de l'optimisation et de la fraude.

¹Damien JOUSSET, L'emploi des présomptions dans la lutte contre la fraude et l'évasion fiscales internationales, Thèse en Droit, publié le 16 Décembre 2016, p.6.

²Damien JOUSSET, ibid., p.14

21

33.

J.-C Martinez¹ distingue l'évasion et la fraude selon le critère de la légalité. Il répartit les comportements fiscaux des contribuables en trois zones. La zone légale regroupe les comportements qu'il qualifie de respect de la loi, d'erreur involontaire, d'application des régimes fiscaux de faveur, d'abstention et d'habileté fiscale, la zone grise correspond à l'abus de droit et la zone illégale renvoie à la fraude.

Il constate par la suite que : « l'évasion fiscale regroupe l'utilisation de régimes fiscaux de faveur, l'abstention, l'habileté fiscale et partiellement l'abus de droit²».

34. D'après cette définition, on peut soulever la question de la nature juridique de l'abus de droit, en considérant qu'il se située entre la zone légale et la zone illégale, il se relève selon la gravité des opérations en cause de fraude ou de l'évasion fiscale.

Martinez, reconnait que la frontière entre la fraude et l'évasion n'est pas nette, évoquant la psychologie du contribuable qui, « par touches impressionnistes... glisse de l'erreur à l'utilisation des options fiscales, de la simple abstention à la manipulation habile des textes et, pour finir, de l'abus de droit à la fraude ouverte³ ».

¹ Jean-Claude Martinez (né en 1945) est un homme politique et juriste français.

² Damien JOUSSET, ibid., p.18

³ Damien JOUSSET, ibid., p.18-19

22

35. Pour Gilbert Tixier et Jean-Marie Robert, l'évasion fiscale est définie comme « un concept comportant trois catégories de situations. La première catégorie est l'évasion tolérée par la loi, qui concerne les méthodes d'évaluation approximatives de la matière imposable générant des sous-évaluations légales. En second lieu, vient l'utilisation habile de la loi fiscale, qui vise les arbitrages qu'effectuent les contribuables entre plusieurs techniques juridiques, afin de choisir la plus avantageuse fiscalement. La dernière catégorie d'évasion fiscale est l'exploitation des lacunes de la loi ».

2. Types de l'évasion fiscale

On distingue deux types :

a.- L'évasion partielle

36. C'est l'évasion partielle du fardeau fiscal par le contribuable. Et qu'en utilisant les moyens de fraude disponibles, et cette évasion est réalisée par de multiples moyens et formes, y compris la dissimulation partielle d'activité, afin que la partie restante n'exprime pas la réalité de son activité réelle, ce qui conduit à l'imposition de l'impôt moins qu'elle aurait dû être estimée, et une évasion partielle se produit dans la fourchette frontière internes et externes de l'Etat.

b.- L'évasion totale

37. L'évasion fiscale totale, ou la dissimulation totale d'activité, cela signifie que le contribuable peut se débarrasser complètement de l'impôt dû qu'il doit, en utilisant divers moyens de fraude. Il existe plusieurs moyens que le contribuable utilise pour se débarrasser complètement du fardeau fiscal, notamment en cachant à l'administration fiscale, tous les revenus gagnés dans une période donnée.

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B.- Définition juridique des comportements illégaux et légaux :

1. Des comportements illégaux

38. Les comportements considérés par la loi fiscale comme « illégaux », entraînent l'application de sanctions fiscales et, le cas échéant, de sanctions pénales, en fonction du comportement en cause. Ces comportements peuvent être d'une fraude fiscale ou d'un abus de droit et/ou d'un acte anormal de gestion. (Ils s'agissent d'un comportement délibéré de la part des contribuables, en violent délibérément les dispositions de la loi fiscale, avec l'intention de ne pas payer les impôts qu'ils doivent, soit en s'abstenant de soumettre une déclaration de leurs bénéfices ou en soumettant une déclaration incomplète ou fausse).

39. Commet une fraude fiscale le contribuable qui s'est soustraite ou qui tente de se soustraire à l'établissement ou au paiement des impôts. Sont constitutifs de fraude fiscale, l'omission volontaire de déclaration dans les délais, la dissimulation volontaire de revenus ou de patrimoine, ou encore l'organisation volontaire de son insolvabilité¹.

40. La loi distingue deux types d'abus de droit :

- L'abus de droit par simulation : ce sont des actes déguisés ou fictifs tels qu'un acte de vente à moindre coût afin de dissimuler une donation passible de droits d'enregistrement élevés ;

- L'abus de droit par fraude à la loi concerne le fait de recourir à un montage juridique

afin de contourner l'objectif poursuivi par le texte dans un but exclusivement fiscal. L'acte juridique signé par le contribuable est réel, formellement conforme à la loi, mais motivé par un objectif contraire à celui du législateur, dans le seul but d'éluder ou d'atténuer les charges fiscales qui seraient normalement supportées eu égard à la situation de la contribuable ou à ses activités réelles.

2. Des comportements légaux

41. Un comportement légal ou considéré légitime est un acte conformément à la loi, tel que l'évasion fiscale qui se base sur l'élimination par le contribuable du paiement de l'impôt, du fait qu'il profite de certains des lacunes de la législation fiscale, sans qu'il y ait violation des

¹ Antoine DULIN, rapport les mécanismes de l'évitement fiscal, leurs impacts sur le consentement à l'impôt et la cohésion sociale, 13 décembre 2016, p.17

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textes légaux (dont le législateur est responsable pour atteindre certains objectifs économiques et sociaux).

42. Au sens intermédiaire le plus fréquemment retenu la fraude légale permet d'éviter l'impôt selon trois modalités :

- Soit la loi fiscale aménage elle-même la fraude légale par un régime fiscal de faveur, le contribuable prend connaissance de ce régime et en bénéfice compte tenu de son activité.

- Soit plus simplement, le contribuable s'abstient d'accomplir l'activité, l'opération ou l'acte taxable.

- Soit enfin, la fraude légale se produit par la manipulation des failles du système fiscal ce qui permet au contribuable de se soustraire à certaines obligations en matière d'impôt sans contrevenir à la loi. Elle se ramène à l'habilité fiscale ou au choix de la voie la moins imposée¹.

Il y a aussi une évasion fiscale résultant du manque de clarté du texte fiscal.

43. La fraude et l'évasion sont un phénomène très complexe posant de sérieuses problématiques non seulement sur le plan national mais également sur le plan international.

3. Cadre juridique de l'évasion fiscale a.- L'élément légal

44. L'élément matériel de l'évasion fiscale est représenté dans les actes suivants :

- Délivrance ou production de factures fictives ;

- Production d'écritures comptables fausses ou fictives ;

- Vente sans factures de manière répétitive ;

- Soustraction ou destruction de pièces comptables légalement exigibles ;

- Dissimulation de tout ou partie de l'actif de la société ou augmentation frauduleuse

de son passif en vue d'organiser son insolvabilité.

45. Le législateur marocain n'a pas précisé les méthodes de fraude dans le domaine fiscal, mais certaines jurisprudences considèrent qu'il s'agit d'un manquement au devoir de

¹ Aicha BELMANÇOUR, la fraude fiscale au Maroc, Master spécialisé en Droit de l'entreprise, Novembre 2008, p.17-18

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confiance que la loi impose aux autorités fiscales dans les déclarations et documents qui leur sont soumis par l'administration fiscale¹.

b.- L'élément moral

46. L'infraction d'évasion fiscale exige la présence d'un élément moral représenté dans l'intention d'induire en erreur pour atteindre un objectif illégal.

Cet objectif est représenté dans le sens de l'intention du fraudeur de se débarrasser complètement ou partiellement de la taxe qui lui est imposée légalement.

La définition exclusive d'évasion fiscale par le critère de légalité, a été proposée par les fiscalistes et les pénalistes. Pour P.-M GAUDEMET², l'évasion consiste à « éluder l'impôt en tournant intentionnellement la loi fiscale mais sans la violer ³».

Paragraphe 2- « évader » et « Frauder » : une confusion courante

47. La notion d'évasion fiscale ont pris parti pour la confusion terminologique avec le concept de fraude, beaucoup confondent entre les deux termes, notamment dans les médias, chacun de ces termes revêt différents aspects qu'il est nécessaire d'éclaircir.

A.- La distinction entre l'évasion fiscale et la fraude fiscale

48. En réalité, la distinction entre fraude fiscale et évasion fiscale n'est pas une tâche aisée aussi bien sur le plan pratique que théorique, à tel point que l'association fiscale internationale réunie à Venise en 1983 a renoncé à en proposer une définition. Après deux jours de travaux menés par nombre d'auteurs cette quête a été abandonnée⁴.

49. Si la fraude cherche à abaisser le montant de l'impôt, elle repose cependant sur des moyens illégaux. L'évasion fiscale se rapproche davantage de l'optimisation fiscale, qui vise à réduire la charge fiscale par une utilisation pertinente de la réglementation.

La fraude fiscale c'est le fait ou la tentative de se soustraire, c'est une pratique illicite. Elle est considérée par la sociologie fiscale comme une catégorie de déviance⁵.

¹ 264Õ 2014 ìáæáÇ ÉÚÈØáÇ ÔßÇÑã _íáiÇjäáÇ ÓíjÏj ÉËíÏÍáÇ áÆÇÓæáÇÈ áÇãÚáÇ ãÆÇÑÌá íÆÇäÌáÇ ÊÇÈËáÅÇ

² Paul Marie GAUDEMET, (né le 15 mai 1914 à Dijon et mort le 23 mars 1998 à Paris), est un juriste et universitaire français, professeur à l'université Panthéon-Assas

³ Damien JOUSSET, ibid., p.17

⁴ Aicha BELMANÇOUR, op.cit., p.17

⁵ Mohamed HARAKAT, ibid., p.426

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1. La confusion dans les termes :

50. L'évasion se définit comme étant « tout acte établi par le contribuable qui tend à réduire ou à supprimer volontairement la charge fiscale en utilisant son habilité pour abuser des droits et possibilités offertes par la loi¹ ». Le contribuable n'utilise pas des manoeuvres frauduleuses pour échapper à l'impôt mais il use de l'abus de droit. Reste que l'Etat n'apprécie pas l'excès d'habiliter dans la manipulation des dispositions légales.

Pour faire face, l'administration fiscale dispose d'un double recours : celui de l'abus de droit et celui de l'acte anormal de gestion.

51. Toutefois, le plus souvent l'évasion fiscale « est entendue comme l'art d'éviter de tomber dans le champ d'attraction de la loi fiscale ».

Enfin dans un troisième sens, que lui donne notamment M. DUVERGER², en effet si l'évasion fiscale devient un terme générique désignant l'ensemble des manifestations de fuite devant l'impôt. La fraude légale va alors jusqu'à englober la fraude illégale.

2. Évasion fiscale ou fraude fiscale, comment faire la différence ?

52. La fraude et l'évasion fiscale présentent un certain nombre de caractéristiques communes. C'est ce qu'on va voir tout de suite :

a.- Les éléments communs

53. L'évasion comme la fraude fiscale découlent toutes les deux de l'existence de l'intention préméditée d'éluder l'impôt, la recherche du gain et la motivation financière, est donc présente dans les deux cas.

Si la pratique de l'évasion fiscale est entendue comme l'art d'éviter de tomber dans le champ d'attraction de la loi fiscale, la fraude fiscale suppose un sens du risque.

Un autre élément en commun entre l'évasion et la fraude, est la réaction négative du contribuable face à l'impôt, qui lui posse à utilisera l'une des méthodes pour échapper à l'impôt.

¹ Hassan FIRDAOUSSI, le contentieux fiscal, Master spécialisé en droit de l'entreprise ISCAE, p.26

² Maurice DUVERGER, (né le 5 juin 1917 à Angoulême et mort le 17 décembre 2014 à Paris), est un

professeur de droit et politiste français, spécialiste du droit constitutionnel et de sociologie du droit

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b.- Les éléments de divergence

54. Les points de divergences entre l'évasion fiscale et la fraude fiscale seront analysés à partir des trois éléments notamment :

- Elément premier ; il s'agit de « l'acte » : C'est une évasion fiscale lorsque le

contribuable abusif volontairement et intentionnellement, des failles du système fiscal national, (c'est-à-dire la mauvaise foi). Quant à la fraude fiscale, elle suppose un comportement intentionnel consistant à majorer les charges ou à éliminer une partie des recettes.

- Deuxièmes ; « la légalité » de l'acte juridique constitue un critère de séparation les deux notions. L'évasion fiscale est en vue de la législation n'est pas contraire à la loi, elle est donc légale autant d'habile, tandis que la fraude est illégale car elle constitue une violation des législatives fiscales.

- Troisièmes ; « La sanction » : l'évasion fiscale ne fait pas l'objet d'une sanction, cependant la fraude fiscale qui est susceptible de sanctions soit fiscales, soit pénales.

55. On distingue alors que, la séparation des deux concepts en droit, ce fait par la notion d'infraction.

Au vu de ce qui précède, la fraude légale est synonyme d'évasion fiscale, se situant aux confins de la légalité, fondée sur l'habilité fiscale. La définition, fournie par BRILARI et DRAPE éclaire ce point : « Action visant à soustraire à l'impôt tout ou partie de la matière imposable sans contrevenir formellement à la loi. En ce sens, l'évasion fiscale se distingue de la fraude fiscale, qui implique un comportement, actif ou passif, en infraction avec les règles fiscales ».

56. Gros au modo, la fraude et l'évasion fiscales font partie des comportements qui ont pour but « d'échapper ou le refus de l'impôt ». C'est certainement la notion de fraude fiscale qu'on peut d'abord se mettre à « traquer » dans les textes de loi, puisque c'est bien à elle et non à celle d'évasion fiscale que la loi vient attacher des sanctions pénales (et administratives) ainsi que des conséquences procédurales¹.

En conclusion, les deux notions, même si elles apparaissent différentes, aboutissent aux mêmes résultats.

¹Aymeric NOLLET, ibid., p.56

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B.- Notions voisinages de l'évasion fiscale

1. Optimisation fiscale

57. L'optimisation fiscale est l'usage habile des lois et des conventions pour réduire la charge fiscale. C'est le symptôme d'un véritable dysfonctionnement¹ d'un système fiscal.

2. Evitement fiscale

Lorsqu'une entreprise évite légalement l'impôt, que peut-on lui reprocher ?

58. Le CESE se définit L'évitement fiscal comme suit : « comprend l'utilisation de mécanismes illégaux, explicitement interdits par la loi ou la jurisprudence (notamment abus de droit, actes anormaux de gestion et autres techniques qui peuvent être qualifiées de fraude fiscale pénalement sanctionnée), ainsi que l'utilisation excessive de mécanismes légaux potentiellement dommageable et contraire à l'intérêt général ». Ces mécanismes, sont utilisés par les entreprises, s'appuient sur les lacunes législatives des États par le biais de montages complexes permettant d'échapper à l'impôt.

59. L'évitement fiscal : « Il peut prendre plusieurs formes, qu'elles soient légales comme l'optimisation fiscale, ou illégales comme la fraude ».

L'évitement fiscal pour le CESE, est une problématique purement politique renvoyant à des critères aussi principaux que la souveraineté de l'État et la pérennité de l'État de droit. L'impôt est aussi nécessaire à la construction et à l'équilibre général de la société.

Pour ces motifs, il apparaît primordial pour le CESE de réaffirmer la légitimité de l'impôt². On constate que l'évitement fiscal renforce le sentiment d'injustice et d'iniquité du système fiscal.

3. Abus de droit

60. L'abus de droit, une notion juridique complexe et évolutive, permet à l'administration fiscale d'écarter les actes juridiques : soit, qui ont un caractère fictif ; soit, qui ont pour but

¹SENAT, Proposition de directive du Conseil modifiant la directive 2011/16/UE en ce qui concerne l'échange automatique et obligatoire d'informations dans le domaine fiscal,18/03/2015, http://www.senat.fr/ue/pac/EUR000001232.html

² Antoine DULIN, ibid., p.11.

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exclusif d'éluder ou d'atténuer les charges fiscales en s'appuyant sur une application littérale des textes, mais contraire à l'intention de leurs auteurs¹.

L'abus de droit c'est l'augmentation volontairement du montant des impôts concerne l'assiette de l'impôt, et le recouvrement.

61. D'après l'article L. 64 du Livre des procédures fiscales (LPF), l'abus de droit « résulte d'un montage juridique ou d'une application littérale de la loi lorsqu'ils sont réalisés dans le but exclusif de se soustraire à 1' impôt² ».

4. Expatriation fiscale

62. L'expatriation fiscale d'après CESE, considéré dans certains cas comme « un mécanisme d'évitement potentiellement dommageable ». Il permet aux personnes physiques de transférer leur domicile fiscal à l'étranger tout en continuant de bénéficier des services publics, et aux personnes morales de transférer leur siège.

5. Les paradis fiscaux et les zones franches

63. Marc ROCHE : « Les paradis fiscaux sont un cancer au coeur de la planète finance ». Les quatre facteurs essentiels qui définissent un « paradis fiscal » sont³:

- Des impôts inexistants ou insignifiants sur le revenu concerné ; - L'absence d'un véritable échange de renseignements ;

- L'absence de transparence ;

- L'absence d'activités substantielles. Le premier facteur ne suffit pas à lui seul à classer un pays ou un territoire comme paradis fiscal.

¹ Rapport n° 673 : SENAT, au nom de la commission d'enquête sur l'évasion des capitaux et des actifs hors de France et ses incidences fiscales, Rapporteur M. Éric BOCQUET, Dépôt publié au Journal Officiel - Édition des Lois et Décrets du 18 juillet 2012, p.162

2« Afin d'en restituer le véritable caractère, l'administration est en droit d'écarter, comme ne lui étant pas opposables, les actes constitutifs d'un abus de droit ,soit que ces actes ont un caractère fictif, soit que, recherchant le bénéfice d'une application littérale des textes ou de décisions à 1 'encontre des objectifs poursuivis

Par leurs auteurs, ils n'ont pu être inspirés par aucun autre motif que celui d'éluder ou d'atténuer les charges fiscales que l'intéressé, si ces actes n'avaient pas été passés ou réalisés, aurait normalement supportées eu égard à sa situation ou à ses activités réelles. » (Art. L. 64 LPF).]

³Rapport d'étape 2014 : Projet OCDE/G20 sur l'érosion de la base d'imposition et le transfert de bénéfices, p.19

30

64.

D'après Éric Vernier¹, estime que les paradis fiscaux sont « une réalité à trois faces : un paradis fiscal est en général aussi un paradis bancaire et un paradis judiciaire. Quand vous entrez dans une banque sur ce type de territoire, on prend votre argent ; on ne vous demande pas qui vous êtes, quelle est l'origine des fonds que vous apportez... et la justice ne demande jamais de comptes. C'est le coeur de la machine à blanchir ».

Les caractéristiques qui définissent un territoire comme paradis fiscal sont multiples. Leurs combinaisons permettent de satisfaire tous les besoins d'une clientèle regroupant multinationale, banques et particuliers.

65. Nicolas Hulot a aussi traité la problématique des paradis fiscaux : « Sans la fin des paradis fiscaux, de l'optimisation fiscale, de l'évasion fiscale légale ou frauduleuse, sans la fin d'une finance occulte qui ne participe pas à la solidarité des États, toutes nos intentions, sincères ou pas, buteront sur l'impossibilité de tenir nos promesses et alimenteront le cycle infernal de l'humiliation, de la frustration et de la répression. Osons reprendre la main sur une industrie de la finance qui ignore l'intérêt général. Osons dénoncer ces marchés qui se régalent de la rareté qu'ils créent. Bref, écrit-il, brisons cet ordre cannibale² ».

66. On peut classifier les paradis fiscaux dans différents grands ordres : Pays avec secret bancaire, Taux d'imposition réduit et peut-être même non existant, Associé au blanchiment d'argent/au crime organisé³.

67. Parallèlement à la décision prise par les États membres de l'Union européenne de retirer définitivement le Maroc de la liste grise des « paradis fiscaux » et de l'inscrire dans la liste verte, une nouvelle loi a été publiée au Journal officiel concernant la suppression dès la désignation de « zones franches d'exportation » du système juridique marocain et son remplacement par l'appellation « Zones d'accélération industrielle⁴ », en application des engagements internationaux.

¹Éric VERNIER : Universitaire et chercheur associé à l'IRIS (Institut de relations internationales et stratégiques), auteur de plusieurs ouvrages sur les paradis fiscaux.

²Les frères BOCQUET, ibid., p. 21-22

³Pierre LAVALLEE, « Analyse de l'impact sur la croissance économique des paradis fiscaux des mesures de transparence et de collaboration internationale adoptées suite aux pressions exercées par l'OCDE. », Mémoire, Université d'Ottawa, Faculté des sciences sociales, le 9 Janvier 2013, p.3

⁴La Zone Franche de Tanger, entrée en exploitation en 1999, s'est développée de manière importante sur une assiette foncière de 350 ha. Outre les mesures incitatives importantes mises en place à l'échelle nationale, la Zone Franche de Tanger combine des atouts notables : localisation géographique, modèle de commercialisation adapté (vente de terrains et location d'entrepôts prêts à l'emploi), offre de services. En termes de secteurs d'activité, la filière automobile, avec près de 30 équipementiers actifs sur plusieurs métiers de la chaine de valeur, a fortement contribué à un essor renforcé par l'effet d'entraînement lié au projet Renault Tanger Med.

31

68.

Soumis à de fortes pressions internationales, le gouvernement a rapidement supprimé tous les avantages fiscaux dont bénéficiaient les entreprises implantées dans les zones franches industrielles. La loi de finances prévoyait l'imposition de taxes à ces entreprises, ainsi que l'annulation des travaux du système des « zones franches » et la modification son nom à « zones d'accélération industrielle ».

69. Mohamed BENCHAABOUN, ministre de l'Économie et des Finances, a expliqué, lors d'un débat sur la loi de finances au parlement, que le changement de nom est venu lever l'ambiguïté de ces domaines, afin qu'ils ne se transforment pas en « paradis fiscaux » pour les entreprises internationales, après le gouvernement a reçu des avertissements internationaux. Le même ministre a révélé que la loi réglementant les zones franches sera amendée et soumise au conseil du gouvernement pour approbation, et le nom de toutes les autres lois sera modifiés.

Paragraphe 3 -L'observation du phénomène de résistance à l'impôt et ses causes

70. « L'une des préoccupations dominantes des contribuables est à l'heure actuelle de "s'évader" de l'impôt au maximum ¹».

A.- Les formes de la résistance fiscale

La résistance fiscale peut prendre deux formes en particulier :

1. La résistance à l'impôt

71. Les contribuables résistent naturellement à l'impôt. Cette résistance se manifeste dans les diverses formes d'évasion fiscale : dissimulation de revenus, travail au noir, déclarations insuffisantes².

Qu'est-ce que la résistance à l'impôt ? Elle s'illustre par des comportements, individuels et collectifs, qui tendent à minimiser, voire à annihiler la charge fiscale qui pèse sur l'individu ou sur le groupe. Cette résistance peut se manifester dans la légalité. C'est ce

¹Aymeric NOLLET, ibid., p.162

²Fatma HARIZ, le respect volontaire de la loi fiscale, Mémoire, Ecole Supérieur de Commerce de SFAX, Août 2002, p.5

32

qu'on appelle tout d'abord l'évasion fiscale, qui consiste à utiliser au mieux les règles de l'impôt pour en payer le moins possible¹.

72. On appelle alors résistance à l'impôt « l'attitude délibérée du contribuable de réduire, voire de refuser, l'obligation fiscale. Cette attitude apparaît généralisée dès lors qu'il y a une forte imposition combinée avec une inadaptation du système au milieu politique et économique ²».

2. Les révoltes fiscales : la résistance par l'impôt

73. Si la résistance par l'impôt tend à se confondre, dans les événements, avec la résistance à l'impôt, c'est pourtant elle qui présente le plus grand péril. Dès lors qu'elle peut apporter une légitimité à la révolte, elle est de nature à menacer les fondements mêmes de l'Etat³. Enfin, d'autres formes de révoltes existent, plus individuelles, comme l'évasion fiscale, la fraude fiscale ou encore le refus du paiement de l'impôt⁴.

B.- Pourquoi la résistance fiscale ?

74. Nous présenterons quelques théories, qui expliquent pourquoi le contribuable refuse de payer l'impôt.

¹Christophe de la MARDIERE, « Résistance à l'impôt et résistance par l'impôt », 2005/1 N° 44, p.91,

www.CAIRN.INFO, https://www.cairn.info/revue-le-genre-humain-2005-1-page-89.htm

²Fatma HARIZ, op.cit., p.5

³Christophe de la MARDIERE, ibid., p.93-94

⁴RGUIG Mohammed et GUEMMI Faouzi, ibid., p.348-349.

33

1. Schéma de Charles Robbez MASSON

Schéma de Ch. ROBBEZ-MASSON - « Les procédés de résistance à l'impôt »

Actes illégaux

Procédés

· D'inadaptation

Actes légaux

· De sur-adaptation

· D'adaptation

L'insurrection fiscale

La grève de l'impôt (collective mais réprimée comme fait individuel)

Les actions ouvertes de protestation L'opposition collective à contrôle fiscal L'opposition individuelle à contrôle fiscal

Les

résistances collectives

Les

oppositions à l'impôt

Les

résistances individuelles

Les fuites
devant
l'impôt

La fraude fiscale

L'évasion fiscale (ou substitution

juridique) Le choix fiscal La substitution matérielle L'abstention

75. Charles Robbez-Masson, résume l'évasion fiscale en « une action individuelle, volontaire, non violente et extra-légale d'un contribuable qui, par la mise en oeuvre d'une technique juridique de sur-adaptation alternative fondée sur l'existence du principe de liberté de gestion, choisit de se placer indirectement dans une situation fiscale déterminée, afin d'obtenir un résultat économique équivalent à celui recherché, tout en étant fiscalement plus favorable ¹».

D'après cette définition on remarque que le procédé d'évasion fiscale au phénomène de résistance à l'impôt, qui regroupe « l'ensemble des comportements tendant à réduire ou à supprimer la charge fiscale assignée à une personne ». La résistance à l'impôt il apparait ici comme un comportement et caractère individuel réfléchi et positif.

¹ Damien JOUSSET, op.cit., p.21

34

2. Courbe de LAFFER

76. Arthur Betz LAFFER, célèbre économiste américain et chef de file de l'école de l'offre, tente de montrer, par le biais de la courbe portant son nom, que : « trop d'impôt tue l'impôt ». En effet, selon la courbe de Laffer le rendement d'un impôt est relativement bas au-dessous d'un certain seuil mais baisse au-delà d'un autre¹. Le taux d'imposition optimum n'est donc pas nécessairement le taux le plus élevé possible, mais celui qui ne provoque pas le refus du contribuable, son évasion, sa fraude et son découragement.

77. L'idée que « trop d'impôt tue l'impôt» est ancienne : des économistes libéraux anciens avaient en leur temps déjà mené une réflexion sur ce phénomène, comme Adam Smith qui suggérait le phénomène en écrivant : « L'impôt peut entraver l'industrie du peuple et le détourner de s'adonner à certaines branches de commerce ou de travail » ; et surtout Jean-Baptiste Say qui concluait « qu'un impôt exagéré détruit la base sur laquelle il porte » (principe à la base de politiques antialcooliques ou anti-tabagiques : on impose de fortes taxes dans le but revendiqué de réduire la consommation)².

78. D'après cette théorie, le contribuable ne refuse pas l'impôt en tant que tel, mais s'oppose à un taux d'imposition qu'il estime trop élever, alors sa marge de manoeuvre se traduit par deux cas de figure en vue d'alléger la matière imposable, il s'agit de procéder soit par minoration des recettes, soit par majoration des charges.

¹ https://fr.wikipedia.org/wiki/Arthur_Laffer

² Ouo-Ouo Waita MONEMOU, Contribution à l'amélioration de la performance en matière d'imposition sur le revenu en République de Guinée, Thèse en Droit, Paris, 21 mai 2015, p.84

35

a.- Le refus par minoration des recettes

79. Deux cas à envisager dans cette hypothèse : Soit le contribuable diminue le montant de la matière imposable à fin que la somme de l'imposition réduite, soit le contribuable reporte les sommes qui lui sont dues à une date postérieure.

b.- Le refus par majoration des charges

80. Le contribuable gonfle d'une manière abusive le montant de ses charges afin de réduire la matière imposable, mais avec l'obligation que ces charges soient déductibles de ladite matière.

Dans la pratique, ce refus conduit le contribuable à acheter de factures fictives contenant des frais qu'il n'a pas encourus. Cette technique est très demandée au Maroc et est souvent associée à de fausses écritures comptables par les entreprises.

36

SECTION 2 - LES MECANISMES DE L'EVASION FISCALE

Quelles sont les formes que l'évasion fiscale peut revêtir ?

Paragraphe 1 - Techniques et formes de l'évasion fiscale

81. L'évasion fiscale peut prendre plusieurs formes, notamment ;

A.- Les pratiques de l'évasion fiscale au niveau de l'entreprise Marocaine

82. L'entreprise marocaine souffre de nombreuses contraintes ainsi que du système fiscal complexe : Taxe professionnelle, Taxe urbaine, IS, TVA, Droit d'enregistrement, Droit de douane.

Pour se retrouver face à une administration fiscale caractérisée par l'ambiguïté de certaines lois, l'entreprise recourt alors à la libération de la charge fiscale, que nous exprimons à travers l'évasion fiscale.

83. Cette dernière se reflète dans ce qui suit :

- Évasion par les fausses factures : Ces factures sont obtenues par le biais de faux achats ou de services inexistants, et ces factures sont juridiquement valables, ce qui rend difficile leur identification.

- Évasion par des employés et des emplois fictifs : en soumettant une liste des employés absents et en enregistrant des salaires énormes pour les dirigeants de l'entreprise, ce qui constitue un excédent fiscal récupérable.

- Évasion par le redressement : Cela se fait en augmentant la valeur d'amortissement déductible du bénéfice imposable, ce qui coûte au Trésor des sommes importantes.

84. Dans ce contexte, nous incluons la technique « Leasing », en tant que sociétés de « Leasing ou crédit-bail », qui possèdent et achètent des biens de fournitures, des outils et des biens mobiliers à usage professionnel, afin de les louer à d'autres entreprises ou à d'autres personnes, car elles accordent des privilèges fiscaux pour cette technique, ce qui en fait un moyen d'échapper à l'impôt sur les sociétés.

37

B.- L'évasion fiscale immobilière

85. L'évasion fiscale apparaît dans la taxe foncière, car il s'agit d'un impôt direct dont le fardeau fiscal est ressenti par le contribuable, par opposition aux impôts indirects, qui ont principalement le caractère de dissimulation.

