Etude du Projet d'Intégration Fiscale des Groupes de Sociétés en Zone CEMAC

Aucun travail ne peut s'accomplir dans la solitude.

C'est pourquoi je tiens à adresser mes sincères remerciements à tous ceux qui ont concourrus à la réalisation de ce mémoire.

Je voudrais, en premier lieu, remercier : Monsieur le Professeur François MBOME, Doyen de la faculté des sciences juridiques et politiques de l'université de DOUALA et, Monsieur Hurbain EDOU ABESSOLO, Associé chez PRICEWATERHOUSECOOPERS, qui, tout au long de mes recherches, m'ont apporté rigueur, méthode et, ont su faire preuve d'une infinie disponibilité.

Je voudrais remercier, en deuxième lieu, tous ceux qui ont accepté de lire tout ou partie de ce mémoire et, m'ont fait part de leurs réactions et remarques judicieuses : Messieurs Honoré NJIME AKWA, Directeur de Mission Senior chez OKALLA AHANDA & Associés, Ralph NKADA ZOGO, Directeur de Mission Senior chez ERNST & YOUNG, Samuel AMENGUELE AKIN, Responsable Brigade TVA à la Direction des impôts, Délégation provinciale du Littoral.

Enfin, je ne pourrais rédiger ces remerciements sans exprimer tout particulièrement ma gratitude à mon beau-frère Dieudonné OMBANG, à mes frères et soeurs ainsi qu'à toute ma famille, à mon ami KOE Junior Jean Patrice, mon camarade de promotion Guy Honoré TCHENTE, mes collègues Diane DJEUTCHEU, Bertille KEMBOU, Jules BANAKEN et, à tous ceux qui de près ou de loin m'ont aidé à la réalisation de cette oeuvre.



iii

A MA MERE.

IV

L'université de DOUALA n'entend donner aucune approbation ou improbation aux opinions émises dans les mémoires.

Ces opinions doivent être considérées

Comme propre à leurs auteurs.



AI. : Alinéa

Art. : Article

ARD : Amortissement réputé différé

CEMAC : Communauté Economique et Monétaire de l'Afrique Centrale

CGI : Code général des impôts

GIE : Groupement d'intérêt économique

IRPP : Impôt sur le revenu des personnes physiques

IS : Impôt sur les sociétés

OHADA : Organisation pour l'Harmonisation en Afrique du Droit des Affaires PCG Plan comptable général

SA : Société anonyme

SARL : Société à responsabilité limitée

SNC : Société en nom collectif

UDEAC : Union Douanière et Economique de l'Afrique Centrale.

VI

INTRODUCTION

I. : LA NOTION JURIDIQUE DE GROUPE DE SOCIETES

I-A. Les contours juridiques du groupe

1- Les modes de constitution des groupes a) La constitution du groupe par agrégation )tazunstitution cru groupe par désagrégation

2- Les éléments caractéristiques du groupe

a) Les filiales

b) Les participations

c) Les sociétés contrôlées

I-B. La nature des liens existant entre les sociétés.

1- Les liens financiers

2- Les liens personnels

3- Les liens contractuels

II.: LA NOTION COMPTABLE DE GROUPE DE SOCIETES Il-A. La consolidation des comptes

1- Définition et objet de la consolidation des comptes

2- Méthode de consolidation des comptes

a) L'intégration globale

b) L'intégration proportionnelle

c) La mise en équivalence

Il-B. La combinaison des comptes

1- Les contours juridiques de l'obligation de combinaison

2- La technique de combinaison des comptes

VII

III. LA NOTION FISCALE DE GROUPE DE SOCIETES

III-A. : Le principe de l'autonomie fiscale de chaque société membre du groupe III-B. L'absence de personnalité fiscale du groupe de sociétés



PARTIE I : L'ECONOMIE DU PROJET COMMUNAUTAIRE D'INTEGRATION FISCALE

CHAPITRE I. : LES CONDITIONS D'APPLICATION DU REGIME D'INTEGRATION FISCALE

SFCTiON t
· LES_CONDETIONS DE FOND

Paragraphe 1 : Les conditions de fond relatives à la société Leader

A. Le régime d'imposition de la société leader

1. La structure juridique de la société leader

2. L'imposition à l'IS

B. Le niveau des participations de la société leader

1. Le contenu de la notion de détention

a) La détention directe ou indirecte

b) Le pourcentage de contrôle

c) Le pourcentage d'intérêts

2. La continuité des participations au cours de l'exercice d'imposition

C. L'indépendance juridique de la société leader

Paragraphe 2 : Les conditions de fond relatives aux sociétés filiales

A. Le niveau de détention de la filiale par la société leader

B. Le régime d'imposition de la filiale

SECTION 2. : LES CONDITIONS DE FORME

Paragraphe 1 : L'exercice et le délai de validité de l'option

A. L'exercice de l'option

B. Le délai de validité de l'option

Paragraphe 2 : Le périmètre d'intégration

A. La délimitation du périmètre d'intégration

B. La coïncidence des exercices comptables

1. La coïncidence de l'ouverture et de la clôture des exercices comptables

2. La coïncidence de la durée des exercices comptables

CHAPITRE II. : LES EFFETS DU REGIME D'INTEGRATION FISCALE

SECTION 1.
· LES EFFETS DE L'INTEGRATION FISCALE SUR L'IMPOSITION DES RESULTATS DU GROUPE

Paragraphe 1 : La détermination du résultat intégré

A. Les résultats des sociétés du groupe

B. Le résultat d'ensemble du groupe

C. Les retraitements fiscaux du résultat d'ensemble

1. Les réintégrations

								les sociétés du- e
				·		_ .-

Groupe

b) Provisions pour dépréciation des créances intra-groupe

c) Acquisition des participations au sein du groupe

2. Les déductions

a) Quote-part de frais et charges sur dividendes perçus par une société du groupe

b) Abandons de créances et subventions intra-groupe

c) Résultats des cessions intra-groupe

Paragraphe 2 : L'imposition du résultat intégré

A. Le report déficitaire en avant « carry foward »

B. Le report déficitaire en arrière « carry back »

SECTION 2. :

Paragraphe 1 :
Paragraphe 2 :

SECTION 3. :

LES EFFETS DE L'INTEGRATION FISCALE SUR L'IMPOSITION DES DISTRIBUTIONS

Distributions par les filiales au sein du groupe Distributions par la société mère

LES DECLARATIONS ET LES PAIEMENTS

Paragraphe 1 : Les obligations déclaratives

A. Les déclarations des filiales du groupe intégré

B. La déclaration de la société leader

Paragraphe 2 : Les paiements

A. L'obligation de paiement de l'IS du groupe

lx

1. Le principe : la société leader seule redevable de l'IS du groupe intégré

2. L'exception: la solidarité passive avec les filiales en cas de défaillance de la société leader

Paragraphe 2 : Les modalités de paiement CONCLUSION DE LA PARTIE I

e

PARTIE II : LA CRITIQUE DU PROJET COMMUNAUTAIRE D'INTEGRATION FISCALE

CHAPITRE I. : LA CRITIQUE AU PLAN JURIDIQUE

SECTION 1. :

Paragraphe 1 :

A

B Paragraphe 2 :

A

B

SECTION 2 : Paragraphe 1 : Paragraphe 2 :

SECTION 3. :
Paragraphe 1 :

LA SORTIE D'UNE SOCIETE DU GROUPE ET LA CESSATION DU

REGIME

La sortie d'une société du groupe

. Les cas de sortie d'une filiale du groupe intégré

. Les conséquences de la sortie

L'extinction du régime d'intégration fiscale

. Les causes de l'extinction du régime d'intégration fiscale

. Les conséquences de l'extinction du régime

CONTROLE ET SANCTIONS

Le contrôle

Les sanctions

L'INCIDENCE DES OPERATIONS DE RESTRUCTURATIONS Les fusions

A. Ajustement de la durée des exercices

B. Imputation des déficits de l'ancien groupe Paragraphe 2 : Les scissions et apports partiels d'actif

Paragraphe 3 : Les autres opérations de restructuration

A. Acquisition de plus de 95 c'h du capital de la société leader

B. Changement d'objet social ou d'activité réelle

X

CHAPITRE IL: LA CRITIQUE AU PLAN SOCIO-ECONOMIQUE

SECTION 1. : LA NECESSAIRE ADAPTATION DES OPERATEURS AUX EXIGENCES DU REGIME D'INTEGRATION FISCALE

Paragraphe 1 : La création des groupes à liens financiers par les opérateurs de la Communauté

A. Le processus de restructuration

1. La transformation des groupes personnels en groupes financiers

2. Le réajustement des taux de participation en fonction des exigences légales

B. Les implications du processus

Paragraphe 2 : L'installation des sociétés leaders des groupes multinationaux à l'intérieur de la Communauté

SECTION 2.

: LA NECESSAIRE ADEQUATION ENTRE LES BESOINS DU GROUPE ET L'OPTION POUR LE REGIME DE L'INTEGRATION FISCALE

Paragraphe 1 : Le diagnostic

Paragraphe 2 : L'évaluation et l'option CONCLUSION DE LA PARTIE II

CONCLUSION

ANNEXES

SOURCES ET BIBLIOGRAPHIE

Introduction

L'environnement économique international est marqué par une course effrénée aux concentrations d'entreprises. Dans tous les secteurs d'activités, chaque jour qui passe apporte son lot de rapprochements, d'ententes, de fusions absorptions entre les acteurs majeurs de la vie des affaires. Les effets de ces mouvements de concentrations se ressentent d'ailleurs au plan national (¹). Cette frénésie traduit les exigences de la mondialisation en cours de l'économie.

C'est dans ce contexte qu'arrive le projet de texte modifiant l'acte 3/72 - UDEAC - 153 portant harmonisation de l'impôt sur les sociétés, qui institue en son article 18 un régime d'intégration fiscale sur simple option en faveur des groupes de sociétés. Ce projet de texte fait suite à la réforme fiscalo-douanière adoptée par les chefs d'Etats de la Communauté en 1992, et mise en application en 1994, qui a refondu le système de taxation indirecte par l'instauration de la TVA et du droit d'accises et, mis en place au plan douanier, le tarif préférentiel généralisé et le tarif extérieur commun. Tout comme la réforme fiscalo-douanière, la réforme de l'impôt sur les sociétés participe de la volonté affichée depuis 1991, dans le cadre des accords avec les bailleurs de fonds internationaux, de mettre en place une fiscalité moderne et transparente, notamment par la suppression des privilèges.

L'instauration d'un régime d'intégration fiscale en faveur des groupes de sociétés est une innovation majeure dans notre système fiscal. Jusqu'ici, le groupe n'était pas considéré par notre droit fiscal comme constituant une entité distincte des sociétés qui le composent.

En effet, par application du principe de la personnalité de l'impôt, les groupes sont normalement imposés séparément sur leurs revenus au titre de chaque société membre.

(1) Nous citons pour illustrer nos propos la fusion au niveau mondial des compagnies pétrolières TOTALFINA et ELF AQUITAINE, qui a entraîné la fusion de leurs filiales camerounaises TOTALFINA CAMEROUN et ELF OIL CAMEROUN.

Or, il n'est en principe pas possible de faire la masse des résultats bénéficiaires ou déficitaires des différentes sociétés pour une éventuelle compensation au niveau du groupe. Il se pose donc un problème de cumul d'imposition tant du résultat réalisé par le groupe en tant qu'unité économique, que des dividendes distribués en son sein. Certes, des mécanismes d'atténuation issus de régimes spéciaux sont prévus par notre ordonnancement juridique, notamment le régime fiscal des sociétés mères et filiales des articles 12 et 98 du CGI. Toutefois, si ces régimes de faveur permettent d'atténuer les « effets distordant du principe de la personnalité de l'impôt »(¹) leur portée reste relativement limitée par rapport aux avantages offerts par le régime d'intégration fiscale.

L'intégration fiscale permet à une société mère dite « tête de groupe » de se constituer seule redevable de l'impôt sur les sociétés à raison du résultat d'ensemble réalisé par le groupe qu'elle constitue avec les filiales dont elle détient directement ou indirectement, au moins 95 % du capital et, donc de tenir compte de la performance économique réalisée par l'ensemble de la structure.

Ce régime se caractérise essentiellement par deux mécanismes favorables dans le fonctionnement des groupes, Ils consistent :

ü à soumettre à l'impôt sur les sociétés un résultat global, obtenu en faisant la somme algébrique des résultats des sociétés du groupe ;

ü à neutraliser les opérations internes au groupe, notamment les subventions indirectes et les plus-values découlant des cessions d'immobilisations entre les sociétés intégrées.

Le régime d'intégration fiscale des groupes est un régime de nature exclusivement fiscal, pour mieux le comprendre, il faut avoir une maîtrise suffisante de la notion de groupe de sociétés dans ses aspects juridiques, comptables et fiscaux.

Nous présenterons, en conséquence, dans cette partie introductive la notion de groupe dans ces diverses articulations.

(1) FERRAND (O.) : Fiscalité des groupes. Les effets distordants du principe de la personnalité de l'impôt. Economie et prévisions 1994/110-111 p. 201.

L : LA NOTION JURIDIQUE DE GROUPE DE SOCIETES

A la situation économique faisant apparaître le groupe de sociétés comme la combinaison d'une allocation centralisée des ressources et d'une décentralisation des décisions et de la gestion('), correspond une situation juridique particulière. La notion de groupe de sociétés demeure en effet, à bien des égards, une réalité juridique imprécise et une source de paradoxe(²).

Le droit positif des sociétés ne reconnaît pas la personnalité morale du groupe. La jurisprudence comme la doctrine, dans la majorité des cas, insistent sur deux idées essentielles :

ü l'existence d'unités juridiques indépendantes mais unies entre-elles ;

ü « l'existence d'une société mère qui tient les autres sous sa dépendance, exerce un contrôle sur l'ensemble et fait prévaloir une unité de décision »(³).

L'acte uniforme OHADA relatif au droit des sociétés commerciales et du groupement d'intérêt économique définit le groupe comme un : « [...] ensemble formé par des sociétés unies entre-elles par des liens divers qui permettent à l'une d'elles de contrôler les autres »(⁴)
· Cette définition légale reconnaît de fait l'existence du groupe de sociétés mais, elle ne permet pas de conclure que le groupe est une structure juridique autonome. Le principe en droit des sociétés est celui de l'indépendance des sociétés, autrement dit, le groupe n'est pas sujet de droit.

Nous allons examiner dans les lignes qui suivent les contours de la perception juridique du groupe( l-A ) et, la nature des liens existant entre les sociétés ( l-B ).

(1) JACQUEMIN (A.): (2) HANNOUN (Ch.) : (3) GUYON ( Y ) (4) Article 173.

La dynamique du groupe d'entreprises. Une perspective de droit économique. Revue économie industrie 1989/47 pp. 6-43. Le droit et les groupes de sociétés. L.G.D.J. 1991. P. 3 ; PARIENTE ( M.) Les groupes de sociétés. Litec. 1994 p. 3 s. ; Les groupes de sociétés et la responsabilité pénale des personnes morales ; Rev. Soc. 1993/2 p. 247 s. Droit des affaires, Economica, 5^e éd. Tome I. p. 552.

l-A. : Les contours de la notion juridique de groupe

Il convient d'étudier les modes de constitution du groupe (1) et, ses éléments caractéristiques (2).

1 : Les modes de constitution des groupes

Il existe deux modes de constitution des groupes de sociétés, la constitution par agrégation (a) et, la constitution par désagrégation (b).

a) : La constitution du groupe par agrégation		b)		c)

Le groupe de société peut se constituer par agrégation dans un souci de concentration économique. Dans cette optique, les sociétés se réunissent soit pour accroître leur puissance, soit par nécessité, lorsque la constitution du groupe devient une condition de survie, soit même dans un souci d'efficacité économique notamment en vue de réaliser des économies d'échelles.

La technique de constitution de groupe par agrégation la plus répandue est la prise de participations dans le capital d'une ou plusieurs sociétés existantes ou en constitution. L'idée de prise de participation implique une volonté d'exercer une influence dans la gestion de la cible. Elle doit donc être distinguée de l'acquisition de titres sociaux dans un simple but spéculatif.

d) : La constitution du groupe par désagrégation

La constitution d'un groupe par le démantèlement d'une ou plusieurs sociétés préexistantes est essentiellement une technique de restructuration d'entreprise. Les objectifs d'une telle opération sont fonction de la stratégie adoptée par les dirigeants des entités concernées. Les moyens pour y parvenir se résument-en :

ü la filialisation vers le bas, par scission ou par apport partiel d'actif ;

ü La filialisation vers le haut par apport de titres.

2 - : Les éléments caractéristiques du groupe

Le droit communautaire(') des sociétés dont le texte de base est l'acte uniforme OHADA relatif au droit des sociétés commerciales et du groupement d'intérêt économique, propose trois éléments caractéristiques qui permettent de mieux cerner les groupes de sociétés, il s'agit des notions de filiales (a), de participations (b) et, de sociétés contrôlées (c).

a) : Les filiales

Aux termes de l'article 179: « Une société est société mère d'une autre société quand elle possède dans la seconde plus de la moitié du capital. La seconde société est filiale de la première ». Le critère de lien de filiation est donc purement financier puisqu'il s'agit de la possession de plus de 50 % du capital. Sur le plan théorique, le critère semble logique puisqu'il correspond à la majorité absolue. Dans les faits, ce seuil peut paraître assez arbitraire. En effet, lorsque les titres sont dispersés entre de nombreux associés qui s'intéressent peu au fonctionnement de la société, il suffit d'une participation plus faible pour exercer un contrôle sur la société, et, imposer les décisions de la société mère.

b) : Les participations

Lorsqu'une société possède dans une autre société une fraction du capital égale ou supérieure à 10 %, la première est considérée [...] comme ayant une participation dans la seconde. Ainsi, la détention de moins de 10 % du capital ne constitue pas une participation au sens du droit communautaire.

