SECTION I- LES DIFFÉRENTS TYPES DE RISQUE D'AUDIT
:
Avant de présenter les différents risques
étudiés dans cette approche d'audit, il est nécessaire de
présenter une définition bien spécifique sur la notion du
risque.
Ainsi, la recommandation international n° 25, «
Importance relative et risque d'audit », de l'International
Fédération of Accountants (IFAC), définit le risque
d'audit de façon suivante (paragraphe9) :
« Le risque d'audit est le risque qu'un auditeur puisse
exprimer une opinion inappropriée sur une information financière
comportant des inexactitudes significatives ».
Pascal Simon définit le risque d'audit comme suit :
4 - Danièlle BATUDE, « l'audit comptable
et financière », Ed Nathan, Paris 1997, p 31.
« Le risque d'audit peut être défini,
à mon sens, comme le risque que des erreurs ou
irrégularités n'aient pas été
détectés après l'accomplissement de l'audit et que ces
erreurs ou irrégularités affectent de manière
significative les comptes certifiés »5.
Certes, lors de la planification de l'audit, l'auditeur doit
évaluer le risque qu'une fraude ou qu'une erreur conduit à des
anomalies significatives dans les états financières et doit
interroger la direction sur toute fraude ou erreur significative qui aurait
été détecté. 6
Ajoutant que la norme I.S.A 240 définit la fraude comme
« un acte volontaire commis par une ou plusieurs personnes faisant partie
de la direction ou des employés, ou par des tiers, qui aboutit à
des états financières erronés ».
L'erreur, selon l'I.S.A 240, est définie comme une
inexactitude involontaire contenue dans les états financières
telle que :
o Une erreur mathématique dans les documents et les
donnés comptables. o L'omission ou l'interprétation incorrecte de
faits.
o L'application incorrecte de politique d'arrêter des
comptes.
De manière générale, s'il existe de
très nombreux risques d'erreurs, ils n'ont pas tous la même
probabilité de se réaliser. On distingue
généralement :
o Les risques potentiels : ces risques sont
théoriquement susceptibles de se produire si aucun contrôle n'est
exercé pour les empêcher ou détecter et corriger les
erreurs qui pourraient en résulter, ces risques sont communs à
toutes les entreprises.
o Les risques possibles : ces sont les risques potentiels
contre lesquels une entreprise donnée ne s'est pas dotée de
moyens pour les limiter. Il existe alors une forte probabilité que des
erreurs se produisent et ne soient ni détectées, ni
corrigées par l'entreprise. Ce sont ces risques possibles que l'auditeur
va s'efforcer de recherche tout au long de sa mission7.
DANIELLE BATUDE propose les
différentes origines possibles de risque ; Ainsi il suggère :
o Qu'ils peuvent être liés au secteur
d'activité dans lequel l'entreprise exerce son activité.
o Qu'ils peuvent être attachés à l'entreprise
elle même.
5 - Pascal SIMONS : « Audit financier », les
éditions d'organisation 1987, p 27.
6 - La norme ISA 240.
7 - Jacques POTDEVIN, op, cit, pp 7, 8.
o Enfin, qu'ils peuvent dépendre de la nature des
opérations traitées par l'entreprise. 8
L'I.FAC distingue trois composantes du risque d'Audit à
savoir : o le risque inhérent.
o Le risque de non contrôle.
o Le risque de non détection 9
I - Le risque inhérent (Inhérent risk)
:
On peut définir le risque inhérent comme
étant « le risque qu'un solde de compte ou une catégorie
d'opérations puisse renfermer une inexactitude qui, seule ou
ajouté à des inexactitudes présentes dans d'autre soldes
ou catégorie, pourrait être significative à supposer qu'il
n'y ait pas de contrôles internes s'y rapportant. Ce risque est
lié aux activités de l'entité, à son environnement
et à la nature du solde de compte ou de la catégorie
d'opérations concernée » 10. Certes, ce risque
peut être décomposé en deux risques à savoir :
o les risques généraux liés à
l'entreprise.
o Les risques liés à la nature des
opérations traités. 1 - Risque généraux
liés à l'entreprise :
Il s'agit des risques qui sont de nature à influencer
l'ensemble des opérations de l'entreprise.
Chaque entreprise, selon le secteur dans lequel elle
opère, sa structure et son organisation, possède des
caractéristiques qui lui sont propres et qui rendent plus ou moins
probables la concrétisation de ces risques potentiels. Pour
contrôler une entreprise, l'auditeur doit donc identifier les risques qui
la distinguent des autres. Ainsi, l'auditeur va se documenter sur
8 - Danielle BATUDE, op, cit, p 35.
9 - OULDKHATTARY Mohamed, mémoire IHEC Carthage
; « l'approche par le risque en matière d'audit », 1993 ;
p35.
10 - La norme n° 25 de l'I.F.A.C. (paragraphe
13).
l'activité de l'entreprise et sur son secteur
d'activités. Il devra également se renseigner sur l'organisation
et la structure de l'entreprise. 11
2 - Risques liés à la nature des
opérations traitées
Ce risque représente la possibilité qu'un compte ou
un flux de transaction d'être erroné de façon
significative.