86. L'évasion fiscale dans le domaine immobilier est dans deux cas :

- Évasion fiscale résultant de l'évitement de fait générateur d'impôt : Et c'est par le fait que le contribuable s'abstient de faire ce qui conduit à l'imposition de l'impôt, à titre d'exemple le propriétaire s'abstient de louer le bien par crainte d'être soumis à la taxation résultant des revenus locatifs.

- Évasion fiscale résultant de l'exploitation des failles juridiques : La pénurie des textes juridiques dans le domaine de la taxe foncière est une réelle opportunité pour chaque contribuable d'éviter de la verser au Trésor public.

87. Les dispositions de l'article 65 du Code général des impôts indiquent clairement que son champ d'application est consacré à toute vente immobilière, car il stipule que le prix de cession est le prix de vente ou la valeur estimée déclarée ou reconnue par les deux parties ou l'une d'elles dans le contrat ou la valeur indiqué conformément à l'article 224 ci-dessous. Par conséquent, il s'adresse à la fois au vendeur et à l'acheteur, étant donné que l'article 224 visé comprend la correction de l'imposition liée à l'impôt sur le revenu, classe de bénéfice et frais d'enregistrement¹.

88. On note ainsi, qu'au niveau de la vente de certains biens immobiliers, l'évasion fiscale se fait en choisissant une alternative à faible imposition, cela se traduit par la cession d'un bien immobilier avec un acte de donation au lieu du contrat de vente pour profiter du tarif établi pour les donations.

Par exemple, un bien immobilier peut être loué avec des sommes importantes soumises à l'impôt sur le revenu, mais les propriétaires répartissent le bien acquis à leurs enfants par donation afin de se débarrasser de la taxe foncière.

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38

C.- L'évasion fiscale via l'économie informelle

89. On ne peut analyser le phénomène de l'évasion et fraude fiscales sans mentionner l'économie informelle, dont l'apparition et la multiplication ont été les faits manquants des vingt dernières années.

En fonction des changements apportés à la fiscalité et au système fiscal en général, il est difficile de donner une définition précise de l'économie informelle ou l'économie non officielle.

90. L'économie informelle touche donc tout le monde, il existe dans tous les systèmes économiques développés ou non développés et englobe toutes les activités économiques légales non déclarées au fisc, et à la sécurité sociale, ainsi que les activités illégales, tel que la drogue et la contrebande.

91. Au Maroc, l'informel touche plus d'un secteur et activité, les individuels et les entreprises. Il s'agit particulièrement des artisans traditionnels, commerçants ambulants, travailleurs non déclarés tel que celui du foyer ou à domicile, petits entrepreneurs, prestataires de services et agents d'entretien et de réparation, transporteurs, ...¹

L'augmentation de la pression fiscale et parafiscale serait la cause principale de l'extension de l'économie non officielle.

D'après tout ce qu'on a dit, qu'est-ce que l'économie informelle ?

1. Concept du secteur informel

92. Appelée également économie souterraine, informelle ou parallèle, l'économie de l'ombre ne se limite pas aux activités illégales, mais recouvre également le revenu non déclaré tirer de la production de biens et services légaux, dans le cadre de transactions monétaires ou d'opérations de troc².

¹ Nabil BOUAYAD et Khalid FALHAOUI, le secteur informel au Maroc : Etat des lieux des incitations fiscales, Revue Economie et Kapital, N°6 Autonome 2014, p.3

² Sous la protection de l'ombre, Friedrich SCHNEIDER avec la collaboration de Dominik ENSTE, (la croissance de l'économie souterraine), Mars 2002, p.2

39

93.

Au niveau international, l'adoption d'une définition internationale du « secteur informel » a eu lieu en 1993 avec la 15ème Conférence Internationale des Statisticiens du Travail (CIST).

La conférence propose la définition suivante de ce secteur : « le secteur informel est considéré comme un ensemble d'unités de production qui constituent un élément, au sein du Système de Comptabilité Nationale (SCN), du secteur institutionnel des ménages en tant qu'entreprises individuelles¹ ».

Il faut noter que la 15éme Conférence a fait une distinction claire entre ce qui est illégal et souterrain et informel.

94. Le Bureau International du Travail (BIT) définit le secteur informel comme « un ensemble d'unités produisant des biens et des services en vue principalement de créer des emplois et des revenus pour les personnes concernées. Ces unités, ayant un faible niveau d'organisation, opèrent à petite échelle et de manière spécifique, avec peu ou pas de division entre le travail et le capital en tant que facteurs de production. Les relations de travail, lorsqu'elles existent, sont surtout fondées sur l'emploi occasionnel, les relations de parenté ou les relations personnelles et sociales plutôt que sur des accords contractuels comportant des garanties en bonne et due forme » (BIT, 1993)².

95. Le tableau suivant montre la distinction entre les activités légales et illégales, entre la fraude et l'évasion fiscale dans le secteur informel.

¹Nabil BOUAYAD et Khalid FALHAOUI, op.cit., p.6

²Etude sur les facteurs explicatifs de l'incivisme fiscal au Burkina Faso et les modalités d'incitations aux paiements des impôts, juin 2019, op.cit., p.22

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Type d'activité	Transactions monétaire		Transactions non monétaire
Activités illégales	Commerce de biens volés ; trafic et fabrication de drogues ; prostitution ; jeu ; contrebande ; fraude.		Troc de drogues, de biens volés ou passés en contrebande. Production ou culture de drogues pour usage personnel. Vol de biens pour usage personnel.
Activités légales	Fraude Fiscale	Evasion fiscale	Fraude fiscale	Évasion fiscale
	Revenu non déclaré du travail indépendant. Traitements, salaires et actifs provenant d'un travail non déclaré en rapport avec des services et biens légaux.	Réductions pour employés, avantages complémentaires.	Troc de services et biens légaux	Tous les travaux de bricolage et services entre voisins

Tableau structuré d'après l'étude de Lippert et Walker, The Underground Economy: Global Evidence of its Size and Impact, Vancouver, B.C., The Frazer Institute, 1997.Op.cit.

96. D'après plusieurs études, il y a tout lieu de penser que le régime fiscal a une incidence sur l'économie souterraine¹.Ainsi, plusieurs juristes ont montré que la cause principale de l'économie informelle est l'augmentation de la pression fiscale.

97. L'économie souterraine est en général petite dans les pays où les institutions publiques sont solides et efficaces².

En effet, l'application inefficace et discrétionnaire du régime fiscal et de la réglementation par les gouvernements qui accroit la taille de l'économie non officielle. Ainsi, cette discrétionnaire de la loi, offre un terrain riche aux activités non officielle et les conditions appropriées à l'augmentation de la corruption.

2. Les effets de l'économie souterraine sur la croissance économique

98. Les études théoriques et empiriques n'expliquent pas de façon concluante comment la croissance du secteur informel influe sur le développement économique. Une étude au

¹ Friedrich SCHNEIDER, ibid., p.7

² Friedrich SCHNEIDER, ibid., p.8

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Canada, relève que « lorsque les salaires nets progressent dans l'économie officielle, les gens travaillent moins dans l'économie souterraine ¹».

Dans l'économie informelle a un effet négatif sur la croissance du PIB, et se traduira par une augmentation des dépenses publiques et une baisse des recettes fiscales.

Conséquences pratiques du secteur informel :

99. Comme nous l'avons mentionné précédemment, l'augmentation de la taille de l'économie informelle entraînera une réduction des recettes publiques.

Le législateur peut prendre des mesures pour freiner l'expansion du secteur informel. Les études montrent que celle-ci est possible :

- Dans les économies où il y a une grande discipline fiscale, une grande conscience fiscale et un civisme fiscal présent,

- Où les lois et réglementations sont moins nombreuses et appliquées,

- Là où les entreprises sont moins corrompues.

100. Les conclusions qui se dégagent font ressortir quelques points utiles à la prise de décision dans la lutte contre la corruption et les activités non officielles : (Des audits fiscaux plus fréquents et une pénalisation plus lourde de la fraude fiscale pourraient réduire la taille de l'économie souterraine ; Les gouvernements doivent s'attacher davantage à légaliser certaines activités économiques parallèles, par exemple en libéralisant le marché du travail ;Des réformes ayant pour effet de libéraliser l'économie et de la rendre plus concurrentielle réduisent les incitations à la corruption et encouragent les entreprises à passer de l'économie souterraine à l'économie officielle..)².

D.- L'évasion fiscale via l'économie numérique (TIC)

101. La dématérialisation et la numérisation de l'économie posent de nouveaux défis au national qu'international.

¹ Friedrich SCHNEIDER, ibid., p.7

² Friedrich SCHNEIDER, ibid., p.15

42

1. L'évasion fiscale par les NTIC

102. Sous forme d'un paiement électronique, l'argent peut faire le tour de la terre en quelques secondes. Les banques n'échangent plus des devises et des valeurs mobilières physiques. Ces actifs circulent désormais uniquement sous forme électronique¹.

Les technologies de l'information et de la communication peuvent faciliter la fraude fiscale et l'évasion fiscale, car elles ont contribué au développement des transactions financières et techniques.

103. En fait, le travail des fraudeurs est devenu plus facile en raison de la prolifération des technologies de l'information et de la communication (TIC) dans notre économie et notre société.

Le blanchiment d'argent sur les marchés financiers implique les procédures les plus compliquées et représente des sommes énormes. Pour que des milliards de dollars puissent être échangés chaque seconde dans le monde sans aucun transfert matériel.

En un seul clic grâce à Internet, le commerce électronique, la comptabilité informatisée et la dématérialisation de l'économie en général sont de réelles opportunités de fraude et d'évasion fiscale dans le monde.

104. Au Maroc, comme le cas de la plupart des pays qui ont choisi la voix de l'ouverture économique et de la transformation vers une société de l'information et de la communication. Menacé par le phénomène de la cybercriminalité, le Maroc est aussi conscient de cette dualité entre la nécessité de la transformation numérique et le risque cybernétique².

La cybercriminalité et la criminalité financière :

105. La cybercriminalité est devenue la première fraude des entreprises et continue de repousser les limites de l'innovation technologique.

La criminalité financière, notamment fiscale, est de plus en plus complexe et sévit souvent au-delà des frontières, au niveau international. L'évasion fiscale, le blanchiment d'argent,

¹ Techniques de blanchiment et moyens de lutte, Éric VERNIER, Paris,2017, p.69

² Youssef BENTALEB, La lutte contre la Cybercriminalité au Maroc, les réalisations et quelques défis, Centre Marocain de Recherches Polytechniques et d'Innovation,09/01/2017, pour plus d'informations voir http://www.cmrpi.ma/cnlcc-2016/CNLC016.html , www.cmrpi.ma

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les flux financiers illicites, le financement du terrorisme et autres délits de nature financière vont de plus en plus à l'encontre des intérêts politiques, économiques et sociaux des pays¹.

2. Blanchir les fonds de la fraude et d'évasion fiscales : La technique la plus utilisée

106. Noël Pons : essayiste et consultant, ancien inspecteur des impôts, ancien conseiller au SCPC (Service central de prévention de la corruption). Pons nous a montré quelques observations et idées sur ce phénomène comme suit :

La technique la plus professionnelle utilisée à ce jour, dans les pays soit peu celle du mélange des flux d'espèces. Les criminels ont clairement identifié les sources notables et les destinations des espèces illégitimes : les fonds de la drogue, les fonds de la fraude ou d'évasion fiscale, les fonds en provenance de toutes les escroqueries et vols...

107. Dans le but de blanchir les fonds de la fraude fiscale, trois méthodes sont alors rendues : - La première méthode, elle consiste à récupérer les fonds de la drogue, les fonds illégitimes de toute provenance dans le but de les transférer physiquement dans un paradis fiscal proche.

- La deuxième méthode, consiste à pourvoir en espèces les personnes physiques et des entreprises disposant de comptes non déclarés dans un paradis fiscal.

- La troisième méthode, vers un paradis fiscal à proximité. C'est une méthode de fausse facturation qui permet de détourner des fonds vers des destinations improbables.

La notion d'établissement stable :

108. La notion d'établissement stable, joue un rôle clé dans l'imposition selon la source. Un établissement stable : est un `lieu fixe d'affaires' où les activités d'une entreprise sont exercées en totalité ou en partie.

109. Le développement des activités des entreprises à l'échelle internationale a conduit à réaliser des recherches sur un modèle de convention fiscale visant à lutter contre la double imposition. Il a été choisi ainsi de recourir au concept d'établissement stable, pour imposer dans un État autre que celui du siège, les profits réalisés grâce à des activités déployées dans cet État où une entreprise n'aurait pas d'entité juridique déclarée ni autonome².

¹ Organisation Mondiale des Douanes, ibid., p.3

² Antoine DULIN, p.16.

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110.

L'expression d'« établissement stable » désigne une installation fixe d'affaires par l'intermédiaire de laquelle une entreprise exerce tout ou partie de son activité.

L'expression « établissement stable » comprend notamment : un siège de direction, une succursale, un bureau, une usine, un atelier et une mine, un puits de pétrole ou de gaz, une carrière ou tout autre lieu d'extraction de ressources naturelles¹.

L'établissement stable peut en toute légalité constituer aussi un outil d'optimisation fiscale lorsque le régime d'imposition prévu dans l'État de source est plus clément que le régime d'imposition en vigueur dans l'État de résidence ou lorsque, pour des raisons de récupération de la TVA payée en amont, une installation dans le pays de source est fiscalement intéressante.

111. L'établissement stable est caractérisé à partir d'une certaine permanence dans l'État de source, généralement de 3 à 12 mois d'activité sur place, selon le droit domestique ou selon la convention fiscale signée entre l'État de source et l'État de résidence.

L'établissement stable implique aussi des moyens matériels ou une présence physique sur place, ne serait-ce qu'à travers l'activité déployée par une agente².

E.- Le blanchiment

Le blanchiment peut être l'une des riches créneaux pour l'évasion fiscale.

1. Le blanchiment de fraude fiscale

112. Le blanchiment de fraude fiscale est une infraction commise lorsque le fraudeur réinjecte dans l'économie de l'argent qui a été préalablement caché au fisc³.

Actuellement, le blanchiment est lié aux techniques de fraude, d'évasion, par contre auparavant, le blanchiment n'était lié qu'au trafic de drogue et à la criminalité organisée.

113. Le délit de blanchiment de fraude fiscale implique donc que l'argent de la fraude, non imposable par définition puisqu'il échappe au fisc, soit blanchi en étant remis dans le circuit légal par l'achat de biens immobiliers de luxe ou d'autres valeurs confiées à des sociétés

¹Article 5 (al 1 et 2), établissement stable, Modèle OCDE de convention fiscale concernant le revenu et la fortune.

² Antoine DULIN, ibid., p.16.

³ Tentative d'évasion (fiscale), Michel PINÇON et Monique PINÇON CHARLOT,2015, p.36

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fantoches, ce blanchiment ayant pour effet de désigner des possesseurs inatteignables et souvent chimériques'.

114. Le blanchiment de fraude fiscale se pratique en deux temps, d'abord une non-déclaration de revenus au fisc du pays dont dépend le contribuable, puis un placement de ces revenus non déclarés dans un paradis fiscal en acquérant un bien².

115. La fuite de l'argent résultant du blanchiment des impôts, du fait d'activités économiques occultes, conduit à une pénurie de ressources de l'État, et appelle donc à une augmentation des dettes publiques en empruntant pour combler le déficit. L'État peut recourir à l'imposition de nouvelles taxes que les propriétaires de projets légitimes supporteront, ce qui représente un fardeau pour eux³.

La procédure de blanchiment se décompose en trois phases distinctes⁴:

Le placement : les sommes sont investies de façon que leur « propriétaire » n'en soit plus possesseur.

Le layering ou empilage : dans cette phase, les placements sont diversifiés et modifiés régulièrement et successivement afin de dissocier le « propriétaire » de ces fonds et d'occulter leur origine par des investissements successifs qui compliquent énormément l'établissement de la source originelle de ces actifs. C'est dans cette seconde phase que bien souvent les paradis fiscaux ou bancaires sont utilisés, tant parce qu'ils constituent très souvent une place financière qu'en raison d'une législation sur le blanchiment lacunaire ou appliquée de façon très laxiste pour certains d'entre eux en tout cas.

L'intégration : les sommes dont l'origine est dissimulée sont réinvesties dans divers placements comme n'importe quel autre capital. « Pour y parvenir, l'auteur entreprend toute opération sur les capitaux, lesquels apparaissent comme des profits licites issus d'une affaire commerciale ordinaire ».

'Michel PINÇON et Monique PINÇON CHARLOT, ibid., p.36

²La fraude et l'évasion fiscales : Manifestations et moyens de lutte, Droit Tout Droit, www.droit-td.blogspot.com

³ 93.Õ ÞÈÇÓáÇ ÚÌÑãáÇ Óä íáÒÇæäáÇ ÓíÑÏÅ

⁴Nicolas REICHEN, « Evasion, soustraction et fraude fiscales et blanchiment de capitaux, Des distinctions subtiles s'imposent », L'Expert-comptable suisse 8/02, p.706

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1. Blanchiment et corruption : Moyens de l'évasion fiscale

116. Le marché de l'art est en effet un des moyens importants de l'évasion fiscale et du blanchiment de l'argent. Son expansion est liée aux menaces sur le secret bancaire avec la mise en place de l'échange automatique d'informations entre les pays¹.

117. La corruption est essentiellement l'usage abusif du pouvoir public au profit d'intérêts privés².La corruption met l'État de droit en péril et installe le mal démocratique au sein de la société.

Le problème de l'évasion fiscale et de la corruption a été traité séparément, rarement ceux qui sont traité le lien entre les deux notions.

Cependant, la corruption est liée à la notion de l'évasion fiscale. L'économiste Agnar SANDMO³ a défini le concept d'évasion fiscale de la manière suivante : « L'évasion fiscale est une violation de la loi : lorsque le contribuable s'abstient de déclarer les revenus du travail ou du capital imposables en principe, il se livre à une activité illégale qui le rend passible de poursuites administratives ou judiciaires ».

118. Hadi c'est parmi les auteurs qui dans une étude, combinaient la corruption et l'évasion fiscale, dans cette étude en 2006, il analyse l'impact de la corruption sur l'évasion fiscale.

Il explique également comment les contribuables auraient tendance à verser des pots-de-vin pour maximiser leurs revenus. L'étude a utilisé trois groupes de personnes différents, les contribuables individuels, les percepteurs d'impôts et les inspecteurs. Les résultats montrent que la taille du pot-de-vin affecte positivement l'évasion fiscale⁴ ».

119. Il peut émaner également des agents de l'administration fiscale qui recourent à l'abus de pouvoirs, à la menace et au chantage exercés sur les contribuables les moins avertis et ce, dans le seul but de chercher un complément de salaire via la corruption⁵.

¹ Michel PINÇON et Monique PINÇON CHARLOT, ibid., 17

² Friedrich SCHNEIDER, ibid., p.9

³ Agnar SANDMO : (Norvège ; 9 janvier1938-30 août 2019), était économiste norvégien à la Norwegian School of Economics. Il a fait une série de contributions importantes dans l'étude des disparités, de la redistribution, des régimes d'assurance et des régimes fiscaux. Il a écrit et publié de nombreux articles économiques tout au long de sa carrière.

⁴ Salah Eddine SALHI et Abdellah ECHAOUI, les effets de la corruption et la composition sectorielle sur la structure des recettes fiscales au Maroc : Essai de Modélisation Macro économétrique, Revue Repères et Perspectives Economique, Vol.4, N°2, 2éme Semestre, 2020, Université Mohammed V, Maroc, op.cit., p28-29.

⁵Brahim JBARA, Ordres des experts comptables, certificat professionnel comptable et financier, Groupe ISCAE, contrôle fiscal au Maroc : Constats, critiques et suggestions, année universitaire 2012-2013, p.71.

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La complexité du système fiscal permet également aux fonctionnaires d'utiliser leurs pouvoirs flexibles et de renforcer la corruption dans le système¹.

F.- Le prix de transfert

120. La mondialisation et l'ouverture des frontières, d'un côté présent des avantages indéniables pour les économies réglementées et organisées, capables de faire face à une concurrence intense.

En revanche, la faiblesse de certaines entreprises moins compétitives à un impact négatif sur les recettes fiscales marocaines.

121. Les multinationales disposent de nombreux moyens pour pratiquer l'évasion fiscale, la problématique des prix de transfert est l'un des principaux vecteurs de l'évasion fiscale.

1. Concept du prix de transfert a.- Définition

122. Plus que 60% des échanges mondiaux sont le fait d'entreprises multinationales. Ces entreprises opèrent dans plusieurs Etats. Elles y exercent leurs activités par l'intermédiaire, essentiellement, de succursales et de filiales. Ces dernières se livrent, entre elles, à des opérations d'achats et de ventes de biens et de services. Les prix auxquels ces opérations sont échangées sont appelés prix de transfert².

123. Selon la définition de l'OCDE, les prix de transfert sont « les prix auxquels une entreprise transfère des biens corporels, des actifs incorporels, ou rend des services à des entreprises associées ». Alors, le prix de transfert porte sur l'échange de biens, de prestations de services, d'usages de brevets, de marques, de réseaux de distribution.

124. Plus simplement, le prix de transfert ou prix de cession interne est le prix des transactions entre sociétés d'un même groupe et résidentes d'Etats différents, c'est-à-dire des transactions intragroupes avec passage d'une frontière. Ces transactions portent sur des actifs matériels (achats et ventes de marchandises) ou immatériels (concession de brevets ou

¹Salah Eddine SALHI et Abdellah ECHAOUI, op.cit., p27

²Abdellatif ZAGHNOUN, Directeur Général des Impôts, Prix de transfert et fiscalité internationale, Allocution, Casablanca le 28 juin 2011, p.2

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de marque), des transferts financiers (prêts, octrois de garantie) ou des prestations de services (recherche et développement, comptabilité, gestion des ressources humaines)¹.

125. L'une des principales contraintes sur le plan fiscal, du fait de la mondialisation, est liée aux prix de transfert².La plupart des pays qui ont réalisé leurs effets cherchent à déterminer qui paie l'impôt dans les transactions internationales entre succursales d'une même entreprise.

L'augmentation du nombre de multinationales qui recherchent constamment de nouvelles opportunités d'investissement avec des gains avérés est à l'origine de cet intérêt accru pour les prix de transfert.

b.- Cadre juridique des prix de transfert

126. Le prix de transfert est encadré par le droit fiscal interne marocain et la convention de non double imposition de l'OCDE.

§ Droit fiscal interne :

Pouvoir d'appréciation de l'administration : Article 213 para. 2 du CGI³ :

127. Cet article retient le terme « dépendance » et ne fait pas référence à la notion de « prise de possession ».

Les effets de cet article concernant, en plus des opérations transfrontalières, les relations maroco-marocaines.

Les informations dont dispose l'administration constituent une méthode de référence en cas d'absence de comparables.

Le texte dispose : sont rapportés au « résultat fiscal » et / ou « chiffre d'affaires déclarés ». Droit de communication : Article 214 para. 3 du CGI

¹Guillaume MARQUIS, Evasion fiscale : la problématique des prix de transfert dans l'union Européenne, Mémoire, op.cit., p.7

²Abdellatif ZAGHNOUN, ibid., p.1

³«II. Lorsqu'une entreprise a directement ou indirectement des liens de dépendance avec des entreprises situées au Maroc ou hors du Maroc, les bénéfices indirectement transférés, soit par voie de majoration ou de diminution des prix d'achat ou de vente, soit par tout autre moyen, sont rapportés au résultat fiscal et/ou au chiffre d'affaires déclarés.

Les bénéfices indirectement transférés sont déterminés :

ü Par comparaison avec ceux des entreprises similaires

ü Ou par voie d'appréciation directe, sur la base d'informations dont dispose l'administration.

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128. L'administration des impôts peut demander à l'entreprise imposable au Maroc

communication des informations et documents relatifs :

- À la nature des relations liant l'entreprise imposable au Maroc à celle située hors du

Maroc ;

- À la nature des services rendus ou des produits commercialisés ;

- À la méthode de détermination des prix des opérations réalisées entre les entreprises

dépendantes et les éléments qui la justifient ;

- Aux régimes et aux taux d'imposition des entreprises situées hors du Maroc.

A défaut de réponse, le lien de dépendance est supposé établi.

§ Les conventions de non double imposition :

129. Le principe de pleine concurrence est décrit à l'Article 9 du Modèle de convention fiscale de l'OCDE¹ et constitue la base des traités bilatéraux conclus entre les pays de l'OCDE eux-mêmes mais aussi avec de nombreux pays non-membres².

1. Explication et exemple

Où vient le prix de transfert ?

130. Dans la réalité, ces prix sont artificiels. Leur manipulation est la première forme d'utilisation des paradis fiscaux, pour mieux comprendre, ces prix appliqués à ces échanges

¹ 1. Lorsque

a) une entreprise d'un État contractant participe directement ou indirectement à la direction, au contrôle ou au capital d'une entreprise de l'autre État contractant, ou que

b)les mêmes personnes participent directement ou indirectement à la direction, au contrôle ou au capital d'une entreprise d'un État contractant et d'une entreprise de l'autre État contractant, et que, dans l'un et l'autre cas, les deux entreprises sont, dans leurs relations commerciales ou financières, liées par des conditions convenues ou imposées, qui diffèrent de celles qui seraient convenues entre des entreprises indépendantes, les bénéfices qui, sans ces conditions, auraient été réalisés par l'une des entreprises mais n'ont pu l'être en fait à cause de ces conditions, peuvent être inclus dans les bénéfices de cette entreprise et imposés en conséquence.

2.Lorsqu'un État contractant inclut dans les bénéfices d'une entreprise de cet État-- et impose en conséquence -- des bénéfices sur lesquels une entreprise de l'autre État contractant a été imposée dans cet autre État, et que les bénéfices ainsi inclus sont des bénéfices qui auraient été réalisés par l'entreprise du premier État si les conditions convenues entre les deux entreprises avaient été celles qui auraient été convenues entre des entreprises indépendantes, l'autre État procède à un ajustement approprié du montant de l'impôt qui y a été perçu sur ces bénéfices. Pour déterminer cet ajustement, il est tenu compte des autres dispositions de la présente Convention et, si c'est nécessaire, les autorités compétentes des États contractants se consultent.

² Abdellatif ZAGHNOUN, ibid., p.3

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transfrontaliers entre des filiales dépendant d'un même groupe devraient être équivalents à ceux que pratiqueraient des entreprises indépendantes. La logique qui s'applique est simple : localiser les charges dans les pays à forte fiscalité et les profits dans les pays à maigre taxation. Les relations commerciales et donc les prix de transfert entre filiales d'un même groupe aboutissent à maximiser le bénéfice.

131. S'agissant de l'évasion fiscale, qu'elles pratiquent via notamment la manipulation de leurs prix de transfert, aucune exhortation éthique interne ou externe ne les freinera s'il n'y a pas de règles contraignantes assorties de lourdes sanctions en cas de non-respect¹.

Paragraphe 2 - Autres formes de l'évasion fiscale

A.- Le carrousel de TVA

132. La fraude carrousel « est une fraude à la taxe sur la valeur ajoutée qui s'est multipliée, depuis la création du Marché unique européen, notamment dans les secteurs du commerce des composants électroniques, de la téléphonie mobile et du textile. Cette fraude est organisée entre plusieurs entreprises pour obtenir le remboursement, par un État de l'Union, d'une taxe qui n'a jamais été acquittée en amont, ou réduire le montant de la TVA à payer ²». La fraude à la TVA caractérisée impliquait le jeu de « sociétés écrans et de faux documents³.

133. Le carrousel consiste :

- En la mise en place d'une chaîne de sociétés dans plusieurs Etats réalisant entre elles des acquisitions intracommunautaires et des livraisons intracommunautaires et/ou des importations et des exportations ;

- A constituer artificiellement des droits à déduction par l'intermédiaire de sociétés éphémères ou «taxi» qui ont pour rôle de «créer» de la TVA grâce à un circuit de facturation⁴.

La réalisation de ce type d'opérations, suppose la présence d'au moins trois sociétés distinctes : La société fournisseur, la société fictive et l'entreprise déductrice.

¹Les frères BOCQUET, ibid., p.117

² Direction générale des finances publiques, Fraude TVA de type carrousel, République Française, juin 2014

³Arrêt dans l'affaire C-105/14 Ivo Taricco e.a, En empêchant, en matière de fraude grave à la TVA, l'infliction effective et dissuasive de sanctions, en raison d'un délai global de prescription trop bref, la réglementation italienne est susceptible de porter atteinte aux intérêts financiers de l'Union, CJUE, grande chambre, communique de presse n° 95/15, Luxembourg, 8 septembre 2015.

⁴Direction générale des finances publiques, Fraude TVA de type carrousel, République Française, juin 2014

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Exemple :

134. Les montages de type carrousel reposent sur l'interposition entre le vendeur (entreprise A) et l'acquéreur (entreprise C) d'une société taxi (entreprise B), dont le rôle est d'émettre de fausses factures. Dans sa forme la plus simple, le mécanisme est le suivant : l'entreprise A, établi dans un Etat X de la Communauté européenne, cède des marchandises taxables à la société B, située dans un autre Etat Y de la Communauté. L'entreprise A invoque la règle d'exonération des livraisons intracommunautaires, et ne facture pas la TVA à la société B. Le procédé n'a jusque-là rien d'illégal¹.

Etat membre A Etat membre B

Ø

Société A

Livraison

intracommunautaire

Société B

Livraison interne soumise à la

Société C

Disparition de la société B avant Droit à déduction

reversement de la TVA pour la société C

135. Comme le rappelle la Direction générale des finances publiques, «le circuit caractérisant la fraude carrousel consiste d'une part, en la mise en place d'une chaine de sociétés dans plusieurs Etats réalisant entre elles des acquisitions et des livraisons intra-communautaires et/ ou des importations et des exportations; et d'autre part, à constituer artificiellement des droits à déductions, par l'intermédiaire de société éphémères ou dite «taxi» qui ont pour rôle de générer de la TVA grâce à un circuit de facturation²».

¹Le rapporteur général, M. Maxime BAFFERT, la fraude aux prélèvements obligatoires et son contrôle,

Mars 2007, p.98

https://www.ccomptes.fr/sites/default/files/EzPublish/RapportCPOSurLaFraude150207Pdf_0.pdf ²Arrêt dans l'affaire C-105/14 Ivo Taricco e.a, ibid.

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B.- Sociétés dans des paradis fiscaux

136. « Ouvrir une société aux îles Caïmans pour investir en Chine » n'est par exemple pas frauduleux tant qu'on le déclare au fisc, affirme cette source en référence au cas de Jean-Jacques Augier¹.

Ce type de montage est "souvent et probablement illégal mais pas en soi", insiste cette source. "C'est comme ça que les îles Vierges britanniques, 27.000 habitants, sont le deuxième investisseur en Chine", observe Xavier Harel². Encore plus simple, selon un spécialiste international, "vous constituez une société plus ou moins fictive au Luxembourg qui va vous facturer une prestation de services imaginaire, donc vous lui versez de l'argent et ça vous permet de le faire sortir".