Or la détention de 8 à 9 % d'une importante société cotée en bourse peut permettre d'avoir une influence sur les décisions de l'assemblée. En revanche, la détention de 15 à 20 % d'une société fermée, peut être insuffisante pour exercer une influence.

En conclusion, le législateur communautaire donne aux termes de filiale et de participation un sens assez étroit puisque la définition est essentiellement fondée sur le seuil de possession du capital, mais qu'il n'est question ni de l'intention qui a motivé l'achat, ni de la durée de possession des titres, ni des pouvoirs réels de la société participante.

(¹) Législation issue de traité pour l'harmonisation en Afrique du droit des affaires signé à Port-Louis le 17 octobre 1993 et, textes UDEAC/CEMAC.

**Cetre,»«:

c) : Les sociétés contrôlées

L'article 174 dispose que : « le contrôle d'une société est la détention effective du pouvoir de décision au sein de la société ». L'article 175 précise le contenu de la notion de contrôle, suivant ce texte, une personne physique ou morale est présumée détenir le contrôle d'une société :

ü Lorsqu'elle détient, directement ou indirectement ou par personne interposée, plus de la moitié des droits de vote d'une société ;

ü Lorsqu'elle dispose de plus de la moitié des droits de vote d'une société en vertu d'un accord ou d'accords conclus avec d'autres associés de cette société.

Le critère retenu comme étant à la base du contrôle par le droit communautaire est donc la détention de la majorité des droits de vote, au travers de la détention d'une fraction du capital ou en vertu d'accords avec d'autres actionnaires.

l-B. : La nature des liens existant entre les sociétés

Les liens existant entre les sociétés d'un groupe sont de natures diverses. Ces liens peuvent être très étroits, lorsqu'une société est filiale à 99 % d'une autre société, ou très lâche, lorsque deux sociétés ne sont unies que par de simples accords de coopération ou une filiale commune. Ils peuvent être visibles, c'est le cas lorsqu'il existe des filiales et des participations, ou moins visibles, dans le cas des liaisons personnelles aboutissant à un groupe dit « groupe personnel» ou « groupe horizontal »(¹)^.

On peut distinguer trois grandes catégories de liens entre les différentes sociétés d'un groupe : les liens financiers (1), les liens personnels (2) et, les liens contractuels (3).

1 - : Les liens financiers

Les liens financiers résultent du fait qu'une société possède une portion ou la totalité du capital d'une autre société. Le droit communautaire distingue les filiales, lorsqu'une société possède plus de la moitié du capital d'une autre société (article 179) et, les participations, lorsqu'une société possède dans une autre société une fraction du capital égale ou supérieure à 10 %.

(¹) Cf. RAFFEGEAU J., DUFILS P. et de MENNONVILLE P. Comptes consolidés. Solutions financières internationales. F. Lefebvre. 1989. pp 18-19.

Notons que le pourcentage de capital détenu ne correspond pas toujours au pourcentage des droits de vote, en raison des décalages éventuels entre les deux pourcentages, qui peuvent résulter notamment de l'existence d'actions à dividendes prioritaires sans droit de vote.

2 - : Les liens personnels

Le groupe « personnel » ou « horizontal » est constitué de différentes sociétés indépendantes, sans liaisons financières entre elles (filiales ou prises de participations) mais appartenant à un même dirigeant ou à un même groupe de dirigeants. Ce sera le cas, par exemple, lorsqu'une société civile immobilière, une société commerciale d'exploitation et une société commerciale de distribution appartiennent à un même dirigeant ou à un même groupe de dirigeants.

3 - : Les liens contractuels

Il s'agit d'une catégorie de liens qui peuvent être établis dans le cadre des stratégies de rapprochement et d'alliance mises en oeuvre par les entreprises. On peut distinguer deux grandes catégories de liens mis en place dans ce type de stratégie :

ü D'une part, les contrats de sous-traitance, les contrats de fabrication et de recherche en commun, les accords de distributions telle que la franchise ;

ü D'autre part, des formes de liens associatifs telles que les sociétés de participation, les filiales communes, les groupements d'intérêt économique, les groupements momentanés d'entreprises.

IL: LA NOTION COMPTABLE DE GROUPE DE SOCIETES

Du point de vue du droit comptable ou de l'information comptable et financière, le groupe correspond à un ensemble de sociétés dont les comptes sont consolidés ou combinés('). C'est une obligation légale découlant des articles 74 et 99 de l'acte uniforme OHADA relatif au droit comptable.

(¹) Sur le plan technique, la combinaison des comptes obéit aux règles et principes prévus en matière de consolidation, hormis les exceptions des articles 105 à 109 de l'acte uniforme OHADA.

Suivant ces textes, toute entreprise qui a son siège social ou son activité principale dans l'un des Etats de l'espace OHADA et qui contrôle de manière exclusive ou conjointe une ou plusieurs autres entreprises ou qui exerce sur elle une influence notable, établit et publie chaque année les états financiers consolidés de l'ensemble constitué par toutes ces entreprises ainsi qu'un rapport sur la gestion de tout cet ensemble. L'article 18 dispose par ailleurs que :

ü Le contrôle exclusif par une entreprise résulte :

· soit de la détention directe ou indirecte de la majorité des droits de vote dans une autre entreprise ;

· soit de la désignation pendant deux exercices successifs, de la majorité des membres des organes d'administration, de direction ou de surveillance d'une autre entreprise.

· soit du droit d'exercer une influence dominante sur une entreprise en vertu d'un contrat ou de clauses statutaires, lorsque le droit applicable le permet et que l'entreprise consolidante est associée de l'entreprise dominée.

ü Le contrôle conjoint est le partage du contrôle d'une entreprise, exploitée en commun par un nombre limité d'associés, de sorte que les décisions résultent de leur accord.

ü L'influence notable sur la gestion et la politique financière d'une autre entreprise est présumée lorsqu'une entreprise dispose, directement ou indirectement, d'une fraction au moins égale au cinquième des droits de vote de cette entreprise.

La combinaison des comptes quant à elle s'applique d'après l'article 103 aux : « entreprises, qui constituent dans une région de l'espace OHADA('), un ensemble économique soumis à un même centre stratégique de décision situé hors de cette région, sans qu'existe entre elles des liens juridiques de domination ».

(¹) 14 Etats signataires du traité de Port-Louis relatif à l'harmonisation du droit des affaires en Afrique le 17 octobre 1993 sont compris dans l'espace OHADA. Il s'agit du : BENIN, BURKINA-FASO, CAMEROUN, RCA, COMORES, CONGO-Brazzaville, COTE-D'IVOIRE, GABON, GUINEE EQUATORIALE, MALI, NIGER, SENEGAL, TCHAD, TOGO.

Le champ d'application de la consolidation est assez large puisqu'il englobe toutes les sociétés commerciales à la tête d'un groupe qu'elle que soit leur forme juridique (société par actions, SARL, société de personnes).

L'objectif de la consolidation est de fournir une image fidèle du patrimoine, de la situation financière ainsi que du résultat de l'ensemble constitué par les entreprises comprises dans la consolidation.

Il convient alors de préciser le contenu de la technique de consolidation (11-A) et, de celle de combinaison (11-B).

Il-A. : La consolidation des comptes()

La première préoccupation est de définir le terme consolidation tout en exposant l'objet de cette opération (1), la seconde de mettre en évidence les méthodes de consolidations (2).

1- : Définition et objet de la consolidation des comptes

Le droit communautaire ne définit pas le terme consolidation, l'acte uniforme relatif au droit comptable se contente de mettre à la charge des groupes l'obligation de consolider (article 74 et suivants). D'après la définition donnée par le Plan Comptable Général français(²) : « consolider, c'est substituer au montant des titres de participation qui figurent au bilan d'une entreprise, la part des capitaux propres éventuellement retraités de l'entreprise consolidante, y compris la quote-part du résultat de l'exercice, qui correspond à ces titres ». Les comptes consolidés présentent la situation financière et les résultats d'un ensemble de sociétés comme si ces dernières ne formaient qu'une seule société composée de départements, divisions ou succursales. L'opération de consolidation porte sur le bilan, le compte de résultat et, le tableau financier des ressources et des emplois (article 79 alinéa 1).

1 Les idées développées dans cette section s'inspirent largement de G. DEPALLENS - J.P. JOBARD, Gestion financière de l'entreprise, SIREY 1997, 11^é édition, pp. 357 et suivantes.

2 Plan Comptable Général (PCG), p. Il. 141.

2 - : Méthodes de consolidation des comptes

Selon l'article 80, les comptes d'entreprises placées sous le contrôle exclusif de l'entreprise consolidante sont consolidés par intégration globale (a), les comptes des entreprises contrôlées conjointement avec d'autres associés sont consolidés par intégration proportionnelle (b), les comptes des entreprises sur lesquelles l'entreprise consolidante exerce une influence notable sont consolidés par mise en équivalence (c).

a) : L'intégration globale

Dans l'intégration globale (article 81 alinéa 1), le bilan consolidé reprend les éléments du

patrimoine de l'entreprise consolidante, à exception dés titres dés entrepnses consolidées à la valeur desquelles sont substitués les éléments actifs et passifs, constitutifs des capitaux propres de ces entreprises, déterminés d'après les règles de la consolidation. L'intégration globale retient comme hypothèse que l'on peut considérer les sociétés du groupe comme ne constituant qu'une seule et même société.

b) : L'intégration proportionnelle

L'article 81 alinéa 2 dispose que : « Dans l'intégration proportionnelle est substituée à la valeur comptable des titres la fraction représentative des intérêts de l'entreprise consolidante - ou des entreprises détentrices - dans les différents éléments actifs et passifs, constitutifs des capitaux propres de ces entreprises déterminés d'après les règles de la consolidation ».

La différence essentielle avec l'intégration globale est que dans l'intégration proportionnelle, on ne fait pas apparaître les intérêts minoritaires puisque l'on n'a intégré que la partie du résultat et du bilan de la société consolidée correspondant aux intérêts de la consolidante.

c) : La mise en équivalence

L'alinéa 3 de l'article 81 précise que : « dans la mise en équivalence, est substitué à la valeur comptable des titres détenus, la part qu'ils représentent dans les capitaux propres, déterminée d'après les règles de consolidation des entreprises concernées ».

Cette définition s'apparente à celle donnée par l'article D 248 du décret d'application de la loi française du 3 janvier 1985 relative aux comptes consolidés qui dispose que : « Dans la mise en équivalence est substitué à la valeur comptable de ces titres, la part des capitaux propres de ces sociétés déterminées d'après les règles de la consolidation ».

Il-B. : La combinaison des comptes

Nous dégagerons dans un premier temps les contours juridiques de l'obligation de combinaison des comptes (1) et, mettrons par suite en évidence la technique de combinaison (2).

1 : Les contours juridiques de l'obligation de combinaison

L'obligation d'établir des comptes combinés, d'après l'article 103 alinéa 1 ^er de l'acte uniforme OHADA relatif au droit comptable, incombe aux entreprises qui constituent dans une région de l'espace OHADA, un ensemble économique soumis à un même centre de décision situé hors de cette région, sans qu'existe entre elles de liens juridiques de domination.

2 : La technique de combinaison des comptes

Aux termes de l'article 104 : « l'établissement et la présentation des états financiers combinés obéissent aux règles prévues en matière de comptes consolidés[...) » sous réserve des exceptions prévues aux articles 105 à 109 qui se rapportent essentiellement au périmètre de consolidation et, à l'établissement des capitaux propres combinés.

Ill. LA NOTION FISCALE DE GROUPE DE SOCIETES

En droit fiscal, en application du principe de la personnalité de l'impôt, chacune des sociétés du groupe est imposée séparément pour les différents impôts dont elle est redevable (III-B). En corollaire, le droit fiscal, à l'image du droit des sociétés ne considère pas le groupe comme une structure juridique autonome (III-B).

III-A.: Le principe de l'autonomie fiscale de chaque société membre du groupe

Chaque société membre du groupe est dotée de la pleine personnalité et de l'autonomie fiscale. Cette autonomie se vérifie aussi bien dans l'imposition du chiffre d'affaires, que du revenu généré par chacune des entités.

Ainsi, par exemple, la taxe sur la valeur ajoutée est due par une société du groupe sur son chiffre d'affaires propre et, l'impôt sur les sociétés liquidé sur son résultat fiscal individuel. Il n'est donc, en principe, pas tenu compte de la nature des liens qui unissent les différentes sociétés.

III-B.: L'absence de personnalité fiscale du groupe

Le groupe en tant qu'unité économique est dépourvu de la personnalité fiscale. L'une des conséquences majeure de cette règle est le strict respect de l'intérêt de chaque société dans l'imposition des transactions commerciales et financières entre sociétés groupées et, la non prise en compte de l'intérêt du groupe dans la détermination du résultat de chaque société(').

Une application rigide du principe de la personnalité de l'impôt au groupement de sociétés peut être source d'importants cumuls d'impositions, notamment dans un groupe fortement structuré à l'intérieur duquel les différentes sociétés entretiennent de relations d'affaires générant des flux réels et financiers significatifs. C'est pourquoi certains mécanismes fiscaux issus de régimes spéciaux, permettent d'atténuer les « effets distordants du principe de la personnalité de l'impôt »(²).

Ils concernent principalement la circulation des dividendes et la compensation des résultats bénéficiaires et déficitaires(³). A coté du régime fiscal des sociétés mères et filiales des articles 12 et 98 du CGI, il existe en droit comparé, le régime du bénéfice consolidé, le régime du bénéfice mondial, et le régime d'intégration fiscale(`).

(1) Voir les développements sur les flux intra-goupes de NJIME ( H. ) Thèse : Les leviers fiscaux des opérations de financement et d'intégration par les entreprises de leur environnement Rouen septembre 1995.

(2) FERRAND (0) : op. cit.

(3) NJIME (H.) Thèse Rouen op. cit.

(4) Le bénéfice mondial, le bénéfice consolidé et l'intégration fiscale sont des régimes fiscaux présentement applicables aux groupes de sociétés, sous certaines conditions, en droit fiscal français.

Au demeurant, l'appréhension du groupe de société par notre système fiscal a déjà fait l'objet d'une étude remarquable(⁵), qui a mis en évidence la coexistence de règles de déflance(⁶) et, de dispositions bienveillantes() à l'égard des groupements de sociétés. Nous n'entendons pas revenir sur ce thème.

Notre démarche vise à mener une étude prospective du régime d'intégration fiscale sur simple option en faveur des groupes de sociétés proposé par l'article 18 du projet de texte modifiant l'Acte 3/72 -- UDEAC -- 153 portant harmonisation de l'impôt sur les sociétés.

Aux termes des dispositions de l'article 18 : « Toute société soumise à l'impôt sur les

sociétés dans un état de la Communauté, peut sur simple option, se constituer seule redevable dudit impôt à raison du résultat d'ensemble réalisé par le groupe qu'elle forme avec une ou plusieurs sociétés dont elle détient de manière continue au cours d'un exercice, au moins 95 % des actions soit directement, soit indirectement par l'intermédiaire de société du groupe, dès lors qu'elle n'est pas elle-même détenue à 95 % par une autre personne morale soumise à l'impôt sur les sociétés dans un état de la communauté ».

L'intérêt d'une réflexion sur ce régime d'intégration fiscale est double :

ü Il s'agira avant tout d'analyser et de préciser les incidences pratiques de nouvelles dispositions légales ;

ü Il s'agira aussi de jeter un regard critique sur ces dispositions, afin d'anticiper sur les dysfonctionnements latents et, sur les dérapages virtuels en vue d'une meilleure maîtrise de ce régime de taxation des groupes.

Aussi, allons-nous mettre en lumière l'économie du projet communautaire d'intégration fiscale (PREMIERE PARTIE), pour ensuite porter un jugement critique sur cette réforme (DEUXIEME PARTIE).

(5) NDOCK LEN (A.) Le groupement de sociétés en droit fiscal camerounais-Mémoire de DESS, université Dia, 1999.

(6) Verbo dispositions de l'article 20 du CGI relatif au transfert indirect des bénéfices destinées à prévenir des évasions fiscales et à normaliser les relations financières entre sociétés d'un même groupe.

(7) Verbo régimes de faveurs des articles 7, 8 et 9 du CGI s'agissant des fusions, scissions, apport partiel d'actif, restructurations d'entreprises et, articles 12 et 98 du CGI relatifs au régime fiscal des sociétés mères et filiales.