On peut distinguer les données saisies en
comptabilités en trois catégories. Chacune est porteuse de
risques particuliers :
o Les données répétitives : elles
résultent de l'activité habituelle de
l'entreprise ; achats, ventes, salaires.... Elles sont
traitées de manière uniforme en fonction des systèmes mis
en place. Les risques sont donc liés à la fiabilité de ces
systèmes.
o Les données ponctuelles : elles sont
complémentaires de procédures
mais, saisies à des intervalles de temps plus au moins
réguliers : inventaire physiques, évolutions de fin
d'exercice.... Elles sont porteuses de risque significatif lorsque leur saisie
n'est pas organisée de façon fiable et il est donc important de
les connaître à l'avance pour décider des contrôles
qui devront être effectués.
o Les données exceptionnelles : ces sont des
opérations ou des décisions
qui sortent du domaine de l'activité courante :
réévaluation, fusion, restructuration .... L'entreprise ne
disposent pas des critères préalables, d'élément
comparatifs, de personnel expérimenté pour ce type
d'opération, les risques que des erreurs se produisent et ne soient pas
détectées sont plus importants 12
II - le risque de non contrôle :
Le risque de non contrôle appelé encore risque
lié au contrôle interne représente la possibilité
que les défaillances intrinsèques du système
d'informations de l'entreprise ne lui permettent pas de produire des comptes
fiables. 13
11 - Jacques POTDEVIN, op, cit, pp 7,8.
12 - Jacques POTDEVIN, op, cit, p10.
13 - Olivier HERRBACH, Thèse de doctorat :
« Le comportement au travail des collaborateurs de cabinets d'audit
financier : une approche par le contrat psychologique », Toulouse, 2000, p
25.
Ainsi, ce type de risque consiste en la possibilité que
le système de contrôle interne ne permette pas de détecter
une erreur dans les états financiers ou ne prévienne pour la
réalisation d'erreurs dans un compte ou un flux de transactions.
Peu importe que le risque inhérent (risque
général lié à l'entreprise et risque lié aux
opérations comptables) soit élevé si le système de
contrôle interne a été bien conçu et si son
application est correctement effectuée, cela vient en effet
réduire considérablement l'apparition des erreurs.
III - Le risque de non détection :
Le risque de non détection est le risque que les
procédures mises en oeuvre par l'auditeur ne lui permettent pas de
détecter une inexactitude présente dans un solde de compte ou une
catégorie d'opération, qui, seule ou ajoutée aux autres
inexactitude présentés dans d'autre soldes ou catégories
d'opérations, pourrait être significative. 14
C'est donc le risque que les contrôles mis en oeuvres
par le réviseur ne détectent pas les erreurs dans un compte ou un
flux de transaction. Ils ont pour conséquence de pouvoir faire
émettre au réviseur une opinion inappropriée sur les
états financiers.
Ainsi, le choix par l'auditeur des procédures mises en
oeuvre, de leur étendue et de la date liée à ses
interventions entraîne obligatoirement un certain niveau de risque que le
commissaire aux comptes doit s'efforcer de minimiser. Il n'est en effet pas
possible, notamment pour des raisons de coût et d'efficacité,
d'obtenir une assurance absolue que les comptes annuels ne contiennent pas
d'erreurs, quels que soient les systèmes mis en place par l'entreprise
ou les contrôles de détection mis en oeuvre par
l'auditeur15.
Jacques POTDE VIN ajoute que le risque
d'audit est le risque que les erreurs significatives subsistent dans les
comptes annuels et que l'auditeur, ne les ayant pas détectées,
formule une opinion erronée.
En outre, sur ce risque, la norme ISA 240 de l'IFAC indique
que : « tout audit est soumis au risque inévitable de non
détection d'anomalies significatives dans les états
financières, même s'il a été correctement
planifié et effectué. Sauf preuve contraire, l'auditeur est
fondé à considérer les déclarations qu'il
reçoit comme exactes et les enregistrements comptables et les
14 - Norme n° 25 de L'I.F.A.C « Importance
relative et risque d'audit ».
15 - Jacques POTDEVIN, op, cit, p 12.
documents comme authentiques ». Il précise
également que : «même un système comptable et de
contrôle interne performant risque de ne pas détecter une fraude
impliquant la collusion d'employés ou une fraude commise par la
direction ». 16
Le risque d'audit est quantifiable par l'intermédiaire
de la notion de « seuil de signification » ou « seuil de
matérialité ».
Certes, le seuil de signification est
généralement défini comme « la limite à partir
de laquelle une inexactitude ou un ensemble d'inexactitudes contenues dans un
élément donné sont de nature à influencer la
décision des utilisateurs de cet élément. C'est aussi la
limite à partir de laquelle un élément cesse d'être
considéré comme fiable ».17
Cette notion reflète le fait que les comptes de chaque
entreprise recèlent nécessairement des erreurs et des
inexactitudes, car ils sont le résultat d'un processus comptable
forcément imparfait et que, en outre, se base sur des hypothèses
et des estimations subjectives.
L'objectif à atteindre n'est donc pas de dire que les
comptes sont exacts, mais de faire en sorte que le montant des erreurs soit
inférieur à un seuil défini. Dans ce contexte, le risque
d'audit devient le fait que le montant cumulé des erreurs soit
supérieur au seuil de matérialité c'est-à-dire
qu'il ait un impact considéré comme significatif sur les comptes
certifiés. 18
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