C.- Mécanisme de Trust

137. Le Trust est un mécanisme juridique issu du droit anglo-saxon dont il n'existe pas d'équivalent en France. Le trust est une institution rassemblant le constituant qui se dessaisit de la propriété de certains biens, l'administrateur et le bénéficiaire. Le trust inclut une séparation entre la propriété économique et juridique des biens. Ainsi, une personne physique peut ne pas apparaître comme propriétaire de ses biens aux yeux du fisc. Les trusts sont assez souvent utilisés dans les montages d'évasion fiscale³.

Source :www.soulier-avocats.com

¹Jean-Jacques AUGIER est un inspecteur des finances, militant politique et homme d'affaires français né le 23octobre1953 à Lyon

²Xavier HAREL est journaliste à la Tribune où il publie des enquêtes sur les facettes les moins reluisantes de l'économie mondiale : corruption, blanchiment, évasion fiscale. Il est l'auteur d'Afrique, pillage à huis-clos (12 000 exemplaires vendus) chez Fayard

³Marc Uzan avocat fiscaliste, « L'évasion fiscale, c'est quoi ? Suis-je concerné ? Quels sont les risques ? 20 mai 2019 https://uzan-avocat.fr/l-evasion-fiscale-c-est-quoi-suis-je-concerne-quels-sont-les-risques

53

138. La dissimulation de biens dans des trusts trouve à s'appliquer dans le domaine des oeuvres d'art, ainsi que l'a souligné Me Dumont-Beghi : « L'exemple des Wildenstein nous le montre. Vous avez compris que les milliers d'oeuvres, de tableaux des Wildenstein sont intégrés dans des trusts - situés aux îles Caïman, aux Bahamas, à Guernesey que j'ai fait émerger. C'est une technique que les Wildenstein ont utilisée de génération en génération 1 ».

¹Rapport n° 673 : SENAT, au nom de la commission d'enquête sur l'évasion des capitaux et des actifs

hors de France et ses incidences fiscales, Rapporteur M. Éric BOCQUET, Dépôt publié au Journal Officiel - Édition des Lois et Décrets du 18 juillet 2012, p149.

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CHAPITRE 2

CAUSES ET EFFETS D'EVASION FISCALE

SECTION 1 - LES CAUSES DE L'EVASION FISCALE

139. Alain Bauer, criminologue, analyste des réseaux criminels ou terroristes, désigne l'émergence de ces pratiques frauduleuses ou à visée optimisatrice : « Le sujet de l'évasion fiscale est, à l'origine, un sujet non criminel. Il naît de l'idée qu'un État dispendieux et non organisé ferait peser une pression fiscale insupportable sur de pauvres contribuables qui cherchent à échapper à la pression... Ceci fournit au fraudeur des excuses, et en général une certaine compassion sociale¹».

Paragraphe 1- Les causes liées au contribuable

A.- L'injustice fiscale

140. La justice fiscale a un rôle majeur dans la réduction du phénomène de l'évasion fiscale, si le contribuable est convaincu de l'équité du régime fiscal, il s'acquittera de ses obligations volontaires. Nous entendons par justice la répartition équitable des charges fiscales entre les membres de la société².

141. L'évasion fiscale et le sentiment d'injustice face au système fiscal s'alimentent mutuellement : c'est, entre autres, parce que le contribuable perçoit le système comme injuste et cela peut être amené à échapper.

Ce sentiment d'injustice avait déjà été souligné par une étude du CREDOC de 2012 qui montrait que les classes moyennes contribuent proportionnellement davantage que les 10 % des ménages les plus aisés. Le CREDOC précise que « cette réalité peut nourrir le malaise des classes moyennes inférieures, lesquelles se sentent exposées à de fortes contraintes budgétaires sans pouvoir compter sur les politiques sociales ».

142. A ce titre, Nicolas Delalande fait observer que : « Dans le contexte actuel, l'accumulation des affaires et le constat d'inégalités nourrissent l'idée qu'il y aurait, d'un côté, les victimes d'un système et, de l'autre, ceux qui en profitent ».

¹Les frères BOCQUET, op.cit., p.35

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55

L'injustice fiscale peut donner au contribuable le sentiment d'être le seul à payer, a cette raison elle considère comme une cause majeure d'évasion fiscale.

B.- La pression fiscale

143. La pression fiscale est définie comme « la relation qui existe entre le prélèvement fiscal supportée par une personne ou un groupe social, et le revenu obtenu par cette personne ou ce groupe, est considéré comme un indicateur pour l'évaluation globale des impôts au niveau de l'économie fiscale et est l'un des indicateurs les plus importants utilisés pour évaluer les systèmes fiscaux ¹».

144. Dans le rapport de l'OCDE, il est souligné que le niveau d'imposition est très élevé au Maroc.

La pression fiscale est toujours élevée au Maroc. En effet, selon le nouveau rapport 2018 conjoint de l'OCDE, du Forum sur l'administration fiscale africaine (ATAF) et de la Commission de l'Union africaine (CUA), « Statistiques des recettes publiques en Afrique », le ratio impôts/PIB atteignait 26,4% au Maroc en 2016, soit le troisième ratio le plus élevé en Afrique après la Tunisie (29,4%) et l'Afrique du Sud (28,6 %)2.

La conséquence normale de cette transformation fiscale était l'accroissement du phénomène de l'évasion fiscale.

145. Actuellement, si l'on compare le Maroc à des pays voisins et à niveau de développement économique quasi-similaire la Tunisie ou encore l'Egypte, on peut affirmer que la pression fiscale au Maroc est une contrainte très pesante pour les acteurs économiques, en l'occurrence : Les entreprises, selon leur nature juridique et leur importance économique (grande entreprise, PMI, PME) ; Les salariés ; Les ménages en tant que cellule de dépense³.

146. Selon un nouveau rapport d'Oxfam, qui a fait plusieurs propositions pour augmenter les recettes fiscales qui ont diminué en raison des répercussions de la pandémie Covid-19. Il a été conclu que la classe moyenne est plus vulnérable à la pression fiscale.

Pour l'organisation, seul un système fiscal efficace et équitable permettra au Maroc de mettre en oeuvre une politique de développement qui remédie aux disparités.

1 åÇÑæÊßÏáÇ Õ í ÉËÍÇÈ ÉÈáÇØ ÈÑÛãáÇÈ íÈíÑÖáÇ ØÛÖáÇ ÚÞÇæ äÇÒ ãíÑã https://platform.almanhal.com/Files/2/99694

2 Adama SYLLA, le Maroc parmi les trois champions de la pression fiscale en Afrique, 21 Décembre 2018, www.challenge.ma

3 Aicha BELMANÇOUR, ibid., p.40

56

147.

Selon le même rapport intitulé « Index de la justice fiscale : Analyse du système fiscal marocaine », il indiquait que si les recettes fiscales représentaient 85% du budget de l'Etat entre 2000 et 2008, la charge fiscale était « injuste » pour les salariés.

Oxfam a montré que les salariés ont contribué à hauteur de 75%, et les contribuables des revenus professionnels, immobiliers, agricoles et du capital de 25%.

148. Nous concluons que la pression fiscale est l'une des principales causes d'évasion fiscale dans le monde et la plus dangereuse au Maroc.

C.- L'absence de conscience fiscale

149. La conscience fiscale est considérée comme l'une des moyens les plus importants d'assistance à tout système fiscal afin d'atteindre ses objectifs d'accroitre l'efficacité fiscale et d'atteindre ses objectifs économiques et sociaux. Malheureusement, la conscience fiscale soit faible parmi le grand public, et ce phénomène est considéré comme normal dans les pays du tiers monde¹.

150. Concernant les raisons de l'absence de la conscience fiscale : elles sont nombreuses, et principalement représentée dans le fait que le contribuable est absent du théâtre fiscal, et donc il se sent isolé et aliéné de l'administration fiscale alors même qu'il est celui concerné par l'impôt, c'est pourquoi l'absence de plan de sensibilisation fiscale, en plus des textes juridiques, des règles et des horaires d'imposition².

151. Il est à noter que tout ce qui concerne le système fiscal actuel n'est que des textes juridiques rigides.

Par conséquent, l'absence de la conscience fiscale conduit essentiellement à contourner les lacunes de la loi et le refus de paiement de l'impôt, sont presque résumés dans les deux méthodes, de corruption et d'évasion fiscale par le contribuable.

152. On conclure, que l'absence et le manque de la conscience fiscale est l'une des principales causes de l'évasion fiscale.

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57

D.- L'incivisme fiscal

153. Le concept d'incivisme fiscal peut être appréhendé comme l'ensemble des manoeuvres et ou des comportements utilisés par les contribuables pour éviter de payer leurs impôts et taxes¹.

154. En revanche, le civisme fiscal, défini comme « la motivation intrinsèque du paiement de l'impôt, est un aspect primordial des systèmes fiscaux puisque la plupart d'entre eux doivent l'essentiel de leurs recettes au respect spontané de leurs obligations par les contribuables² ».

Le civisme fiscal est une question d'état d'esprit, de mentalité et de comportement. En fait, c'est une question de respect spontané des obligations déclaratives et de paiement de l'impôt. Entre la simple optimisation et la fraude caractérisée, il y a toute une gamme de comportements jouant avec la règle, calculant les risques et les coûts, quelquefois avec l'aide de conseils spécialisés. Mais le calcul égoïste n'est pas tout et il serait vain de réduire l'incivisme fiscal à un simple écart personnel par rapport à la loi (Bordes-Pages et al, 2008)³.

155. Le commerce électronique offre des possibilités d'incivisme fiscal à travers l'extrême mobilité des biens et des capitaux, ainsi que celles des personnes⁴.

De même, l'évolution des niches fiscales au cours des dernières années accru le sentiment d'injustice fiscale et d'incivisme chez les contribuables.

156. En effet, malgré la volonté d'élargissement de l'assiette fiscale, le système fiscal marocain continue à souffrir d'un nombre élevé de dérogations sous diverses formes : exonération, taux réduits, abattements ou taux préférentiels, etc...

Le montant des dépenses fiscales pour l'année 2014 s'élève à 43,645 milliards de dirhams contre 33,28 milliards de dirhams pour l'année 2013 et 36,24 milliards de dirhams en 2012⁵.

¹Etude sur les facteurs explicatifs de l'incivisme fiscal au Burkina Faso et les modalités d'incitations aux paiements des impôts, ibid., p.12

²OCDE, Document de consultation publique, quels sont les déterminants du civisme fiscal ? 2019, p.6 ³RGUIG Mohammed & GUEMMI Faouzi, op.cit., p.342.

⁴Etude sur les facteurs explicatifs de l'incivisme fiscal au Burkina Faso et les modalités d'incitations aux paiements des impôts, ibid., p.24

⁵RGUIG Mohammed & GUEMMI Faouzi, ibid., p.345.

58

Paragraphe 2-Les causes liées à l'administration et aux dispositions législatives

157. Il est, généralement, admis que la fuite devant impôt constitue pour le contribuable une soupape de sûreté et le moyen le plus efficace de défense contre une pression fiscale.

A.- Les causes législatives

158. Les causes législatives sont parmi les causes les plus importantes de l'évasion fiscale, et cela est dû au manque de dispositions législatives contenant des lacunes par lesquelles les contribuables peuvent se débarrasser du paiement de l'impôt, et cela peut être dû à l'imprécision de la législation fiscale, qui est souvent publiée rapidement dans les pays en développement formulé par des personnes incompétentes.

B.- La complexité du système fiscal

159. Il y a un dicton commun selon lequel le texte fiscal vague présente un risque pour l'impôt, et bien que le contenu de cet adage nécessite de simplifier les procédures et la flexibilité de la relation entre l'administration fiscale et le contribuable, il est trop compliqué en termes de langue mais aussi en termes de contenu¹.

160. Pour le CESE, les caractéristiques du système fiscal ont des impacts sur l'évasion fiscale et le consentement à l'impôt. Notamment, la complexité de la loi fiscale peut favoriser l'évasion lorsqu'elle instaure un flou et des failles que le contribuable désireux de se soustraire à l'impôt peut exploiter.

161. En effet, certains contribuables peuvent commettre de bonne foi des erreurs d'interprétation des textes législatifs et réglementaires ou de la doctrine administrative, faute de disposer d'une réglementation simple et de pouvoir payer ou de bénéficier de conseils adaptés.

162. Pour certains experts, la faible compréhension du système fiscal et de son fonctionnement de la part des contribuables pourrait entrainer son rejet. M. Orsini rappelle que « dans la PME-TPE, le fiscaliste c'est l'expert-comptable, ce n'est plus le chef d'entreprise.

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59

Le chef d'entreprise est perdu dans le maquis de la fiscalité. Il sait qu'il paie de l'Impôt sur les sociétés (IS) et de la TVA, mais il ne sait pas comment fonctionne la TVA, ni comment il va régler son IS, ni quelles sont les règles à respecter. Il se décharge sur un expert. Si on en revient à l'adhésion à l'impôt, au ressenti de l'impôt, le fait que le chef d'entreprise soit trop déconnecté de la matière fiscale n'est pas une bonne chose' ».

C.- Absence de coordination entre les services du Ministère des finances

163. La collaboration entre les services du Ministère des Finances et le service des impôts laisse beaucoup à désirer. Ces différents services (Enregistrement, Douanes, Trésorerie Générale) disposent conjointement de renseignements dont l'exploitation et la circulation peuvent conduire les services des impôts à une appréhension plus exacte de la matière imposable.

164. Elles constituent de surcroit, un élément de recoupement susceptible d'éclairer les services d'assiette au moment de la vérification des déclarations faites par les contribuables, on peut citer à titre d'exemples dans le domaine de l'immobilier, les informations que peut communiquer le service d'enregistrement et du timbre au service des impôts quand il s'agit d'apprécier les prix de cession des biens immobiliers².

'Antoine DULIN, ibid., p.38

² Aicha BELMANÇOUR, ibid., p.53

60

SECTION 2 - LES EFFETS DE L'EVASION FISCALE

165. Le Maroc perd plus de 2.45 Milliards de dollars par an en raison de l'évasion fiscale, selon un rapport d'Oxfam. Ce qui oblige l'Etat à recourir à une pression fiscale accrue, c'est-à-dire à augmenter la valeur de l'impôt pour le contribuable, ce qui augmente de plus en plus la tendance à l'évasion fiscale.

Paragraphe 1- L'impact de l'évasion fiscale sur le plan financier et économique

166. L'évasion fiscale affecte négativement l'économie des pays qui dépendent des impôts pour leurs revenus, et ce phénomène a d'énormes implications, dont la plus importante est :

A.- L'impact de l'évasion fiscale sur le plan financier

167. Il est clair que la principale conséquence de l'évasion fiscale est le manque à gagner pour le trésor public, l'importance de ce manque varie proportionnellement à celle de l'évasion fiscale dans un pays donné.

Il inflige de lourdes pertes représentées les énormes sommes qu'il perdues et accumulées par les contribuables qui échappent au paiement des impôts, elle conduit également à une diminution du revenu national et cela entrainera inévitablement une baisse du niveau de revenu par habitant.

168. En outre, l'évasion fiscale entraine une dépréciation de la monnaie nationale, en raison de la thésaurisation non autorisée de fonds qui à son tour provoque une inflation monétaire au niveau du marché monétaire.

Par conséquent, quand on sait à quelle échelle stupéfiante se situe la dimension de l'évasion fiscale dans les pays en développement, il n'est pas difficile d'imaginer l'ampleur de l'hémorragie budgétaire dans ces pays.

B.- L'impact de l'évasion fiscale sur le plan économique

169. La fraude fiscale et l'évasion fiscale affectent considérablement les processus de production et de commerce internes et externes, qui retardent la réalisation du développement ou du progrès économique d'une part. D'autre part, l'évasion fiscale donne

61

une direction illusoire à l'activité économique, de sorte que le principal objectif des contribuables est de savoir comment se soustraire à l'impôt.

170. En plus de la dissimulation par le contribuable de ses bénéfices sur l'administration fiscale, ce qui conduit à une raréfaction des fonds ou en ouvrant des comptes bancaires à l'étranger ou en investissant ces fonds dans des pays où les déductions fiscales sont faibles ou inexistantes.

Paragraphe 2- L'impact de l'évasion fiscale sur le plan social et politique

A.- L'impact de l'évasion fiscale sur le plan social

171. Le principe de justice fiscale fait partie des principes fiscaux les plus importants, ce principe est basé sur la nécessité de l'égalité de tous les citoyens face à la charge fiscale, et l'impôt est utilisée pour redistribuer le revenu national au profit des groupes pauvres et à revenus limités, par exemple si le législateur fiscal décide de réduire la charge fiscale de certaines institutions et associations qui fournissent des services sociaux¹.

172. Le phénomène de l'évasion fiscale a pour effet de faire abstraction du principe de justice fiscale et d'égalité sociale entre les membres de la société et augmente les différences de classe entre eux, en plus d'autres effets, notamment :

- La propagation du phénomène de corruption, où les contribuables corrompent les agents fiscaux pour réduire le montant de l'impôt,

- La détérioration du sens fiscal des contribuables en raison de la propagation de la fraude et de la tromperie et la détérioration du facteur d'intégrité dans les transactions économiques,

- L'inégalité entre les contribuables et l'augmentation des disparités sociales.

B.- L'impact de l'évasion fiscale sur le plan politique

173. L'évasion fiscale conduit à une mauvaise répartition des charges fiscales, ce qui fait que les citoyens se sentent inégaux dans l'application du principe fiscal, ce qui affaiblit leur confiance dans le système politique de l'autorité au pouvoir, ce qui met en évidence le

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62

mécontentement et la haine contre cette autorité et peut conduire à l'émergence les troubles dans le pays et donc les impôts jouent un rôle déterminant dans la consolidation des objectifs et des orientations politiques¹.

174.La recherche de systèmes fiscaux adéquats aux structures économiques et sociales des pays est une préoccupation pour répondre aux objectifs de compétitivité (attractivité du pays par sa fiscalité), d'équité (acceptation sociale) et d'efficacité (générer des ressources pour fonctionner)².

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63

²Meryem CHIADMI, Mohamed KARIM et Meriem OBADA, ibid., p.3

CONCLUSION DE LA PREMIERE PARTIE

175. La notion d'évasion fiscale est généralement utilisée pour stigmatiser des comportements qui consistent à « déplacer » certains revenus ou bénéfices vers des pays où les impôts sont moins élevés, voire des expatriés avec armes et bagages vers des destinations fiscales plus clémentes. Quant à la fraude fiscale, il s'agit d'une violation pure et simple des obligations que la loi impose au contribuable, ou plus précisément, en violant l'esprit des textes.

176. Au vu de l'ensemble des causes de l'évasion fiscale au tour du monde, le contribuable a développé des procédés pour éviter l'impôt, il peut s'agir de :

- Des pratiques au niveau de l'entreprise ;

- Evasion de la taxe foncière ;

- Prix de transfert ;

- Blanchiment et corruption ;

- Economie informelle ;

- Via les NTIC ;

- Le carrousel de TVA...

177. Au Maroc, les effets de l'évasion se situent à plusieurs niveaux ; économique, financier, social et politique. De ce point de vue, les motivations de l'acte d'évasion sont liées : à la pression fiscale, à l'injustice fiscale, à la complexité du système du part de l'administration.

64

PARTIE II

LA LUTTE CONTRE L'EVASION FISCALE

65

INTRODUCTION DE LA DEUXIEME PARTIE

178. Début avril 2016, le célèbre scandale des Panama Papers a éclaté, alors que des milliers de documents publiés par les principaux journaux internationaux révélaient l'utilisation de l'évasion fiscale par des centaines de personnalités publiques et politiques au cours des quarante dernières années. C'est l'occasion pour nous de revenir sur la question de l'évasion fiscale au Maroc.

179. L'un des enjeux stratégiques de la réforme, tel qu'il se dégage des travaux préparatoires des assises et des nombreuses contributions institutionnelles et citoyennes, est bien celui de la simplification, la clarification, l'harmonisation et la lisibilité du texte fiscal, tout le texte fiscal. Et c'est pour cela, que le système fiscal doit être revisité et interrogé, dans son intégralité et sa diversité, fiscalité de l'Etat, fiscalité locale et parafiscalité. L'objectif est d'aboutir à la réduction et à l'harmonisation des bases d'imposition et des procédures fiscales dans le cadre d'un seul et unique Code Général des Impôts¹.

180. Le ministre a bien résumé la discussion sur les solutions voire les moyens de lutter contre le phénomène de l'évasion fiscale dans la simplification des législations fiscales. Mais dans la question de l'évasion internationale, qui sont les moyens d'affronter ce phénomène qui draine les recettes du monde ?

Dans cette deuxième partie, nous verrons les moyens de lutte sur le plan national, ainsi que sur le plan international.

¹ Mohamed BENCHAABOUN, discours d'ouverture, ibid.

66

CHAPITRE 1

LA LUTTE CONTRE L'EVASION FISCALE SUR LE PLAN
NATIONAL

181. L'article 17 de la Constitution énonce « tous supportent en fonction de leurs facultés contributives, les charges publiques, que seule la loi peut, dans les formes prévues par la présente constitution, créer et répartir ».

Le législateur marocain considère la question de la lutte contre fraude et l'évasion fiscale, un enjeu majeur et nécessaire pour respecter le principe de la justice fiscale.

182. La vérité est que l'évasion fiscale viole deux principes de base, le premier principe énoncé à l'article 39 de la Constitution (de principe de la contribution aux frais publics), tandis que le second est le principe d'une concurrence loyale entre les sociétés.

On constate alors que l'évasion fiscale est le reflet du déséquilibre subi par le système fiscal marocain.

SECTION 1 - LES MOYENS LEGISLATIFS ET INSTITUTIONNELS DE LUTTE CONTRE

L'EVASION FISCALE

183. La légitimation des mesures préventives dans la lutte contre la fraude fiscale, repose sur un principe essentiel : « Inciter plutôt qu'obliger, dissuader plutôt qu'interdire » (Collet, 2009)¹.

Paragraphe 1-Les dispositifs législatifs

184. C'est dans un contexte de crise des finances publiques que le Maroc a connu sa principale réforme fiscale. C'est une loi cadre, promulguée en 1984, qui a fixé le cadre général de cette réforme. Celle-ci s'est déployée progressivement sur plusieurs années et s'est traduite par l'introduction des principaux impôts actuels².

¹RGUIG Mohammed et GUEMMI Faouzi, op.cit., p.354

²Meryem CHIADMI, Mohamed KARIM et Meriem OBADA, ibid., p.3

67

A.- Garantie de la justice et de l'équité fiscale

185. Au Maroc, le système fiscal a connu plusieurs refontes à partir de 1985 dans le cadre du plan d'ajustement structurel. Cependant, malgré ces « réformes », le système fiscal a montré des limites notamment en matière de transparence, de cohérence, d'équité et de gouvernance^1.

186. Le sentiment d'injustice fiscale existe encore au Maroc, surtout quand on voit l'état des réalisations des projets financés par la participation des contribuables².

1. Notion de la justice fiscale

187. Il n'est pas de société moderne qui puisse être et se penser solidaire sans que ceux qui la composent ne soient convaincus que la justice et 1'égalité constituent des réalités effectives, et au premier chef la justice et 1'égalité fiscales. En même temps, la justice fiscale représente un enjeu essentiel particulièrement difficile à résoudre si on ne la rapporte pas à une philosophie et à une éthique générale³.

La justice ne s'identifie plus dans ce cas à une égalité directe entre individus mais à une égalité de rapports entre ce qui est apporté et retiré par chacun du produit de 1'effort de tous⁴.

188. Michel Bouvier relève que la justice fiscale est : « une notion volatile et quelque peu insaisissable, car variant dans le temps et dans l'espace. Elle dépend en effet des formes, des fonctions et des sens qui sont attribués à l'impôt à un moment donné et dans un lieu donné. La notion de justice fiscale et c'est la difficulté ne peut être rapportée à un référent objectif. Le problème de fond est qu'il n'existe pas de «commune mesure» permettant d'être assuré sur la pertinence de sa définition. D'un autre côté, c'est bien souvent contre l'injustice fiscale que se dressent ou se sont dressés, à tort ou à raison, des individus ou des groupes. Et c'est d'autre part au nom de la justice fiscale qu'a été proclamé le principe de l'égalité devant l'impôt et celui de l'universalité du prélèvement fiscal [...]⁵ ».

¹Mémorandum : Justice fiscale au Maroc, Espace associatif, p.1

²RGUIG Mohammed et GUEMMI Faouzi, ibid., p.354

³Michel BOUVIER, ibid., p.299

⁴ ibid., p.299

⁵Article, Réflexions sur la notion de justice fiscale ,François Bonneville Dans Gestion et Finances

Publiques GFP N° 3- Mai-Juin 2017, pages 62, https://www.cairn.info/revue-gestion-et-finances-

publiques-2017-3-page-61.htm?contenu=article

68

189.

L'évasion fiscale entraîne une violation du principe de justice sociale représenté par le fait de supporter le fardeau de l'impôt sans les autres, ce qui crée une inégalité entre les groupes imposables et ceux qui disposent de ressources diverses et importantes pour des revenus différents, et l'administration fiscale ne dispose pas d'informations correctes à ce sujet et autorise cette dernière bien sûr Évasion fiscale, et cela conduit à dire que les textes d'injonction sont correctement activés et obligent à reconsidérer les sanctions fiscales qui reposent sur l'aspect financier de la dissuasion, et c'est une question qui n'inquiète pas certains hommes d'affaires qui chevauchent toujours des méthodes de manoeuvre, et pour que le législateur marocain ne soit pas décrit comme tolérant les fraudeurs on voit une coïncidence de la tendance à imposer un impôt sur la fortune pour que la richesse ne soit pas concentrée entre les mains de quelques-uns¹.

2. Notion de l'équité fiscale

190. L'équité, c'est plutôt une "juste mesure", un équilibre, qui permet de rendre acceptable une forme d'inégalité lorsque l'égalité ne serait pas acceptable. On ne peut faire cette affirmation que si l'on accepte comme un des objectifs de la fiscalité la redistribution de la richesse. Comme l'écrit Eisenstein : « La taxation doit affecter la distribution des revenus, que l'on veuille ou non ; et il est tout simplement logique de regarder la question comme étant celle de savoir quels en sont les effets qui sont souhaitables. » (Eisenstein, 1961, p. 26) (Notre traduction)².

191. L'équité en matière de fiscalité exprime l'idée que les taxes doivent être équitables. C'est un concept utilisé dans toutes les analyses de politiques fiscales³. Un système fiscal équitable et efficace doit tenir compte de :

La pondération et équilibre des taux : « il est bien évident que pour le Trésor un impôt à taux modéré mais effectivement recouvré est préférable à un impôt de taux élevé mais qui demeure théorique ». Il faut que le taux d'imposition soit flexible compétitif et incitatif.

La personnalisation de l'impôt : « qui est conforme à la conception moderne de la justice fiscale qui veut que l'on tienne compte, pour le calcul de l'impôt, de la situation économique et sociale du contribuable ».

¹132.Õ ÞÈÇÓáÇ ÚÌÑãáÇ Óä íáÒÇæäáÇ ÓíÑÏÅ

²Chantal SANTERRE, la problématique de la justice fiscale : le cas du Québec, université du Québec à Montréal, mémoire dans la maîtrise en sciences comptables, Avril 2010, p.20

³Analyse genre de la politique fiscale au Maroc, Cas de l'impôt sur le Revenu, Hind JALAL, Préface de Nouzha SKALLI, Avant-propos de Pierre BELTRAME, p.97

69

Impôt progressif : « le principe de la progressivité est consacré par la plupart des systèmes fiscaux contemporains ». Cette progressivité de l'impôt conduit, dans un souci de justice et d'équité, à imposer plus lourdement les tranches relativement élevées du revenu ou du capital¹.

192. Mohamed Benchaâboun, à l'issue des travaux réalisés et des débats des assises, le Ministre a annoncé 10 principes qui devraient être inclus dans les réformes à venir. Parmi ces principes, nous trouvons : Garantir la neutralité totale de la TVA, Augmenter le taux marginal des activités économiques protégées ,Réaménager progressivement la cotisation minimale d'impôt sur les société (IS) pour aboutir à son abandon à l'horizon 2024,Réaménager de manière optimale les taux et les tranches du barème de l'impôt sur les revenus (IR) pour soutenir le pouvoir d'achat des faibles revenus et des classes moyennes, Renforcer les droits des contribuables dans un souci d'équilibre entre les droits et les obligations, Consolider les efforts de modernisation de l'administration fiscale par le parachèvement de la dématérialisation et la promotion des valeurs d'éthique et de transparence..

193. Il convient de noter que la notion d'équité ou de justice est normative, fondée sur des valeurs, et son interprétation diffère selon les individus, les pays, des cultures et le temps². On espère que les nouvelles procédures fiscales, fondées sur ces principes, permettront de mieux répartir l'effort fiscal entre les contribuables et de remédier à ces inégalités fiscales.

B.- La détermination des prix de transfert

194. Pour éviter le transfert artificiel de bénéfices vers des juridictions à plus faible taux de taxation, et par conséquent assurer une répartition juste des recettes fiscales, un système de prix de transfert basé sur le principe de pleine concurrence a été établi³.

Les multinationales doivent appliquer les prix du marché à leurs transactions intragroupes. C'est-à-dire un prix qui serait celui qu'elles acquitteraient, si leurs biens et services étaient échangés avec des tiers⁴.

195. Dans le cas du Maroc, la question des prix de transfert soulève des difficultés législatives et pratiques, aussi bien interne que conventionnelle.

¹ Fatma HARIZ, ibid., p.20

²Chantal SANTERRE, ibid., p.20

³ Guillaume MARQUIS, ibid., p.7

⁴ Le principe de pleine concurrence, une fiche d'information d'Alliance Sud et de la Déclaration de Berne, Juillet 2012, p.2

70

Il est à noter, que la fixation des prix de transfert détermine la répartition des bénéfices à des fins fiscales et autres, entre les différentes composantes d'un groupe de sociétés multinationales.

1. Les principes de l'OCDE

196. Au Maroc, ce concept est régi par les dispositions de l'article 9 du modèle de convention fiscale de l'OCDE visant à éviter la double imposition et la législation fiscale nationale. Quel que soit le dispositif, deux principes de base doivent être respectés : l'existence de lien de dépendance entre entreprises, et l'application du principe de pleine concurrence.

197. Les prix de transfert peuvent être utilisés pour déplacer des bénéfices vers des pays à faible fiscalité¹, l'abus de ces pratiques peut conduire à un problème particulier dans les pays en développement.

EXEMPLE :

Si une société X achète ses produits à une société Y indépendante, elle paierait le prix du marché, et le fournisseur acquitter ait normalement des impôts sur les bénéfices qu'il réaliserait selon la procédure normale.