La présente recherche ne s'est pas réalisée sans difficultés, nous n'avons pas toujours pu obtenir toute la documentation nécessaire à notre étude, nous nous sommes souvent heurté à une carence de sources d'informations à jour_

Toutefois, cette réflexion prospective est un essai de contribution à l'instauration d'une fiscalité moderne au sein de la Communauté Economique et Monétaire de l'Afrique Centrale (C.E.M.A.C.) et, plus généralement de l'espace OHADA. Nous espérons que les remarques suggérées dans ce mémoire attireront l'attention des organes de décision de la Communauté et, notre objectif sera alors atteint si lors de son entrée en vigueur, le

texte ^-définitif

peaufiné grâce aux idées développées dans cette étude. /-



Le TITRE IV du projet communautaire, relatif aux dispositions applicables aux sociétés à statut fiscal particulier, en son article 18 alinéa 1 'dispose que : « Toute société soumise à l'IS dans un Etat de la communauté, peut sur simple option, se constituer seule redevable dudit impôt à raison du résultat d'ensemble réalisé par le groupe qu'elle forme avec une ou plusieurs sociétés dont elle détient de manière continue au cours de l'exercice, au moins 95 % soit directement, soit indirectement par l'intermédiaire de sociétés du groupe, dès lors qu'elle n'est pas elle-même détenue par 95 % et plus par une autre personne morale soumise à l'IS dans un Etat de la Communauté ». L'intégration fiscale est un régime de faveur, son bénéfice est subordonné à la réunion d'un certain nombre de conditions qui permettent sa mise en

Il convient alors d'examiner les conditions d'application du régime (CHAPITRE I) et les effets qui y sont attachés (CHAPITRE II).

CHAPITRE I LES CONDITIONS D'APPLICATION DU REGIME D'INTEGRATION FISCALE

Le groupe de sociétés qui souhaite bénéficier des avantages offerts par le régime d'intégration fiscale, doit se soumettre à des conditions de fonds (SECTION 1) et, à des conditions de forme (SECTION 2).

SECTION 1 : LES CONDITIONS DE FOND

Les conditions de fonds peuvent être distinguées suivant qu'elles se rapportent à la

société leader du groupe (Paragraphe 1) et, aux sociétés filiales (Paragraphe 2).

Paragraphe 1 : Les conditions de fonds relatives à la société Leader

La société leader ou société mère du groupe doit être soumise à l'IS dans un Etat de la Communauté (A), le niveau des participations dans sa ou ses filiales est fixé à 95% au moins (B) et, la société mère doit jouir d'une certaine indépendance sur le plan juridique (C).

A.: Le régime d'imposition de la société leader

Le projet de texte énonce que : « Toute société soumise à l'IS dans un Etat de la Communauté 1...] » peut opter pour l'intégration fiscale. La société leader doit donc être une personne morale ayant la forme sociétaire (1) et soumise à l'IS dans un Etat de la Communauté (2).

1.: La structure juridique de la société leader

Une exégèse des dispositions légales permet de conclure qu'il faut obligatoirement qu'il s'agisse d'une société, imposable à l'IS soit en vertu des dispositions de l'article 2 du CGI, soit que la société leader ait opté pour l'IS, lorsqu'elle est constituée sous la forme d'une société de personnes ou d'une société civile et, donc en principe imposable à l'IRPP.

En France, le régime d'intégration fiscale peut dans certains cas s'appliquer à des entreprises qui ne jouissent pas de la personnalité morale, notamment les succursales et établissements de sociétés étrangères, dès lors qu'ils sont soumis à l'IS et, même à des personnes morales autres que les sociétés.

2.: L'imposition à I'IS

Le texte communautaire dispose que la société leader doit être soumise à FIS dans un Etat de la Communauté mais, il ne précise pas si le taux d'imposition à Ils de la société leader est nécessairement celui du droit commun. Dans le régime d'intégration fiscale applicable en France (CGI français article 223 et suivants), les sociétés dont tout ou partie du bénéfice échappe à l'impôt en vertu d'une disposition particulière sont exclues du bénéfice de l'intégration fiscale.

B.: Le niveau des participations de la société leader

te capital des filiales doit être^- détenu ze^-r...] de manière continue ^-au^- cours d'un

exercice, au moins à 95 %, soit directement, soit indirectement par l'intermédiaire de sociétés du groupe[...] ». On peut alors s'interroger sur le contenu réel de la notion de détention (1) et, sur la continuité des participations dans les filiales au cours de l'exercice d'imposition (2).

1.: Le contenu de la notion de détention

Le texte communautaire ne précise pas sur quoi s'applique la détention directe ou indirecte à 95 %. Il peut s'agir de la détention du seul capital de la filiale indépendamment des droits de vote et des droits à dividendes.

En droit fiscal français, la détention directe ou indirecte à 95 % s'entend de la détention en pleine propriété de 95 % des droits à dividendes et des droits de vote (CGI français article 46 quater-OZF). Le taux de détention à 95 % peut être direct ou indirect (a), il s'applique à la fois au pourcentage de contrôle (b) et, au pourcentage d'intérêts (c).

a) La détention directe ou indirecte

On parle de détention directe lorsque la société leader possède elle-même les titres de ses filiales. Les droits détenus indirectement sont ceux qui le sont par l'intermédiaire d'une ou plusieurs sociétés. Le pourcentage est apprécié en multipliant entre eux les taux de détention successifs dans la chaîne des participations, sachant que la détention à 95 % au moins est assimilée à une détention à 100 %.

Lorsqu'une filiale est détenue par deux ou plusieurs sociétés intermédiaires, ces participations s'additionnent, mais la détention indirecte ne peut être prise en compte que si la ou les sociétés intermédiaires sont elles-mêmes membre du groupe.

Exemples :

(a) LACIE détient 95 % de F1, qui détient 95 % de F2 : F2 peut faire partie du groupe, sauf si F1 n'en fait pas partie.

(b) TOBE détient 95 % de F1, qui détient 50 % de F3 ;



TOBE détient 95 % de F2, qui détient 45 % de F3 : F3 peut faire partie du groupe, sauf^-si^-Ft et F2 n'en fout pas partie. F3 (100 X 50 %) + (100 X 45 %) = 95 %.

(c) FILMINA détient 95 % de F1, qui détient 50 % de F3 ;

FILMINA détient 44 % de F3, qui détient 90 % de F2, qui détient 6 % de F3 : F2 n'est pas intégrable (participation inférieure à 95 %). Par voie de conséquence, la participation de F2 dans F3 ne peut être prise en compte et F3 n'est pas non plus intégrable ( participation directe et indirecte de FILMINA égale à : (100 X 50 %) + 44% = 94 %.

b) : Le pourcentage de contrôle

Le pourcentage de contrôle s'exprime en pourcentage des droits de vote détenus par la société leader dans sa filiale, soit directement, soit indirectement, c'est-à-dire par l'intermédiaire d'autres sociétés qui sont sous le contrôle exclusif de la société leader. Les droits de vote se référent aux droits attachés aux actions ayant droit de vote, mais il convient de tenir compte éventuellement :

ü des actions sans droit de vote qui doivent être exclues du calcul ;

ü des actions à vote plural qu'il faut comprendre dans le calcul.

Exemple: une société MASSA détient 35 % seulement des actions d'une société BELINGA, mais ses actions sont les seules à posséder un droit de vote double ;

MASSA détient

70 %

70 % + 65 %

= 51,8 % des droits de vote ; son pourcentage de contrôle est de 51.8 %.

Une société EKIE détient 75 % des actions de FILIBO, mais un tiers de ses actions sont privées du droit de vote ;

EKIE détient 50 % = 66,6 % des droits de vote ; son pourcentage de

50 % f 25 % contrôle est de 66,6 %.

En cas de liaison directe, c'est-à-dire lorsque les titres sont détenus par la société leader et que le capital est composé d'action ayant toutes les mêmes droits de vote, le pourcentage du capital détenu est égal au pourcentage des droits de vote, dans cette hypothèse, le pourcentage de contrôle correspond au pourcentage d'intérêts.

: Le pourcentage d'intérêts

Le pourcentage d'intérêts exprime la part de capital détenu par la société leader, directement ou indirectement, dans chaque société du groupe indépendamment des droits de vote ou des droits à dividendes.

Exemple: AFER possède 51 % du capital de RISTA, qui possède 60 % de LEBEN, qui
possède 40 % de BIPONT. AFER possède 51 % x 60 % x 40 % = 12,24 % de BIPONT.

Le pourcentage d'intérêts est différent du pourcentage de contrôle qui, on l'a vu, traduit le lien de subordination ou de dépendance entre la société leader et les filiales. Le pourcentage de contrôle peut être très important alors que le pourcentage d'intérêt peut être très faible.

Exemple: AFER possède 51 % de RISTA, qui possède 51 % de LEBEN, qui possède 51 %de BIPONT, qui possède 90 % de MEDU.

Pourcentage de contrôle dans MEDU : 90 % car il n'y a pas rupture de la chaîne (on suppose ni action à vote plural, ni action privée de droit de vote).

Pourcentage d'intérêts dans MEDU : 51 % x 51 % x 51 % x 90 % = 11,9 %.

En conclusion, la notion de détention dans le régime applicable en France concerne à la fois le pourcentage de contrôle et le pourcentage d'intérêts. Reste alors à s'interroger sur la continuité de ces participations au cours de l'exercice d'imposition.

2.: La continuité des participations au cours de l'exercice d'imposition

Le projet communautaire dispose que la société leader doit détenir « de manière continue au cours d'un exercice » au moins 95 % du capital de la filiale. Cela signifie que la condition de détention doit être remplie de façon continue au cours de l'exercice. En cas d'abaissement même temporaire au-dessous du seuil de 95 %, la conséquence pour la filiale est la sortie du groupe à compter du premier jour de l'exercice.

En droit comparé, il est cependant prévu que la réduction du pourcentage en cours d'exercice est sans conséquence si elle résulte de la levée d'options de souscriptions d'actions par les satanés et, si le taux de 95 % est de nouveau atteint à la clôture de l'exercice ( CGI français article 223 A, 2^è alinéa ).

C.: L'indépendance juridique de la société leader

La société leader ne doit pas elle-même être détenue à 95 % et plus par une autre personne morale soumise à l'IS dans un Etat de la Communauté. Une interprétation littérale de cette condition reviendrait à dire que la société leader du groupe peut être détenue à 95 % et plus, soit par une personne physique, soit par une personne morale dès lors que cette dernière n'est pas soumise à l'IS dans un Etat de la Communauté.

En principe, le régime français de l'intégration fiscale prévoit la cessation du groupe à compter de la clôture de l'exercice du dépassement dans le cas où le capital de la société leader viendrait à être détenu à 95 % au moins, par une autre personne morale soumise à l'IS dans les conditions de droit commun.

Cependant, si le pourcentage est redevenu inférieur à 95 % à la clôture de l'exercice du dépassement, ce dépassement temporaire n'emporte aucune conséquence, à condition que les sociétés concernées indiquent à l'administration de manière précise, la nature, les circonstances et les justifications juridiques, économiques ou sociales de l'opération qui a été cause du dépassement (III article 46 quater-0 ZD 3).

Cette information doit être adressée en même temps que la déclaration du résultat d'ensemble de l'exercice, par lettre signée des représentants mandatés de la société mère et de la société détentrice des titres. Le défaut de justifications entraîne cessation du groupe à la clôture de l'exercice précédant le dépassement du seuil de détention de 95 %(¹).

Les conditions de fonds applicables aux filiales se rapprochent de celles requises pour la société leader.

Paragraphe 2 : Les conditions de fonds relatives aux sociétés filiales

Deux principales conditions de fonds peuvent être mises en évidence le niveau de détention par la mère (A) et, le régime d'imposition de la filiale (B).

A.: Le niveau de détention de la filiale par la société leader

Le niveau de détention de la filiale par la société leader doit être de 95 % au moins. Ce taux de détention s'applique autant sur le pourcentage de contrôle que sur le pourcentage d'intérêts.

La condition de détention doit être remplie de façon continue au cours de l'exercice, en cas d'abaissement, même temporaire, au-dessous du seuil, la conséquence pour la filiale est la sortie du groupe à compter du premier jour de l'exercice.

B.: Le régime d'imposition de la filiale

Qu'elle que soit sa forme juridique (société de capitaux, société de personnes, SARL etc.), la filiale doit être imposable à l'IS. Cette exigence ne ressort pas expressément des dispositions légales Toutefois, on ne peut envisager une intégration des résultats que par rapport à une société opaque(²) qui dispose de la pleine personnalité fiscale. En l'absence de personnalité fiscale, notamment si la filiale est une société transparente (³), elle n'est pas imposable à l'IS et, le mécanisme de remontée automatique des résultats fait que c'est la société leader qui supportera l'impôt dû par la filiale sur ses résultats, proportionnellement à son niveau de détention de cette dernière.

(1) Mémento pratique FRANCIS LEFEBVRE - FISCAL édition 2000, n° 3562.

(2) COZIAN Maurice Les qrands principes de la fiscalité des entreprises, édition Litec 1980, document 23.

(3) COZIAN (M) op. cit.

SECTION 2. : LES CONDITIONS DE FORME

Aux termes de l'article 18 alinéa 1' in fine du projet communautaire : « L'option pour le régime d'intégration doit être notifiée à l'administration fiscale avant l'ouverture du premier exercice de l'intégration. Cette option qui est valable pour cinq ans, doit être accompagnée de l'accord de la ou des sociétés filiales remplissant les conditions précédemment définies. Toutes les sociétés du groupe doivent arrêter leurs exercices comptables sur une période de douze mois ».

L'intégration fiscale est donc un régime facultatif, qui ne s'applique que si le contribuable en exprime la demande (Paragraphe 11, la société mère, lors de cette option, délimite le périmètre d'intégration (Paragraphe 2).

Paragraphe 1 : L'exercice et le délai de validité de l'option

L'application du régime d'intégration fiscale résulte de l'exercice d'une option par la société leader (A), le délai de validité de cette option est fixé à cinq ans (B).

A.: L'exercice de l'option

La société leader qui opte pour l'intégration fiscale doit en faire la notification à l'administration fiscale avant l'ouverture du premier exercice de l'intégration. Le projet communautaire reste muet sur la forme de cette notification.

Dans le régime français de l'intégration fiscale, l'option doit être notifiée au service des impôts auprès duquel la société leader dépose sa déclaration de résultats avant le début du premier exercice au titre duquel l'application du régime est demandée. Elle doit être accompagnée de l'accord formel des filiales qui remplissent les conditions requises pour faire partie du périmètre d'intégration ainsi que de la liste des filiales qui seront membres du groupe.

L'option de la société leader et l'accord des filiales sont établis conformément au modèle fixé par l'administration. Les sociétés de personnes peuvent opter pour leur assujettissement à l'IS en même temps qu'elles optent pour le régime de l'intégration fiscale ou s'il s'agit des filiales qu'elles donnent leur accord.

B.: Le délai de validité de l'option

Le projet communautaire indique que l'option est valable pour cinq ans mais, il ne précise pas si cette option se renouvelle par tacite reconduction comme c'est le cas dans le régime français ou alors, si elle doit être expressément renouvelée à l'issue de chaque période quinquennale.

Dans le régime français, l'accord des filiales est valable pour la durée de l'option de la société mère et se reconduit tacitement. En application d'un principe suivant lequel le périmètre du groupe est révisable annuellement, la société leader a la faculté, à tout moment, de mettre fin à l'existence du groupe en évinçant toutes ses filiales avec effet

au premier jour de l'exercice suivant celui au cours duquel elle notifie sa décision à l'administration(').

Paragraphe 2 : Le périmètre d'intégration

En l'absence de disposition légale sur ce point, la logique voudrait que la délimitation du périmètre d'intégration relève de la compétence de la société leader, c'est du moins la solution qui a été adoptée par le régime français (A), qui prévoit en outre que le contenu et la délimitation du périmètre d'intégration sont fixés par exercice et peuvent donc varier au cours de la période de validité de l'option, il est, par conséquent, indispensable de faire coïncider les exercices comptables des sociétés du groupe intégré (B).

A.: La délimitation du périmètre d'intégration

La société leader peut délimiter librement le périmètre d'intégration et n'y inclure qu certaines de ses filiales. De même, ces dernières peuvent s'opposer à leur intégration dans le groupe ou décider librement d'en sortir.

Le groupe intégré ne peut évidemment inclure que des personnes morales entrant dans le champ d'application du régime. Le périmètre du groupe est révisable annuellement. En cas de modification, la société leader doit notifier à l'administration avant la fin de l'exercice la liste des sociétés qui feront partie du groupe à compter de l'exercice suivant (CGI français article 223 A, e alinéa) et lui indiquer s'il y a lieu l'identité de celles qui cesseront d'en faire partie(²).

(/) Mémento pratique FRANCIS LEFEBVRE - FISCAL, édition 2000, n° 3567. (²) Loi française n° 99-1173 du 30-12-1999, article 28.

»tekM4000 effeT

Les filiales qui cessent d'être prises en compte par décision de la société leader doivent, dans le même délai, en informer le service des impôts dont elles relèvent, par lettre conforme au modèle établi par l'administration (CGI français article 46 quater-0 ZE, 3 alinéa).

S'agissant de la condition de détention des filiales à 95 % au moins, elle doit être remplie de manière continue pendant toute la durée de l'exercice. Une filiale dans laquelle le seuil est franchi au cours de l'exercice ne peut ainsi être rattachée au groupe intégré qu'à partir de l'exercice suivant l'abaissement au-dessous du seuil.