198. C'est la raison pour laquelle l'OCDE fournit une assistance technique à ces pays pour les aider à mettre en oeuvre, ces principes aident à la fois les entreprises à éviter la double imposition et les administrations fiscales à recevoir leur part de l'assiette fiscale.

Même avec ces principes, il reste difficile à appliquer les règles de prix de transfert sur la base du principe de pleine concurrence.

199. Comme solution et en vue d'améliorer la transparence dans les échanges et de lutter contre l'évasion fiscale, le contrôle fiscal dans les limites de ces pratiques dommageables jouant un rôle très important.

Les mesures fiscales de la loi de finances pour 2011 vont également dans ce sens. Il s'agit entre autres : de la catégorisation des entreprises ; de la vérification ponctuelle ; et de la charte du contribuable².

¹ Abdellatif ZAGHNOUN, ibid., p.3

² Abdellatif ZAGHNOUN, ibid., p.4

71

2. Le principe de pleine concurrence

200. Selon l'OCDE « Le principe de pleine concurrence établit simplement que les conditions des transactions entre entreprises associées ne doivent pas être faussées par la relation particulière qui unit les parties. Ce faisant, le principe de pleine concurrence est neutre. Un principe analogue est appliqué en matière d'évaluation douanière ».

201. Le respect du principe de pleine concurrence est précisé de manière contradictoire. Les transactions réalisées par des entreprises indépendantes sont régies par des mécanismes générés par le marché. Celles qui sont membres d'un même groupe sont dites dépendantes et par conséquent, doivent agir comme si elles ne l'étaient pas. Dans le cas contraire, les fixations des prix de transferts des biens qui font l'objet de transactions pourraient être considérés comme non conformes au principe de pleine concurrence¹.

202. En fin, le principe de pleine de concurrence est une arme contondante contre l'évasion fiscale, l'OCDE jouant le rôle le plus important dans la fixation des prix de transfert sur la base de ce principe.

Pour l'administration fiscale, il est important de trouver un équilibre équitable entre la volonté d'encourager les investissements étrangers et la protection de la matière imposable², tout en évitant les problèmes de double imposition.

3. Méthodes de détermination des prix de transfert proposées par l'OCDE³

203. Les méthodes de prix de transfert sont les suivantes :

Méthode du prix comparable sur le marché libre : Cette méthode consiste à comparer le prix d'un bien ou d'un service transféré dans le cadre d'une transaction contrôlée à celui d'un bien ou d'un service transféré dans le cadre d'une transaction comparable sur le marché libre.

Méthode du prix de revente : Cette méthode consiste à comparer la marge sur prix de revente réalisée lorsqu'un acheteur d'un bien dans le cadre d'une transaction contrôlée

¹Mourad HARICI , « la détermination des prix de transfert à la frontière entre bonne gouvernance et évasion fiscale », Enseignant chercheur à l'ESCA EM - Casablanca, finance & finance internationale, ISSN : 2489-1290 n°18 janvier 2020, p.24, http://revues.imist.ma/?journal=ffi

² Abdellatif ZAGHNOUN, ibid., p.5

³Rapport OCDE, législation sur les prix de transfert -proposition d'approche, centre de politique et d'administration fiscales (PAF), juin 2011, p.7-8

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revend ce bien dans le cadre d'une transaction sur le marché libre avec la marge réalisée lors de transactions d'achat et de revente comparables sur le marché libre.

Méthode du coût majoré : Cette méthode consiste à comparer la marge sur les coûts directs et indirects encourus lors de la vente de biens ou de services dans le cadre d'une transaction contrôlée avec la marge sur les coûts directs et indirects encourus lors de la vente de biens ou de services dans le cadre d'une transaction comparable sur le marché libre.

Méthode transactionnelle de la marge nette : Cette méthode consiste à comparer la marge nette sur une base appropriée (par exemple marge sur coûts, sur chiffre d'affaires ou sur actifs) qu'une entreprise réalise lors d'une transaction contrôlée avec la marge nette sur la même base réalisée dans le cadre de transactions comparables sur le marché libre.

Méthode transactionnelle du partage des bénéfices : Cette méthode consiste à attribuer à chacune des entreprises associées qui participent à une transaction contrôlée la fraction du bénéfice combiné généré par cette transaction (ou de la perte combinée générée par cette transaction) qu'une entreprise indépendante s'attendrait à réaliser dans le cadre d'une transaction comparable sur le marché libre.

C.- La lutte contre l'informel

204. L'émergence d'une véritable économie moderne au Maroc se trouve hypothéquée par une économie parallèle qualifiée d'économie noire ou informelle. L'un des faits majeurs du monde du travail est indubitablement le poids du secteur informel dans les économies en développement où le secteur informel représente la forme originelle, normale et majoritaire¹.

205. Le secteur informel contribue à la création de la valeur ajoutée nationale à hauteur de 12.6%, il brasse un chiffre d'affaires de près de 410 milliards de DH et contribue à la production nationale à hauteur de 12.2%. Le volume de l'emploi dans le secteur informel est de 2376 millions et les salaires versés s'élèvent à 11.390 milliards de dirhams (HCP, 2018)².

206. Le Maroc a pris des décisions stratégiques pour la lutte contre les inégalités tel que, l'intégration du secteur informel dans l'économie officielle nationale.

Les lois de finances pour 2015 et 2016 ont été discutées respectivement en relation avec le secteur informel.

¹RGUIG Mohammed et GUEMMI Faouzi, ibid., p.343 ²Lotfi BENAZZOU et Rachid ZOUBAIR, ibid., p.13

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1. Les apports de la loi de finances 2015

207. La LF de 2015 a insisté sur le renforcement de la confiance dans l'économie nationale, l'amélioration de sa compétitivité et soutien à l'investissement et aux entreprises.

Les efforts du Gouvernement porteront sur l'encouragement de l'intégration du secteur informel, tout en renforçant le contrôle fiscal et en luttant contre la fraude et l'évasion fiscales de telle sorte à protéger le consommateur, assurer la compétitivité entre les opérateurs économiques et soutenir le tissu productif¹.

208. La réforme fiscale pour la mise en oeuvre des recommandations des Assises Nationales sur la Fiscalité, tenues en 2013. Il s'agit notamment, de mesures d'élargissement de l'assiette, d'appréhension de l'informel, de lutte contre l'évasion et la fraude fiscales et de rationalisation des dépenses fiscales, avec le maintien de certaines exonérations en matière de TVA revêtant un caractère économique et social².

2. Les apports de la loi de finances 2016

209. Conformément aux nouvelles orientations stratégiques du Plan d'Accélération Industrielle basées notamment sur le développement d'écosystèmes performants, un nouveau dispositif d'accompagnement de l'entrepreneuriat et de l'intégration de l'informel 2015-2020 a été mis en place. Ledit dispositif est articulé autour de deux axes : la modernisation et le soutien à la compétitivité de 20.000 TPME dont 500TPME à fort impact pour l'émergence d'une nouvelle génération de locomotive ; la reconversion vers le formel et l'accompagnement de 100.000 auto-entrepreneurs qui devra contribuer à la création de près de 135.000 emplois³.

210. Aussi, est-il prévu d'inciter le secteur informel à s'intégrer progressivement dans l'économie et renforcer le contrôle fiscal et douanier, en veillant à l'application des normes de qualité et de sécurité des marchandises importées, et ce, en vue d'assurer la protection du consommateur marocain, d'asseoir les règles de la transparence, de la concurrence loyale entre les opérateurs économiques et de protéger le tissu économique national⁴.

¹ Loi de finances 2015, p.5

² Loi de finances 2015, p.6

³ Loi de finances 2016, p.78

⁴ Loi de finances 2016, p.8

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211.

Toutefois, les efforts déployés par l'administration fiscale restent relatifs, quel que soit le niveau de compétence de ses cadres et l'efficacité de ses structures, l'administration fiscale ne peut venir à bout du phénomène de la fraude fiscale, lorsque cette fraude se nourrit et se régénère dans un environnement caractérisé par la résistance et la persistance du secteur informel¹.

3. La politique fiscale de l'après crise COVID-19

212. Les grandes lignes de la politique fiscale qui sera mise en place pour réaliser la reprise économique après la crise du COVID-19. Il s'agit sur le plan fiscal :

D'exploiter les activités et les circuits qui constituent de vrais dangers pour l'économie nationale (la contrebande, importateurs qui sous déclarent les marchandises importées pour échapper à la TVA, circuits de distribution occultes qui échappent à tout impôt, et producteurs qui lèsent leurs employés en ne le déclarant pas et par conséquent en leur enlevant toute possibilité de couverture sociale) (CESE,2019).

213. Il est également recommandé de repenser le recensement d'assiette à travers l'utilisation des nouvelles technologies, à l'instar des systèmes d'informations géographiques, pour détecter les activités non identifiées (46% des unités de production informelles disposent de local d'activité fixe (HCP, 2018)².

Paragraphe 2-Les règles administratives

L'administration pivot de la lutte contre l'évasion fiscale.

A.- Le rôle de l'administration fiscale dans la lutte contre l'évasion fiscale au Maroc

214. La Direction Générale des Impôts fait partie du Ministère de l'Economie et des Finances. Sa principale mission consiste à assurer les recettes fiscales.

L'administration fiscale est la base des méthodes de gestion des finances publiques au Maroc, car elle organise et supervise les ressources budgétaires publiques les plus importantes, qui

¹ Brahim JBARA, ibid., p.70

² Lotfi BENAZZOU et Rachid ZOUBAIR, ibid., p.14

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sont les impôts, mais elle n'a attiré l'attention de l'opinion publique que ces dernières années, bien qu'elle soit l'une des principales équations dans la prise de décision fiscale¹.

1. Missions et attributions de la DGI

La Direction Générale des impôts, elle est responsable de :

a.- Créer et collecter les impôts d'État :

215. Elle détermine les bases sur lesquelles sont prélevés :

- Les impôts d'Etat (impôt sur les sociétés, impôt sur le revenu, taxe sur la valeur ajoutée, droits d'enregistrement et de timbre) ;

- Certains impôts locaux gérés pour le compte des collectivités locales (taxe d'habitation, taxe des services communaux et taxe professionnelle).

Les recettes de l'administration fiscales se chargent de l'encaissement des recettes des impôts, droits et taxes.

b.- S'assurer du respect de la loi fiscale et lutter contre la fraude fiscale :

216. Le système fiscal marocain est globalement déclaratif. La mission de contrôle occupe donc une dimension très importante.

Le contrôle fiscal s'opère dans le cadre d'une procédure stricte observant les garanties offertes aux assujettis. Il a un rôle dissuasif et pédagogique.

c.- Fournir au gouvernement une expertise fiscale :

217. Fournir au gouvernement une expertise fiscale notamment dans le cadre de l'élaboration des lois de finances et de la négociation des conventions de non double imposition avec les états étrangers.

218. La Direction Générale des Impôts est ainsi chargée d'étudier et d'élaborer les projets de textes législatifs et réglementaires à caractère fiscal. Elle élabore également, en concertation

¹ 39.Õ ÞÈÇÓáÇ ÚÌÑãáÇ Lä ÒÇÏæÈ ãíÑßáÇ ÏÈÚ

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avec les différents opérateurs économiques, les circulaires d'application relatives aux textes fiscaux.

L'administration fiscale étudie en outre les questions d'interprétation des dispositions fiscales et informe sur les réponses apportées.

2. Organisation de la DGI

La DGI est divisé en deux organisations, centrales et régionales :

a.- L'organisation centrale

219. L'administration centrale comprend cinq Directions :

- Direction de la législation, des études et de la coopération internationale ;

- Direction de l'animation du réseau ;

- Direction du contrôle ;

- Direction de la facilitation, du système d'information et de la stratégie ;

- Direction des ressources et de l'audit.

b.- L'organisation régionale

220. Au niveau territorial, la DGI est organisée par type et par taille de contribuable.

Ses services sont spécialisés pour gérer distinctement les dossiers des particuliers, des professionnels, des personnes morales et des grandes entreprises, dans le but de fournir un service de proximité adapté à chaque profil. Chaque contribuable s'adresse ainsi à un interlocuteur unique polyvalent qui traite son dossier au titre de ses différents impôts.

221. Globalement, les Directions Régionales, Inter Préfectorales et Préfectorales sont organisées autour de trois fonctions principales :

- L'assiette de l'impôt qui est gérée au niveau des subdivisions d'assiette spécialisées par type de contribuables ;

- Le recouvrement des impôts effectué au niveau des recettes de l'administration fiscale ;

- Le contrôle fiscal accompli par les brigades de vérification.

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222. La Direction Générale des Impôts s'appuie sur une organisation territoriale déconcentrée regroupant 8 directions régionales des impôts, (Agadir, Béni Mellal, Casablanca, Errachidia, Fés, Marrakech, Oujda, Rabat et Tanger).

Un exemple de la structure organisationnelle de Marrakech :

B.- La relation entre le contribuable et l'administration fiscale

223. Le système fiscal marocain est fondé sur plusieurs lois qui en définissent les principes, ainsi qu'une charte publiée en 2011 visant à améliorer le comportement de l'administration fiscale envers les contribuables.

1. L'Amélioration de la relation entre l'administration fiscale et le contribuable

224. L'Administration fiscale devrait contribuer d'une manière plus efficace à l'amélioration de sa relation avec le contribuable, Il s'agit essentiellement de le sensibiliser à ne plus percevoir l'impôt comme une charge qu'il faut contourner, mais plutôt comme un devoir citoyen dont il devrait être fier de s'acquitter en toute loyauté'.

'RGUIG Mohammed et GUEMMI Faouzi, ibid., p.354

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L'un des objectifs stratégiques de la DGI, est l'établissement d'une confiance mutuelle entre le contribuable et l'administration, elle a adopté une nouvelle orientation qui considère le contribuable comme un vrai partenaire de l'administration fiscale.

Cette orientation se base sur : La faciliter des différentes démarches et procédures liées au contribuable, la garantir au contribuable ses droits, le droit de communication et favoriser l'adhésion à l'Impôt, le civisme fiscal et de renforcer l'éthique.

225. La charte du contribuable n'est pas une oeuvre marocaine, elle trouve son origine dans le système fiscal français. En effet, le 2 avril 1986, sous le gouvernement Edouard Balladur, une commission avait été créée pour « étudier les moyens de simplifier et améliorer les rapports qui, aujourd'hui encore, restent trop conflictuels, entre le fisc et les contribuables¹ ».

Depuis plusieurs années, l'administration fiscale française cherche à améliorer sa relation avec les contribuables. Il publie des plans d'action pour lutter contre la fraude et l'évasion fiscale, ainsi que des synthèses et des informations pédagogiques sur le contrôle fiscal, les procédures en vigueur et les droits et obligations des contribuables.

Elle met également sur son site internet une liste retraçant et expliquant les schémas considérés comme constitutifs de fraude ou d'évasion fiscale. Cette initiative peut contribuer à améliorer la sécurité juridique du contribuable qui peut, légitimement, se fier aux informations fournies au préalable par l'administration fiscale pour organiser sa situation².

a.- Le comportement de l'administration fiscale

226. La relation de l'administration fiscale avec les contribuables est très tendue, caractérisée par des tensions permanentes et des sources de conflits sociaux.

Marc Leroy en 2009 explique la sociologie fiscale, il résume : « la sociologie fiscale se centre sur le processus d'intervention des institutions publiques autour de l'impôt. Elle questionne la légitimité de l'Etat fiscal pour le citoyen et propose une réflexion sur la justice sociale³ ».

227. On peut alors distinguer, qu'un bon système fiscal, se valorise par son niveau de simplicité dans les transactions et de clarté et transparence dans les décisions. L'action de

¹ Abdelkader KHANFOR et Youssef ELWAZANI, ibid., p.216

² Antoine DULIN, ibid., p.57.

³ Abdelkader KHANFOR et Youssef ELWAZANI, op.cit., p.216

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l'administration fiscale doit, selon Lambert (1985), porter à ce niveau sur l'information et la socialisation du contribuable-citoyen¹, et surtout au niveau du contrôle fiscal.

b.- Le comportement du contribuable face à l'impôt

228. Le contribuable, comme la plupart des agents économiques, a une attitude qui n'est pas entièrement rationnelle ou irrationnelle².

Le refus de l'impôt par le contribuable est justifié par une injustice et une pression fiscale de la part de l'administration fiscale. Ainsi, que la lourdeur et la complexité de la procédure de déclaration fiscale constitue un motif suffisant pour rejeter un impôt³.

229. On constate que, le conflit entre le contribuable et l'administration fiscale est principalement causé par un malentendu et un manque de transparence dans la législation fiscale, ce qui conduit à l'injustice fiscale et conduit ainsi le contribuable à l'évasion fiscale, à la fraude fiscale et au secteur informel comme solution.

230. Nous supposons que la résolution de ce conflit peut être :

- Par une politique de transparence et de clarté des informations (par la sensibilisation des contribuables aux nouvelles lois et aux nouvelles décisions fiscales), « L'accès à l'information de qualité et en quantité au moment voulu, revêt assurément une valeur stratégique et un enjeu vital pour tout système évoluant dans un environnement soumis à de continuelles mutations et perturbations ⁴».

- Par une politique de communication (Organiser des forums fiscaux pour communiquer et rapprocher l'administration du citoyen).

2. Le rôle de l'administration dans la lutte contre l'évasion fiscale

231. Echapper à l'impôt c'est échapper avant tout à la contrainte de l'Etat ; Pour certains, la relation avec l'administration fiscale est vécue comme un jeu dont les règles sont connues et il n'est pas désagréable de se jouer d'une administration dont la réputation répressive n'est plus à démontrer⁵.

¹ Abdelkader KHANFOR, Youssef ELWAZANI, ibid., p.219

² Thierry LAMBERT, le contribuable face à l'administration fiscale, Paris, p.105 ³Abdelkader KHANFOR et Youssef ELWAZANI, ibid., p.220

⁴Analyse de la décision fiscale au Maroc, Noureddine BENSOUDA, Casablanca, 2009, p.353 ⁵ Thierry LAMBERT, ibid., p.103

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232.

Ces dernières années, dans le cadre de la lutte contre la fraude et l'évasion fiscales, l'administration fiscale a poursuivi un objectif budgétaire, dissuasif et répressif visant à récupérer rapidement et efficacement les impôts éludés. Pour ce faire, elle dispose d'outils juridiques classiques et modernes pour lutter contre l'évasion, répondant ainsi aux normes nationales et internationales dans ce domaine.

233. Le rôle de l'administration fiscale se traduit par :

- Simplifier les procédures fiscales : la simplicité, celle -ci facilite la compréhension et partant l'acceptation de l'impôt par une grande masse des contribuables¹.

- Assurer la compatibilité entre les tâches et les compétences,

- Développer une stratégie globale pour augmenter les capacités (administration) de l'institution et ses ressources humaines.

a.- La transparence au sein de l'administration

234. La transparence des finances publiques est définie par « l'information claire du public sur la structure et les fonctions des administrations publiques, les visées de la politique de finances publiques, les comptes du secteur public et les projections budgétaires² ».

La transparence signifie avant tout que l'administration procède sur la voie du véritable échange avec le citoyen, et respecte la logique de la communication. Pour être compris, l'administration fiscale doit l'ajuster et l'adapter son langage.

Autre nécessité à intégrer notre droit : l'information de l'administration fiscale sur les dispositions fiscales et montages applicables aux grandes entreprises. Ces derniers devraient être vérifiables pour éviter d'être de simples tactiques d'évasion fiscale.

235. Le modèle de communication utilisé par la DGI ressemble le modèle de Lasswell³, ce modèle conçoit la communication comme un processus d'influence et de persuasion (la communication de masse).

¹ Aicha BELMANÇOUR, ibid., p.95

² Abdelkader KHANFOR et Youssef ELWAZANI, ibid., p.228

³ Harold Dwight Lasswell (né le 13février1902 et décédé le 18décembre1978) est un chercheur américain, pionnier de l'étude de la communication de masse et de la science politique. Ses recherches appartiennent à des champs disciplinaires divers entre lesquels il ne voit pas de frontières (sociologie, psychologie, etc.).

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236.

L'intérêt essentiel de ce modèle est de dépasser la simple problématique de la transmission d'un message et d'envisager la communication comme un processus dynamique avec une suite d'étapes ayant chacune leur importance, leur spécificité et leur problématique Il met aussi l'accent sur la finalité et les effets de la communication.

b.- Facilité d'administration

237. En effet, le financement de l'administration d'un régime fiscal se fait à travers les recettes publiques, réduisant ainsi le montant des recettes disponibles pour d'autres services publics. Dans les pays développés, le coût de la collecte des impôts a été estimé à 1% des recettes fiscales. Dans les pays en développement ce coût représente le double.

L'examen de la facilité d'administration est un facteur particulièrement important dans la conception de la politique fiscale.

238. A côté de la facilité d'administration un régime fiscal devrait être simple. Il est important que les contribuables comprennent les répercussions des règles fiscales sur eux-mêmes et sur leurs activités.

La simplicité est un autre critère à la lumière duquel est jugée l'efficacité du régime fiscal¹. Nous concluons que, le succès des nouveaux instruments de lutte contre l'évasion fiscale dépend aussi de leur appropriation par les administrateurs fiscaux.

¹ Hind JALAL, ibid., p.103

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C.- Le contrôle fiscal

239. Pour améliorer notre efficacité et notre efficience en matière de contrôle, il n'y a pas de secret, il nous faut :

- Développer nos capacités à disposer d'informations complètes, fiables et exploitables par tous ;

- Mettre en place des outils d'analyse de risque et de ciblage de la fraude ; - Intensifier et optimiser les contrôles à tous les niveaux¹.

240. Le contrôle fiscal constitue la contrepartie normale de l'obligation faire aux contribuables de produire des déclarations sincères et exactes de la matière imposable. Il permet à l'administration de s'assurer du respect de cette obligation et de pouvoir procéder le cas échéant aux rectifications des bases d'impositions nécessaires².

241. La constitution du Maroc révisée en 1996, stipule dans son article 17 : « Tous (citoyens) supportent en proportions de leurs facultés contributives, les charges publiques que seule la loi peut, dans les formes prévues par la présente constitution créer et répartir ». De la lecture de cet article, il découle que la constitution énonce implicitement le principe du contrôle fiscal³.

242. Le système fiscal Marocain a connu une évolution importante s'appuyant sur une

démarche d'amélioration progressive ayant abouti :

- En 2005 : l'élaboration du livre des procédures fiscales (LPF)

- En 2007 : L'édition du code Général des Impôts CGI, (art 5- LF-N°43-06)

Et depuis ce jour, on a qu'un seul et unique code qui regroupe toute la fiscalité marocaine.

243. Le contrôle fiscal est la contrepartie du système déclaratif. L'administration fiscale dispose du pouvoir de contrôler et de s'assurer de l'exactitude des déclarations fiscales souscrites par les contribuables ainsi que les autres documents, pièces ou éléments nécessaires à l'assiette et à l'établissement des impôts, droits et taxes.

¹ Extrait « Discours de M. Omar FARAJ, Ancien directeur général des impôts, en ouverture des travaux de la Journée sur le contrôle fiscal, le 11 mai 2015 à Skhirat. »

² Michel BOUVIER, Introduction au droit fiscal général et à la théorie de l'impôt, 10^e édition, Paris, p.123.

³ Omar TAOUAB, contrôle fiscal au Maroc, connaissances et savoirs, Saint- Denis, 2016, p.11

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1. Le droit de contrôle (art 210 CGI)

244. Le droit de contrôle prévu par l'article 1er du L.P.F. s'exerce en matière d'impôt sur les sociétés, d'impôt sur le revenu, de taxe sur la valeur ajoutée et des droits d'enregistrement¹.

a.- Les différentes modalités d'exercice du contrôle fiscal

245. Le contrôle fiscal peut prendre deux formes, à savoir le contrôle sur pièces et le contrôle sur place, il est utile d'apporter un éclaircissement à ces deux notions.

Le contrôle sur pièces : le contrôle au bureau (Travaux du cabinet) et le contrôle sur place dit vérification de comptabilité. En outre, le législateur a institué (en 2007) par le code général des impôts, un nouveau type de contrôle dit « droit de constatation² ».

Le contrôle sur pièces :

246. Le contrôle sur pièces, c'est-à-dire le contrôle se fait au sein de l'administration, par le système informatique, il comporte :

- La relance des contribuables les défaillants ; en matière de déclaration, de paiement, en matière d'erreur matériel ou d'incohérence.

- Examen des déclarations fiscales et actes à partir du bureau de l'administration fiscale. - Régularisation des erreurs matérielles commises dans le calcul de l'impôt.

Le contrôle sur place :

247. Se fait soit par le biais de ;

Vérification générale (de comptabilité) : de tous les impôts et taxes se rapportent à la période non prescrite.

Soit de Vérification ponctuelle : la loi de finances de 2011 à institué la notion de vérification ponctuelle qui porte sur, un ou plusieurs impôts ou taxes ou quelques postes ou opérations se rapportant à une partie ou à toute la période non prescrite, un exercice, deux exercices...

¹ Note circulaire N°716, relative au livre des procédures fiscales, p.5

² Omar TAOUAB, ibid., p.13

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Examen de l'ensemble de la situation fiscale du contribuable (E.E.S.F.C) :

248. Examen de l'ensemble de la situation fiscale du contribuable, personne physique, morale ou particulier, cet examen permet de : contrôle de la cohérence entre le revenu déclaré et les dépenses du contribuable visée à l'article (216 du CGI) telles que définies à l'article 29 du même code lorsque le montant annuel de ces dépenses est supérieur à 240 000 DH (LF 2020).

b.- Objectifs et finalités du contrôle fiscal

249. Le contrôle fiscal a pour principales finalités¹ :

- Garantir le respect et la bonne application de la loi fiscale au moyen de l'examen approfondi des déclarations souscrites par les contribuables. Il revêt alors le caractère d'une mission pédagogique à l'égard des contribuables citoyens pour réduire et éviter les erreurs et omissions.

- Garantir une justice sociale dans le sens où il permet d'assurer une égalité des citoyens devant l'impôt et devant le financement des charges publiques, en fonction de la capacité contributive de chacun.

- Garantir une justice économique en assurant le respect des conditions de la concurrence loyale entre les opérateurs économiques en assurant leur égalité devant la charge fiscale, - Eviter la minoration des rentrées fiscales.

¹ Omar TAOUAB, op.cit., p.11-12

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2. Le dispositif législatif régissant le contrôle fiscal

a.- Les pouvoirs dévolus à l'administration fiscale

Droit de contrôle

Présomption de sincérité et d'exactitude des déclarations

Appréhension des éventuels manquements aux dispositions de la loi fiscale

Système déclaratif

Préservation des droits du Trésor et de l'égalité des citoyens devant l'impôt

Finalité

Le droit de contrôle : Contrôle des déclarations et des actes utilisés pour l'établissement des impôts, droits et taxes.

Le droit de constatation : Contrôle de la facturation et la constatation matérielle des éléments physiques de l'exploitation.

Le droit de communication : Pouvoirs étendus d'investigation et de communication afin de recueillir toute information utile à la détermination de l'assiette de l'impôt.

c.- Les garanties accordées aux contribuables

Avant le contrôle :

250. Le contribuable a le Droit à la prescription : (art 232 du CGI qui définit le délai de la prescription) :

- Avis de vérification accompagné de la charte du contribuable sous peine de nullité de la procédure : c'est-à-dire le jour où le contribuable à recevoir l'avis de vérification, obligatoirement il doit être accompagnée de la charte du contribuable, à défaut c'est une

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nullité de procédure (vice de forme), donc l'administration, elle refus la procédure pour les exercices non prescrits.

- L'obligation de la formalisation du début des travaux de contrôle par le biais d'un PV contresigné par les deux parties (PV de commencement de la vérification).

Pendant le contrôle :

251. Le contribuable a le droit :

- À l'assistance et au conseil : droit de faire appel à un (ou plusieurs) conseiller selon le choix des contribuables,

- Limitation de la durée de contrôle (3 ou 6 mois) ;

- Obligation d'informer le contribuable de la clôture des travaux de contrôle (PV de clôture).

Après le contrôle fiscal :

252. L'obligation d'inviter le contribuable au débat oral et contradictoire dans un délai de 30

jours suivant la date de clôture de la vérification (LF 2020) ;

- L'obligation de notification des résultats de contrôle dans un délai légal (3mois)

suivant la date de clôture ;

- L'obligation de motiver la nature et montant détaillé des redressements envisagés ;

- Encadrement strict du pouvoir d'appréciation de l'administration ;

- Définition par le CGI des irrégularités graves (art 213) ;

- En l'absence de ces irrégularités, la charge de la preuve incombe à l'administration.

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3. Recommandations et suggestions pour l'amélioration du contrôle fiscal

a.- Les recommandations

253. La direction générale des impôts proposés des mesures administratives et législatives pour l'amélioration le processus du contrôle fiscal¹.

§ Mesures administratives :

254. Parmi les mesures administratives on cite les mesures suivantes :

- Refonte du système d'information des recoupements ;

- Renforcement de l'exercice du droit de constatation ;

- Encouragement de la coopération avec les intermédiaires fiscaux ;

- Industrialisation des taches de saisie des déclarations fiscales (TVA) ;

- Accélération du déploiement des applications informatiques dédiées au

contrôle fiscal (S.A.R, P.V.C, A.C.L) ;

- Finalisation et diffusion du guide du vérificateur et du manuel des procédures ;

- Sensibilisation sur l'engagement du débat oral contradictoire ;

- Instauration d'une approche qualité durant toutes les phases du contrôle ;

- Sensibilisation des vérificateurs sur l'aspect recouvrement ;

§ Mesures législatives :

255. Parmi les mesures législatives on cite les mesures suivantes :

- Révision du dispositif du droit de communication et du droit de constatation ;

- Relecture du C.G.I. dans l'objectif d'une meilleure harmonisation et simplification

des dispositions fiscales ;

- Insertion d'une disposition prévoyant l'assistance du vérificateur par un expert ;

- Réforme des commissions de recours (CLT et CNRF).

¹ Direction Générale des Impôts, Synthèse des recommandations pour l'amélioration du contrôle fiscal, Journée du contrôle fiscal, 11 Mai 2015.

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256. Le contrôle, tel qu'il est pratiqué, ne parvient pas à concilier la lutte contre la fraude fiscale et la garantie des droits des contribuables¹.

Une attention particulière est portée à l'administration fiscale dont les moyens humains et techniques doivent être renforcés pour lutter efficacement contre la fraude et l'évasion fiscales. Le sentiment qui se dégage, comme indiqué précédemment, est que le politique s'est rendu compte que désormais, l'action doit être concentrée sur l'administration fiscale et notamment le contrôle fiscal plus que sur la législation fiscale^2.

b.- Suggestions pour améliorer du contrôle fiscal

§ La négociation entre l'administration et le contribuable pour trouver un accord à l'amiable :

257. Les affaires réglées à l'amiable n'ont cessé d'évoluer en nombre et en valeur ces dernières années, par ce que la politique de l'administration fiscale tend de plus en plus à rechercher un rendement statistique du contrôle fiscal.

258. Les implications de ce choix organisationnel, sont appréhendées à deux niveaux³ :

- L'organisation du contrôle fiscal répond plus à un choix rationnel, mais non pas d'une manière optimale à la fonction objective du contrôle fiscal, celle de lutter contre toutes les formes d'évitement (Action de se défendre) de l'impôt et crédibiliser le système déclaratif, mais de faire alimenter les caisses du trésor par des recettes supplémentaires ;

- Le pouvoir décisionnel du vérificateur se voit renforcé, vu l'importance de son rôle dans le processus de négociation des accords à l'amiable. Par ses pouvoirs, il s'arrange, pour afficher de bonnes performances (bons chiffres) à concilier entre trois objectifs : Trouver des redressements et pas tous les redressements, réaliser une moyenne annuelle satisfaisante et non la meilleure et enfin et aboutir au maximum d'accords et de recouvrements.

¹ Noureddine BENSOUDA, ibid., p.401

² ibid., p.404

³ Brahim JBARA, ibid., p.69

89

§

Efficacité du Contrôle biaisée par le recours à la fraude et l'évasion fiscale favorisée par l'économie informelle :

259. L'administration fiscale, consciente des effets négatifs de la turbulence de l'environnement, marqué par l'économie informelle, sur l'efficacité du contrôle fiscal, a proposé, dans le cadre des différentes lois de finances, plusieurs mesures de nature à neutraliser progressivement et à atténuer l'impact de cette turbulence. Certaines de ces mesures dépassent le cadre purement fiscal et s'identifient davantage à la réglementation économique (réglementation des ventes en tournées, obligation d'affichage du N° d'article de l'impôt des patentes, obligation du paiement par chèque pour les transactions entre commerçants ou assujettis, obligation de paiement par chèque entre société « barrée non endossable »)¹.

260. La réussite du contrôle fiscal nécessite une amélioration des moyens techniques prévus à son égard. Ces moyens doivent être clairement définis pour faciliter la tâche de l'inspecteur vérificateur qui a besoin de toutes les armes pour affronter les manoeuvres des contribuables frauduleux².

4. Les sanctions prévues contre l'évasion fiscale

261. Le principe du droit fiscal réside dans le fait que le non-respect d'une obligation fiscale doit être sanctionné³.

Comme le souligne le Conseil d'État dans son rapport de 1995 consacré aux pouvoirs de l'administration dans le domaine des sanctions, « les sanctions sont d'une nature essentiellement répressive. Elles procèdent d'une intention de punir un manquement à une obligation. Elles se fondent sur un comportement personnel considéré comme fautif ⁴».

262. Les mesures préventives prises par le législateur marocain ont prouvé leur incapacité à combler la brèche des fraudeurs fiscaux.

Ainsi, le législateur s'est efforcé de mettre en place d'autres barrières représentées dans la prise de mesures juridiques à travers plusieurs lois.

¹ Brahim JBARA, ibid., p.70

² Aicha BELMANÇOUR, ibid., p.104

³ Aicha BELMANÇOUR, ibid., p.115

⁴ Conseil d'Etat, le juge administratif et les sanctions administratives, Rapport, 09 janvier 2017, www.conseil-etat.fr

90

En revanche, la réforme fiscale adoptée par le Maroc ne peut être achevée que si elle s'accompagne d'une réforme administrative.

263. Dans ce cadre, les sanctions applicables, en matière fiscale, se subdivisent en deux catégories :

- Les sanctions fiscales dénommées aussi sanctions administratives,

- Les sanctions pénales.

264. Des sanctions fiscales et pénales sont applicables en cas de fraude fiscale. Ces mesures principalement pécuniaires sont prononcées par l'administration fiscale à l'encontre du contribuable qui tente d'échapper à l'impôt par tout moyen.

a.- Sanctions fiscales :

265. Les sanctions fiscales se traduisent par des pénalités en sus de l'impôt déjà payé, dont les montants varient en fonction de la nature de l'acte frauduleux commis. Elles ont à la fois un caractère répressif et un caractère réparateur pour le Trésor public¹.

§ Lecture dans l'art Article 187 du CGI :

266. Les sanctions administratives sont soumises au contrôle du juge administratif, qui vérifie notamment que les exigences constitutionnelles et conventionnelles qui s'imposent à cette forme de répression ont été respectées².

Les sanctions administratives sont considérées comme l'une des tentatives de législateur marocain pour réprimer la fraude ou évasion fiscale et toutes les pratiques fiscales dommageable à l'économie national et au développement du pays.

267. Aux termes de l'article 187 de CGI, concernant la sanction pour fraude ou complicité de fraude, une amende égale à 100% du montant de l'impôt éludé est applicable à toute personne ayant participé aux manoeuvres destinées à éluder le paiement de l'impôt, assisté ou conseillé le contribuable dans l'exécution desdites manoeuvres, indépendamment de l'action disciplinaire si elle exerce une fonction publique.

- Sanctions pour infraction aux dispositions relatives à la télé-déclaration ; Une majoration de 1% est applicable sur les droits dus ou qui auraient été dus en

¹ Aicha BELMANÇOUR, ibid., p.115

² Conseil d'Etat, ibid., www.conseil-etat.fr

91

l'absence d'exonération, en cas de non-respect des obligations de télé-déclaration prévues à l'article 155 ci-dessus.

- Le montant de la majoration précitée ne peut être inférieur à mille (1 000) dirhams. - La majoration visée ci-dessus est recouvrée par voie de rôle sans procédure.

b.- Les sanctions pénales

268. Le principe de l'évasion n'était donc pas sanctionné par le droit pénal, qui n'y voyait là que l'appel à la liberté, volonté inaliénable de chaque être humain. Seules les évasions liées à d'autres infractions étaient sanctionnées, en tant que « délits contre l'administration de la justice¹ ».

§ Lecture dans l'article 192 de code général des impôts :

269. La sanction pénale est considérée comme le dernier instrument de législateur marocain pour réprimer la fraude fiscale et toutes les pratiques fiscales dommageable à l'économie national et au développement du pays.

270. Aux termes de l'article 192 de CGI, est puni d'une amende de cinq mille (5.000) dirhams à cinquante mille (50.000) dirhams, toute personne qui, en vue de se soustraire à sa qualité de contribuable ou au paiement de l'impôt ou en vue d'obtenir des déductions ou remboursements indus, utilise l'un des moyens suivants :

- Délivrance ou production de factures fictives ;

- Production d'écritures comptables fausses ou fictives ;

- Vente sans factures de manière répétitive ;

- Soustraction ou destruction de pièces comptables légalement exigibles ;

- Dissimulation de tout ou partie de l'actif de la société ou augmentation frauduleuse de son passif en vue d'organiser son insolvabilité.

271. En cas de récidive, avant l'expiration d'un délai de cinq (5) ans qui suit un jugement de condamnation à l'amende précitée, ayant acquis l'autorité de la chose jugée, le contrevenant est puni, outre de l'amende prévue ci-dessus, d'une peine d'emprisonnement d'un (1) à trois (3) mois.

¹ Damien JOUSSET, ibid., p.14

92

272.

A la lecture de cet article et en la comparant avec d'autres législations, la première question qui nous heurte c'est celle relatif à l'étendu de l'efficacité de cet article de freiner la fraude fiscale et toutes les pratiques fiscales dommageable¹.

c.- Institution des mesures dissuasives

273. Le recouvrement des impôts, droits, taxes et autres créances dont le receveur de l'administration fiscale est chargé en vertu des lois et règlements en vigueur, est effectué dans les conditions et suivant les modalités prévues par la loi n° 15-97 promulguée par le dahir n° 1-00-175 du 28 moharrem 1421 (3 mai 2000) formant code de recouvrement des créances publiques.

274. Le recouvrement des créances publiques dans la législation et la justice marocaines a un lien étroit avec les différents équipements et secteurs économiques et sociaux de l'Etat car il se distingue par son caractère technique, procédural et sa spécificité compulsive.

Le premier article de la loi 15-97 a été établi en tant que code de recouvrement public sur le concept de recouvrement par son inclusion dans la définition suivante : « le recouvrement s'entend de l'ensemble des actions et opérations entreprises pour obtenir des redevables envers l'Etat, les collectivités locales et leurs groupements et les établissements publics, le règlement des créances mises à leur change par les lois et règlements en vigueur ou résultant de jugements et arrêts ou de conventions ».

275. Ceci est en rapport avec la définition du terme « recouvrement ». Quant au concept de dette publique, il est entendu selon l'article 2 du Code : « Sont considérées comme créances publiques aux termes de la présente loi :

- Les impôts directs et taxes assimilées de l'Etat ainsi que la taxe sur la valeur

ajoutée, désignés dans la suite de la présente loi « impôts et taxes » ;

- Les droits et taxes de douane ;

- Les droits d'enregistrement et de timbre et taxes assimilées ;

- Les produits et revenus domaniaux ;

- Le produit des exploitations et des participations financières de l'Etat ;

- Les amendes et condamnations pécuniaires ;

- Les impôts et taxes des collectivités locales et de leurs groupements ;

¹Youssef ALLAOUI, la fraude fiscale entre le droit et l'application, Revue internationale du droit des affaires, 06 Décembre 2017.

93

- Et toutes autres créances de l'Etat, des collectivités locales et de leurs groupements et des établissements publics dont la perception est confiée aux comptables chargés du recouvrement, à l'exclusion toutefois des créances de nature commerciale ».

D.- Le concept de gouvernance fiscale au Maroc

276. Le PNUD définit la gouvernance comme « l'exercice de l'autorité politique économique et administrative pour gérer à tous les niveaux les affaires d'un pays. Elle comprend les processus, les mécanismes et les institutions au moyen desquels les citoyens et les divers groupes articulant leurs intérêts, exercent leur doit, assument leurs obligations et négocient leurs différents¹ ».

1. Les principaux critiques d'un système fiscal

277. Les critiques les plus importantes du système fiscal peuvent être résumées dans les

points suivants :

- Pression financière élevée ;

- Changements fréquents et instabilité de la législation fiscale ;

- La complexité des textes fiscaux ;

- Exonérations fréquentes ;

- Faibles impôts directs ;

- Manque de communication avec les contribuables² ...

2. Les indicateurs de la bonne gouvernance fiscale

278. Les indicateurs de la bonne gouvernance fiscale demeurent toujours un « état idéal de la gouvernance » à cogiter constamment et à développer davantage. Cet état nécessite : - Processus politique transparent, prévisible et ouvert,

- Administration imprégnée d'une éthique professionnelle,

¹ Mohamed HARAKAT, ibid., p.434

² 11-10.Õ ÞÈÇÓáÇ ÚÌÑãáÇ Óä ÒÇÏæÈ ãíÑßáÇ ÏÈÚ

94

- Politiciens responsables de leurs actions (imputabilité ou reddition des comptes),

- Participation de la société civile dans les affaires publiques,

- Procédures et institutions régies par la règle de droit (non par l'arbitraire)¹.

¹ Mohamed HARAKAT, ibid., p.436

95

SECTION 2 - LES MOYENS JURIDICTIONNELS OU AUTRES

Paragraphe 1 - Les moyens juridictionnels

A.- Le rôle de la juridiction fiscale et le juge fiscal

279. Le principe de l'imposition découle de l'article 8 de la déclaration des Droits de l'homme et du citoyen¹.

La loi fiscale vise à établir un équilibre entre l'administration fiscale et les droits des obligés et à garantir les droits du trésor en plus de parvenir à un équilibre lors de la diffusion dans le litige fiscal.

280. La juridiction fiscale devrait être plus qualifiée afin de parvenir à un équilibre lors de la diffusion du litige fiscal. Cependant, cela exige un grand défi pour surmonter les contraintes liées au règlement des litiges fiscaux, ce qui exige :

- Faciliter les litiges fiscaux,

- Règlement du litige de compétence devant le tribunal fiscal,

- Ainsi que, créer une juridiction fiscale spécialisée².

281. Théoriquement, le juge fiscal joue un rôle important dans la résolution des litiges³, qui peuvent naître entre l'administration fiscale et le contribuable (ou entreprise). Cet acteur contribue à la gestion des risques fiscaux du contribuable même s'il s'agit d'une gestion curative et non préventive⁴.

Le juge fiscal (ou administratif), joue un rôle positif et tangible en orientant l'affaire de manière correcte, en s'appuyant sur des recours judiciaires et certaines méthodes d'interprétation, et en parallèle, le législateur fiscal s'emploie à accorder plusieurs garanties afin de parvenir à une justice fiscale fondée sur préserver l'équilibre entre l'intérêt de

¹Art. 8 de la déclaration des Droits de l'Homme et du Citoyen de 1789 ; « La Loi ne doit établir que des peines strictement et évidemment nécessaires, et nul ne peut être puni qu'en vertu d'une Loi établie et promulguée antérieurement au délit, et légalement appliquée ».

²2019Òæíáæí 01 ÉíäæÑÊßááÇÇ äæäÇÞáÇ ÈÑÛã ÉáÌã íÈíÑÖáÇ ÔÛáÇ áÇÌã í ÉíÆÇäÌáÇ ÉíÓÇíÓáÇ ÊÇåÌæÊ ííÑáÇ ÇÖÑ www.maroclaw.com

³ Mouna GUEDRIB BEN ABDERRAHMEN, Impact des mécanismes internes de gouvernance sur le risque fiscal : Une étude menée dans le contentieux Tunisien, Thèse, 12 juin 2013, p.218

⁴Mouna GUEDRIB BEN ABDERRAHMEN, ibid., p.218

96

l'administration et l'intérêt des particuliers parmi son droit de poursuivre l'administration, que ce soit sur la base de l'impôt ou de sa perception¹.

282. La problématique c'est la tolérance du juge à l'évasion et fraude fiscale, ce qu'on appelle l'amnistie fiscale qui : « consiste une incitation pour les contribuables à se mettre volontairement en règle avec la loi fiscale sans que leur attitude passée puisse leur être opposés² ».

B.- Le rôle de la Cour des comptes

283. La Cour des comptes en vertu de la constitution³, est la mission de contrôle supérieur des finances publiques.

a.- Missions et attributions de la Cours des comptes du Royaume

284. Selon l'Art 2 et 3 de la loi 62-99 formant code des juridictions financières, les missions de Cour des comptes sont les suivants :

- Vérification et jugement des comptes ;

- Gestion de fait ;

- Discipline budgétaire et financière ;

- Contrôle des actes budgétaires ;

- Contrôle de la gestion ;

- Déclaration obligatoire du patrimoine ;

- Audit des comptes des partis politiques ;

- Assistance au parlement, au gouvernement et aux instances judicaires.

b.- Rapport annuel au titre de l'année 2018

285. Au titre de l'année 2018, la Cour des comptes a réalisé 50 missions de contrôle de la gestion des organismes publics et d'évaluation des programmes publics. Les chambres de la Cour des comptes ont rendu 185 arrêts en matière de vérification et jugement des comptes

1 ÏãÍã ÉÚãÇÌ åÇÑæÊßÏáÇ ÊÇÓÇÑÏ ÒßÑãÈ ËÍÇÈ ÈáÇØ ÈÑÛãáÇÈ ÉíÆÇÈÌáÇ ÉíÚæÑÔãáÇ ÉíÇãÍ í íÆÇÈÌáÇ íÖÇÞáÇ ÑæÏ íæÇÍÑáÇ íáÚ ØÇÈÑáÇ-ÓãÇÎáÇ www.almanhal.com

² Noureddine BENSOUDA, op.cit., p.401

³ Pour plus de précisions, voir l'article 96 et 97 de la Constitution.

97

et 15 arrêts en matière de discipline budgétaire et financière. En même temps, le procureur général du Roi près la Cour des comptes a saisi le ministre de la justice pour 8 affaires de nature à justifier une sanction pénale.

286. Quant aux principales réalisations des Cours régionales des comptes, elles consistent en l'exécution de 224 missions de contrôle de la gestion portant sur des collectivités territoriales, des établissements publics locaux et des sociétés de gestion déléguée. Par ailleurs, 1.963 arrêts définitifs ont été rendus en matière de vérification et de jugement des comptes et 53 jugements en matière de discipline budgétaire et financière.

287. De même, les juridictions financières ont poursuivi l'opération de réception des déclarations obligatoires de patrimoine, en recevant en 2018 un total de 9.387 déclarations, dont 8.461 déposées auprès des Cours régionales des comptes, portant ainsi le nombre total des déclarations reçues par les juridictions financières depuis 2010 à 231.413¹.

C.- Réforme des lois fiscales : Simplifier et stabiliser la norme fiscale

288. Le système fiscal trouve ses origines dans les lois qui sont établies par les gouvernements et votées par les parlements. La nécessité du système fiscal pour l'Etat est déjà reconnue dans la déclaration des droits de l'homme et du citoyen de 1789².

1. L'évolution du système fiscal marocain

289. La réforme fiscale marocaine s'inscrit dans le cadre global de la réforme des finances publiques marocaines comprenant la réforme de la loi organique relative à la loi de finances la réforme du système de compensation, la réforme des finances locale en perspective de la régionalisation avancée et celle de la fiscalité³.

290. D'une manière générale, la loi fiscale et ses textes d'application conservent, involontairement ou sciemment, une large fenêtre d'appréciation sur certains aspects de l'impôt, ce qui offre au contribuable une multitude de possibilités pour échapper au

¹Le rapport annuel du Cour des comptes pour l'année 2018, www.courdescomptes.ma

² Mohamed RIGAR, ibid., p.21

³ ELHARRANE Lalla Mérieme, la réforme fiscale au Maroc, Casablanca, Revue Espace Géographique et Société Marocaine N°14/2016, p.93

98

48.Õ

ÏÏÚ ÑÇÑÞáÇ(

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ÏÏÚ íÑÇÏáÅÇ áãáÇ

)4694/4/2/2015

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99

prélèvement, comme à l'administration des pouvoirs étendus pour l'en empêcher ou, à défaut, le sanctionner¹.

291.La réduction de l'évasion fiscale doit commencer par réformer le système fiscal en corrigeant les lacunes juridiques et en qualifiant les textes juridiques pour les rendre faciles à comprendre, simples en termes d'application et de travail.

2. Simplifier et stabiliser la norme fiscale

292.La première source d'incertitude pour le contribuable se situe en effet dans l'instabilité, la complexité et l'effet rétroactif des textes et la tardiveté de leur interprétation par voie d'instructions².

293.Les changements fréquents de la loi et les difficultés qui apparaissent lorsqu'il s'agit de l'interpréter constituent une source de risque pour l'ensemble des contribuables dans leur relation avec l'administration fiscale comme dans l'appréhension de la dimension fiscale d'un projet économique³.

294. L'interprétation des textes juridiques et la définition de l'intention du législateur à partir de ceux-ci n'a de place que si ces textes sont vagues ou enveloppés d'ambiguïté pouvant conduire à une différence dans la compréhension de leur contenu, ce qui oblige alors le pouvoir judiciaire à intervenir pour résoudre cette ambigüité en application de ces textes aux faits qui lui sont présentés sous le contrôle de la Cour de cassation⁴.

295.Par conséquent, les propositions visent à clarifier et à établir la norme en fournissant un cadre pour la production de textes à travers la Constitution et la loi organique, et à rendre leur interprétation future par l'administration plus prévisible par les contribuables, notamment en continuant à développer la pratique du rescrit.

¹ RGUIG Mohammed et GUEMMI Faouzi, ibid., p.343

²Olivier FOUQUET, président de Section au Conseil d'Etat, améliorer la sécurité juridique des relations entre l'administration fiscale et les contribuables : une nouvelle approche, Rapport, Paris, juin 2008, p.5

³ Olivier FOUQUET, ibid., p.7

4 201 ØÇÈÑáÇ ìáæáÇ ÉÚÈØáÇ ÇÈÇÈ ãÇÔå "ÖÞäáÇ ÉãßÍã äÚ ÉÑÏÇÕáÇ ÊÇÑÇÑÞáÇ ÁæÖ í" áíÕÍÊáÇæ ÈÆÇÑÖáÇÈ ÉÞáÚÊãáÇ ÊÇÚÒÇäãáÇ

D.- Intégration entre les réformes fiscales et pénales

1. Les Recommandations de la première conférence internationale sur les sciences criminelles

296. La première conférence scientifique internationale accueillie par la ville d'Agadir, le 26 janvier 2017, et qui a été organisé par l'Université d'Ibn Zouhr en partenariat avec l'Association jordanienne d'études et de recherches criminelles et le Bureau régional des juges Hassania à Agadir, cette conférence a été l'occasion de susciter une discussion pratique calme et sobre sur les enjeux actuels de la politique pénale au Maroc, qui s'est conclue par un ensemble de recommandations :

- Reformuler les articles 192 à 231 du code général des impôts,

- Créer un comité consultatif pour examiner les infractions pénales,

- Lever les pénalités dans la mesure du raisonnable,

- Mettre en place un arsenal pénal avec des peines plus sévères pour la criminalité

financière¹.

2. Les recommandations de l'assise nationale sur la fiscalité 2019

297. Les assises, dont l'objectif déclaré est de définir un cadre d'orientation de la politique fiscale².

Les différentes assises nationales sur la fiscalité (2009, 2013 et 2019) ont toutes recommandées la nécessité de se doter d'une vision claire au sujet de la réforme fiscale qui doit être inscrite dans le cadre d'une politique socio-économique globale³.

298. Dans ce qui suit, nous présenterons un résumé des recommandations de la Troisième édition des assises nationales sur la fiscalité tenue à SKHIRAT (le 03 et 04 Mai 2019), où le débat a mis l'accent sur le principe de l'équité fiscal et la réforme du système fiscal national.

299. Voici un résumé des propositions et des discussions qui ont incarné la vision politique du gouvernement :

¹Rapport sur la première conférence scientifique internationale accueillie par la ville d'Agadir 26 janvier 2017.

²Mémorandum : Justice fiscale au Maroc, ibid., p.1 ³Lotfi BENAZZOU et Rachid ZOUBAIR, ibid., p.11

100

En ce qui concerne les droits fondamentaux du contribuable :

Consacrer dans le texte fiscal l'équilibre des droits et des obligations entre l'administration fiscale et le contribuable ; Intégrer la fiscalité de l'Etat, la fiscalité locale et la parafiscalité dans un seul Code Général des Impôts.

En matière de rationalité économique du système fiscal :

Garantir la neutralité de la TVA par la suppression de l'effet du butoir sous conditions de la conformité et de l'élargissement de l'assiette ; Baisser le taux marginal de l'IS à 20% pour le secteur de l'industrie et des hautes technologies innovantes.

Baisser le taux marginal de l'IS à 20% pour le secteur de l'industrie et des hautes technologies innovantes ; Simplifier la fiscalité locale et harmoniser ses bases d'imposition et ses procédures avec la fiscalité de l'Etat ; Regrouper l'impôt sur le revenu et la taxe professionnelle dans une contribution professionnelle unique.

Concernant la cohésion et l'inclusion sociales :

Réaménager le barème de l'IR au fur et à mesure de l'élargissement de l'assiette de cet impôt et l'amélioration de la part de l'IR professionnel.

Sur le plan de la gouvernance :

Accélérer la modernisation de l'administration fiscale par le parachèvement de la dématérialisation, la professionnalisation des métiers et la promotion des valeurs d'éthique et de transparence¹.

Paragraphe 2 -Autres mesures

A.- Renforcement du civisme fiscal

300. Le civisme fiscal renvoie à l'idée d'un contribuable qui accomplit volontairement ses obligations fiscales. Qui se conforme à la loi dans l'accomplissement de se devoir fiscal². Pour sensibiliser le contribuable à l'importance de l'accomplissement de son « devoir fiscal » dans le cadre d'une discussion plus « déontologique » relative à la fraude et l'évasion fiscales, il faut sans doute faire preuve de « pédagogie » pour aller à rebours de la « démagogie » de ceux qui ne voient l'impôt que comme la négation de la propriété

¹Synthèse sur Les recommandations de la Troisième édition des assises nationales sur la fiscalité tenue à SKHIRAT (le 03 et 04 Mai 2019)

²Etude sur les facteurs explicatifs de l'incivisme fiscal au Burkina Faso et les modalités d'incitations aux paiements des impôts, ibid., p.12

101

individuelle sans lui prêter la moindre justification (même dans son principe) et qui trouvent par conséquent en revanche à la fraude fiscale, et donc a fortiori à l'évasion, les excuses les plus absolues ou catégoriques¹.

301. Cette théorie repose sur le postulat que la confiance est déterminée par la mesure dans laquelle le système fiscal, notamment l'approche adoptée en matière de facilitation et d'application de la législation fiscale, présente des caractéristiques de justice, d'équité, de réciprocité et de responsabilité².

Un système fiscal équitable est un système qui renforce les liens de solidarité au sein de la société et améliore ainsi la cohésion nationale.

Ainsi, le civisme fiscal déjà fragile est mis à rude épreuve par de telles structures économiques propices à l'évasion et la fraude fiscales

1. Légitimité de l'impôt

302. Le contribuable est très soucieux de l'utilisation qui est faite de l'argent public, il se considère beaucoup plus comme un client que comme l'usager d'un bien collectif. La Déclaration des Droits de l'Homme et du Citoyen de 1789 stipule dans l'article 14 que « Tous les Citoyens ont le droit de constater, par eux-mêmes ou par leurs représentants, la nécessité de la contribution publique, de la consentir librement, d'en suivre l'emploi, et d'en déterminer la quotité, l'assiette, le recouvrement et la durée ». C'est à ce titre que l'administration fiscale doit lui démontrer que c'est pour le bien commun, que l'impôt doit être collecté, en fait, pour bénéficier de différents services offerts par l'État, il faut payer son impôt.

303. De l'autre côté, l'Administration fiscale a opté pour des mesures radicales, voire expéditives. Expressions de la réciprocité négative (Chanial, 2008), et plus particulièrement de la réciprocité de vengeance, il s'agit des résistances fiscales et des pénalités fiscales, au sens large du terme. Parmi les résistances du contribuable, on compte la fraude fiscale, l'évasion fiscale internationale (Bouvier, 2010), les révoltes fiscales etc.. 3.

¹Aymeric NOLLET, ibid., p.174

²OCDE, Document de consultation publique, quels sont les déterminants du civisme fiscal ? ibid., p.12 ³RGUIG Mohammed et GUEMMI Faouzi, ibid., p.349

102

2. Développement du civisme fiscal au Maroc

304. Toujours vers un civisme efficace, fin juin 2015 à Rabat, le Maroc a été signé la Convention d'externalisation des actes de notification et de recouvrement entre la DGI et l'ONHI : cette convention vise l'amélioration du recouvrement des impôts dans le respect des droits et garanties du contribuable.

L'efficacité d'un système ne s'apprécie pas seulement par rapport à ses « niveaux » de performance mais aussi à ses structure¹.

La lutte contre le sentiment d'infériorité du contribuable face à l'administration : clés de l'amélioration de leurs relations.

305. L'administration fiscale doit inclure la transparence fiscale et l'équité pour parvenir à la justice sociale. C'est une condition préalable pour développer un civisme fiscal efficace chez les contribuables. Ainsi, doivent avoir l'information qu'il faut sur les impôts, après l'information, il faut passer à l'étape supérieure, qui consiste à éduquer les contribuables, il faut faciliter l'impôt et renforcer le contrôle fiscal.

L'administration doit tout faire pour éduquer les contribuables, notamment :

Eduquer au niveau de contrôle fiscal, au niveau de légitimité et sur le bien-fondé l'impôt. L'intérêt ici est de faire comprendre aux contribuables ce qu'est l'impôt, son rôle et sa finalité².

306. En fin, le civisme fiscal est un état d'esprit dont le contribuable devrait le considérer comme une obligation formelle. Ainsi, le civisme fiscal peut jouer un rôle efficace dans la lutte contre l'évasion fiscale.

B.- Le rôle de la conscience fiscale :

307. Les informations fiscales spécialisées reposent sur deux piliers principaux :

- Article spécialisé : Il s'agit des lois fiscales et des instructions émises par l'administration fiscale générale sur la manière de mettre en oeuvre ces lois.

- Public de niche : Il comprend tous les contribuables corporatifs et particuliers³.

308. Il peut être indiqué quelques remarques sur les médias fiscaux spécialisés :

¹RGUIG Mohammed et GUEMMI Faouzi, ibid., p.352 ²RGUIG Mohammed et GUEMMI Faouzi, ibid., p.353

3 Éíáß ÈÆÇÑÖáá ÉãÇÚáÇ ÉÆíåáÇ í ÉíÞíÈØÊ ÉÓÇÑÏ íÞÇÑÚáÇ äØÇæãáá íÈíÑÖáÇ íÚæáÇ ÉíãäÊ í ãáÇÚáÅÇ ÑæÏ äÇæáÚ äíÓÍ ÁáÇÚ ã.ã 7 Õ 2016 äíÑåäáÇ ÉÚãÇÌ áÇãÚáÇ ÊÇíÏÇÕÊÞÇ

103

- Il est urgent d'informer le public des lois fiscales applicables et des instructions pour leur mise en oeuvre,

- Il se caractérise par l'honnêteté, l'exactitude et la présentation de faits cohérents et d'informations correctes sur diverses questions fiscales, d'une manière visant à l'explication, la simplification et la clarification.

- Il vise à éduquer les gens et à accroître leur sensibilisation à la fiscalité¹.

309. Pour que le programme de réforme fiscale réussisse, les citoyens doivent être conscients que les impôts prélevés sur eux seront dépensés pour leurs intérêts dans les services publics et les investissements.

Les contribuables ne peuvent changer leur comportement qu'après l'initiative d'élever leur niveau de réflexion. C'est la raison principale du principe de la conscience fiscale.

Plus la conscience fiscale des contribuables est élevée, plus la motivation à se soustraire est faible, et vice versa.

La conscience fiscale vise également, à motiver les membres de la société à s'acquitter de leurs obligations fiscales conformément aux dispositions de la loi, afin d'éviter de tomber sous le coup de sanctions et de procédures judiciaires.

310. Depuis 2005, la DGI a commencé à publier des rapports estimant les manques à gagner par type d'impôt, par secteur d'activité et par bénéficiaire. L'objectif est de sensibiliser l'opinion publique (notamment les élus) sur un potentiel de ressources qui échappe au budget de l'Etat afin de réagir en faveur de la réduction de ces dépenses².

¹7Õ 'ÚÌJãáÇ Óä 'ûÇæáÚ äíÓÍ ÁáÇÚ ã.ã

²Meryem CHIADMI, Mohamed KARIM et Meriem OBADA, ibid., p.16

104

CHAPITRE 2

LA LUTTE CONTRE L'EVASION FISCALE SUR LE PLAN
INTERNATIONAL

311. Dans ce chapitre, nous verrons les outils juridiques et administratifs de coopération entre Etats dans le cadre du droit fiscal international et européen, mais aussi les limites du positionnement de la nouvelle régulation internationale de l'évasion, tant au niveau de l'OCDE que de l'UE.