B.: La coïncidence des exercices comptables

« Toutes les sociétés du groupe doivent arrêter leurs exercices comptables sur une période de douze mois ». Cette exigence de l'article 18 alinéa 1^e` in fine du projet communautaire est incomplète. En effet, si nous prenons le cas du régime français, la coïncidence des exercices comptables signifie deux choses : la société leader et les filiales du groupe doivent ouvrir et clore leurs exercices comptables aux même dates (1), ces exercices doivent avoir une durée de douze mois (2).

1.: La coïncidence de l'ouverture et de la clôture des exercices comptables

Cette obligation n'est pas reprise par le texte communautaire. L'intérêt de l'obligation d'ouvrir et de clôturer les exercices comptables de toutes les sociétés du groupe aux même dates réside dans le fait que celle-ci permet de garantir à l'administration fiscale, qui reçoit les déclarations des revenus du groupe intégré, la fiabilité, la compréhension et la comparabilité des informations.

2. : La coïncidence de la durée des exercices comptables

Elfe est expressément prévue par le texte communautaire qui dispose que « Toutes les sociétés du groupe doivent arrêter leurs exercices comptables sur une période de douze mois ». Cette exigence est, à notre sens, une réminiscence de l'obligation générale mise à la charge des entreprises par l'article 7 de l'acte uniforme OHADA relatif au droit comptable et, qui sur le plan fiscal traduit le respect du principe de l'annualité de l'impôt.

En France, il est cependant possible, lors du renouvellement de l'option, de réduire pour tout le groupe évidemment la durée du premier exercice de la nouvelle période. Dans ce cas, la société leader doit notifier le renouvellement de l'option à l'administration avant la date d'ouverture de cet exercice en indiquant la durée de celui-ci. Il existe une autre possibilité de modification de l'exercice comptable en cas d'absorption, de scission ou d'acquisition à 95 % de la société leader.

Les conditions d'application du régime d'intégration fiscale ont été examinées dans les lignes qui précèdent, d'après lesquelles il ressort que seuls les groupes de sociétés à liens financiers() peuvent rentrer dans le champ d'application de l'intégration fiscale, les groupes à liens personnels() et à liens contractuels( l ne pouvant en principe pas répondre aux exigences posées par le projet communautaire.

Il convient à présent de voir les effets attachés à la mise en oeuvre de ce régime d'imposition.

(1) Confère introduction générale p. 5.

(2) Idem p. 6.

(3) Ibidem.

CHAPITRE II : LES EFFETS DU REGIME D'INTEGRATION FISCALE

L'intégration fiscale est un régime d'imposition qui déroge aux règles communément admises dans l'imposition des revenus des sociétés. Le principe en droit fiscal est celui de l'indépendance des sociétés et, de la non prise en compte du groupe en tant que sujet de droit fiscal. Toute société, même faisant partie d'un groupe, est donc imposable individuellement sur le résultat qu'elle réalise au cours d'une année fiscale. En revanche, l'intégration fiscale présente l'avantage d'être un système d'imposition globale du groupe qui permet

ü de soumettre à l'IS un résultat d'ensemble obtenu en faisant la somme

algébrique des résultats des sociétés d'un mé^-me groupe ;

ü de neutraliser les opérations internes au groupe.

Le premier aspect est important au regard de l'imputation des déficits. Dès lors que l'on peut faire masse des résultats, les bénéfices et les pertes des différentes sociétés du groupe peuvent être immédiatement compensés, on évite ainsi que certains résultats ne soient imposés alors qu'il existe par ailleurs des déficits qui, dans le meilleur de cas, ne pourraient être imputés qu'ultérieurement.

Le second aspect concerne les conséquences des relations intra-groupe, au regard de la détermination des résultats aussi bien que des distributions de dividendes. Pour le calcul des résultats, ces opérations font l'objet d'ajustements destinés à en neutraliser les effets. Les ajustements consistent à corriger le résultat d'ensemble du groupe en réintégrant, pour les opérations considérées les montants déduits au niveau des sociétés et, en déduisant les montants inclus dans leurs résultats.

Les effets du régime d'intégration fiscale prévu par le texte communautaire se rapprochent bien des principes évoqués ci-dessus. Nous étudierons tour à tour les effets de l'intégration fiscale sur l'imposition des résultats du groupe (SECTION 1), sur l'imposition des distributions (SECTION 2) et, les obligations légales attachées à la mise en oeuvre de ce régime (SECTION 3).

SECTION 1.: LES EFFETS DE L'INTEGRATION FISCALE SUR L'IMPOSITION DES RESULTATS DU GROUPE

-

Il convient d'examiner les méthodes de détermination du résultat intégré (Paragraphe 1) avant de nous pencher sur ses modalités d'imposition (Paragraphe 2).

Paragraphe 1 : La détermination du résultat intégré



Suivant l'article 18 alinéa 2 du texte communautaire, chaque filiale détermine
normalement son résultat fiscal selon les règles de droit commun et souscrit sa
déclaration annuelle de résultat (A), le résultat d'ensemble du groupe est déterminé en

groupe (B), ce résultat d'ensemble subit toutefois un certain nombre de correctifs, destinés à éviter les doubles impositions ou les doubles déductions au niveau du groupe, ainsi qu'à neutraliser les opérations internes au groupe (C).

A.: Les résultats des sociétés du groupe

Chaque société du groupe, y compris la société leader, détermine son propre résultat fiscal selon les règles de droit commun et souscrit sa déclaration annuelle de résultat. Les dividendes versés à d'autres sociétés du groupe ne sont pas déductibles. Par contre, ceux versés aux autres associés en raison des actions ou parts représentatives des apports en numéraire peuvent être déduits. Les déficits enregistrés par une société du groupe avant son entrée dans le groupe, ne sont imputables que sur son propre bénéfice. De même les moins-values constatées avant cette date ne peuvent être imputées que sur ses propres plus-values.

Par contre, les déficits ou moins-values subis au cours de la période quinquennale ne sont pas imputables sur les bénéfices ou plus values réalisés ultérieurement, ces déficits ou moins-values ayant déjà été transférés à la société leader lors du calcul du résultat d'ensemble.

Exemple : Le groupe formé par la société CAPUT S.A. et, deux filiales, les sociétés BALA S.A. et KULU SARL dont la société CAPUT S.A. détient plus de 95 % des droits de vote et des droits aux dividendes a opté pour le régime d'intégration fiscale.

Les soldes des comptes de résultats de ces trois sociétés au 30/06/2000 ont permis de dégager les grandeurs caractéristiques ci-après :

BALA S.A
Produits	300	000
Charges	200	500
Résultat comptable	99	500
Corrections fiscales
Réintégrations :	+ 200 000 (dividendes versés à CAPUT)
Déductions	- 100	000
Résultat fiscal	199	500
Imputation déficit reporté :	- 75	000
Résultat net fiscal	124	500
KULU SARL
Produits	400	000
Charges	500	000
Résultat comptable	- 100	000
Corrections fiscales
Réintégrations :	+ 100 000 (dividendes versés à CAPUT)
Déductions	- 200	000
Résultat net fiscallani :	- 200	000

CAPUT S.A.

Produits : 1 000 000

Charges : 700 000

Résultat comptable 300 000

Corrections fiscales

Réintégrations + 150 000 (charges désinvesties)

Déductions - 160 000

Imputation ARD 100 000

gallkat net fiscal

190 000

B.: Le résultat d'ensemble du groupe

La société mère détermine le résultat d'ensemble du groupe en faisant ressortir la somme algébrique des résultats fiscaux de chacune des sociétés du groupe, y compris la société leader, sans les multiplier par le taux de participation. Cette opération constitue la raison d'être même de la fiscalité des groupes. La faculté est donnée aux entreprises de compenser sans limite les bénéfices réalisés par les sociétés bénéficiaires et, les pertes enregistrées par d'autres sociétés.

Exemple : Les résultats fiscaux des trois sociétés du groupe CAPUT s'établissent ainsi pour l'exercice 2000 :

	Société CAPUT S.A.	:	bénéfice	190	000
	Société BALA S.A.	:	bénéfice	124	500
	Société KULU SARL	:	déficit	- 200	000

Somme algébrique des résultats fiscaux des sociétés groupe CAPUT

(190 000 + 124 500 - 200 000) = 114

C.: Les retraitements fiscaux du résultat d'ensemble

Les retraitements fiscaux du résultat d'ensemble du groupe consistent à procéder à des corrections positives et négatives. Aussi, certaines opérations font l'objet de réintégrations (1), tandis que d'autres sont déduites (2).

1. : Les réintégrations

Les réintégrations à opérer par la société leader sur le résultat d'ensemble concernent les jetons de présence et tantièmes distribués par les sociétés du groupe (a), les provisions pour dépréciation des créances détenues sur d'autres sociétés du groupe (b) et, l'acquisition des participations au sein du groupe (c).

a) : Jetons de présence et tantièmes distribués par les sociétés du groupe

Le montant des jetons de présence et tantièmes versés par les sociétés filiales du groupe doit être rapporté au résultat d'ensemble. Suivant la doctrine administrative française, cette réintégration s'applique également à la fraction des jetons de présence et tantièmes non déductibles en vertu des dispositions CGI(¹).

(^I) Mémento Pratique FRANCIS LEFREBVRE- FISCAL, édition 2000 n° 3596

b)



: Provisions pour dépréciation des créances intra-groupe

Le résultat d'ensemble est majoré des provisions pratiquées par chaque société à raison des créances qu'elle détient sur d'autres sociétés du groupe ou des risques qu'elle encourt de leur fait. Cette réintégration porte sur les dotations constituées par la société après son entrée dans le groupe et déduites de son résultat imposable.

A l'inverse, les reprises ultérieures de ces dotations sont déductibles du résultat d'ensemble, à condition que les sociétés créancières et débitrices soient toujours membres du groupe au moment des reprises - ou qu'elles soient membres d'un groupe créé ou élargi à la suite de l'absorption, de la scission ou de la prise de contrôle à 95%

c) : Acquisition des participations au sein du groupe

Suivant les dispositions de l'article 18 alinéa 3, lorsqu'une société intégrée achète les titres d'une société qui devient membre du groupe, aux personnes qui la contrôlent directement ou indirectement, les charges financières déduites par les sociétés membres du groupe sont rapportées au résultat d'ensemble pour une fraction égale au rapport du prix de ces titres à la somme du montant moyen des dettes de chaque exercice, des entreprises membres du groupe :

Prix d'acquisition des titres

montant moyen des dettes du groupe au cours de l'exercice

Le prix d'acquisition à retenir est réduit du montant des fonds apportés à la société cessionnaire lors d'une augmentation du capital réalisée simultanément à l'acquisition des titres.

La réintégration s'applique pendant l'exercice d'acquisition des titres et les exercices suivants.

Toutefois, ces dispositions ne s'appliquent pas :

ü si la cession est opérée entre sociétés membres du groupe ;

ü au titre des exercices au cours desquels la société rachetée n'est plus membre du groupe ;

ü aux cessions de titres acquis immédiatement auparavant par le cédant auprès des tiers et en vue de leur revente.

(¹) Mémento FRANCIS LEFEBVRE op. cit. n° 3583

2.: Les déductions

Le champ des déductions à effectuer s'applique à la quote-part des frais et charges sur les dividendes perçus par une société du groupe en provenance d'autres sociétés du groupe (a), aux abandons de créances et subventions indirectes entre sociétés du groupe (b) et, aux résultats des cessions entre sociétés du groupe (c).

a) : Quote-part de frais et charges sur dividendes perçus par une société du groupe

Par principe, en application du régime fiscal des sociétés mères et filiales, l'article 12 du CGI atténue l'IS frappant les dividendes provenant des filiales sous certaines conditions('). Lorsque ces conditions sont remplies, les produits nets des titres, c'est à dire Tes dividendes après refüe
·^-à^- là source de ta TPRCle, ^-surit^- retranchés du bénéfice net total de la société mère, sous déduction d'une quote-part de 10 % des dits produits pour frais et charges. Cette quote-part représente les frais de gestion nécessités par la gestion de la participation.

Le régime d'intégration fiscale permet de déduire, au niveau du résultat d'ensemble, la fraction de frais et charges déclarés par les sociétés intégrées en raison de leur participation dans d'autres sociétés du groupe.

b) : Abandons de créances et subventions intra-groupe

Les abandons de créance ou les subventions directes ou indirectes, consentis entre des sociétés du même groupe sont à retrancher du résultat d'ensemble. Dans le régime français d'intégration fiscale, cette correction extra comptable se traduit :

ü par la réintégration des sommes comprises dans les charges déductibles de la société qui a consenti l'abandon ou la subvention ;

ü par la déduction des sommes incluses dans les profits de la société qui a bénéficié des avances.

On entend notamment par subvention indirecte :

ü les réductions ou dispenses d'intérêts pour les prêts consentis, ainsi que des majorations d'intérêts pour les prêts et les avances reçus ;

ü les livraisons de biens ou prestations de services sans contrepartie ou pour un prix inférieur à leur prix de revient ou à leur valeur réelle s'il s'agit d'éléments de l'actif immobilisé, ainsi que les achats à prix majorés etc.

(¹) Cf. article 12 du CGI
-»1«iittte

c) : Résultats des cessions intra-groupe

Les plus-values de cession d'immobilisations ou de titres entre société du groupe sont exclus du résultat net. La plus-value de cession est déduite du résultat d'ensemble, s'il s'agit d'une moins-value, elle est réintégrée dans le résultat d'ensemble de l'exercice de cession.

En France, la neutralisation concerne toutes les cessions (y compris les échanges, partages et apports), portant sur les immobilisations ou les titres de portefeuille exclus du régime des plus-values à long terme.

En sont exclus les apports réalisés dans le régime fiscal des fusions et les cessions de

biens « somptuaires », tels que les voitures de tourisme, visés à l'article 394 du CGI(¹).

Exemple : Au cours de l'exercice 2000, les écritures ci-après ont été comptabilisées dans les comptes des sociétés du groupe CAPUT :

BALA S.A.

	Provision pour créance douteuse sur KULU SARL	:	140		000
Jetons de présence versés à CAPUT S.A.	:	30	000
subvention reçue de CAPUT S.A.	:	100	000
Plus-value de cession d'immobilisations corporelles
à KULU SARL	:	27	000		KULU SARL
Abandon de créance sur BALA S.A.	:	300	000
Prestations de services à BALA S.A.	:	54	000
Il est précisé que le prix normal pratiqué pour des prestations
de services similaires est de	:	104	000
Montant de la subvention indirecte	:	50	000
Provision pour créance douteuse sur CAPUT S.A.	:	113	000		CAPUT S.A.
Subvention accordée à BALA S.A.		200	000
Jetons de présence reçus de KULU SARL	:	150	000
Quote-part de frais et charges sur dividendes perçus des filiales	:	32	000
Moins-values de cessions d'immobilisations corporelles à BALA S.A.:	7		000

(¹) Mémento Pratique FRANCIS LEFREBVRE FISCAL, édition 2000 n° 3589

On sait par ailleurs que :

	Le résultat du groupe avant retraitements fiscaux s'établit à	:		114 500
Le montant des charges financières liées à l'acquisition de
BALA S.A. par CAPUT S.A. est de	:	49 000

Réintégrations BALA S.A.

ü Jetons de présence versés à CAPUT S.A.	:		30 000	ü Provision pour créance douteuse sur KULU SARL
:	340 000		ü Jetons de présence reçus de KULU SARL
:	150 000		KULU SARL
			ü Provision pour créance douteuse sur CAPUT S.A.
:	113 000		CAPUT S.A.
			ü Jetons de présence reçus de KULU SARL
:	150 000		ü Moins-values de cessions d'immobilisations corporelles à
			BALA S.A.
	7 000		ü Charges financières liées à l'achat de BALA S.A.
	49 000		Montant total des sommes à réintégrer
	639 000		Déductions
			BALA S.A.
			ü Plus-value de cession d'immobilisations corporelles à
			KULU SARL
:	27 000		KULU SARL
			ü Abandon de créance sur BALA S.A.
:	300 000		ü Subvention indirecte à BALA S.A.
:	50 000		CAPUT S.A.
			ü Subvention accordée à BALA S.A.
:	230 000		ü Quote-part de frais et charges sur dividendes perçus des filiales
:	32 000		Montant total des sommes à déduire
:	609 000

Résultat fiscal du groupe CAPUT

( Résultat d'ensemble du groupe + réintégrations - déductions )

= 114 500 + 639 000 - 609 000 = 144 500 1

Paragraphe 2 : L'imposition du résultat intégré

Le résultat intégré bénéficiaire est soumis à I'IS au nom de la société leader du groupe. Le taux d'imposition est en principe celui du droit commun.

Impôt sur le résultat intégré ( 144 500 X 38,5 %) = 55 633

Cr, sï bffaque sôcieté ^-d^-u^- gratté ^-CARtff^-était^-imposée séparément,-1-arehafge- fiscale- se présenterait ainsi qu'il suit :

ü Société CAPUT S.A. : bénéfice fiscal 190 000 IS (190 000 X 38, %) = 73 150

ü Société BALA S.A. : bénéfice fiscal 124 500 IS (124 500 X 38, %) = 47 933

ü Société KULU SARL : déficit fiscal - 200 000 Impôt minimum forfaitaire (400 000 X 1,1 %) = 44 000

Economie d'impôt résultat de l'application du régime d'intégration fiscale + Cumul des impôts des sociétés du groupe en cas d'imposition séparée - Impôt sur le résultat intégré

= + (73 150 + 44 933 + 44 000)

- 55 633

= 162 083 - 55 633

= 106 450

Lorsque le résultat d'ensemble est déficitaire, ce déficit peut être reporté sur les bénéfices intégrés des exercices suivants pendant quatre ans, c'est le report déficitaire en avant en vigueur dans le droit commun dans l'imposition des résultats des sociétés (A), en outre, le projet communautaire innove en instituant la possibilité du report déficitaire en arrière qui est seul réservé à la société leader (B).

A.: Le report déficitaire en avant « carry foward »

La technique du report déficitaire en avant encore appelée « carry foward » permet d'imputer les pertes réalisées sur les bénéfices des exercices ultérieurs. Cette imputation est limitée dans le temps, notamment de quatre exercices, suivants celui au cours duquel, il y a eu déficit(').

En droit fiscal français, la société tête de groupe est autorisée à reporter sans limitation de délai la fraction du déficit d'ensemble de l'exercice qui correspond aux amortissements réputés différés (ARD) par chacune des sociétés déficitaires du groupe (dont elle-même) au titre du même exercice. Mais le droit au report indéfini de a partie du déficit d'Ensemble qui correspond aux ARD est susceptible d'être perdu en tout ou partie si les sociétés membres du groupe participent, avec des sociétés extérieures au groupe à une opération de transfert ou de reprise au sens définit par la loi. La fraction ainsi banalisée des ARD du groupe est calculée, exercice par exercice, en leur appliquant le rapport qui existe entre ARD de la société du groupe qui procède à la reprise ou au transfert et le total des ARD du groupe.

B.: Le report déficitaire en arrière « carry back »

La possibilité de report en arrière du déficit est seule accordée à la société leader. Techniquement, ce déficit est alors imputé sur le bénéfice d'ensemble des exercices précédents au lieu d'être reporté sur les exercices suivants.

Le report en arrière du déficit, non encore applicable dans notre contexte, hormis les dispositions du projet communautaire(²), n'est en principe réservé qu'aux seules personnes morales passibles de l'IS et, donne lieu à un crédit d'impôt remboursable par le trésor public. Le projet communautaire n'indique, cependant, pas le délai pendant lequel ce report en arrière est possible.

Le report en arrière du déficit en droit français consiste à imputer le déficit réalisé par le groupe sur le bénéfice des trois derniers exercices ou sur le bénéfice que la société leader a personnellement réalisé au cours des exercices précédents l'application du régime de d'intégration.

(1) Ce délai a été augmenté de trois à quatre ans par la loi camerounaise des finances pour l'exercice 94/95. En fiscalité française, ce délai est de cinq ans.

(2) Verbo art. 13 (3) en annexe II.

Il convient de noter que dans le régime français, le report en arrière du déficit est possible même en l'absence d'intégration fiscale. Aussi, en cas de report en arrière du déficit dans le cadre du régime d'intégration fiscale, les sociétés filiales ne peuvent plus exercer l'option pour le report en arrière de leur déficit. Si elles disposent de créances nées du report en arrière avant l'intégration, elles sont autorisées à les céder à la société leader pour leur valeur nominale. Cette dernière peut alors les utiliser pour le paiement de l'impôt dû sur le résultat d'ensemble, dans la limite du montant de l'impôt dont la filiale aurait été redevable si elle avait été imposée distinctement. L'imputation doit se faire dans l'ordre où les créances sont nées. Le droit de les utiliser cesse du jour où la filiale concernée quitte le groupe, mais les créances non utilisées

seront 'embout b es à ' . ,
	- . -

SECTION 2. : LES EFFETS DE L'INTEGRATION FISCALE SUR L'IMPOSITION DES DISTRIBUTIONS(2)

Nous entendons par distributions : les dividendes, jetons de présence et tantièmes. Nous examinerons les conséquences de l'intégration fiscale sur les distributions suivant qu'il s'agit des distributions intra-groupe (Paragraphe 1) et, des distributions par la société leader (Paragraphe 2).

Paragraphe 1 : Distributions par les filiales au sein du groupe

L'article 18 alinéa 2 dispose que les dividendes versés à d'autres sociétés du groupe ne sont pas déductibles. Par contre, ceux versés aux autres associés en raison des actions ou parts représentatives des apports en numéraire peuvent être déduits. De plus, les jetons de présence versés par les sociétés filiales doivent être réintégrés au résultat d'ensemble.

Dans le système français, le régime est le suivant pour les dividendes distribués au sein du groupe :

Ces dividendes échappent au précompte lorsqu'ils sont imputés sur des résultats fiscaux de plus de cinq ans ou des plus-values nettes à long ternie, réalisés pendant la période d'intégration.

(^I) Mémento Pratique FRANCIS LEFREBVRE FISCAL, édition 2000 n° 3603.

(2) Les idées développées dans cette section s'inspirent largement du Mémento Pratique FRANCIS LEFEBVRE FISCAL édition 2000 n° 3615 et suivants.

Echappent également au précompte, tout en ouvrant droit à l'avoir fiscal, les distributions prélevées sur des résultats réalisés avant l'entrée dans le groupe, qui ont supporté l'IS au taux normal au titre d'exercices clos depuis cinq ans au plus.

ü Les autres distributions de dividendes sont soumises au précompte et assorties de l'avoir fiscal dans les conditions de droit commun.

Quant aux dividendes versés aux associés (minoritaires) qui n'appartiennent pas au groupe, ils ouvrent droit à l'avoir fiscal et donnent éventuellement ouverture au précompte dans les conditions de droit commun.





Paragraphe 2 : Distributions par la société mère

Le projet communautaire brille par son silence s'agissant des effets du régime d'intégration fiscale sur l'imposition des distributions réalisées par la société mère.

En droit comparé, la société mère peut distribuer en franchise de précompte (et avec avoir fiscal) les dividendes imputés :

ü soit sur le bénéfice net d'ensemble afférent à des exercices clos depuis cinq ans au plus. Ce bénéfice s'entend du résultat d'ensemble, hors plus-value nette à long terme, diminué de l'IS au taux normal versé par le groupe ;

ü soit sur le reliquat de ses propres bénéfices de la période antérieure à l'intégration, qui ont supporté l'IS au taux normal au titre des exercices clos depuis cinq ans au plus.

SECTION 3. : LES DFCLARATIONS ET LES PAIEMENTS

Une fois que le résultat imposable du groupe est liquidé, celui-ci doit être déclaré et, le cas échéant, les paiements afférents à l'impôt exigible au titre de l'exercice doivent être effectués. Le régime communautaire d'intégration fiscale présente un certain nombre de particularités tant en ce qui concerne les obligations déclaratives (Paragraphe 1), que pour ce qui est du paiement de l'impôt dû par le groupe (Paragraphe 2).

Paragraphe 1 : Les obligations déclaratives

Le régime d'intégration fiscale laisse subsister une obligation déclarative à la charge des sociétés filiales (A) et, une obligation similaire sur la tête de la société leader (B).

A.: Les déclarations des filiales du groupe intégré

Suivant les termes de l'article 18 alinéa 2 : « Chaque filiale détermine normalement son résultat fiscal selon les règles de droit commun et souscrit sa déclaration annuelle de résultat ».

En principe, si l'on s'en tient aux dispositions de l'article 18 alinéa 2, les résultats déclarés par les filiales ne tiennent pas compte de l'application du régime d'intégration fiscale.

Par contre, dans le régime français, chaque société du groupe intégré est tenue de souscrire une double déclaration de résultats. D'une part, elle déclare ses résultats propres tels qu'ils seront retenus dans le résultat d'ensemble du groupe avec toutes les corrections liées à l'application de l'intégration, d'autre part, chaque société du groupe doit déclarer un résultat fiscal de l'exercice comme si elle était imposée séparément et n'avait donc jamais fait partie du groupe. Ce résultat « hors groupe » est utilisé pour le calcul de la réserve spéciale de participation des salariés et pour l'utilisation par la société leader des créances nées (avant l'intégration) du report en arrière des déficits dont disposent les filiales', ainsi que pour la répartition de l'impôt d'ensemble entre les sociétés.

Dans le principe, si la filiale ne souscrit qu'une seule déclaration fiscale comme il est prévu par le texte communautaire, le bon sens voudrait que cette déclaration soit revêtue de toutes les corrections liées à l'application du régime d'intégration fiscale.

B.: La déclaration de la société leader

Les dispositions du texte communautaire ne sont pas précises sur ce point. Toutefois, en toute logique, deux obligations déclaratives devraient peser sur la société leader. L'une concerne la déclaration de ses propres résultats aux même titre que les déclarations individuelles souscrites par les filiales du groupe intégré, l'autre se rapporte à la déclaration du résultat d'ensemble du groupe au titre de l'exercice considéré.

(¹) Le droit au report en arrière des déficits existe en France même en l'absence d'intégration fiscale.

Contrairement aux sociétés filiales dont les déclarations individuelles de résultats doivent tenir compte des corrections liées à la mise en application du régime d'intégration fiscale, la déclaration de son propre résultat souscrite par la société leader peut être une déclaration « hors groupe » dans la mesure où c'est la déclaration du résultat d'ensemble qui prend en compte tous les réajustements inhérents au régime d'intégration.

Paragraphe 2 : Les paiements

Le premier problème est de déterminer le redevable de l'impôt dû par le groupe intégré (A), le deuxième d'établir les modalités de paiement dudit impôt (B).

A.: L'obligation de paiement de l'IS du groupe

Il existe un principe : c'est la société leader qui est seule redevable de l'IS dû sur le résultat d'ensemble du groupe (1), mais cette règle connaît un tempérament en cas de défaillance de la société leader (2).

1.: Le principe : la société leader seule redevable de du groupe intégré

Les termes de l'article 18 alinéa 4 sont suffisamment explicites, ce texte dispose en effet que : « La société leader est seule redevable de l'IS dû par l'ensemble des sociétés du groupe. Elle supporte par conséquent seule au regard des droits et pénalités, les conséquences des infractions commises par les sociétés du groupe et relevées lors des vérifications de comptabilité ».

Aussi, la société leader est non seulement redevable de l'IS dû par le groupe, mais également, le cas échéant, des intérêts de retard, majorations, amendes et pénalités fiscales liés au principal de l'impôt.

Cependant, le principe de la société leader seule redevable de l'IS dû par le groupe peut être battu en brèche en cas de défaillance de cette dernière.

2.: L'exception : La solidarité passive avec les filiales en cas de défaillance de la société leader

C'est le deuxième paragraphe de l'alinéa 4, article 18 qui précise que : « Les sociétés du groupe sont toutefois solidairement responsables pour le paiement des impositions établies au nom de la société leader. Cette solidarité ne s'applique qu'en cas de défaillance de paiement en matière d'IS et dans la limite des sommes que les sociétés auraient dû acquitter si elles avaient été imposées séparément ».

Il ne s'agit donc pas d'une solidarité comparable à celle du droit commun qui impliquerait que chaque société du groupe puisse être tenue pour la totalité de la dette fiscale. Cette obligation solidaire est, en effet, limitée à la part d'impôt' que chaque filiale aurait dû acquitter si elle n'avait pas été membre du groupe intégré.

Paragraphe 2 : Les modalités de paiement

Lorsque le groupe réalise un bénéfice, il est imposé à l'IS au taux de droit commun de 38,5 % mais, il se pose un problème en ce qui concerne les acomptes sur IS liquidés sur le chiffre d'affaires mensuel. Est-ce que le bénéfice du régime d'intégration entraîne des modifications dans les modalités d'acquittement des acomptes d'IS tant en^-cequi^-concerne -la-société-les der, -que-pou r-ce-q-ui-est-des-fil

Les acomptes mensuels versés par la société leader au cours de l'exercice devraient en principe s'imputer sur l'IS calculé sur le bénéfice fiscal du groupe.

Qu'en est-il alors des sociétés filiales, sont-elles tenues de verser des acomptes d'IS sur leurs chiffres d'affaires mensuels et sur quoi pourrait, le cas échéant s'imputer ces acomptes à la fin de l'exercice.

Sur ce point, le régime français d'intégration fiscale précise bien que les acomptes provisionnels d'impôt sur les sociétés, calculés sur les résultats précédents ou prévisionnels, sont dus par la société leader et, s'imputent sur l'impôt dû en raison du résultat d'ensemble. Cette règle comporte cependant des dérogations lors de la constitution du groupe et de l'entrée ou de la sortie d'une société.

Lors de la constitution du groupe, chaque société est tenue de verser, au comptable trésor dont elle relève, les acomptes calculés sur ses résultats précédents. Ces acomptes sont à valoir sur l'impôt qui sera dû par la société leader à raison du résultat d'ensemble. En cas d'excédent, celui-ci sera remboursé d'office à la société leader. Ils peuvent être limités en fonction du résultat prévisionnel propre de chaque société (ou, semble-t-il, en fonction du résultat d'ensemble pour ce qui est des acomptes de la société leader).

Lors de l'entrée de nouvelles sociétés dans le groupe, le mécanisme est analogue à celui de l'exercice de constitution.

En cas de sortie d'une société du groupe, c'est la société leader qui acquitte les acomptes dus par la société sortante pour la période de douze mois à partir de la sortie. Ces acomptes sont calculés sur les résultats de la société sortante(').

CONCLUSION DE LA PARTIE I

Au terme de cette première partie, nous avons mis en lumière le contenu du projet communautaire d'intégration fiscale et, il est possible d'affirmer que ce texte va certainement combler un vide juridique, s'agissant de l'imposition des revenus dégagés par les groupes de sociétés dont il marque la reconnaissance tacite en tant

que sujet de droit par notre système d'imposition.

Toutefois, ce projet novateur présente aussi des lacunes qu'il conviendra de lever dans la seconde partie de notre réflexion.

(¹) Mémento Pratique FRANCIS LEFREBVRE FISCAL, édition 2000 n° 3607.



Le projet de texte sur l'intégration fiscale des groupes présente un certain nombre d'insuffisances. S'agissant par exemple de la cessation du régime, l'article 18 alinéa 5 est relativement succinct sur les cas de cessation et de sortie du groupe. En outre, les infractions au régime d'intégration fiscales et leurs sanctions ne sont évoquées que façon très brève à l'article 18 alinéa 4 qui se contente d'énoncer que c'est la société leader qui est responsable des infractions commises par les sociétés du groupe. Enfin, les incidences des opérations de restructurations d'entreprises sur le régime d'intégration fiscale sont ignorées. Ces opérations s'entendent des fusions, scissions, apports partiels d'actif, filialisations, rachats d'entreprises par les salariés etc. Les prévisions du texte communautaire se bornent à parler des cas d'acquisitions des participations^-au^- sein Otrgroupe^-par -une--société-en--vue- d e-son-intégfationr1 Ces carences risquent de poser quelques difficultés lors de la mise en oeuvre du régime.

Par ailleurs, le régime d'intégration fiscale des groupes arrive dans un contexte économique particulier, celui des pays des Communautés CEMAC et OHADA. Ces Etats présentent pour la plupart les mêmes traits caractéristiques, à savoir une dépendance financière vis à vis de l'étranger, qui se traduit notamment par le contrôle des principales structures économiques par des sociétés multinationales des pays du nord, dont les holdings sont dans la plupart des cas situés à l'extérieur de la Communauté. A l'intérieur de la Communauté, les opérateurs économiques font très rarement usage des structures juridiques de groupes pour le déploiement de leurs activités.

En effet, on note de la part des chefs d'entreprises (quelque fois par ignorance) une approche réductrice de la prestation juridique et fiscale qui donne lieu à une attitude frileuse considérant plus le droit comme une contrainte, une source de risque par l'éventualité d'un procès ou d'un contrôle fiscal et, non comme une technique d'organisation de leurs activités. D'où le problème du contexte socio-économique dans lequel survient le régime d'intégration fiscale.

Cette seconde partie mettre donc en exergue les insuffisances d'ordre juridique (CHAPITRE I) et, les difficultés inhérentes à l'environnement socio-économique (CHAPITRE II).

CHAPITRE I.: LA CRITIQUE AU PLAN JURIDIQUE

Le projet communautaire d'intégration fiscale n'a pas prévu de dispositions précises s'agissant des causes et des conséquences de la sortie d'une société du groupe intégré ou l'extinction du régime (SECTION 1), les infractions au régime, leur contrôle et les sanctions y afférentes (SECTION 2) et enfin, l'incidence des opérations de restructurations sur le régime d'intégration fiscale (SECTION 3).

SECTION 1. : LA SORTIE D'UNE SOCIETE DU GROUPE ET LA CESSATION DU REGIME

Les_ dispositions du texte communautaire sont relativement laconiques qu'il s'agisse de la sortie d'une société du groupe (Paragraphe 1) ou de l'extinction du régime (Paragraphe 2).

Paragraphe 1 : La sortie d'une société du groupe

Aux termes de l'article 18 alinéa 5 : « [...] en cas de sortie d'une société du groupe avant l'expiration du délai de cinq ans, toutes les opérations la concernant doivent être rapportées au résultat d'ensemble de l'exercice suivant. De même doivent être réintégrées toutes les plus ou moins-values antérieures de cessions d'immobilisations internes ». Ce texte reste donc très succinct tant sur les cas de sortie d'une société du groupe (A), que sur les conséquences de la sortie (B).