Qui sont les moyens pour lutter contre l'évasion fiscale aux niveaux européen et international ?

SECTION 1 - LE ROLE DU DROIT INTERNATIONAL DANS LA LUTTE CONTRE L'EVASION

FISCALE

312. Les actions visant à lutter contre l'évasion et la fraude fiscales ont également été qualifiées de prioritaires par l'Union européenne. Lors d'un discours prononcé devant le Parlement européen en avril 2014, Algirdas EMETA¹, le commissaire européen chargé de la fiscalité, a expliqué que cet enjeu redevenait une priorité politique².

313. En Europe, la question de la lutte contre l'évasion fiscale s'est également accrue. Par ce que la législation fiscale européenne concerne spécifiquement les entreprises multinationales.

L'Union Européenne a déjà adopté l'obligation de transparence comptable pour le secteur bancaire et a adopté une directive en 2016 l'étendant à toutes les grandes entreprises constituées en Europe.

314. L'OCDE mène le projet BEPS (Erosion de la base d'imposition et transfert de bénéfices). Il consiste en la mise en oeuvre d'une quinzaine de recommandations validées par le G20 en 2015 qui reposent sur 3 piliers : Cohérence des activités transnationales avec

¹ Algirdas Gediminas emeta, né le 23 avril 1962 à Vilnius, est un homme politique lituanien, Ancien Commissaire européen à la fiscalité, à l'union douanière, à l'audit et à la lutte anti-fraude.Il est actuellement commissaire européen à l'Union douanière, après avoir été brièvement chargé du Budget pendant la seconde moitié de l'année 2009.

²L'impact de l'austérité sur la collecte de l'impôt : un an plus tard, la situation continue d'empirer, un rapport rédigé pour la fédération syndicale européenne des services publics par le labour research department, EPSU, Novembre 2014, p.7

105

les lois domestiques, renforcement des règles comptables et fiscales internationales et amélioration de la transparence.

Paragraphe 1-Mesures internationales pour éviter l'évasion fiscale

315. OCDE, un acteur majeur de la lutte contre les pratiques fiscales dommageables.

A.- Le rôle de l'OCDE dans la lutte contre l'évasion fiscale internationale

316. L'objectif des travaux de l'OCDE dans le domaine des pratiques fiscales dommageables est d'assurer l'intégrité des systèmes fiscaux entrainant les problèmes posés par les régimes appliqués aux activités mobiles qui réduisent de façon inéquitable les bases d'imposition d'autres pays, et qui peuvent fausser la localisation du capital et des services¹.

317. L'OCDE a créé en 2000 le groupe de travail du Forum mondial pour un échange effectif de renseignements et a recommandé dès 2002 un modèle de convention sur l'échange efficace de renseignements².

1. L'origine des travaux de l'OCDE dans la lutte contre les inégalités fiscales

318. En 1998, l'OCDE crée le « Forum sur les pratiques fiscales dommageables » qui produira des rapports préconisant des mesures concrètes³.

Les travaux relatifs aux pratiques fiscales dommageables étaient divisés en trois volets : Les régimes préférentiels dans les pays membres de l'OCDE, les paradis fiscaux et, les économies non-membres de l'OCDE⁴.

319. Ce rapport a été suivi de quatre rapports d'étape :

- Le premier rapport, publié en juin 2000 (OCDE, 2000), décrivait les progrès réalisés, - Un deuxième rapport d'étape a été diffusé en 2001 (OCDE, 2001). Il apportait plusieurs modifications notables aux aspects des travaux concernant les paradis fiscaux,

¹ Rapport d'étape 2014, ibid., p.14

² Antoine DULIN, ibid., p.43

³ Antoine DULIN, ibid., p.43

⁴ Rapport d'étape 2014, ibid., p.17

106

- De 2000 à 2004, on a formulé des indications génériques, sous forme de notes « d'application », pour aider les pays membres à effectuer l'examen des régimes préférentiels existants ou futurs.

320. Au début de 2004, l'OCDE a publié un autre rapport (OCDE, 2004b), consacré surtout aux progrès effectués vers la suppression des aspects dommageables des régimes préférentiels des pays membres de l'OCDE ainsi qu'à apprécier la présence éventuelle de l'un des facteurs cités dans le Rapport de 1998.

321. Enfin, un rapport sur les régimes préférentiels des pays membres a été diffusé en septembre 2006 (OCDE, 2006). Des 47 régimes considérés au départ comme potentiellement dommageables par le rapport de 2000, 46 avaient été abolis, modifiés ou n'étaient plus jugés dommageables à la suite d'une analyse plus approfondi¹.

Le Conseil de l'OCDE a chargé le Comité des affaires fiscales de lui rendre compte périodiquement des résultats de ses travaux.

a.- Centre de politique et d'administration fiscales (CPAF)

322. L'OCDE a renforcé ses travaux dans le domaine de la fiscalité et du développement : le CPAF est le pivot de l'ensemble des travaux de l'OCDE en matière de fiscalité².

323. Le CPAF soutient activement les pouvoirs publics dans la mise en oeuvre des normes fiscales³.

Le CPAF met de plus en plus l'accent sur le renforcement des capacités des administrations fiscales des pays en développement, tout en renforçant dans le même temps la coopération avec les organisations internationales et régionales⁴.Il continue d'étoffer ses travaux sur les statistiques des recettes publiques et contribue à trouver des solutions face aux défis fiscaux posés par la transformation numérique de l'économie⁵.

¹ Rapport d'étape 2014, ibid., p.17

² Les travaux de l'OCDE dans le domaine de la fiscalité et du développement, 2019, p.11

³ Les travaux de l'OCDE dans le domaine de la fiscalité et du développement, 2019, ibid., p.12

⁴ Les travaux de l'OCDE dans le domaine de la fiscalité et du développement, 2019, ibid., p.12

⁵ Les travaux de l'OCDE dans le domaine de la fiscalité et du développement, 2019, ibid., p.12

107

b.- Les travaux du FHTP

324. Les travaux du FHTP (Forum on Harmful Tax Practices) sont donc centrés sur les régimes fiscaux préférentiels et les mesures défensives¹.

Les régimes préférentiels conçus pour attirer les investissements dans des usines, bâtiments et biens d'équipement ne rentrent pas dans le cadre du Rapport de 1998.

325. Le régime doit d'abord s'appliquer à un revenu émanant d'activités géographiquement mobiles, telles que les activités financières et les autres prestations de service, y compris la fourniture de biens incorporels².

Deuxièmement, le régime doit concerner l'imposition dudit revenu tiré d'activités géographiquement mobiles. Les travaux portent donc essentiellement sur la fiscalité des entreprises. Les impôts sur la consommation sont explicitement exclus³.

326. Le FHTP examine spécifiquement comment un régime donné se situe par rapport à ces facteurs. Il ne tente pas de refaire le travail du Forum mondial, qui a une vision plus large et plus générale de la transparence et de l'échange effectif de renseignements. Toutefois, dans la mesure où le Forum mondial met en lumière certaines questions concernant un régime en particulier, le FHTP en tient compte dans ses évaluations⁴.

2. Le rôle de l'OCDE

327. L'OCDE a un rôle déterminant à jouer en aidant les pays en développement à collecter les recettes intérieures nécessaires au financement de leur développement durable⁵. La fiscalité figurait alors en tête des préoccupations⁶.

Les travaux de l'OCDE en matière de fiscalité ont toujours visé à éliminer la double imposition⁷.

328. L'objectif des travaux de l'OCDE dans le domaine des pratiques fiscales dommageables est d'assurer l'intégrité des systèmes fiscaux entrainant les problèmes posés par les régimes

¹ Rapport d'étape 2014, ibid., p.19

² Action 5 : Rapport final 2015 : Projet OCDE/G20 sur l'érosion de la base d'imposition et le transfert de bénéfices « Lutter plus efficacement contre les pratiques fiscales dommageables, en prenant en compte la transparence et la substance », p.21

³ Action 5 : ibid., p.

⁴ Rapport d'étape 2014, ibid., p.25

⁵ Les travaux de l'OCDE dans le domaine de la fiscalité et du développement, ibid., p.5

⁶ Les travaux de l'OCDE dans le domaine de la fiscalité et du développement, ibid., p.6

⁷ OCDE, l'imposition des entreprises multinationales, Note de synthèse, octobre 2015, N°3

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appliqués aux activités mobiles qui réduisent de façon inéquitable les bases d'imposition d'autres pays, et qui peuvent fausser la localisation du capital et des services¹.

329. Dans le même temps, les médias ont commencé à faire largement écho aux questions de fiscalité, en révélant notamment que des multinationales exploitaient les faiblesses du système fiscal international pour payer le moins d'impôts possible dans les pays où elles exerçaient leurs activités, et que les particuliers pouvaient recourir à certaines stratégies pour dissimuler leurs actifs à l'étranger².

330. L'Organisation a fondé son approche sur :

- L'élaboration de normes solides de transparence fiscale ;

- La promotion de l'adhésion à ces normes de manière à garantir des règles du jeu équitable pour tous ;

- L'accompagnement des pays dans la mise en oeuvre des programmes fiscaux ; - Et le suivi des progrès réalisés au regard des engagements pris³.

331. En améliorant la transparence, en luttant contre la fraude et l'évasion fiscales, en renforçant la politique fiscale, et, de plus en plus, en exploitant les possibilités offertes de mettre la fiscalité au service du développement⁴.

Le phénomène de BEPS porte atteinte à l'équité et l'intégrité des systèmes fiscaux⁵. Selon les estimations prudentes de l'OCDE, les pratiques de BEPS représentent chaque année 100 à 240 milliards USD de manque à gagner fiscal au titre de l'impôt sur les bénéfices des sociétés⁶.

a.- Projet OCDE/G20

332. Le projet G20 intitulé : « lutter plus efficacement contre les pratiques fiscales dommageables, en prenant en compte la transparence et la substance ».

En 2013, les pays de l'OCDE et du G20, oeuvrant sur un pied d'égalité, ont adopté un Plan d'action en 15 points visant à lutter contre l'érosion de la base d'imposition et le transfert de bénéfices⁷.

¹ Rapport d'étape 2014, ibid.14

²Les travaux de l'OCDE dans le domaine de la fiscalité et du développement, ibid., p.7 ³Les travaux de l'OCDE dans le domaine de la fiscalité et du développement, ibid., p.7 ⁴Les travaux de l'OCDE dans le domaine de la fiscalité et du développement, ibid., p.7 ⁵Les travaux de l'OCDE dans le domaine de la fiscalité et du développement, ibid., p.13 ⁶Les travaux de l'OCDE dans le domaine de la fiscalité et du développement, ibid., p.13 ⁷Rapport d'étape 2014, ibid., p.3

109

333.

Par ailleurs, les pays de l'OCDE et duG20 ont adopté un rapport qui conclut à la faisabilité de la mise en oeuvre des mesures arrêtées dans le cadre du Projet BEPS par le biais d'un instrument multilatéral¹.

334. Le premier volet du travail proposé au G20 était de mettre fin au secret bancaire a rappelé M. Pascal Saint Amans, directeur du centre politique et d'administration fiscale de l'OCDE lors de son audition devant la section².

Pour lui, le but est atteint puisque « tous les paradis fiscaux prennent l'engagement de faire de l'échange automatique de renseignements bancaires à compter de 2017 dans quelques mois ou 2018. Tous les pays ont pris cet engagement y compris le Panama dans la semaine qui a suivi les Panama papers. La Suisse, Singapour, Hong-Kong et d'autres l'ont fait³ ».

335. L'OCDE a été mandatée par le G20 pour préconiser des révisions drastiques des réglementations régissant les relations entre les États⁴.

b.- La loi FATCA

336. La loi « FATCA » (Foreign Account Tax Compliance Act) a été adoptée par les États Unis en 2010⁵.Est une réglementation américaine visant à lutter contre l'évasion fiscale des citoyens et résidents américains détenant des actifs financiers en dehors des Etats-Unis⁶, oblige tous les établissements financiers de la planète à déclarer les revenus et à remonter toutes les informations relatives aux contribuables américains résidents à l'étranger⁷.

337. FATCA combat l'évasion fiscale en s'appuyant sur des tiers pour la déclaration des revenus. Si ce mécanisme est classique en droit interne, il est bien plus rare dans un contexte international⁸.

Cette loi établit un échange automatique de données entre le fisc américain et les banques étrangères du monde entier⁹.

¹Rapport d'étape 2014, ibid., p.4 ²Antoine DULIN, ibid., p.43

³ Antoine DULIN, ibid., p.43

⁴ Les frères BOCQUET, ibid., p.139

⁵ Antoine DULIN, ibid., p.44

⁶ Loi FATCA : BANK OFAFRICA, www.bankofafrica.ma

⁷Synthèse sur la loi FATCA

⁸Candice ROUSSIEAU, l'échange automatique d'informations en matière fiscale dans le contexte

international, Revue internationale de droit économique, 2016, p.366

⁹ Antoine DULIN, ibid., p.44

110

338.

Le décret-loi sur l'échange automatique d'informations à des fins fiscales est officiellement entré en vigueur au Maroc. Après sa ratification par le Parlement, il vient d'être publié au Bulletin officiel n°6702 du 23 août 2018¹.

Les implications de la loi américaine FATCA au Maroc touchent à deux niveaux :

- Les banques et les établissements financiers doivent adapter leurs systèmes d'information pour garantir l'intégrité et la cohérence des données échangées par voie électronique.

- Devant les contraintes de la loi, le Maroc a mis en place une mesure d'accompagnement qui est l'amnistie fiscale pour les personnes physiques résidentes².

339. La loi dite « FATCA » vise à assurer une transparence totale de la part de banques étrangères dans lesquelles des contribuables ayant des liens avec les États-Unis détiendraient des comptes. Elle se traduit à l'échelle internationale par la signature d'accords internationaux qui garantissent un échange d'informations sous peine de se voir appliquer un taux d'imposition plus élevé aux États-Unis³.

B.- Les mesures du plan BEPS

340. Un autre aspect de la lutte contre l'ambiguïté fiscale : un ensemble de recommandations pour arrêter l'érosion de l'assiette fiscale et le transfert de bénéfices (BEPS).

Le projet BEPS, lancé effectivement en 2013, a pour finalité de « combler les décalages entre les règles fiscales des différents pays qui sont utilisés par les entreprises multinationales pour transférer légalement, mais artificiellement, des bénéfices vers des pays à fiscalité faible ou nulle⁴ ».

341. La finalité du projet BEPS est donc de rétablir cette confiance et de garantir une concurrence loyale entre l'ensemble des acteurs, tout en préservant la nécessité d'éliminer les situations de double imposition⁵.

342. Le projet a acquis une forte légitimité, ses recommandations sont adoptées dans nombre de pays et permettent de couvrir le champ de l'optimisation fiscale agressive :

¹ Synthèse sur la loi FATCA

² Synthèse sur la loi FATCA

³ Antoine DULIN, ibid. p.44

⁴ Antoine DULIN, ibid., p.44

⁵ OCDE, Note de synthèse, ibid.

111

- Relever les défis fiscaux posés par l'économie numérique ; - Neutraliser les effets des montages hybrides ;

- Renforcer les règles relatives aux sociétés étrangères contrôlées ;

- Lutter plus efficacement contre les pratiques fiscales dommageables, en prenant en

compte la transparence et la substance ;

- Empêcher l'utilisation abusive des conventions fiscales ;

- Empêcher les mesures visant à éviter artificiellement le statut d'établissement stable

;

- Faire en sorte que les prix de transfert calculés soient conformes à la création de

valeur ;

- Elaborer un instrument multilatéral pour modifier les conventions fiscales¹.

343. L'ensemble des mesures BEPS vise à améliorer la cohérence du droit fiscal international, à faire en sorte qu'il corresponde davantage à la réalité économique et à instaurer un environnement plus transparent².

344. Lorsqu'elles seront appliquées, les mesures ;

- Amélioreront la cohérence des règles fiscales entre les pays, renforceront les exigences relatives à la substance des activités et : les règles applicables en matière de prix de transfert ont été améliorées afin de s'assurer que les résultats soient en phase avec la réalité des activités économiques.

- Garantiront plus de transparence et de sécurité juridique : Programme PEPS, des mesures prises, des recommandations ont été formulées concernant les règles relatives à la communication obligatoire d'informations³.

345. Le plan BEPS de l'OCDE a mis en place les instruments d'une nouvelle régulation de l'optimisation fiscale internationale⁴.

¹ Antoine DULIN, ibid., p.44

² OCDE, Note de synthèse, ibid.

³ OCDE, Note de synthèse, ibid.

⁴ Marc LEROY, Réflexions sur la lutte contre l'évasion fiscale internationale, GFP N°5-2019/Septembre-Octobre 2019, p.44

112

Paragraphe 2 -La régularisation internationale de l'évasion fiscale

A.- La remise en cause du secret bancaire : les banques comme moyen de lutter

346. En 2012, l'OCDE a présenté au G20 le rapport « échange automatique de renseignements, qui résume les principales caractéristiques d'un modèle efficace d'échange automatique »¹.

Il y a des pays qui refusent la déclaration de leurs renseignements, notamment la Suisse. Par la suite, la loi FATCA, oblige les banques à déclarer les Américains titulaires de comptes financiers à l'administration fiscale américaine.

347. Depuis 2018, tous les États européens ont accepté l'échange automatique d'informations, à intervalle régulier, entre administrations fiscales sur leurs clients européens².

348. Les principaux facteurs qui conditionnel la réussite de l'échange automatique de renseignements financiers sont les suivants : Une norme commune pour la déclaration de renseignements, une diligence raisonnable et un échange de renseignements, une base juridique et opérationnelle pour l'échange de renseignements, et des solutions techniques communes ou compatibles³.

349. Même au Maroc, « le législateur a eu recours à la mise en oeuvre des dispositions de l'article 488 du code de commerce⁴ relatives à l'ouverture d'un compte bancaire en se fondant sur la nécessité de vérifier l'identité des clients, de mener les enquêtes nécessaires, de surveiller les opérations bancaires et de les suivre, à travers des programmes médiatiques destinés à activer le devoir de vigilance sous peine de responsabilité légale, judiciaire et disciplinaire afin qu'aucun suspect n'échappe à la responsabilité⁵».

¹Rapport OCDE, Norme d'échange automatique de renseignements relatifs aux comptes financiers en matière fiscale, 2014, p.11-12

²Lutte contre l'évasion fiscale : une nécessaire coopération internationale, vie publique,07 janvier 2020, www.vie-publique.fr

³Rapport OCDE, Norme d'échange automatique de renseignements relatifs aux comptes financiers en matière fiscale, ibid.

4« L'établissement bancaire doit, préalablement à l'ouverture d'un compte, vérifier.-en ce qui concerne les personnes physiques, le domicile et l'identité du postulant au vu des énonciations de sa carte d'identité nationale, de la carte d'immatriculation pour les étrangers résidents ou du passeport ou toute autre pièce d'identité en tenant lieu pour les étrangers non-résidents -en ce qui concerne les personnes morales, la forme et la dénomination, l'adresse du siège, l'identité et les pouvoirs de la ou des personnes physiques habilitées à effectuer des opérations sur le compte ainsi que le numéro d'inscription à l'impôt sur les sociétés, au registre du commerce ou à l'impôt des patentes. Les caractéristiques et les références des documents présentés sont enregistrées par l'établissement ».

⁵ 92.Õ ÞÈÇÓáÇ ÚÌÑãáÇ Óä íáÒÇæäáÇ ÓíÑÏÅ

113

350.

L'un des moyens de freiner l'évasion fiscale serait de séparer les banques de dépôt des banques d'affaires¹.

« Investir dans la transparence fiscale est rentable ; c'est un investissement pour l'avenir » S.E. Mohamed Ridha Chalghoum, ancien ministre des finances, Tunisie.

B.- Lutter contre les carrousels de TVA

351. La fraude carrousel est une fraude à la TVA organisée qui consiste selon des modalités diverses à ne pas reverser au Trésor la TVA facturée et encaissée auprès d'une autre entreprise².

Pour améliorer les outils de prévention de l'évasion et fraude fiscales en luttant, notamment, contre les carrousels de TVA.

352. Pour plus de transparence, le CESE recommande que des informations complètes sur les contrôles fiscaux et l'évaluation des mesures législatives prises pour lutter contre la fraude soient publiées dans les annexes des projets de loi de financement. Il encourage par ailleurs une réflexion sur la notion d'abus de droit pour examiner la possibilité d'une évolution du droit français³.

353. D'après l'article 272-3 du code général des impôts dispose que la TVA grevant l'achat d'un bien n'est pas déductible lorsqu'il est démontré que l'acquéreur savait ou ne pouvait ignorer que, par son acquisition, il participait à une fraude consistant à ne pas reverser la TVA due à raison de son achat. Dans ce cas, l'administration est en droit de rappeler la TVA qui a été déduite et d'appliquer les pénalités de 40 % pour manquements délibérés, voire de 80 % pour manoeuvres frauduleuses⁴.

En droit français, la fraude carrousel à la TVA est une fraude fiscale grave (art. 1741 CGI depuis la loi du 6 décembre 2013)⁵.

¹Michel PINÇON et Monique PINÇON CHARLOT, ibid., p.67

² Direction Générale des Finances Publiques, ibid., p.1

³ Antoine DULIN, ibid., p.9.

⁴ Direction Générale des Finances Publiques, ibid., p.1 ⁵Arrêt dans l'affaire C-105/14, ibid.

114

1. L'application de la Convention PIF¹ la fraude à la TVA.

354. Cette convention marque, en effet, les premiers éléments concernant la protection pénale des intérêts financiers de l'UE.

En vertu de son article 1er, il s'entend largement et sans aucune restriction aux « recettes » de l'Union concernant les « ressources » tirées de son « budget général ». Ainsi, les ressources propres de l'Union provenant de la TVA en font notamment partie².

355. La directive PIF concerne : la fraude et d'autres infractions pénales, telles que la corruption, le détournement ou le blanchiment de capitaux, portant atteinte aux intérêts financiers de l'UE, par exemple le budget de l'UE, les budgets des institutions, organes et organismes de l'UE institués en vertu des traités, ou les budgets gérés et contrôlés directement ou indirectement par ceux-ci et concerne ainsi, les «infractions graves» contre le système commun de taxe sur la valeur ajoutée (TVA), comme la fraude carrousel. Elle définit en outre les règles minimales relatives notamment aux délais de prescription et aux sanctions.

356. Les dispositions de la « Convention PIF » concernant la coopération entre les États membres et la Commission européenne, au sein de l'Office européen de Lutte Antifraude (OLAF) fournit toute l'assistance technique nécessaire pour faciliter les enquêtes au niveau national, notamment par l'échange des informations.

357. La politique de l'Union en matière de protection des intérêts financiers de l'Union a déjà fait l'objet de mesures d'harmonisation telles que le règlement (CE, Euratom) no 2988/95³. Afin d'assurer la mise en oeuvre de la politique de l'Union en la matière, il est essentiel de poursuivre le rapprochement des législations pénales des États membres en complétant la protection des intérêts financiers de l'Union offerte par le droit administratif et civil contre les types les plus graves d'agissements liés à la fraude dans ce domaine, tout en évitant les incohérences dans et entre ces secteurs du droit⁴.

¹Convention relative à la protection des intérêts financiers des communautés européennes, 26 juillet 1995, dite « convention PIF »

²Arrêt dans l'affaire C-105/14, ibid.

³Directive (UE) 2017/1371 du Parlement Européen et du Conseil, du 5 juillet 2017, relative à la lutte contre la fraude portant atteinte aux intérêts financiers de l'Union au moyen du droit pénal.

⁴Directive (UE) 2017/1371, ibid.

115

2. Améliorer la pédagogie de l'impôt

358. Conformément aux articles 13 et 14 de la Déclaration des droits de l'homme et du citoyen. La pédagogie de l'impôt est une nécessité civique.

La lutte contre l'évasion fiscale renvoie au concept de justice fiscale qui devrait s'appuyer sur un impôt « plus démocratique », qui nécessite sans aucun doute la simplification de ses règles et la conviction commune que tout le monde y participe équitablement.

359. La pédagogie de l'impôt C'est aux Etats-Unis que l'action pédagogique est la plus développée : elle se traduit par des conventions avec le système éducatif, et par une présence des représentants de la division « customer service » de l'IRS dans les salons et congrès de professeurs¹.

La pédagogie pratiquée a pour but à la fois de présenter de façon simple les obligations fiscales, et de renforcer la légitimité de l'impôt en montrant aux élèves le lien entre les prélèvements et le fonctionnement des services publics².

360. Ce type d'action, également pratiqué au Canada, existe aussi en Espagne, où l'agence fiscale a des accords avec l'Education nationale pour dispenser un enseignement comprenant une série de cours sur les bases du système fiscal aux élèves de 13/14 ans³.

361. Le CESE recommande « qu'une campagne pédagogique sur l'utilité de l'impôt et sur les risques encourus en cas d'évitement, soit conduite à différents niveaux ».

Par ailleurs, à l'ère de la dématérialisation des démarches administratives, le site Internet « impots.gouv.fr » constitue désormais un outil central dans la relation reliant l'administration fiscale aux contribuables⁴.

362. Cette plateforme est un outil d'information efficace pour les contribuables. Elle constitue : des explications, des démarches à suivre, données statistiques, rapport sur les services fiscaux et le recouvrement de l'impôt.

363. Le CESE propose, de démontrer le rôle essentiel des impôts dans la réduction des inégalités, dans la cohésion sociale, dans la croissance économique des pays, notamment à travers de courtes vidéos.

Enfin, cet effort pédagogique pourrait également concerner :

¹Fatma HARIZ, ibid., p.16

² Fatma HARIZ, ibid., p.16

³ Fatma HARIZ, ibid., p.16

⁴ Antoine DULIN, ibid., p.76

116

L'enseignement du droit fiscal : Le ministère chargé du Budget devrait davantage être associé à l'élaboration des programmes universitaires d'enseignement du droit fiscal. Une formation pratique : l'administration fiscale renforce son implication dans la formation des futures fiscalistes qui exerceront en entreprise ou en qualité de conseils.

117

SECTION 2 - LA COLLABORATION INTERNATIONALE DANS LA LUTTE CONTRE

L'EVASION FISCALE

364. La coopération internationale dans le domaine de la fiscalité est essentielle dans le contexte de la mondialisation actuelle¹.

Paragraphe 1 -les conventions fiscales internationales

365. Les conventions fiscales représentent un aspect important des règles fiscales internationales de nombreux pays. On compte déjà plus de 3 000 conventions fiscales bilatérales, et leur nombre ne cesse d'augmenter.

366. Les conventions fiscales jouent un rôle clé dans le contexte de la coopération internationale en matière fiscale. D'une part, elles encouragent l'investissement international et donc la croissance économique mondiale, en réduisant ou en éliminant la double imposition internationale sur les revenus transfrontaliers².

D'autre part, elles reflètent un point de coopération entre les États, en particulier dans la lutte contre la fraude et l'évasion fiscale internationale.

367. Une convention fiscale a donc comme objectif premier d'éviter la double imposition entre deux pays en vue d'encourager le commerce et les investissements. De même, la plupart, sinon la totalité, des conventions fiscales internationales contiennent des dispositions visant à combattre l'évasion et la fraude fiscales³.

368. Les principaux aspects des conventions fiscales concernent principalement des questions telles que : le type de conventions conclues en matière fiscale et la nature juridique, l'objet et l'interprétation des conventions, plutôt que sur leurs dispositions de fond.

¹ Les travaux de l'OCDE dans le domaine de la fiscalité et du développement, ibid., p.9

²Alexander Trepelkov, Harry Tonino et Dominika Halka, Manuel de l'ONU relatif à certains aspects de l'administration des conventions concernant la double imposition établie à l'intention des pays en développement, Paris ,25 Septembre 2018, p. préface 3

³ Alain LEMIEUX, Le recours aux conventions fiscales internationales comme remède à la double imposition : bref survol de la pratique Canadienne, Revue général de droit, Volume 18, numéro 4, 1987, p.743

118

A.- La nature juridique des conventions internationales

1. La nature juridique

369. Les traités sont des accords conclus entre nations souveraines. (L'article 2 de la Convention de Vienne sur le droit des traités, 23 mai 1969), dispose : l'expression «traité» s'entend d'un accord international conclu par écrit entre États et régi par le droit international¹.

370. En matière fiscale, les traités sont souvent appelés « accords » ou « conventions », mais la dénomination utilisée importe peu (art. 2 de la Convention)².

L'article 26 de la Convention de Vienne dispose que « les traités lient les parties et doivent être exécutés par elles de bonne foi. Si un pays ne respecte pas ses conventions fiscales, les autres pays risquent de n'avoir aucun intérêt à en conclure avec lui ».

371. La plupart des conventions fiscales sont bilatérales. La réciprocité est un principe fondamental des conventions fiscales, sans toutefois que le sens de cette notion soit clairement défini³.

Cette obligation mutuelle s'applique aux deux États, quel que soit l'importance des flux de dividendes entre ces États.

¹ Brian J. ARNOLD, Introduction aux conventions fiscales, rapport, p.1

²Article 2 de la convention de Vienne sur le droit des traités, Vienne, 23 mai 1969

Expressions employées 1. Aux fins de la présente Convention :a) L'expression « traité » s'entend d'un accord international conclu par écrit entre Etats et régi par le droit international, qu'il soit consigné dans un instrument unique ou dans deux ou plusieurs instruments connexes, et quelle que soit sa dénomination particulière ;b) Les expressions « ratification », « acceptation », « approbation » et « adhésion » s'entendent, selon le cas, de l'acte international ainsi dénommé par lequel un Etat établit sur le plan international son consentement à être lié par un traité; c) L'expression « pleins pouvoirs » s'entend d'un document émanant de l'autorité compétente d'un Etat et désignant une ou plusieurs personnes pour représenter l'Etat pour la négociation, l'adoption ou l'authentification du texte d'un traité, pour exprimer le consentement de l'Etat à être lié par un traité ou pour accomplir tout autre acte à l'égard du traité ;d) L'expression « réserve » s'entend d'une déclaration unilatérale, quel que soit son libellé ou sa désignation, faite par un Etat quand il signe, ratifie, accepte ou approuve un traité ou y adhère, par laquelle il vise à exclure ou à modifier l'effet juridique de certaines dispositions du traité dans leur application à cet Etat ;e) L'expression « Etat ayant participé à la négociation » s'entend d'un Etat ayant participé à l'élaboration et à l'adoption du texte du traité ;f) L'expression « Etat contractant » s'entend d'un Etat qui a consenti à être lié par le traité, que le traité soit entré en vigueur ou non ;g) L'expression « partie » s'entend d'un Etat qui a consenti à être lié par le traité et à l'égard duquel le traité est en vigueur; h) L'expression « Etat tiers » s'entend d'un Etat qui n'est pas partie au traité ;i) L'expression « organisation internationale » s'entend d'une organisation intergouvernementale.2. Les dispositions du paragraphe 1 concernant les expressions employées dans la présente Convention ne préjudicient pas à l'emploi de ces expressions ni au sens qui peut leur être donné dans le droit interne d'un Etat.