A.: Les cas de sortie d'une filiale du groupe intégré

Ces cas ne sont pas précisés par le texte communautaire. En droit comparé, il y a sortie d'une filiale du groupe lorsqu'elle cesse de remplir les conditions d'accès au régime('). Il en est ainsi notamment en cas de :

ü réduction à moins de 95 % du taux de détention par la société leader ;

ü modification de la date de clôture de l'exercice ;

ü modification du régime fiscal de la société filiale ;

ü décision de la société leader de ne plus retenir la filiale dans le périmètre d'intégration ;

(¹) Mémento Pratique FRANCIS LEFEBVRE FISCAL, édition 2000, n° 3626.

ü dissolution, y compris en cas de transmission universelle du patrimoine de l'associé unique ;


·(' transformation entraînant la création d'une personne morale nouvelle ;

ü transfert du siège social à l'étranger, dans notre contexte, il s'agirait du transfert du siège hors d'un Etat de la Communauté ;

ü absorption par fusion, même si l'absorbante est une autre société du groupe.

Il convient de noter que la sortie d'une filiale entraîne celle des filiales détenues par son intermédiaire, à moins que les titres ne soient recueillis par d'autres sociétés du

groupe.

B.: Les conséquences de la sortie

L'article 18 alinéa 5 in fine dispose qu'en cas de sortie d'une société du groupe avant l'expiration du délai de cinq ans : « Toutes les opérations la concernant doivent être rapportées au résultat de l'exercice de sortie. De même doivent être réintégrées les plus ou moins-values antérieures de cessions d'immobilisations internes ».

Pour connaître le détail de ces conséquences, on peut se référer au régime français(') qui prévoit que les résultats de la société qui sort cessent d'être pris en compte dans le groupe au titre de l'exercice de sortie. Il convient de noter qu'en droit français, la sortie intervient toujours au premier jour de l'exercice au cours duquel se produit l'événement entraînant la sortie.

La filiale sortante ne peut pas déduire de ses résultats ultérieurs les déficits et les moins-values à long terme subis pendant l'intégration. Ceux antérieurs à l'intégration et non encore imputés restent en revanche reportables dans les conditions de droit commun. Il n'est pas possible pour la filiale sortante d'opter pour le report en arrière d'un déficit ultérieur sur le bénéfice qui a été compris dans le résultat d'ensemble (CGI français article 223 E et 223 K).

(¹) Mémento Pratique FRANCIS LEFEBVRE FISCAL, édition 2000, n° 3626.

La sortie entraîne par ailleurs la réintégration dans le résultat d'ensemble de l'exercice de sortie :

ü des plus-values ou moins-values de cessions internes au groupe antérieurement neutralisées ;

ü des subventions et abandons de créances déduits au cours des cinq exercices précédent et même au-delà s'il s'agit de subventions indirectes afférentes aux éléments d'actif.

Paragraphe 2 : L'extinction du régime d'intégration fiscale

Les termes de l'article 18 alinéa 5 ne permettent pas de définir avec précision les causes (A) et, les conséquences de l'extinction du régime (B).

A.: Les causes de l'extinction du régime d'intégration fiscale

Suivant l'article 18 alinéa 5 : « Le régime cesse de concerner toutes les sociétés du groupe lorsque l'une des conditions citées, cesse d'être remplie ». En pratique, plusieurs situations emportent cessation du régime de groupe et sortie de toutes les sociétés qui le composent :

ü la société leader reste seule membre du groupe ;

ü la détention directe ou indirecte à 95 % au moins de la société leader par une personne morale soumise à l'IS ;

ü l'absorption, dissolution, transfert à l'étranger, changement de régime fiscal de la société leader.

B.: Les conséquences de l'extinction du régime

En cas de cessation du régime, l'article 18 alinéa 5 prévoit que : « [...] les sommes qui devaient être rapportées au résultat ou à la plus-value ou moins-value, doivent être incluses dans le résultat de l'exercice par la société tête de groupe ».

Elle entraîne les mêmes réintégrations qu'en cas de sortie d'une société, mais ces réintégrations concernent bien entendu tout le groupe et représentent le total des sommes à réintégrer au titre de chacune des sociétés du groupe. Ces réintégrations d'ensemble doivent être comprises par la société tête de groupe dans son propre résultat de l'exercice de cessation du groupe(').

Le déficit d'ensemble subi par le groupe pendant la période d'intégration et encore reportable lors de sa dissolution appartient à l'ancienne société mère qui peut l'imputer sur ses résultats de l'exercice de sortie et les exercices suivants dans les conditions de droit commun. De même, seule l'ancienne société mère peut reporter en arrière sur tebérréfee-erensernbie-ses-prepres-ciéficits-postérieurs_à_b_fiadu groupe

SECTION 2. : CONTROLES ET SANCTIONS

En principe, l'intégration fiscale n'a pas pour effet de créer un régime d'exception s'agissant du contrôle du respect de la norme fiscale et des sanctions en cas de violation de celle-ci. Toutefois, eu égard à la nature particulière et relativement complexe de ce régime d'imposition, il est nécessaire que le législateur prévoie des dispositions spécifiques s'appliquant tant au contrôle de la bonne observation des prescriptions légales, que des sanctions en cas de non-respect des règles propres au régime d'intégration fiscale.

Le texte communautaire en son article 18 alinéa 4 dispose que : « La société leader est seule redevable de l'IS dû par l'ensemble des sociétés du groupe. Elle supporte par conséquent seule au regard des droits et pénalités, les conséquences des infractions commises par les sociétés du groupe et relevées lors des vérifications de comptabilité ».

Si la loi prévoit que la société leader est responsable des infractions commises par les sociétés du groupe intégré, aucune indication n'est cependant donnée ni sur les modalités de contrôle (Paragraphe 1), ni sur les sanctions attachées à la violation des textes (Paragraphe 2).

Paragraphe 1 : Le contrôle

Le terme contrôle s'entend ici des vérifications que l'administration fiscale peut effectuer en vertu du pouvoir de contrôle dont elle dispose. Il s'agira donc suivant les cas d'un contrôle sur pièces, d'un contrôle des versements spontanés ou même d'une vérification de comptabilité.

Dans le régime d'intégration fiscale applicable en France, les résultats de chaque société du groupe sont vérifiés dans les conditions habituelles et c'est à l'égard de chaque société que s'exerce la procédure de redressement. Toutefois, afin de faciliter la constatation sur le résultat d'ensemble des conséquences des rehaussements au résultat des -fihiales, -4administration---est autorisée à -soumettre la sociétéJeader, si besoin est, à une seconde vérification de comptabilité(').

Paragraphe 2 : Les sanctions

L'article 18 alinéa 4 prévoit que c'est la société leader qui est seule responsable au regard des droits et pénalités, des infractions commises par les sociétés du groupe et relevées lors des vérifications de comptabilité. C'est l'unique point du texte qui permet de voir comment est sanctionné le non-respect de règles propres au régime d'intégration fiscale. En revanche, les contours de ces sanctions ne sont pas précisés par le projet communautaire.

En droit comparé, à l'issue de la vérification, l'administration doit indiquer, selon la règle générale, le montant des droits et pénalités résultant des redressements. Dans le cas des sociétés membres d'un groupe, cette information ne porte que sur le montant des impôts et pénalités correspondantes dont la société vérifiée serait redevable en l'absence de son appartenance au groupe).

Après achèvement de la procédure de redressement, l'imposition complémentaire à la charge de la société leader, déterminée par le service de l'assiette et assortie de pénalités pour insuffisance de déclaration sont mises en recouvrement par voie de rôle.

Les pénalités exigibles sont celles qui résultent des infractions commises individuellement par les sociétés vérifiées et, l'insuffisance des chiffres déclarés s'apprécie au niveau de chaque société(').

(¹) Mémento Pratique FRANCIS LEFEBVRE FISCAL, édition 2000, n° 3655.

SECTION 3.: L'INCIDENCE DES OPERATIONS DE RESTRUCTURATIONS

Les opérations de restructurations d'entreprises à savoir : fusion, scission, apport partiel d'actif, cession de contrôle, cession de fonds de commerce, filialisation vers le haut par apport de titres ou vers le bas par scission, modification du capital, changement d'objet social ou d'activité réelle, dissolution et liquidation etc. peuvent avoir des conséquences significatives sur le régime d'intégration fiscale. Ces opérations n'ont pas été prises en compte par le texte communautaire.

Nous allons examiner dans cette section l'impact de ces opérations en distinguant les fusions (Paragraphe 1), scissions et apports partiels d'actif (Paragraphe 2) et, les autres opérations de restructurations (Paragraphe 3).

Paragraphe 1 : Les fusions

« La fusion est l'opération par laquelle deux sociétés se réunissent pour n'en former qu'une seule soit par création d'une société nouvelle, soit par absorption de l'une par l'autre »(¹).

La fusion peut avoir pour effet de modifier le périmètre du groupe lorsque l'opération réduit par exemple le taux de participation de la société leader sur une filiale. Elle peut entraîner la sortie d'une société du groupe : c'est le cas lors de l'absorption, par fusion, d'une société du groupe par une société extérieure à celui-ci. La fusion absorption de la société leader peut entraîner la cessation du groupe. Toutefois, en droit français, il existe un régime spécial en cas d'absorption, de scission ou de prise de participation à 95 % de la société leader.

Ce dispositif a pour but de favoriser la constitution d'un nouveau groupe en évitant toute interruption dans l'application du régime d'intégration. La société qui absorbe une société tête de groupe peut constituer un nouveau groupe avec les filiales du groupe dissout dès l'ouverture de l'exercice de fusion si, avant ou du fait de cette fusion, elle remplit les conditions requises pour être tête de groupe. Si elle est déjà leader d'un groupe, elle peut élargir celui-ci aux filiales de l'ancien groupe(²).

(1) Article 189 alinéa 1 de l'acte uniforme OHADA relatif au droit des sociétés commerciales et du GIE.

(2) Article 223 L, 6-cet 2231, 5 du CGI français.

La société absorbante doit exercer l'option pour le régime d'intégration ou, si elle est déjà leader d'un groupe, pour l'élargissement de son périmètre dans le mois suivant la réalisation de la fusion (date de la dernière assemblée générale approuvant l'opération). Cette option sera reconduite tacitement au terme d'un délai de cinq ans ou à l'expiration de l'option déjà exercée si l'absorbante est déjà membre d'un groupe.

Le régime spécial de constitution d'un nouveau groupe ne fait pas obstacle à la cessation du groupe initial et, donc notamment aux réintégrations qui peuvent en découler, mais il comporte des mesures d'accompagnement qui en atténuent les conséquences(').

Un certain nombre deffets sdnTàttedhés ^---à^-ta^- mise ^-en^- application ^-dur régime speclal de

constitution d'un nouveau groupe, ils concernent : l'ajustement de la durée des exercices (A) et, l'imputation des déficits de l'ancien groupe (B ).

A.: Ajustement de la durée des exercices

Par exception aux règles normales, la durée du premier exercice des sociétés du nouveau groupe peut être inférieure ou supérieure à douze mois, afin de permettre l'harmonisation des exercices des différentes sociétés.

S'il en résulte une absence de bilan au titre d'une année, pour l'une quelconque des sociétés du groupe, une déclaration provisoire du résultat d'ensemble doit être souscrite par la société leader, tenant compte pour chacune des sociétés du groupe, des opérations réalisées depuis le début de leurs exercices respectifs jusqu'au 31 décembre.

Lors de la notification de l'option, la société leader doit préciser la durée du premier

exercice du nouveau groupe et la durée de l'exercice de chaque société membre(²).

B.: Imputation des déficits de l'ancien groupe

Lorsque le groupe disparu dispose d'un déficit d'ensemble encore reportable à la date d'effet de l'opération de fusion, ce déficit s'impute en priorité sur les réintégrations résultant de la cessation.

(1) Article 223 L, 6-cet 6-d et 2231, S du CGI français.

(2) Mémento Pratique FRANCIS LEFEBVRE FISCAL, édition 2000, n° 3645.

Le reliquat subsistant le cas échéant, après cette imputation tombe en non-valeur, sauf transfert par voie d'agrément par l'ancienne société tête de groupe à la société absorbante(').

Il existe une autre possibilité d'imputation du déficit sur une base élargie. Elle consiste à imputer le déficit sur les résultats des sociétés de l'ancien groupe membres du nouveau, dans la mesure où il correspond au déficit l'ancienne société leader et à celui des filiales de l'ancien groupe membres du nouveau.

Ce déficit ainsi imputable est calculé en prenant pour base le déficit restant à reporter après réintégrations, et en lui appliquant le rapport existant, pour chaque exercice, enTre Tés deficifs dès sociétés concernées &lès déficits fo tà^-ux petitexceder le montant dont le transfert a été admis, le cas échéant, par agrément(²).

Paragraphe 2 : Les scissions et apports partiels d'actif

« La scission est l'opération par laquelle le patrimoine d'une société est partagé entre plusieurs sociétés existantes ou nouvelles »(³). L'apport partiel d'actif est quant à lui : « L'opération par laquelle une société fait apport d'une branche autonome d'activité à une société préexistante ou à créer. La société apporteuse ne disparaît pas du fait de cet apport. L'apport partiel d'actif est soumis au régime de la scission »(⁴).

Dans le régime français, les règles applicables en matière de fusion sont également transposables aux opérations de scissions et apports partiels d'actif lorsque celles-ci sont placées sous le régime de faveur des fusions et opérations assimilées. Ainsi, par exemple, lorsque la société leader fait l'objet d'une scission placée sous le régime des fusions et opérations assimilées, chaque société attributaire d'une partie des apports peut en conséquence former un nouveau groupe (ou élargir son propre groupe) avec les sociétés de l'ancien groupe dont les titres lui sont apportés. Chacun de ces nouveaux groupes prend effet à l'ouverture de l'exercice de scission.

Il convient de relever pour ce qui est du droit d'imputation du déficit de l'ancien groupe qu'en cas de scission, cette imputation s'opère au niveau des sociétés bénéficiaires des apports après répartition entre elles des réintégrations et des déficits(⁵).

(1) Mémento Pratique FRANCIS LEFEBVRE, édition 2000 n° 3646.

(2) Idem, n° 3647

(3) Article 190 de l'acte uniforme OHADA relatif au droit des sociétés commerciales et du groupement d'intérêt économique.

(4) Article 195, idem.

(5) Mémento op. cit. n° 3647.

Paragraphe 3 : Les autres opérations de restructuration

On distinguera les prises de participations de plus de 95 % de la société leader (A) et, le changement d'objet social ou d'activité réelle (B).

A.: Acquisition de plus de 95 % du capital de la société leader

En cas d'acquisition de plus 95 % du capital de la société leader, la société acquéreuse dès lors qu'elle remplit les conditions requises, forme un nouveau groupe avec les sociétés membres du groupe dissous qui donnent leur accord ou, si elle est déjà leader d'un groupe, fait entrer celles-ci dans son propre groupe ; si cette société est-fifiale-diun-grou,

sociétés de l'ancien groupe.

Le nouveau groupe prend naissance dès l'ouverture de l'exercice suivant celui de la prise de contrôle, à condition que la nouvelle société leader exerce son option pour le régime d'intégration ou fasse connaître sa décision d'élargir son propre groupe, dans le mois qui suit la clôture du dernier exercice du groupe dissout. Cette option doit être accompagnée de la liste des sociétés entrant dans le groupe et de leur accord(').

B.: Changement d'objet social ou d'activité réelle

Le régime d'intégration fiscale applicable en France attache certains effets au changement d'objet social ou d'activité réelle. En cas de changement d'objet social ou d'activité réelle, ces effets sont les suivants :

ü Perte des déficits subis avant l'entrée dans le groupe par la société qui change d'activité ;

ü Pour la société leader, perte du droit au report du déficit et de la moins-value à long terme d'ensemble, pour la fraction qu'elle a elle-même transmise au groupe, lorsqu'elle a absorbé toutes les filiales du groupe et changé d'activité de ce fait ;

ü Réduction du délai de report des amortissements réputés différés par la société leader, lorsque le changement procède d'un transfert ou d'une reprise

ü d'activité(2).

(1) Mémento Pratique FRANCIS LEFEBVRE FISCAL, édition 2000, n° 3643.

(2) Idem, n° 3636.

L'ensemble des questions examinées ci-dessus n'ont pas été prévu par le projet communautaire, ce qui constitue un obstacle à la bonne application du texte sur l'intégration fiscale. Des difficultés d'ordre socio-économique peuvent également survenir et gêner l'intention du législateur.

CHAPITRE U. : LA CRITIQUE AU PLAN SOCIO-ECONOMIQUE

Le projet d'intégration fiscale des groupes sera mis en application dans un contexte particulier, celui des pays de la Communauté CEMAC. L'une des conditions d'application du régime (peut-être la plus importante) est l'existence d'une société leader située à l'intérieur de la Communauté et, qui exerce un contrôle à 95 % au moins sur une ou plusieurs sociétés filiales, elles-mêmes situées dans un Etat de la Communauté.

Lorsqu'on observe le déploiement de l'activité économique tant des investisseurs étrangers que des opérateurs locaux, on s'aperçoit que :

ü s'agissant des investisseurs étrangers disposant de plusieurs personnes morales distinctes, lorsqu'il existe une société leader, elle est le plus souvent située à l'extérieur de la Communauté() ;

ü en ce qui concerne les opérateurs locaux, quand bien même ils sont constitués sous la forme de groupe, il s'agit dans la plupart des cas de groupes personnels(²) auxquels le régime d'intégration fiscale n'est pas applicable.