³Brian J. ARNOLD, ibid., p.2

119

Et lorsque les dispositions administratives des conventions fiscales (celles qui concernent, par exemple, l'échange de renseignements et l'assistance en matière de recouvrement des impôts), sont-elles aussi censées être d'application réciproque¹.

2. Objectifs des conventions fiscales

Les conventions fiscales ont pour triples objectifs² , notamment :

372. La prévention des doubles impositions : Pour éliminer la double imposition la convention peut : accorder à l'un de ces deux Etats (source ou résidence) un droit exclusif

d'imposer, ou reconnaître un droit d'imposer aux deux Etats, mais en prévoyant que l'impôt

payé dans l'un (source) constitue un crédit imputable sur l'impôt dû dans l'autre (résidence).

373. L'octroi de garanties aux contribuables : cet objectif permet de fixer le régime

applicable à une opération, à une transaction ou à un investissement déterminé, garantir la non-discrimination fiscale entre étrangers et nationaux, permettre d'engager une procédure amiable en cas de double imposition ou d'une application non conforme des dispositions de la convention, respecter le principe de non-aggravation fiscale du contribuable par rapport au droit interne.

374. La prévention de la fraude et l'évasion fiscales internationales : il permet d'échange de renseignements, assistance en matière de recouvrement des impôts, assistance entre les Etats signataires afin de lutter contre des abus, fixer le cadre de coopération pour assurer une correcte application et interprétation de la convention.

375. D'une manière générale, une convention fiscale a pour objectif de faciliter les échanges et les investissements transfrontières en éliminant les entraves fiscales à ces activités. Cet objectif général est complété par plusieurs objectifs opérationnels plus spécifiques. L'objectif opérationnel le plus important des conventions fiscales bilatérales est sans doute l'élimination de la double imposition³.

¹Brian J. ARNOLD, ibid., p.2

²Abdelwaret KABBAJ Expert-comptable DPLE, Les fondements de la fiscalité internationale : les conventions fiscales internationales, rapport, DGI, 7 Février 2017

³Brian J. ARNOLD, ibid., p.10

120

B.- Les conventions fiscales internationales avec le Maroc

376. Rappelons que le Maroc a signé plus d'une quarantaine de conventions fiscales avec des pays liés au Maroc par des relations économiques commerciales politiques et sociales. Ces conventions ont généralement pour le but d'éviter la double imposition des revenus, de consentir des avantages mutuels au personnel diplomatique des deux pays, et de permettre le développement des relations économiques, sous les deux volets commercial et financier¹.

1. Procédure marocaine de ratification des Conventions fiscales internationales

377. La DGI assure la préparation et la négociation des conventions fiscales préventives de la double imposition avec les partenaires étrangers. Elle effectue également le suivi de l'application des conventions fiscales entrées en vigueur et l'assistance administrative en matière d'échange de renseignements et de recouvrement d'impôts et taxes².

378. Procédure de ratification des conventions fiscales internationales conclues par le Maroc, en 4 phases :

Phase première : La négociation En matière de négociation, la règle constitutionnelle admise dans tous les systèmes nationaux, y compris au Maroc, attribue la compétence à l'exécutif, seul à même de disposer de tous les instruments pour mener à bien l'élaboration d'un traité. Reste à déterminer, à qui dans l'exécutif est dévolue une telle compétence. La Constitution précise que le « [le roi] signe et ratifie les traités »³ (art. 55 al. 2 Constitution 2011⁴).

Deuxième phase : La signature La signature clôt l'étape de l'élaboration et ouvre la phase de l'expression du consentement du Maroc à être lié. Toutefois, la signature constitue en elle-même l'expression par le consentement du Maroc à être lié, lorsque le traité prévoit (ou

¹Mohamed RIGAR, Précis de fiscalité Marocaine de l'entreprise, Tome1, Marrakech, 4éme édition Septembre 2015, p.20

² DGI, Rapport d'activité 2011, p.32 www.finances.gov.ma

³Abdelkhaleq BERRAMDANE, La ratification des traités internationaux, une perspective de droit comparé : Maroc, l'Université de Tours, à la demande de l'Unité Bibliothèque de droit comparé, Direction générale des services de recherche parlementaire (DG EPRS), Secrétariat général du Parlement européen, Bruxelles, Etude, décembre 2018, p.34

⁴Art 55.al 2 : « Il signe et ratifie les traités. Toutefois, les traités de paix ou d'union, ou ceux relatifs à la délimitation des frontières, les traités de commerce ou ceux engageant les finances de l'État ou dont l'application nécessite des mesures législatives, ainsi que les traités relatifs aux droits et libertés individuelles ou collectives des citoyennes et des citoyens, ne peuvent être ratifiés qu'après avoir été préalablement approuvés par la loi ».

121

l'intention des parties) que la signature aura cet effet (art. 12 par. 1 CV sur le droit des traités de 1969). C'est une pratique du droit conventionnel marocain¹.

Troisième phase : La ratification La ratification ou l'adhésion signifie que l'État accepte d'être légalement (juridiquement) lié par les dispositions de la convention.

Phase dernière : Echange des éléments de ratification Echange des éléments de ratification entre les Etats contractants est opéré par le MAEC.

2. Le Maroc et son réseau conventionnel

379. Le Maroc continue « à oeuvrer pour préserver la paix et la sécurité dans le monde ». Partant de cette prémisse, la Constitution de 2011, contrairement aux précédentes, organise de façon remarquable, la promotion et l'intégration des engagements internationaux dans l'ordre juridique du royaume².

Le Maroc et son réseau conventionnel : 50 conventions en vigueur, 14 signées en cours de ratification, 14 paraphées en instance de signature³.

380. Le Maroc vient de faire un pas important en matière de conformité fiscale. Il s'agit de projet de loi N°75.19 portant approbation de la convention multilatérale pour la mise en oeuvre des mesures relatives aux conventions fiscales pour prévenir l'érosion de la base d'imposition et le transfert de bénéfices (BEPS), et l'Accord multilatéral entre autorités compétentes portant sur l'échange des déclarations pays par pays, ainsi que les projets de loi pour leur ratification, signé par le Royaume du Maroc le 25 juin 2019, qui répondent à un double objectif :

- Lutter contre l'évasion fiscale à travers le renforcement des conventions fiscales bilatérales et du contrôle des pratiques d'évasion à travers l'échange de données.

- Sortir de la liste grise de l'UE sur les paradis fiscaux, l'adhésion aux deux conventions étant une des conditions posées au Maroc qui a pris l'engagement de s'y conformer avant fin 2019⁴.

¹Abdelkhaleq BERRAMDANE, ibid., p.35

²Abdelkhaleq BERRAMDANE, ibid., p.9

³Abdelwaret KABBAJ, ibid.

⁴Evasion fiscale : voici la portée des deux conventions approuvées par le Roi, Médias24, Modifié le 12 décembre 2019 à 16 :07, https://www.medias24.com/evasion-fiscale-voici-la-portee-des-deux-conventions-approuvees-par-le-roi-6187.html

122

Paragraphe 2 -le rôle de la transparence fiscale dans la lutte contre l'évasion fiscale

381. Les initiatives lancées par les dirigeants du G20 et par l'Organisation pour la coopération et le développement économiques (OCDE) sur la transparence fiscale et l'échange d'informations, notamment l'initiative récente intitulée « Norme d'échange automatique de renseignements relatifs aux comptes financiers en matière fiscale », portent plus précisément sur la transparence financière et fiscale¹.

382. Le critère de transparence vise à garantir que : la législation fiscale soit appliquée de façon visible et cohérente aux contribuables qui se trouvent dans une situation similaire et, que les informations nécessaires aux autorités fiscales pour déterminer la situation d'un contribuable soient en place².

383. L'OCDE et l'UE privilégient le renforcement de l'information pour lutter contre l'optimisation agressive constitutive de l'évasion. Trois dispositifs sont ici essentiels : la levée du secret bancaire, l'échange automatique d'informations, la déclaration des montages par les intermédiaires³.

A.- Le forum mondial sur la transparence et l'échange des renseignements

384. Depuis 2009, le Forum mondial a réalisé et publié des examens détaillés par les pairs portant sur l'efficacité de la mise en oeuvre de la norme d'échange de renseignements sur demande⁴.

385. Le Forum mondial sur la transparence et l'échange de renseignements à des fins fiscales qui regroupe environ 150 juridictions est chargé de la surveillance de la mise en oeuvre des normes (standards) en matière de transparence et d'échange de renseignement.

M. Alain Lamassoure⁵ a déclaré : « La transparence entre les États membres est une première étape. La suivante doit être la transparence maximale possible entre les acteurs économiques eux-mêmes et les consommateurs⁶ ».

¹Organisation Mondiale des Douanes, ibid., p.3

²Rapport d'étape 2001, Projet de l'OCDE sur les pratiques fiscales dommageables, p.5

³ Marc LEROY, ibid., p, 51

⁴ Projet de loi de finances pour 2020, Lutte contre l'évasion et la fraude fiscales, document de politique transversale, Ministre de l'action et des comptes publics, p.49

⁵Ancien président de la délégation française du groupe PPE (Groupe du Parti populaire européen) ⁶SENAT, ibid., http://www.senat.fr/ue/pac/EUR000001232.html

123

386.

Pour l'Europe, la directive 2011/16/UE du 15 février 2011 refonde les règles de l'assistance administrative pour mieux lutter contre la fraude et l'évasion. Ce texte a été modifiée à plusieurs reprises, notamment par :

- La directive 2014/107/UE du 9 décembre 2014, qui a étendu le dispositif d'échange d'informations ;

- La directive (UE) 2015/2376 du 8/12/2015 sur l'échange automatique d'informations entre les États membres sur les décisions fiscales anticipées en matière transfrontalière et sur les accords préalables en matière de prix de transferts (appliquée depuis le 1 janvier 2017) ;

- La directive (UE) 2016/881 du 25 mai 2016 sur la déclaration pays par pays des multinationales, applicable à compter du 5 juin 2017 ;

- La directive (UE) 2016/2258 du 6 décembre 2016 sur l'accès des autorités fiscales aux informations sur le blanchiment de l'argent ;

- La directive (UE) 2018/822 du 25 mai 2018 sur l'information relative aux dispositifs transfrontaliers de planification fiscale à caractère potentiellement agressif devant faire l'objet d'une déclaration par les intermédiaires fiscaux.

387. Ainsi de nombreuses informations sont collectées. Par exemple, une base de données sur les rescrits est accessible aux administrations fiscales des États de l'UE¹.

1. La technique du rescrit fiscal

388. Selon le rapport de l'Assemblée nationale sur l'UE et la lutte contre l'optimisation fiscale : « les rescrits fiscaux sont des décisions fiscales anticipées transmises par une autorité fiscale à un contribuable qui définissent la manière dont son imposition sera calculée pour une période donnée. Les rescrits facilitent ainsi la planification fiscale agressive lorsque des entreprises en profitent pour transférer artificiellement leurs bénéfices dans un État membre qui offre un faible niveau d'imposition.

389. Tous les États membres accordent des rescrits fiscaux, sous différentes formes. Un rescrit n'est pas illégal en soi. Au contraire, il apporte une certaine sécurité juridique à l'entreprise ».

¹ Marc LEROY, ibid., p, 52.

124

La pratique des rescrits fiscaux s'est développée dans la mesure où il existe des ambiguïtés dans les dispositions fiscales, ainsi qu'une marge d'interprétation¹ : (art L.80 C et l'art L.66 CPF).

390. Le rescrit permet, pour sécuriser le contribuable (entreprise ou particulière), de faire valider, en amont, en consultant l'administration fiscale, que telle ou telle pratique envisagée est admise ou qu'elle n'est pas abusive. Le rescrit est ce qui consigne l'avis de l'administration voire son accord sur la pratique concernée².

La pratique des rescrits s'apparente, notamment au niveau international, à la négociation d'exemptions ou de facilités fiscales discrétionnaires, par les entreprises avec les États concernés³.

391. Mohamed HDID, président exécutif de la Fédération internationale des experts comptables et commissaires aux comptes francophones (FIDEF), explique : « Le rescrit fiscal est une procédure légale, qui permet à un contribuable de pouvoir soumettre son projet à l'avis préalable de l'administration fiscale et donc d'obtenir la réponse formelle sur le traitement fiscal applicable à ce projet ».

392. Le rescrit fiscal instauré par la LDF 2019, cette mesure offre aux opérateurs la possibilité d'interroger l'administration fiscale préalablement à des opérations d'investissement, d'acquisition ou de vente de biens⁴.

2. Échange obligatoire de décisions fiscales

393. L'échange spontané et obligatoire de décisions fiscales répond à la préoccupation liée à un manque de transparence de nature à entraîner une érosion des bases d'imposition et un transfert de bénéfice, lorsque les juridictions n'ont aucune connaissance ou information sur le traitement fiscal d'un contribuable concerné dans un pays donné.

394. Le rapport 2015 sur l'Action 5, Lutter plus efficacement contre les pratiques fiscales dommageables, en prenant en compte la transparence et la substance (OCDE, 2015), est l'un des quatre standards minimaux du projet BEPS. Le standard minimal de l'Action 5 comporte deux aspects : Un processus de révision des régimes fiscaux préférentiels pour s'assurer

¹ Antoine DULIN, ibid., p.20

² Antoine DULIN, ibid., p.20-21.

³Antoine DULIN, ibid., p.21.

⁴ Lotfi BENAZZOU et Rachid ZOUBAIR, Revue de l'Entreprenariat et de l'Innovation, Quelle politique fiscale face à la crise du Coronavirus au Maroc ?31/05/2020, Volume III N°9, p.16

125

qu'ils ne sont pas préjudiciables et un cadre de transparence qui s'applique aux décisions fiscales (également connues en anglais sous le nom de « tax rulings »).

395. Le rapport sur l'Action 5 définit l'architecture du cadre de transparence. Il inclut six catégories de décisions spécifiques aux contribuables qui, lorsqu'elles ne font pas l'objet d'un échange spontané obligatoire de renseignements, pourraient donner lieu à des préoccupations en matière de BEPS. Ces six catégories sont :

- Les décisions relatives aux régimes préférentiels ;

- Les accords préalables en matière de prix de transfert unilatéraux ou toute autre décision unilatérale transnationale en matière de prix de transfert ;

- Les décisions transnationales prévoyant un ajustement à la baisse des bénéfices imposables ;

- Les décisions relatives aux établissements stables ;

- Les décisions relatives aux intermédiaires entre sociétés liées ; et tout autre type de décision, au sujet duquel le forum sur les pratiques fiscales dommageables convient qu'il est susceptible de donner lieu à des préoccupations en matière de beps, en l'absence d'échange spontané de renseignements.

- La disponibilité de renseignements opportuns et ciblés est essentielle pour permettre aux administrations fiscales d'identifier rapidement les zones à risque. Le standard indique les juridictions avec lesquelles les renseignements doivent être échangés et le délai dans lequel les échanges de renseignements doivent avoir lieu¹.

B.- D'autres mesures participent au renforcement des échanges internationaux d'information

396. D'autres mesures participent au renforcement des échanges internationaux

d'information. Ainsi, la directive (UE) n° 2017/2455 du 5 décembre 2017 relative à la TVA sur le commerce électronique transfrontalier, qui simplifie les obligations en matière de TVA sur les prestations de services et les ventes à distance de biens, cerne la lutte contre la fraude dans le cadre du règlement complémentaire de novembre 2017qui renforce la coopération administrative (application au 1er janvier 2021).

397. La directive 2010/24/UE du 16/03/2010 renforce l'échange d'information entre les Etats membres en matière de recouvrement.

¹ Transparence fiscale en Afrique 2020, (rapport progrès de l'initiative Afrique pour 2019), p.15-16.

126

Le choix de renforcer l'information est salutaire pour lutter contre la fraude et l'évasion¹.

1. Transparence fiscale en Afrique 2020 : L'Initiative Afrique

398. Les membres africains du Forum mondial ayant assisté à la réunion plénière du Forum mondial le 28 octobre 2014 à Berlin ont décidé de créer un programme centré sur l'Afrique : l'Initiative Afrique.

L'objectif était de libérer le potentiel de la transparence fiscale et de l'échange de renseignements pour l'Afrique en veillant à ce que les pays africains soient équipés pour exploiter les améliorations de la transparence mondiale afin de mieux lutter contre l'évasion fiscale.

399. Le fait de se concentrer sur l'Afrique permet d'identifier des approches spécifiques et de fournir un soutien personnalisé de façon à répondre aux besoins et priorités spécifiques des pays africains et ainsi d'accroître leur capacité en matière d'échange de renseignements. Le travail de l'Initiative Afrique s'inscrit dans des programmes plus larges, car la transparence fiscale est une opportunité d'endiguer les flux financiers illicites et d'accroître la mobilisation des ressources nationales, qui sont au coeur de l'agenda 2063 de l'Union africaine et des objectifs de développement durable.

400. L'Initiative Afrique a été lancée en tant que partenariat entre le Forum mondial, elle est ouverte à tous les pays africains et compte actuellement 32 pays membres africains.

Les membres de l'Initiative Afrique se réunissent chaque année pour faire le point sur les progrès accomplis et réfléchir aux défis qui restent à relever.

401. Un programme de travail ambitieux a été convenu pour développer et consolider une culture de la transparence et de l'échange de renseignements sur demande dans les pays africains et pour progresser vers la mise en oeuvre de l'échange automatique de renseignements.

402. Une partie de l'appui technique du Forum mondial et de ses partenaires vise à aider les pays africains à surmonter les nouveaux défis en s'attaquant aux lacunes et aux insuffisances identifiées².

La sensibilisation et l'engagement politiques en faveur de l'Afrique sont au centre de l'attention et continuent d'être une priorité absolue.

¹ Marc LEROY, ibid., p,52.

² Transparence fiscale en Afrique 2020, ibid., p.9

127

Les activités développées en 2019 ont contribué à faire progresser le programme de transparence fiscale en Afrique grâce à une série d'engagements de haut niveau.

403. Devenir membre du Forum mondial représente un engagement à créer les conditions d'une coopération efficace avec d'autres juridictions en matière fiscale¹. Rejoindre le Forum mondial est également une étape majeure pour bénéficier d'un soutien, désormais disponible à l'échelle internationale, dans le domaine de la transparence et de l'échange de renseignements².

404. « Le partenariat stratégique de l'Ouganda avec le Forum mondial de l'OCDE a inspiré des réformes politiques et administratives, qui ont éclairé la conception de la Stratégie nationale de mobilisation des recettes nationales, en particulier dans les domaines des transactions transfrontalières et de la transparence fiscale. » Dr. Ajedra Gabriel Aridru Ministre d'État des finances, Ouganda.

2. D'autres mesures européennes

405. En 2015, l'Union européenne adopte un « plan d'action pour une fiscalité des entreprises plus juste et plus efficace au sein de l'Union européenne ».

Le plan d'action comprend une série de mesures visant à garantir une fiscalité « Équitable » dans les États de l'UE afin d'imposer les bénéfices des entreprises là où ils sont réalisés.

406. En janvier 2016 est adopté par la Commission « le paquet sur la lutte contre l'évasion fiscale pour une fiscalité des entreprises plus juste, plus simple et plus efficace » au sein de l'Union.

Il comprend la directive sur la lutte contre l'évasion fiscale avec 6 mesures anti-abus contraignantes que les États membres devront mettre en oeuvre pour combattre l'optimisation fiscale agressive. Le paquet comprend également plusieurs autres actions.

407. La plupart des mesures prévues sont déjà en vigueur en droit français, grâce notamment aux lois de 2013. À présent il s'agit de compter sur l'harmonisation grâce au délai de transposition dans l'ensemble des pays membres, fixé au 1er janvier 2019³.

¹ Transparence fiscale en Afrique 2020, ibid., p.21

² Transparence fiscale en Afrique 2020, ibid., p.28

³ Antoine DULIN, ibid., p.47

128

CONCLUSION DE LA DEUXIEME PARTIE

408. Au niveau national, les efforts continus de lutte contre la fraude et l'évasion fiscales ont abouti à des mesures concrètes visant à réduire le secteur informel, à améliorer l'efficacité du système fiscal, à simplifier les procédures et la législation et à moderniser l'administration fiscale pour améliorer l'efficacité du contrôle.

409. Si les législations nationales ont pu dans une large mesure mettre en place des lois et des procédures pour surveiller le phénomène de l'évasion fiscale interne et restreindre les contribuables en raison du risque qu'il représente pour les impôts et les ressources de l'État, la question devient différente lorsqu'il s'agit d'évasion fiscale internationale.

129

CONCLUSION GENERALE

410. Grâce à nos études théoriques et pratiques, nous avons pu connaître et comprendre divers aspects essentiels du sujet.

Comme beaucoup de pays en développement, l'évasion fiscale au Maroc est un phénomène très présent. De plus, la combattre est loin d'être une simple affaire.

411. En effet, les pouvoirs publics, soucieux de lutter contre ce fléau, doivent entreprendre toute action « renforçant » l'administration fiscale :

Surmonter ses lacunes manifestées dans ; le manque de communication entre l'entreprise (contribuable) et l'administration, la lourdeur de la charge fiscale, l'ambigüité et la complexité de certaines dispositions fiscales, les changements fréquents de la réglementation fiscale, et autres problèmes.

Améliorer sa relation avec les contribuables ; Malgré les efforts considérables déployés, la relation entre l'administration fiscale et les contribuables reste souvent tendue.

412. En observant que, l'état actuel de l'administration fiscale contribue directement à l'aggravation de cette évasion fiscale.

Cette dernière, se caractérise par la complexité de ses causes ainsi que par ses effets négatifs. D'autant que les réformes fiscales que le Maroc a adoptées depuis les années 80 n'ont rien apporté de nouveau dans le domaine de la lutte contre l'évasion fiscale.

413. Il ne peut s'agir d'une réforme administrative sans réformer la politique des ressources humaines, c'est-à-dire qualifier la composante humaine au sein de l'administration fiscale.

414. Parmi les suggestions, le législateur marocain devrait travailler à :

- Publier une nouvelle loi de réforme qui concerne tous les types d'évasion fiscale, ainsi que les sanctions appropriées,

- Diffuser la sensibilisation au sein de la société à l'importance du devoir fiscal et en mettre en évidence le rôle de l'impôt en tant que mécanismes de développement,

- Créer de nouveaux ponts de communication entre les contribuables et l'administration,

- Développement de système d'information,

- Mettre en place un système de délivrance de certificats à distance,

- Simplifier les démarches administratives,

- La formation des personnels.

130

La citoyenneté, c'est à chacun de contribuer, et de payer les impôts en fonction de sa capacité fiscale, quel que soit son statut juridique au sein de la société et de l'Etat.

415. Parmi les suggestions au niveau de l'administration fiscale, on propose du technique ACL au service du contrôle fiscal¹.

416. ACL (Audit Command Language) : Est un logiciel conçu au Canada pour les auditeurs. Il permet de récupérer des données, de les analyser et de présenter les résultats sous forme de rapport.

Le logiciel ACL est un outil puissant d'aide à la vérification qui permet un ciblage de la fraude. Cet outil nécessite une mise en place d'une stratégie globale pour une meilleure utilisation de ses fonctionnalités puissantes.

ACL a été élaboré à l'Université de Colombie Britannique au Canada comme outil d'enseignement au début des années 1970 et a été commercialisé en 1987.

417. Qui utilise ACL ?

Les Administrations Fiscales des pays développés : France depuis 1990, Canada, Etats Unis, Australie, Pays-Bas, Belgique, Autriche ...

Administrations françaises : La Cour des Comptes, les Douanes, l'Autorité de Contrôle Prudentiel (ACP), La Banque de France, Entreprises, les assurances,

Au total : 14 700 organisations dans le monde dans 110 pays utilisent la technique ACL.

418. Apports et fonctionnalités d'ACL au contrôle fiscal

Le logiciel ACL permet aux vérificateurs de créer et d'exécuter un ensemble complet de tests conçus pour détecter toutes les anomalies ainsi que les indices caractéristiques des fraudes ou des erreurs. Il permet ainsi, d'automatiser l'analyse de données et de la reproduire de manière identique sur l'ensemble des dossiers en utilisant son langage de programmation (scripts).

419. ACL possède les fonctionnalités suivantes par rapport aux tableurs (EXCEL, CALC...) : Intégrité préservée des données analysées, traçabilité des contrôles effectués, absence de limites en termes de volumétrie, analyses sur l'exhaustivité d'une population, rapprochement facile entre les données, pré-paramétrage des requêtes les plus fréquemment utilisées par les analystes des données et la création de « scripts » : Automatisation des contrôles effectués sur les données.

¹Salima GUEDDOURI, ACL au service du contrôle fiscal-Journée de la vérification, (DRI - Rabat), 11 Mai 2015.

131

420.

Enfin, et à partir de ce qui précède, nous concluons que l'évasion fiscale affecte gravement le développement du pays et a des conséquences désastreuses à long terme. Tenter de ne pas payer l'impôt entraîne de nombreux problèmes graves en termes de justice sociale, et peut également être la cause de crises économiques et d'inégalités entre les individus, où ceux qui y sont obligés supportent plus de fardeaux que les fraudeurs.

421. On se souvient de l'incident de Tanger du lundi 8 février 2021, au cours duquel 28 travailleurs ont été tués (au moment de la rédaction de cette recherche) dans une unité industrielle illégale après avoir été inondée et un court-circuit électrique s'est produit. Cela est dû au manque ou à l'insuffisance des inspecteurs des impôts, en plus du fait que l'administration fiscale ne remplit pas son rôle comme elle le devrait et à l'absence du principe de justice fiscale voire sociale.

422. La question qui nous a traversé l'esprit depuis le début de la recherche, est de savoir Pourquoi le législateur ne fournit pas assez d'effort pour lutter contre l'évasion fiscale au Maroc ?

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§ LES THESES ET LES MEMOIRES :

BELMANÇOUR Aïcha La fraude fiscale au Maroc [Rapport] : Mémoire en droit de l'entreprise / ISCAE . - Novembre 2008. - p. 127.

ABDERRAHMEN Mouna GUEDRIB BEN Impact des mecanismes internes de gouvernance sur le risque fiscal :une etude menee dans le contexte tunisien [rapport] : thèse en sciences de gestion et en sciences comptables / Université de Franche-Comté et Université de Tunis El Manar. - 12 juin 2013. - p. 373.

Fatma HARIZ Le respect volontaire de la loi fiscale [Rapport] : Mémoire en sciences comptables / Université du sud: école supérieure de commerce de sfax. - Août 2002. - p. 28. Hassan FIRDAOUSSI Le contentieux fiscal [Rapport] : Mémoire en Droit de l'Entreprise / ISCAE et Université de Toulouse 1. - 2006_2007. - p. 114.

Jousset Damien L'emploi des présomptions dans la lutte contre la fraude et l'évasion fiscales internationales [Rapport] : Thése en Droit / Université Panthéon-Sorbonne. - paris : [s.n.], 2016. - 2016PA01D079.

Lavallée Pierre «Analyse de l'impact sur la croissance économique des paradis fiscaux des mesures de transparence et de collaboration internationale adoptées suite aux pressions exercées par l'OCDE.» [Rapport] : Mèmoire / Université d'Ottawa,Faculté des sciences sociale. - 9 Janvier 2013. - p. 57.

134

Marquis Guillaume Evasion fiscale: La problématique des prix de transfertdans l'Union Européenne [Rapport] : Mémoire en ingénieur de gestion / Universite catholique de louvain. - 2015-2016.

Monemou Ouo-Ouo Waïta Contribution à l'amélioration de la performance en matière d'imposition sur le revenu en République de Guinée [Rapport] : Thèse en Droit / Université Paris Dauphine. - Paris : [s.n.], 2015. - 2015PA090002.

NOLLET Aymeric De l' «abus fiscal» ou Quand des actes juridiques des contribuables sont inopposables au fisc pour l'établissement de l'impôt [Rapport] : Thèse / Université de Liège et et à l'Université d'Anvers. - p. 707.

SANTERRE Chantal La problématique de la justice fiscale : la cas du Québec [Rapport] : Mémoire en sciences comptables / Université du québec à montréal. - Avril 2010. - p. 122. JBARA Mr Brahim Contrôle fiscal au Maroc: constats, critiques et suggestions [Rapport] : Certificat Professionnel Comptable et financier / Groupe ISCAE et Ordre des experts comptables . - 2012-2013. - p. 92.

Thomas CAUSSADE La stratégie fiscale de l'entreprise : entre optimisation et fraude [Rapport] : Thèse / Université Toulouse capitole, École doctorale : Sciences Juridiques et Politiques. - 27 janvier 2017.

åÊÍÇßã ÊÇíáÂæ íÈíÑÖáÇ ÈÑåÊáÇ íÔÑÜÜØ ãíÜÜÇÑÈÅ[Rapport] : áÇãÚáá ãÇÚ äæäÇÞ ÑÊÓÇã / ÍÇÈÑã íÏÕÇÞ ÉÚãÇÌ-ÉáÞÑæ. - 03/06/2015.

ÈÑÛãáÇÈ ÉíÆÇÈÌáÇ ÉãÇßÍáÇ ãíÑßáÇ ÏÈÚ ÒÇÏæÈ - ÈÑÛãáÇÈ íÈíÑÖáÇ ÚíÑÔÊáÇ ÑíÈÏÊ ÞÑØ í ÉÁÇÑÞ[Rapport] : ÊÇÓÇÑÏáÇ ãæáÈÏ ãÇÚáÇ äæäÇÞáÇ í ÉÞãÚãáÇ ÇíáÚáÇ.

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æ íÈíÑÖáÇ ãÇÙäáÇÏæãÍã ãÇãÌ - ÑÆÇÒÌáÇ ÉáÇÍ ÉÓÇÑÏ[Rapport] : í ÉáæÏ åÇÑæÊßÏ ÉÍæÑØ ÉíÏÇÕÊÞáÇÇ ãæáÚáÇ / íÑæÜÊäã ÏæãÍã ÉÜÚãÇÜÌ-ÉÜäíØÜäÓÞ. - 2009-2010.

§ LES DISCOURS ET LA JURISPRUDENCE :

Discours d'ouverture de Monsieur le Ministre de l'Economie et des Finances, Mohammed BENCHAABOUN, Troisièmes Assises Nationales sur la Fiscalité, Skhirat, les 3 & 4 mai 2019. Discours de M. Omar FARAJ, Directeur Général des Impôts, en ouverture des travaux de la Journée sur le contrôle fiscal, le 11 mai 2015 à Skhirat.