H se pose donc un problème d'applicabilité du régime d'intégration fiscale dans les Etats de la Communauté. Pour le résoudre, on peut envisager une adaptation des opérateurs aux nouvelles dispositions légales, une fois que le projet entrera en application, afin de bénéficier des avantages offerts par l'intégration (SECTION 1), en revanche, il convient de reconnaître que l'intégration fiscale est un régime de faveur parmi d'autres au profit des groupes de sociétés, il faudra alors s'assurer au préalable que l'intégration constitue l'option la plus indiquée pour améliorer la rentabilité du groupe tout en sécurisant son développement (SECTION 2).

SECTION 1. : LA NECESSAIRE ADAPTATION DES OPERATEURS AUX

EXIGENCES DU REGIME D'INTEGRATION FISCALE

Les conditions d'application du régime d'intégration fiscale, ainsi que leurs effets ont été examinés dans la première partie de cette étude. Pour profiter des avantages fiscaux liés à l'intégration, il faut s'y soumettre.

(1) II s'agit dans la plupart des cas de places financières off shore ou de paradis fiscaux, d'où l'intérêt pour ces opérateurs d'y installer leurs sociétés leaders.

(2) Cf introduction p. 6

Un bref aperçu de l'environnement économique de la Communauté permet de constater que pour l'heure les opérateurs économiques, du fait de la structure de leurs entreprises, ne satisfont pas aux conditions d'application du régime d'intégration fiscale. Pour les opérateurs locaux, il convient que ces derniers s'organisent en groupes financiers (Paragraphe 1), en ce qui concerne les investisseurs étrangers, il est nécessaire que les sociétés leaders des groupes ou sous-groupes installés à l'intérieur de ta Communauté soient elles-mêmes localisées dans un état de la Communauté.

Paragraphe 1 : La création des groupes à liens financiers par les opérateurs de la Communauté

Il s'agit d'examiner comment les opérateurs vont procéder (A), avant de voir les implications de ce processus (B).

A.: Le processus de restructuration

Une fois que l'intégration fiscale rentrera en vigueur, tout groupement de sociétés, quelle que soit sa forme initiale, qui souhaitera opter pour ce régime devra au préalable s'organiser sous la forme d'un groupe de sociétés à liens financiers, si le groupe était jusque là un groupe personnel (1), lorsque le groupe revêt déjà la forme d'un groupe financier, la restructuration va consister à réajuster les taux de participations en fonction des exigences légales (2).

1.: La transformation des groupes personnels en groupes financiers

Dans un groupe de sociétés à liens personnels, cette restructuration va consister à créer un holding auquel les actionnaires personnes physiques des sociétés du groupe personnel vont apporter leurs titres. La société nouvellement créée détiendra le contrôle des filiales du groupe en pratique conformément au pourcentage requis par la loi et, se positionnera donc comme société leader du groupe à intégrer.

2.: Le réajustement des taux de participations en fonction des exigences légales

Cette méthode sera utilisée lorsque le groupe de société souhaitant opter pour l'intégration fiscale est déjà un groupe à liens financiers mais, que les taux de participations de la société leader dans ses filiales n'atteigne pas le minimum légal. Dans cette hypothèse, la société leader devra augmenter son taux de participation dans ses filiales, notamment par l'acquisition de tout ou partie des titres détenus par les autres associés des filiales.

B.: Les implications du processus

L'intégration fiscale est susceptible de modifier dans un sens positif les comportements des hommes d'affaires vis à vis de la prestation juridique. En effet, ces derniers ayant été mis au courant des avantages financiers que le régime d'intégration fiscale peut procurer à leur groupe, ils n'hésiteront pas à les restructurer et, donc à faire appel à des spécialistes du droit des affaires, pour s'adapter à la nouvelle réglementation(').

Par ce fait, l'intégration fiscale est un important levier de valorisation du droit dans les Etats de la Communauté.

Paragraphe 2 : L'installation des sociétés leaders des groupes multinationaux à l'intérieur de la Communauté

Nous avons vu plus haut que les groupes financiers internationaux possédant des sociétés filiales dans l'espace communautaire préfèrent, dans la plupart des cas, que leurs holdings de contrôle soient situés hors de la Communauté, pour des raisons qui tiennent à leur stratégie propre et, qui pratiquement peuvent être financières, fiscales ou sociales. Ce sont généralement des sous-holdings elles-mêmes contrôlés par un holding plus important qui peut-être la société leader du groupe multinational ou alors un simple holding intermédiaire(²)

La principale conséquence qui va découler de l'entrée en vigueur de l'intégration fiscale sera d'amener les groupes internationaux désireux d'opter pour ce régime à constituer des sous-holdings de droit communautaire, même si par ailleurs ces derniers devaient être contrôlés à 95 % ou plus par une autre société, du moment que celle-ci n'est pas localisée dans un état de la Communauté.

SECTION 2. : La nécessaire adéquation entre les besoins du groupe et l'option pour le régime de l'intégration fiscale

L'intégration fiscale n'est pas une formule magique ni même une « solution idéale »(³), elle doit s'inscrire dans le cadre d'une stratégie globale propre au groupe et, qui intègre des paramètres fiscaux certes mais, aussi financiers, économiques et sociaux.

(1) Un mouvement similaire a déjà été observé, après l'entrée en vigueur de l'acte uniforme OHADA relatif au droit des sociétés commerciales et du groupement d'intérêt communautaire.

(2) Nous noterons à ce propos que la cascade de holding ou technique de la fusée à étage est très prisée par les groupes financiers internationaux.

(3) Cette expression est empruntée au professeur Jean Paillusseau. Selon cet éminent juriste : « Il n'existe pas de solution idéale en droit des affaires ».

En d'autres termes, le régime d'intégration fiscale est un instrument parmi tant d'autres au service d'une ingénierie dont la finalité est l'optimisation du management global du groupe : l'amélioration de sa rentabilité, la sécurisation de son développement.

Ceci étant, l'option pour le régime d'intégration fiscale doit être précédée d'un diagnostic ou d'une réflexion prospective destinée à mettre à plat les exigences de l'environnement (Paragraphe 1), dans un deuxième temps, il va s'agir de procéder à des évaluations ou simulations qui permettront en fin de compte de choisir la voie fiscale la moins onéreuse pour le groupe (Paragraphe 2).

fearagrarrhe^-1 Le^-diagnostic^-

Ce diagnostic prendra notamment la forme d'un audit fiscal destinée à détecter les dysfonctionnements latents ainsi que les dérapages virtuels. Toutefois, ce diagnostic devra aller au-delà des seuls aspects fiscaux et intégrer les paramètres administratifs, comptables, financiers, sociaux etc.

Dans ce contexte, l'utilisation de tableaux de bord destinés à suivre les données de la marche des affaires du groupe est particulièrement indiquée. L'objectif est l'analyse ponctuelle et le suivi permanent de certains paramètres, l'évaluation des capacités et ressources, l'identification des forces et compétences distinctes, des centres de coûts et des centres de profits.

Plusieurs champ d'analyse-concurrence, demande, technologie ... sont investis afin de mettre à plat les exigences de l'environnement(').

Paragraphe 2 : L'évaluation et l'option

Il s'agit d'une évaluation à la fois quantitative et qualitative. A ce niveau, les orientations à long terme sont arrêtées afin d'assurer une cohérence entre les capacités du groupe et son environnement. Les dirigeants doivent, à cet effet, fixer les objectifs à poursuivre, identifier les options stratégiques offertes, tester leur faisabilité et choisir finalement celles qu'ils entendent conduire.

(¹) JOLLY ( D.) : Management stratégique : un panorama des concepts, des modèles et des outils. Problèmes économiques. 1992/2. 286 pp. 1-3.

jlOPueite

Il conviendra en particulier de faire des simulations comparatives entre le régime d'intégration fiscale et les solutions apparentés telles la constitution des filiales du groupe sous forme de sociétés de personnes pour permettre la remonté automatique des résultats ou encore le régime fiscal des sociétés mères et filiales. Ces simulations doivent aider à répondre avec une forte probabilité d'exactitude à la question suivante : l'option pour le régime d'intégration fiscale constitue la solution la plus avantageuse pour le groupe.

Dans l'hypothèse où l'on aboutit à une réponse différente, il serait alors judicieux de choisir une solution alternative pour optimiser la gestion fiscale du groupe

CONCLUSION DE LA PARTIE II

Cette deuxième partie a permis de mettre en évidence les insuffisances du projet communautaire sur le double plan juridique et, les difficultés éventuelles tenant à l'environnement socio-économique.





Au terme de cette étude, nous avons présenté l'économie du projet d'intégration fiscale proposé par le législateur communautaire. Nous avons par la suite procédé à un examen critique de cette réforme.

Il est possible d'affirmer, en définitive, que le régime d'intégration fiscale sera un levier important au service de la stratégie fiscale des groupes de sociétés au sein de l'espace C.E.M.A.C. Il permettra notamment à ces derniers de réaliser des économies d'impôts et, par voie de conséquence, d'améliorer les performances économiques et financières de leurs structures.

vutefolb, les^-dirigeants^--des^{- -}groupes^--devront^{- -.}toujours^- s'assurer ^-au^- préalable; en-

tenant compte des autres éléments de leur stratégie globale d'entreprise, qu'il n'existe pas une option plus favorable.

L'intégration fiscale pourra même, dans certains cas, se combiner avec d'autres mécanismes d'imposition, notamment le régime fiscal des sociétés mères et filiales.

En tout état de cause, nous souhaitons que les organes de décisions de la Communauté Economique et Monétaire de l'Afrique Centrale prennent en considération le travail qui a été réalisé, afin le régime d'intégration fiscale des groupes dès son entrée en application, rencontre l'adhésion des chefs d'entreprises, guidés par les impératifs de l'économie de marché, qui y trouveront un instrument d'optimisation fiscale, sous l'encadrement de leurs conseils.



ANNEXE I

^-,oinmuniuté Economique et Monétaire de l^eAfrique Centrale Secrétariat Exécutif			Affaire n°153

NOTE DE PRESENTATION

En I97^-1;tréfa.1^-1^- appatu rréc^-es-s-a-i-re--d-e-gén-ér-a-liser_uu impôt spécial 'sur les bénéfices des sociétés distinct de celui frappant les bénéfices réalisés par les personnes physiques. En application --------------------

1⁷ des dispositions des articles 38, 39, 40 et 41 du Traité de Brazzaville et dans le souci d'Opérer une -.iitionisation rapide de la fiscalité des sociétés, l'Impôt sur les Sociétés fut instauré à Brazzaville te 22 Décembre 1972 par Acte 3/72-UDEAC-1531e Conseil 'des Chefs d'Etat. La rédaction de ce texte s'était largement inspirée des dispositions existantes dans les Etats membres de manière à éviter ads:bouleversements dans tes législations nationales. Elle avait également tenue compte'cle certaines dispositions fiscales harmonisées entre 1966 et 1971.

1° Aujourd'hui l'1S est certes assis sur les bénéfices ou revenus réalisés Par les sociétés et autres personnes morales non pas en considération de la nature intrinsèque de ces bénéfices ou revenus, mais en considération de la personne qui les reçoit. Cet impôt n'est cependant pas appliqué de la même manière par tous les Etats membres. En effet, la plupart des législations nationales sur l'impôt sur les sociétés ont subi avec le temps des modifications importantes qui vont au-delà des dispositions contenues dans le texte communautaire.

'2' Le texte de 1972 présente aussi des limites. On y retrouve_pas toujours tous les. supports ou éléinents" régtiliéïe,eérnents 'qu'on retrouve pourtant dans'totis les manUeli^.Siir 1a I iscalite des entrepases, ete6néiudic'daiiSTles Ecole ou 'Facultés de gestion. Ces lacunes du cadre nïis en place - en^-1972^. cond^-uiSent les administrations fiscales et les contribuables notamment lors des vérifications de comptabilités, à se référer aux législations étrangères pour soit asseoir les redressements soit pour les contester. A cause de ces lacunes, on se rend compte que ce cadre n'offre plus dans certains domaines, toutes les garanties d'une imposition normale et juste. Et nous savons qu'un texte limité peut être source de préjudices de toutes sortes dans la mesure où il ne permet pas toujours aux utilisateurs de solutionner les ditTér'ents problèmes auxquels ils sont confrontés. Avec la mise en place prochaine de la Cour communautaire de justice, il est fort à craindre qtfe de nombreux contentieux ne se 'posent si un nouvel outil de travail adapté n'est pas adopte

3⁰ De nouvelles activités sont apparues élargissant de facto le chaMP d'application de l'IS. Une bourse de valeurs sera bientôt opérationnelle en Afrique Centrale. Dais le cadre de la Réforme Fiscalo-Douanière adoptée en 1992 par les Chefs d'Etat, il avait été décidé de l'élimination de tous les régimes fiscaux privilégiés. La généralisation du régime du droit commun devrait se traduire par un effort de codification d'un plus grand nombre de mesuies d'ordre Fiscal pour plus de transparence fiscale. Certains pays se sont déjà engagés dans cette voie,

2

4°Enfin de nombreuses dispositions applicables aux entreprises ont été prises entre

66 et 1999. Ces dispositions devraient normalement être intégrées dans le texte de 1972 pour ne former qu'un seul texte sur l'imposition des sociétés. Cela explique aussi la volonté de mettre à la <^-sposition de tous les partenaires que sont les administrations fiscales, les entreprises, les

oupements professionnels, les étudiants, un cadre juridique actualisé, rénové et homogène.

Il apparaissait pour ainsi dire légitime d'actualiser le texte harmonisé sur l'IS, de l'adapter à l'évolution des législations nationales, communautaires et internationales sur

mposition des sociétés. Et c'est la mission que 's'est assigné le Secrétariat Exécutif vingt sept ._t)rès l'adoption du texte communautaire sur l'ES et dix neuf ans après la tenue de la dernière cession de la Commission ad hoc de réactualisation des dispositions fiscales. Le texte qui est

>mis à votre examen participe à la volonté affichée depuis 1991 dans le cadre des accords conclu avec nos partenaires de la Banque Mondiale, de moderniser nos instrumehts de taxation et

a débuté avec la refonte du système de taxation indirecte. Il s'inscrit en droite ligne de

exécution .du progrvmme qi iinqu enfla I défini à.l'article- 4c de_ la Convention regissant l'Union
Économique de l'Afrique Centrale

I -- PRESENTATION DU NOUVEAU TEXTE

A - Sur le plan de la forme

Le texte qui est joint en annexe contient 7 titres, 15 chapitres et 27 articles. Le maintien du même nombre d'articles que le texte précédent s'explique par le souci d'éviter de

ands bouleversements dans la codifiCation des articles pour ceux des Etats membres dont les t-odes des Impôts commencent par les dispositions sur l'IS. Un grand effort a été fait pour le regroupement des articles en thèmes ou par nature d'opérations pour faciliter leur utilisation et

irtout pour une meilleure lisibilité du texte. A titre d'exemple

- l'article 20 ancien sur le lieu d'imposition est devenu l'article 4 nouveau et se --trouve désormais dans le champ d'application ,

- l'article 8 (article 12 ancien) consacré aux produits nets des actions perçus par la société mère est intégré dans les dispositions relatives aux sociétés à régime fiscal particulier. Dans "ancien texte, il était noyé entre le report déficitaire et le lieu d'imposition.

- -dispositions consacrées aux saficti-o-n-&_ viennent conformément à la .procédure

fiscale, après celles relatives aux obligations des assujettis, à l'établissement et au paiement de impôt.

B -- Au niveau du contenu

La rédaction du nouveau texte tient compte cinq critères

- la mise à jour du texte de 1972

- la codification des actes et décisions communautaires

- la révision de certains articles ou dispositions de l'ancien texte

- l'harmonisation des législations et des pratiques

- l'évolution du droit fiscal et de l'environnement économique

1/ Actualisation du texte de 1972

Toutes les modifications intervenues entre 1972 et 1999 ont été prises en compte dans â le nouveau dispositif Les mises à jour concernent les articles ci-après

*6 nouveau (6 ancien) sur les charges c'est de loin l'article ,un ie plus sué

modifications entre 1972 et 1989 La nouvelle rédaction concerne les disposnlow; ci-apres

6A11/2° rétributions de toute nature (acte 16/81-UDEAC)

6A21° et 2 rémunérations versées à l'étranger (acte 9/84-1,1D1.⁷, C) 6A$ Impôts, taxes et amendes (acte 13/81-UDEAC)

6D1 Amortissements linéaires(acte 4/73-UDEAC)

*8 nouveau alinéa 2 (12 ancien) sur les Sociétés mères et filiales que les sociétés

mères et leurs filiales aient leur siège social dans la Communauté (acte 6/75-1 ;DEM^-)

2/ Codification des décisions ou actes pris par le Conseil des Chefs d'Etat et qui se Pportent aux entreprises.