DGI Abdellatif ZAGHNOUN Prix de transfert et fiscalité internationale [Rapport] : Allocution / www.finances.gov.ma. - Casablanca : [s.n.], 28 juin 2011.

ØÇÈÑáÇ ìáæáÇ ÉÚÈØáÇ "ÖÞäáÇ ÉãßÍã äÚ ÉÑÏÇÕáÇ ÊÇÑÇÑÞáÇ ÁæÖ í"	áíÕÍÊáÇæ	ÈÆÇÑÖáÇÈ ÉÞáÚÊãáÇ	ÊÇÚÒÇäãáÇ	ÇÈÇÈ		ãÇÔå	) 4694 / 4 / 2 /2015 ÏÏÚ íÑÇÏáÅÇ áãáÇ 2016 ÓÑÇã 10 ÎíÑÇÊÈ ÑÏÇÕáÇ
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§ LES CONVENTIONS ET LES DIRECTIVES :

Convention PIF, Convention relative à la protection des intérêts financiers des communautés européennes, 26 juillet 1995.

Convention de Vienne sur le droit des traités, 23 mai 1969.

La directive 2011/16/UE du 15 février 2011 refonde les règles de l'assistance administrative pour mieux lutter contre la fraude et l'évasion.

La directive (UE) n° 2017/2455 du 5 décembre 2017 relative à la TVA sur le commerce électronique transfrontalier, qui simplifie les obligations en matière de TVA sur les prestations de services et les ventes à distance de biens, cerne la lutte contre la fraude dans le cadre du règlement complémentaire de novembre 2017qui renforce la coopération administrative (application au 1er janvier 2021).

La directive 2010/24/UE du 16/03/2010 renforce l'échange d'information entre les Etats membres en matière de recouvrement.

135

§

LES RAPPORTS :

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ARNOLD BRIAN J. Introduction aux conventions fiscales [Rapport]. - [s.l.] : United Nations. Assises_fiscales Mémorandum Justice fiscale au Maroc [Rapport] / espace-associatif.ma. - 2404-2019.

BAFFERT le rapporteur général M. Maxime la fraude aux prélèvements obligatoires et son contrôle [Rapport] / cour des comptes . - mars 2007.

BERRAMDANE le Professeur Abdelkhaleq La ratificationdes traités internationaux,une perspective de droit comparé-Maroc [Rapport] : Etude / Service de recherche du Parlement européen ; l'Université de Tours. - décembre 2018.

Bocquet M. Eric L'évasion fiscale internationale, et si on arrêtait ? [rapport]. - paris : senat, 25 juillet 2012.

BOCQUET M. Éric l'évasion des capitaux et des actifs hors de France et ses incidences fiscales [Rapport] : enquête / SÉNAT. - 2012. - p. 860. - N° 673.

Camila Olate René Orozco,Joseph Stead, d'Angel Melguizo, sous la direction de Ben Dickinson Quels sont les déterminants du civisme fiscal ? [Rapport] : Document de consultation publique / OCDE. - Paris : OCDE, 25 janvier 2019. - p. 66.

DGI Rapport d'activité 2011 [Rapport] / www.finances.gov.ma.

Douanes Organisation Mondiale des Directives visant à renforcerla coopération et l'échange d'informations entre les autorités douanières et les autorités fiscales au niveau national [Rapport]. - Octobre 2016.

Dulin Antoine Les mécanismes d'évitement fiscal, leurs impacts sur le consentement à l'impôt et la cohésion sociale [Rapport]. - Paris : Journal officiel de la république française, décembre 2016.

FOUQUET M. Olivier Ameliorer la securite juridique des relations entre l'administration fiscale et les contribuables :une nouvelle approche [rapport]. - paris : [s.n.], juin 2008. Française Direction générale des finances publiques République Fraude TVA de type carrousel [Rapport] / www.economie.gouv.fr. - juin 2014.

GUEDDOURI Mme Salima ACL au service du contrôle fiscal_Journée de la vérification [Rapport]. - DRI_Rabat : [s.n.], 11 Mai 2015..

HARAKAT Mohamed Gouvernance et contentieux fiscal ( Le cas du Maroc) [Rapport]. - Rabat : [s.n.]. - p. 423_445.

Impôts Direction Générale des Synthèse des recommandations pour l'amélioration du contrôle fiscal, Journée du contrôle fiscal [Rapport]. - 11 Mai 2015.

Mark Herkenrath Olivier Longchamp et Andreas Missbach Le principe de pleine concurrence- une arme émoussée contre l'évasion fiscale [Rapport] : Une fiche d'information d'Alliance Sud et de la Déclaration de Berne. - Zurich : Alliance Sud et Déclaration de Berne, Juillet 2012.

Meryem CHIADMI Mohamed KARIM,Meriem OBADA Structure de la fiscalité marocaine entre les considérations d'équité sociale et d'efficacité économique : Une analyse en équilibre général appliquée [Rapport]. - salé : www.amse.ma, 2013_14.

OCDE L'imposition des entreprises multinationales [Rapport] : Note de synthèse- Octobre 2015.- N°3.

OCDE Législation sur les prix de transfert [Rapport] : Proposition d'approche / Centre de politique et d'administration fiscales . - Juin 2011. - p. 23.

OCDE les travaux de l'ocde dans le domaine de la fiscalité et du développement [rapport]. - 2019.

136

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OCDE Norme d'échange automatique de renseignements relatifs aux comptes financiers en matière fiscale. [Rapport]. - 2014.

§ LES REVUES :

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Echaoui Salah Eddine SALHI et Abdellah Les effets de la corruption et la composition sectorielle sur la structure des recettes fiscales au Maroc : Essai de Modélisation Macroéconométrique (En ligne) [Article] // Revue "Repères et Perspectives Economiques". - 01 juillet 2ème semestre 2020. - N° 2 : Vol. Vol. 4. - p. 23_48. - ISSN : 2509-0399.

ELWAZANI Khanfor Abdelkader et Youssef La communication fiscale au Maroc : les obstacles à la socialisation du contribuable [Article] // Revue Marocaine de recherche en management et marketing. - Avril-Juin 2016. - N°14 : Vol. Vol 2. - p. 215_234. - ISSN: 2028-5175.

FALHAOUI Nabil BOUAYAD et AMINE Khalid Le secteur informel au Maroc : Etat des lieux des incitations fiscales [Article] // Revue Economie et kapital. - Automne 2014. - N°6. GUEMMI Faouzi RGUIG Mohammed et civisme fiscal au maroc : à la recherche du compromis [Article] // revue de gestion et d'économie. - 2015. - N° 3 : Vol. Vol 3. - p. 340_357. HARICI Mourad la determination des prix de transfert a la frontiere entre bonne gouvernance et evasion fiscale [Article] // Finance & Finance Internationale ,la Revue FFI. - janvier 2020. - 18 : Vol. 1. - p. 41. - ISSN: 2489-1290.

LEMIEUX Alain Le recours aux conventions fiscales internationales comme remède à la double imposition : bref survol de la pratique canadienne [Article] // Revue générale de droit . - 8 Avril 2019. - N° 4 : Vol. Vol 18. - pp. 741-995.

LEROY Marc Réflexion sur la lutte contre l'évasion fiscale internationale [Article] // Cairn.info Revue Gestion et Finances publiques . - Septembre-Octobre 2019. - N° 5. - p. 44_52. MARDIERE Christophe de la cairn.info [En ligne] // www.cairn.info. - 2005. - février 2020. - https://www.cairn.info/revue-le-genre-humain-2005-1-page-89.htm. - ISSN 0293-0277. Mérieme ELHARRANE Lalla La réforme fiscale au Maroc [Article] // Revue espace géographique et société Marocaine. - 2016. - N°14. - p. 87_99.

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Youssef ALLAOUI La fraude fiscale entre le droit et l'application [Article] // Revue droit et Entreprise. - 06 décembre 2017.

ZOUBAIR Lotfi BENAZZOU et Rachid Quelle politique fiscale face à la crise du Coronavirus au Maroc ? [Article] // Revue de l'Entrepreneuriat et de l'Innovation. - 31 mai 2020. - N° 9 : Vol. Volume III . - A1V3N9A2020.

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íÈíÑÖáÇ ÔÛáÇ áÇÌã í ÉíÆÇäÌáÇ ÉíÓÇíÓáÇ ÊÇåÌæÊ ÇÖÑ _ííÑáÇ[Article] // äæäÇÞáÇ ÈÑÛã ÉáÌã www.maroclaw.com. - 01 Òæíáæí2019.

ÉíÈíÑÖáÇ ÊÇÈÑåÊáÇ Úäã áÌÇ äã ÚÌäÇ ÉáíÓæ íäÏÈáÇ åÇÑßáÇÇ áå íÓíÑÏáÇÇ ÑÏÇÞáÇ ÏÈÚ _íÈÇÑÚáÇ[Article] // æ äæäÇÞáÇ ÉáÌã ÉíáæÏáÇ áÇãÚáÇÇ. - 16 ÑíÇäí2019.

137

åÇÑæÊßÏáÇ Õ í ÉËÍÇÈ ÉÈáÇØ ÈÑÛãáÇÈ íÈíÑÖáÇ ØÛÖáÇ ÚÞÇæ ãíÑã äÇÒ www.almanhal.com [En ligne] // platform.almanhal.com. - 2016. - décembre 2020. - https://platform.almanhal.com/Files/2/99694. ã äÇæáÚ. íÞÇÑÚáÇ äØÇæãáá íÈíÑÖáÇ íÚæáÇÉíã äÊ í ãáÇÚáÇÇÑæÏäíÓÍ ÁáÇÚ ã[Rapport] : ÉãÇÚáÇ ÉÆíåáÇ í ÉíÞíÈØÊ ÉÓÇÑÏ ÈÆÇÑÖáá / äíÑåäáÇ ÉÚãÇÌ áÇãÚáÇÇ ÊÇíÏÇÕÊÞÇ Éíáß. - 2016.

íÞÇÑÚáÇ íÈíÑÖáÇ ãÇÙäáÇ í åÊÌáÇÚã ÞÑØæ íÈíÑÖáÇ ÈÑåÊáÇ ÉÑåÇÙ ÑÇËÇæ ÈÇÈÓÇ áíáÍÊ äÇÖãÑ ÑÇßæÇ ìÓíÚ [Article] // ßæåÏ ÉÚãÇÌ ÉáÌã. - 2017 ÑÈäæä2017. - 2 : Vol. 20. - pp. 136-149.

§ AUTRES :

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DRIAN M. Jean-Yves LE Projet de loi autorisant la ratification de la convention multilatérale pour la mise en oeuvre des mesures relatives aux conventions fiscales pour prévenir l'érosion de la base d'imposition et le transfert de bénéfices [En ligne] // www.sénat.fr. - 17 janvier 2018. - novembre 2020. - https://www.senat.fr/leg/etudes-impact/pjl17-227-ei/pjl17-227-ei.pdf.

Etude sur les facteurs explicatifs de l'incivisme fiscal au Burkina Faso et les modalités d'incitations aux paiements des impôts [En ligne] // cifoeb.org. - juin 2019. - janvier 2021. - https://cifoeb.org/wp-content/uploads/2019/11/LINCIVISME-FISCAL_CIFOEB-2019.pdf. Halka Alexander Trepelkov Harry Tonino et Dominika Manuel de l'ONU relatif à certains aspects de l'administration des conventions concernant la double imposition établi à l'intention des pays en développement [Rapport]. - Paris : [s.n.], 25 Septembre 2018.

HASSOUNE Abdelhamid l'évasion fiscale en Afrique-cas du Maroc: Sorte d'évasion et comment la maîtriser ? [Rapport] : Séminaire / Centre Africain de Formation et de Recherche Admnistratives pour le Développement ; Hôtel Intercontinental. - Tanger : [s.n.], 2010. - p. Maroc.

LAMBERT Le contribaable face a l'administration fiscale [Conférence]. - paris : [s.n.]. - p. 103_121.

M. QÉRAUD de la PRADELLE la fraude a la loi [Conférence] // Travaux du Comité français de droit international privé. - [s.l.] : Persée, 1973. - p. 117_145.

La fédération syndicale Européenne des services publics l'impact de l'austérité sur la collecte de l'impôt : un an plus tard, la situation continue d'empirer [Rapport] : Note de synthèse / www.epsu.org. - Novembre 2014.

138

ANNEXES

139

ANNEXE N°1

23 ÏÏÚ ÑÇÑÞáÇ :ÖÞäáÇ ÉãßÍã

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140

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141

ANNEXE N°2

142

143

ANNEXE 3

Recommandation du Conseil sur la Norme d'échange automatique de
renseignements relatifs aux comptes financiers en matière fiscale

(Adopté le 15 juillet 2014)

LE CONSEIL

VU l'article 5b) de la Convention relative à l'Organisation de coopération et de développement économiques, en date du 14décembre 1960 ;

VU la Recommandation du Conseil sur l'évasion et la fraude fiscales [C(77)149/FINAL], la Recommandation du Conseil sur l'utilisation des numéros d'identification fiscale dans un contexte international [C(97)29/FINAL] et la Recommandation du Conseil relative au Modèle de convention fiscale concernant le revenu et la fortune [C(97)195/FINAL] ; VU l'article26 du Modèle de convention fiscale concernant le revenu et la fortune ;

VU la Convention concernant l'assistance administrative mutuelle en matière fiscale du 25janvier1988, telle qu'amendée par le Protocole de 2010 [C(2010)10/FINAL], qui compte un nombre croissant de Parties et de signataires, totalisant plus de 65pays à l'heure actuelle

;

VU les progrès significatifs accomplis par le Forum mondial sur la transparence et l'échange de renseignements à des fins fiscales pour faire en sorte que les normes internationales de transparence et d'échange de renseignements sur demande soient pleinement mises en oeuvre dans le monde ;

VU la Déclaration sur l'échange automatique de renseignements en matière fiscale en date du 6mai2014 [C/MIN (2014)5/FINAL] qui a été adoptée par tous les Membres de l'OCDE auxquels s'ajoutent l'Afrique du Sud, l'Andorre, l'Arabie Saoudite, l'Argentine, le Brésil, la Colombie, le Costa-Rica, l'Inde, l'Indonésie, la Lettonie, la Lituanie, la Malaisie, la République populaire de Chine et Singapour ainsi que l'Union européenne ;

CONSIDÉRANT que la coopération internationale joue un rôle essentiel dans la lutte contre la fraude et l'évasion fiscales et pour le respect des obligations fiscales, et que l'échange effectif de renseignements sur une base automatique, encadré par des garanties appropriées, est un aspect déterminant de cette coopération ;

CONSIDÉRANT que l'adoption d'une norme unique d'échange automatique de renseignements relatifs aux comptes financiers en matière fiscale évitera la multiplication

144

de normes différentes qui accroîtrait la complexité et les coûts, à la fois pour les pouvoirs publics et pour les institutions financières ;

CONSIDÉRANT que la mise en oeuvre d'une norme unique par tous les centres financiers permettra de créer des règles du jeu équitables pour tous ;

CONSIDÉRANT la nécessité d'encourager une mise en oeuvre et une interprétation cohérente de la norme unique par tous les pays ;

CONSIDÉRANT le mandat du Forum mondial sur la transparence et l'échange de renseignements à des fins fiscales et l'évolution rapide des normes de transparence et d'échange de renseignements en matière fiscale ;

SALUANT la Norme d'échange automatique de renseignements relatifs aux comptes financiers en matière fiscale, composée de la Norme commune de déclaration et du Modèle d'accord entre autorités compétentes, (ci-après la « Norme »), approuvée par le Comité des affaires fiscales ;

PRENANT NOTE des Commentaires sur la Norme commune de déclaration et sur le Modèle d'accord entre autorités compétentes (ci-après les « Commentaires »), approuvés par le Comité des affaires fiscales [C(2014)81/ADD1] ; Sur proposition du Comité des affaires fiscales :

I.RECOMMANDE que les Membres et les non-Membres qui adhèrent à cette Recommandation (ci-après les « Adhérents ») mettent en oeuvre rapidement sur une base réciproque la Norme telle qu'elle figure en Annexe à la présente Recommandation dont elle fait partie intégrante.

À cet effet, les Adhérents devraient :

a) transposer la Norme dans leur droit interne, notamment pour faire en sorte que les renseignements sur la propriété effective des personnes morales et des constructions juridiques soient effectivement recueillis et échangés conformément à la Norme ;

b) prendre les mesures nécessaires, dans le respect de leur droit interne, pour mettre en oeuvre toute modification à la Norme ; et

c) veiller à ce que des garanties adéquates soient mises en place pour protéger la confidentialité des renseignements échangés et pour se conformer à l'obligation que ces renseignements soient utilisés uniquement aux fins prévues par l'instrument juridique en vertu duquel l'échange a lieu ;

II.RECOMMANDE que les Adhérents suivent les Commentaires lorsqu'ils mettent en oeuvre et interprètent les dispositions pertinentes de leur droit interne ;

145

III. INVITE les Adhérents et le Secrétaire général à diffuser largement cette Recommandation ;

IV. INVITE les non-Membres à mettre en oeuvre la Norme et à adhérer à la présente Recommandation ;

V. INVITE les Adhérents à appuyer les efforts de renforcement des capacités et d'assistance aux pays en développement afin qu'ils puissent prendre part à cette forme de coopération et en tirer profit ;

VI. INVITE tous les pays qui ne l'ont pas encore fait à signer et à ratifier la Convention concernant l'assistance administrative mutuelle en matière fiscale telle qu'amendée par le Protocole de 2010 ;

VII. INVITE le Forum mondial sur la transparence et l'échange de renseignements à des fins fiscales à assurer le suivi de la mise en oeuvre de la Norme ;

VIII. DEMANDE au Comité des affaires fiscales :

(i) de suivre la mise en oeuvre de la Recommandation et de faire rapport au Conseil au plus tard trois ans après son adoption, et régulièrement par la suite ;

(ii) de se tenir prêt à réexaminer la Norme et les Commentaires à la lumière de l'expérience acquise par les Adhérents et en concertation avec les parties prenantes ;

(iii) d'adopter les modifications qu'il y aurait lieu d'apporter aux Commentaires et de formuler des propositions appropriées au Conseil en vue de modifier la Norme.

146

INDEX ALPHABETIQUE

A

46,	54,	55,	57,	60,
78,	79,	80,	83,	85,
99,	100, 102, 103,

Administration fiscale, 3, 5, 18, 19, 22, 24, 26, 28, 67, 68, 71, 73, 74, 75, 76, 77, 87, 88, 89, 90, 91, 93, 94, 97, 104, 110, 113, 117, 125, 129,

131, 132, 133

C

Civisme fiscal, 11, 40, 56, 78, 101, 102, 103 Conscience fiscale, 30, 31, 40, 55, 103, 104, 150

Contribuable, 5, 12, 17, 18, 19, 20, 21, 22, 23, 24, 26, 27, 30, 32, 33, 34, 35, 44, 45, 53, 54, 55, 57, 59, 60, 62, 68, 70, 75, 76, 77, 78, 79, 80, 84, 86, 88, 89, 91, 92, 97, 98, 99, 100, 101, 102, 103, 120, 123, 124, 125, 131, 149

Controle fiscal, 150

E

Evasion fiscale, 9, 10, 12, 13, 14, 16, 17, 18, 19,

20,	21,	22,	23,	24,	25,	26,	27,	28,	30,	31,	32,	33,
36,	39,	41,	42,	44,	45,	46,	49,	51,	52,	53,	54,	55,
57,	59,	60,	61,	62,	64,	65,	66,	67,	70,	71,	74,	78,
79,	80,	82,	90,	91,	95,	97,	103, 105, 106,				111,

113, 114, 116, 118, 122, 123, 127, 128, 129, 131, 133, 147, 149, 150, 151

Evitement d'impôt, 8

F

Fraude fiscale, 8, 9, 13, 14, 17, 22, 23, 24, 25, 26,

27, 28, 32, 40, 41, 42, 44, 60, 62, 66, 73, 74, 79, 91,

92, 93, 100, 102, 103, 115, 150

I

Impôt, 5, 58, 68, 78

J

Justice fiscale, 12, 13, 14, 53, 55, 60, 65, 66, 67,

68, 100, 116, 133, 147, 149

L

Les recettes fiscales, 46, 54, 55, 74

O

OCDE, 5, 9, 11, 12, 29, 30, 43, 47, 49, 54, 56, 69, 70, 71, 102, 105, 106, 107, 108, 109, 110, 111, 112, 113, 114, 118, 123, 126, 128, 143, 147, 148, 149

Optimisation fiscale, 8, 9, 25, 28, 30, 43, 112, 113, 124, 129

P

Prix de transfert, 134

R

Résistance fiscale, 31, 32

Fiscalité, 3, 10, 11, 12, 37, 47, 49, 58, 61, 64, 68,

69, 82, 96, 98, 99, 104, 106, 108, 109, 110, 112, 118, 120, 128, 148, 149

T

Transparence fiscale, 103, 110, 114, 123, 127, 128

147

TABLE DES MATIERES

Introduction generale 9

PARTIE I LES PRATIQUES DE L'EVASION FISCALE 17

Introduction de la première partie 18

CHAPITRE 1 TYPOLOGIES ET MECANISMES DE L'EVASION FISCALE 19

Section 1 - Les notions de l'évasion fiscale 19

Paragraphe 1- Eléments de définition 19

A.- Définition et types de l'évasion fiscale 19

1. L'évasion au sens national et au sens international 19

a.- Evasion fiscale interne 19

b.- Evasion fiscale internationale 21

2. Types de l'évasion fiscale 23

a.- L'évasion partielle 23

b.- L'évasion totale 23

B.- Définition juridique des comportements illégaux et légaux : 24

1. Des comportements illégaux 24

2. Des comportements légaux 24

3. Cadre juridique de l'évasion fiscale 25

a.- L'élément légal 25

b.- L'élément moral 26

Paragraphe 2- « évader » et « Frauder » : une confusion courante 26

A.- La distinction entre l'évasion fiscale et la fraude fiscale 26

1. La confusion dans les termes : 27

2. Évasion fiscale ou fraude fiscale, comment faire la différence ? 27

a.- Les éléments communs 27

b.- Les éléments de divergence 28

B.- Notions voisinages de l'évasion fiscale 29

1. Optimisation fiscale 29

2. Evitement fiscale 29

3. Abus de droit 29

4. Expatriation fiscale 30

5. Les paradis fiscaux et les zones franches 30

Paragraphe 3 -L'observation du phénomène de résistance à l'impôt et ses causes 32

A.- Les formes de la résistance fiscale 32

1. La résistance à l'impôt 32

2. Les révoltes fiscales : la résistance par l'impôt 33

B.- Pourquoi la résistance fiscale ? 33

1. Schéma de Charles Robbez MASSON 34

2. Courbe de LAFFER 35

a.- Le refus par minoration des recettes 36

b.- Le refus par majoration des charges 36

Section 2 - les mécanismes de l'évasion fiscale 37

Paragraphe 1 - Techniques et formes de l'évasion fiscale 37

A.- Les pratiques de l'évasion fiscale au niveau de l'entreprise Marocaine 37

B.- L'évasion fiscale immobilière 38

C.- L'évasion fiscale via l'économie informelle 39

1. Concept du secteur informel 39

148

2. Les effets de l'économie souterraine sur la croissance économique 41

D.- L'évasion fiscale via l'économie numérique (TIC) 42

1. L'évasion fiscale par les NTIC 43

2. Blanchir les fonds de la fraude et d'évasion fiscales : La technique la plus utilisée 44

E.- Le blanchiment 45

1. Le blanchiment de fraude fiscale 45

1. Blanchiment et corruption : Moyens de l'évasion fiscale 47

F.- Le prix de transfert 48

1. Concept du prix de transfert 48

a.- Définition 48

b.- Cadre juridique des prix de transfert 49

1. Explication et exemple 50

Paragraphe 2 - Autres formes de l'évasion fiscale 51

A.- Le carrousel de TVA 51

B.- Sociétés dans des paradis fiscaux 53

C.- Mécanisme de Trust 53

CHAPITRE 2 CAUSES ET EFFETS D'EVASION FISCALE 55

Section 1 - Les causes de l'évasion fiscale 55

Paragraphe 1- Les causes liées au contribuable 55

A.- L'injustice fiscale 55

B.- La pression fiscale 56

C.- L'absence de conscience fiscale 57

D.- L'incivisme fiscal 58

Paragraphe 2-Les causes liées à l'administration et aux dispositions législatives 59

A.- Les causes législatives 59

B.- La complexité du système fiscal 59

C.- Absence de coordination entre les services du Ministère des finances 60

Section 2 - Les effets de l'évasion fiscale 61

Paragraphe 1- L'impact de l'évasion fiscale sur le plan financier et économique 61

A.- L'impact de l'évasion fiscale sur le plan financier 61

B.- L'impact de l'évasion fiscale sur le plan économique 61

Paragraphe 2- L'impact de l'évasion fiscale sur le plan social et politique 62

A.- L'impact de l'évasion fiscale sur le plan social 62

B.- L'impact de l'évasion fiscale sur le plan politique 62

conclusion de la premiere partie 64

Partie II la lutte contre l'évasion fiscale 65

Introduction de la deuxième partie 66

CHAPITRE 1 LA LUTTE CONTRE L'EVASION FISCALE SUR LE PLAN NATIONAL 67

Section 1 - les moyens législatifs et institutionnels de lutte contre l'évasion fiscale 67

Paragraphe 1-Les dispositifs législatifs 67

A.- Garantie de la justice et de l'équité fiscale 68

1. Notion de la justice fiscale 68

2. Notion de l'équité fiscale 69

B.- La détermination des prix de transfert 70

1. Les principes de l'OCDE 71

2. Le principe de pleine concurrence 72

3. Méthodes de détermination des prix de transfert proposées par l'OCDE 72

C.- La lutte contre l'informel 73

1. Les apports de la loi de finances 2015 74

2. Les apports de la loi de finances 2016 74

3. La politique fiscale de l'après crise COVID-19 75

Paragraphe 2-Les règles administratives 75

149

A.- Le rôle de l'administration fiscale dans la lutte contre l'évasion fiscale au Maroc 75

1. Missions et attributions de la DGI 76

a.- Créer et collecter les impôts d'État : 76

b.- S'assurer du respect de la loi fiscale et lutter contre la fraude fiscale : 76

e.- Fournir au gouvernement une expertise fiscale : 76

2. Organisation de la DGI 77

a.- L'organisation centrale 77

b.- L'organisation régionale 77

B.- La relation entre le contribuable et l'administration fiscale 78

1. L'Amélioration de la relation entre l'administration fiscale et le contribuable 78

a.- Le comportement de l'administration fiscale 79

b.- Le comportement du contribuable face à l'impôt 80

2. Le rôle de l'administration dans la lutte contre l'évasion fiscale 80

a.- La transparence au sein de l'administration 81

b.- Facilité d'administration 82

C.- Le contrôle fiscal 83

1. Le droit de contrôle (art 210 CGI) 84

a.- Les différentes modalités d'exercice du contrôle fiscal 84

b.- Objectifs et finalités du contrôle fiscal 85

2. Le dispositif législatif régissant le contrôle fiscal 86

a.- Les pouvoirs dévolus à l'administration fiscale 86

b.- Les garanties accordées aux contribuables 86

3. Recommandations et suggestions pour l'amélioration du contrôle fiscal 88

a.- Les recommandations 88

b.- Suggestions pour améliorer du contrôle fiscal 89

4. Les sanctions prévues contre l'évasion fiscale 90

a.- Sanctions fiscales : 91

b.- Les sanctions pénales 92

e.- Institution des mesures dissuasives 93

D.- Le concept de gouvernance fiscale au Maroc 94

1. Les principaux critiques d'un système fiscal 94

2. Les indicateurs de la bonne gouvernance fiscale 94

Section 2 - Les moyens juridictionnels ou autres 96

Paragraphe 1 - Les moyens juridictionnels 96

A.- Le rôle de la juridiction fiscale et le juge fiscal 96

B.- Le rôle de la Cour des comptes 97

a.- Missions et attributions de la Cours des comptes du Royaume 97

b.- Rapport annuel au titre de l'année 2018 97

C.- Réforme des lois fiscales : Simplifier et stabiliser la norme fiscale 98

1. L'évolution du système fiscal marocain 98

2. Simplifier et stabiliser la norme fiscale 99

D.- Intégration entre les réformes fiscales et pénales 100

1. Les Recommandations de la première conférence internationale sur les sciences criminelles 100

2. Les recommandations de l'assise nationale sur la fiscalité 2019 100

Paragraphe 2 -Autres mesures 101

A.- Renforcement du civisme fiscal 101

1. Légitimité de l'impôt 102

2. Développement du civisme fiscal au Maroc 103

B.- Le rôle de la conscience fiscale : 103

CHAPITRE 2 LA LUTTE CONTRE L'EVASION FISCALE SUR LE PLAN INTERNATIONAL : 105

Section 1 - le rôle du droit international dans la lutte contre l'évasion fiscale 105

Paragraphe 1-Mesures internationales pour éviter l'évasion fiscale 106

A.- Le rôle de l'OCDE dans la lutte contre l'évasion fiscale internationale 106

1. L'origine des travaux de l'OCDE dans la lutte contre les inégalités fiscales 106

a.- Centre de politique et d'administration fiscales (CPAF) 107

150

b.- Les travaux du FHTP 108

2. Le rôle de l'OCDE 108

a.- Projet OCDE/G20 109

b.- La loi FATCA 110

B.- Les mesures du plan BEPS 111

Paragraphe 2 -La régularisation internationale de l'évasion fiscale 113

A.- La remise en cause du secret bancaire : les banques comme moyen de lutter 113

B.- Lutter contre les carrousels de TVA 114

1. L'application de la Convention PIF la fraude à la TVA. 115

2. Améliorer la pédagogie de l'impôt 116

Section 2 - la collaboration internationale dans la lutte contre l'évasion fiscale 118

Paragraphe 1 -les conventions fiscales internationales 118

A.- La nature juridique des conventions internationales 119

1. La nature juridique 119

2. Objectifs des conventions fiscales 120

B.- Les conventions fiscales internationales avec le Maroc 121

1. Procédure marocaine de ratification des Conventions fiscales internationales 121

2. Le Maroc et son réseau conventionnel 122

Paragraphe 2 -le rôle de la transparence fiscale dans la lutte contre l'évasion fiscale 123

A.- Le forum mondial sur la transparence et l'échange des renseignements 123

1. La technique du rescrit fiscal 124

2. Échange obligatoire de décisions fiscales 125

B.- D'autres mesures participent au renforcement des échanges internationaux d'information 126

1. Transparence fiscale en Afrique 2020 : L'Initiative Afrique 127

2. D'autres mesures européennes 128

Conclusion de la deuxieme partie 129

Conclusion generale 130

Annexes 139

Index alphabetique 147

table des matiéres 148

151