Certaines directives ont été prises dans le cadre du renforcement des dispositions gislatives et réglementaires en matière fiscale. Leur codification s'avère nécessaire au moment Ou l'on procède à la refonte du système d'imposition des sociétés. Sont concernées

* l'article 6Alb cotisations sociales versées à l'étranger (acte ./82-UDEAC-312)

* l'article 64 et 6D3 : charges locatives supportées dans le cadre d'un contrat de ^.édit-bail et amortissement des biens exploités sous le même régime (acte portant régime fiscal des opérations de crédit-bail)

* des articles 6D31° et 6bis paragraphe 5 amortissement des emballages récupérables identifiables et produits de consignations d'emballages (acte 5/85-UDEAC-438)

3TNotive1te rédaction de cedaines dispositions

La rédaction de certains articles a été reformulée soit pour les rendre beaucoup ëompréhensible, soit parce que les propositions qu'ils développaient n'étaient toujours pas

r

_...,lairement définis, soit pour tenir compte de l'évolution des législations nationales ou l'évolution
·ie la fiscalité des entreprises. Les changements ici concernent *Article2 nouveau (2ancien) : contrairement à l'ancien texte qui distinguait les sociétés

elevant de l'IS uniquement par leur forme, l'IS devrait désormais s'appliquer

- soit en raison de la forme de la société

- soit en raison de l'activité ou des activités exercées

- soit en cas d'option pour cette forme d'imposition.

*Articles 4nouveau (20 ancien) Territorialité de l'impôt

L'article 20ancien qui était consacre au lieu d'imposition avec quatre paragraphes, est désormais ramené dans le champ d'application de l'impôt Les nouvelles dispositions sur la territorialité sont contenues dans deux articles l'un sur le redevable de l'impôt, l'autre sur sa

*Articles 5 nouveau (articles 4 et 5 anciens) consacré exclusivement à la définition du

,

bénéfice imposable. Les anciennes dispositions sur les stocks et les travaux en cours sont

renvoyées dans le chapitre sur la détermination du bénéfice.

*Articles 6 nouveaux (6 ancien) Ces articles portent sui la détermination du résultat imposable avec trois éléments essentiels contrairement à l'ancien qui n'était consacre aux charges le premier élément sur les charges reprend les anciennes dispositions de l'article en
reformulant, le deuxième traite des produits et le troisième parle des stocks

*Article 6 A La nouvelle rédaction de ce paragraphe est plus concise que l'ancienne Les frais généraux sont définis et regroupés par nature de charges. On distingue à présent sept catégories de frais généraux les charges de personnel, les rémunérations versées à l'étranger, les dépenses locatives, les impôts, taxes et amendes, les primes d'assurances, les libéralités, les dons et subventions.

5

*Article 6A2 sur les rémunérations versées à l'étranger : avec la (suppression des v,.sements forfaits, ces nouvelles dispositions consacrent un nouveau traitement aux redevances, frais d'assistance, honoraires, commissions et autres frais de même nature versés à l'étranger. Elles pj mettent aux administrations fiscales de mieux suivre l'effectivité des prestations et des ^.(ii
·sements

*Article7 nouveau (7, 8 et 9 anciens) - Régime des plus-values. Un seul article suodivisé en plusieurs sous articles, est désormais consacré aux plus-values

*Article 7 quater sur les plus-values de fusion : au paragraphe I, on a introduit les expressions « au moment de leur réalisation » pour marquer une rupture avec l'ancien texte et insister sur le fait que l'exonération est provisoire et non définitive. L'article est complété par le

atement afférent aux diverses plus-values nées des opérations de fusion. Ce qui consacre un changement total d'orientation par rapport à l'ancien article 8.

*Articles 22 nouveaux (_16 et 17 ancien) : Obligations des contribuables.

*Article 25bis sur la base imposable à l'IMF . cette nouvelle rédaction de la base de .:férence pour le calcul de l'IMF correspond aux dispositions contenues dans la Circulaire portant modification des circulaires 004/SG-153 du 19 Mars 1985 et 153/7-A

*Article 27 nouveau sur les sanctions (article2l ancien) les différentes sanctions sont données. Mais la détermination de leur montant incombe désormais à chaque Etat.

4/-- Dispositions empruntées aux législations nationales

Certains articles ont été inspirées par des dispositions en vigueur dans les Etats. L'un des objectifs recherché par le Traité de Brazzaville de 1964, était la recherche aux fins

d

'harmonisation, des règles d'assiette des principaux impôts en vigueur dans les Etats. On ne peut onvenir que les avancées significatives de certaines législations peuvent inspirées les autres pays en vue de la modernisation de leur système de taxation. L'adhésion aux principes énoncés par le ç Traité de Brazzaville et réaffirmés par la Convention régissant l'Union [conomique, passe ertainement par ce partage d'expériences

Les dispositions tirées des législations nationales concernent les articles cs

*3 nouveau exonérations

alinéa Il sociétés mobilières d'investissement parmi lesquelles on peut citer les

SICAV les Sociétés nationales d'investissement, les sociétés de développement

alinéa 12 la BEAC qui est assujettie à un régime fiscal particulier

*6 A I a/2° sur les rétributions de toute nature sommes versées aux associes dans le cadre d'exercice d'activité libérale et dont plus de la moitié du capital est détenue par professionnels

*6 A 3 sur les dépenses locatives A l'alinéa 2 il prévu que « lorsqu'un associe dirigeant détient au moins 10% des parts ou des actions d'une société, le produit de ses locations autres que celles des immeubles consenties à cette société ne peut être admis dans les charges rie l'entreprise »

*6 A 5 sur les primes d'assurances : Un autre alinéa a été ajouté aux deux autres

vus pirIe texte initial. Il concerne la déduction des primes d'assurance maladie versées aux ^-z'ompagnies d'assurances locales au profit du personnel lorsque ne figurent pas dans les charges de l'e^----itreprise, les remboursements de frais au profit des mêmes personnes.

*6 D 1 sur les Amortissements linéaires les rajouts ici concernent le matériel

irt")rmatique, le matériel de reprographie, l'armement de pêche, les appareils de blanchissement, le appareils de cuisson.

*6 4. D2 sur les Amortissements accélérés : le GABON est le seul pays de la sousré,_,ion à avoir admis et codifié la pratique des amortissements accélérés.

*6 E3 2 sur les PRO (législations minières) *Article 21 sur le régime fiscal de la BEAC *Article 19 sur Ies quartiers généraux

*Article 23 sur les obligation des personnes morales : souscription de déclarations de reSultats même par les personnes morales non assujetties à l'IS.

*Article 26 sur le nouveau mode de règlement de l'IS. 5/-- Renforcement du dispositif sur PIS

*Nouvelles Charges (article 6) les amortissements spécifiques à certaines activités, 1, s provisions particulières, le régime des subventions et remises de dettes ont été ajoutés aux Lspositions consacrées aux charges

gtégories *Classifications des produits (article 6 bis) le texte définit les produits et les classe en

*Report déficitaire (article 13 3) avec un nouveau système de traitement de déficits iscaux le report en arrière

*Régime des plus-values (articles 7) renforcement du dispositif avec le traitement de nouvelles plus-values notamment les plus-values sur portefeuille de titres et les plus-values de Hsion.

*Transferts indirects (articles IO et . dispositions préventives en matière de lutte

ontre l'évasion fiscale.

*Dispositions applicables aux sociétés à régime fiscal particulier (Titre IV) le

iouveau texte introduit les régirnes de rusions de sociétés, d'intégration fiscale, de sociétés nouvelles

e

*Obligations de l'administration (article 23) : motivation des redressements en cas de r :tification des déclarations, prorogation du délai de réponse de 20 à 30 jours.

II -- PRESENTATIOIV THEMATIQUE

Titre 1-- Champ d'application 1/ Exonérations et exemptions *Les Sociétés d'investissement

Parmi les sociétés et entreprises organisées, figurent également les sociétés o investissement. Ces entreprises ont pour objet la gestion pour le compte de leurs associés d'un portefeuille de valeurs mobilières. L'exonération de l'IS qui leur est accordée porte sur la partie

:s bénéfices provenant des produits nets de leur portefeuille ou des plus-values qu'elles réalisent sur la vente des titres ou parts sociales composant ce portefeuille.

Les associés sont soumis à un régime fiscal semblable à celui prévu pour les personnes i'^.rant elles-mêmes leur épargne. Ce traitement tend à supprimer une double imposition des ievenus'Au portefeuille qui pourront survenir au moment de la réalisation de ces revenus ou ensuite

i moment de leur distribution.

*Groupement d'intérêt économique GIE

Le régime fiscal qui s'applique aux GIE est comparable à celui des sociétés de personnes. Chaque membre du groupement --qu'il s'agisse d'une personne physique ou d'une 1 ersonne morale- est personnellement imposable sur la part des bénéfices correspondant à ses Lroits dans le groupement. De même les pertes subies sont déductibles dans les mêmes proportions du bénéfice imposable. Les rémunérations des membres du groupement sont quant à elles

I

mposables dans la catégorie correspondant à la nature de l'activité exercée. Les GIE doivent ormalement souscrire des déclarations de résultats comme le reste des personnes morales. L'importance de ces groupements n'est plus à démontrer. Leur création participe entre Lutre de la volonté d'encourager le regroupement de petites unités en vue de l'amélioration de leur gestion

L *Sociétés civiles professionnelles SCP

Les SCP comme les GIE sont soumises au régime fiscal des sociétés de personnes. 2haqUe. associé est personnellement imposable en raison de sa part dans les bénéfices sociaux. Les SCP s'adressent exclusivement aux professionnels libéraux qui désirent exercer leurs activités en ',ommun au sein d'un pool doté de la personnalité morale La réalisation d'opérations ;ommerciaies par le groupe entraîne l'assujettissement de la SCP à VIS

Titre 2- Bénéfice imposable

Dans l'ancien texte, les articles 4 et 5 définissaient la notion du bénéfice imposable On constate que l'article 5 (ancien) mélangeait la définition du bénéfice avec une partie des éléments -stocks et travaux en cours- qui permettent de déterminer ce bénéfice, un article distinct étant consacré à d'autres éléments que sont les charges Dans la nouvelle rédaction, une distinction

!s faite entre la notion de bénéfice imposable et la détermination de bénéfice qui commence à

)L tir des articles 6. Des articles distincts sont consacrés respectivement à la définition du )énéfice, à^-_:la détermination de ce bénéfice ainsi qu'aux éléments du bénéfice

I/ Charges

*Rétributions versées aux associés des G1E, SCP

Par principe, les rétributions de toute nature versées aux associés dirigeants des SARL O sociétés de capitaux, ne sont déductibles que dans la limite du quart du bénéfice fiscal. Le texte prévoit l'exclusion de cette limitation, des rétributions versées aux associés des sociétés c ristituées en vue de l'exercice d'une activité libérale et dont plus de la moitié du capital est é ténue par les professionnels. Il s'agit d'encourager l'exercice en pool des activités libérales.

*Déductions des redevances, frais d'assistance, commissions, honoraires

Jusqu'ici, les administrations n'ont été autorisées à n'admettre une déduction

rfaitaire limitée à 5% pour les commissions et honoraires et 10% du bénéfice imposable avant la &..èduction des redevances et frais versés à l'étranger dans le but d'éliminer les transferts irréguliers

e bénéfices. Si l'appréciation de la déduction des commissions ne posait pas de problème ''s^-ticulier, tel n'était pas le cas avec les frais de siège ou d'assistance versés à l'étranger. !L'appréciation des ces frais conduisaient à' des retraitements extra comptables pas toujours ,acceptés pàr les contribuables ou leurs conseils.

Une analyse de la situation montre que la déduction ne limite pas les versements irréguliers dans la mesure où il est toujours possible au débiteur de se faire établir des factures

gulières par son correspondant étranger même en l'absence d'assistance, certains versements yant même été institutionnalisés. Et dans le système actuel, la présentation d'une facture régulièrement établie par le prestataire étranger, reste un élément suffisant pour admettre la krestation. Les intérêts du Trésor ne peuvent valablement être sauvegardés. Si l'on veut préserver lies intérêts, il faudrait non pas continuer à limiter forfaitairement les versements, mais s'intéresser à l'effectivité des prestations, au bénéfice tiré des versements, à la justification de la redevance ou le la commission par rapport au gains tiré de l'opération. Il s'agit aujourd'hui d'encadrer les ''versements à l'étranger.

Le même esprit nous a conduits à supprimer également le caractère forfaitaire dans le versement- à caractère social, philanthropique, culture, religieux si lesdits versements sont ne prennent pas un caractère abusif ou régulier et ne sont pas disproportionnés par rapport à la demande.

*Primes d'assurance maladie

Il est prévu la déduction des primes d'assurance maladie versées aux compagnies locales au profit du personnel lorsque ne figurent pas dans les charges déductibles les remboursements de frais au même personnel. Cette disposition vise à encourager la promotion de l'assurance maladie par les compagnies locales quand on sait que dans ce domaine, la tentation est souvent grande de souscrire les assurances des cadres au profit des compagnies étrangères.

*Amortissements linéaires

-; de matériel et outillage. Le Matériel doit être acquis à l'état neuf et à une certaine valeur El de être destiné à être utilisé durablement dans le cadre d'opérations industrielles de fabrication, transformation, transport et manutention. Et surtout, il doit être soumis à une utilisation intensive.

Cette pratique permet le remplacement rapide du matériel soumis à forte obsolescence ot; une rapide dégradation. Le choix de l'autorisation du Directeur des Impôts à la place d'un agrément ministériel s'explique par le souci de ne pas pénaliser l'investissement du fait des 16, 7deurs des procédures administratives. Enfin la date du l^er Janvier 2000 se justifie par le souci d suivi.

*Régimes particuliers d'Amortissements

Les régimes d'amortissement ont été complétés par les amortissements des biens e), doités sous le régime de crédit-bail, les amortissementsdes biens donnés en location et les aMortissement des constructions sur sol d'autrui. Il s'agit des cas couramment rencontrés et qui n'étaient pas jusqu'ici codifiés. Leur harmonisation ne devrait en réalité pas poser de problèmes.

*Régime des Provisions

D'une manière générale, seules sont déductibles les provisions constituées en vue de faire face à des pertes ou charges nettement précisées et que les événements en cours, rendent p bables. Les pertes et les charges doivent être elles-mêmes déductibles du bénéfice imposable,

;tement précisées, probables, résulter d'événements en cours et être effectivement constatées dans les écritures de l'exercice.

Le nouveau texte donne le traitement réservé aux provisions non conformes ou ii -ègulièrement constituées. Il précise également le traitement réservé à certaines provisions particulières comme les provisions pour dépréciation des titres, les provision pour moins-values de d 3sion d'immobilisations, les provisions pour reconstitution de gisements. La codification de cette tii °vision prévue par les législations minières du Cameroun, Centrafrique et Gabon, participe de la vlonté de transparence fiscale. Elle est d'autant plus nécessaire dans la mesure où certaines

_Ili_n

droit commun. Cette mesure a déjà été initiée au Gabon.

ventions arrivent bientôt à terme et les entreprises concernées par ces conventions seront dans

*Cas de provisions pour dépréciation du portefeuille

Ces provisions ressortent de l'évaluation annuelle des valeurs mobilières composant le

^,artefeuille. Toutes les valeurs qui composent le portefeuille doivent obligatoirement figurer au bilan pour leur valeur d'origine. Cette valeur s'entend suivant les cas soit la valeur d'achat, soit la

dur de souscription. L'évaluation se fait par groupe de titres ou valeurs de même nature. Une

stinction a été faite entre les titres de participation et les titres de placement

Les titres de placement sont acquis en vue d'en retirer un revenu direct ou une plus' ilue. Ils sont inscrits au bilan pour leur valeur de souscription ou leur prix d'achat et font l'objet

'une estimation à la fin de chaque année. Les titres côtés en bourse sont évalués au cours moyen du dernier mois de l'exercice_ Les titres non côtés sont évalués à leur valeur probable de

.gociation

Les titres de participation sont des titres acquis ou souscrits en vue d'une possession durable et pour s'assurer le contrôle de la société émettrice ou pour exercer une certaine influence ans cette société. Les titres de participation ne sont pas systématiquement évalués par référence u cours moyen de bourse. Pour constituer des provisions sur ces titres, la société doit être en mesure de justifier la dépréciation réelle de la participation par rapport à sa valeur d'acquisition.

En cas de cession des titres ayant fait l'objet de provision pour dépréciation, la plus-

a

e ou la moins-value résultante doit être calculée par rapport à la valeur comptable des titres édés abstraction faite de la provision.

2/ Classification des Produits

Il convient de faire remarquer qu'il n'existe pas de définition de produits taxables dans

te 3/72 alors que le texte sur l'IRPP définit à chaque fois le bénéfice catégoriel. Cet effort de léfinition de concepts fiscaux se retrouve aussi sur l'acte 2/92-UDEAC-CD-556 sur la TCA. L' icien texte ne fait nullement mention des différentes catégories de produits alors qu'il définit le:, catégories de charges et leur traitement fiscal. C'est pour remédier à cette lacune que des dispositions spécifiques ont été consacrées aux produit (ventes et recettes, produits accessoires, pr duits divers ou exceptionnels, produits financiers et produits de valeurs mobilières)

3! Stocks

Le nouveau texte définit clairement les stocks et les obligations qui incombé aux e}reprises. Les stocks doivent appartenir à l'entreprise à la date de l'inventaire ; leur vente en

;at ou après transformation doit permettre la réalisation d'un bénéfice. Les entreprises sont fiscalement ténues d'établir chaque année un inventaire précis et détaillé des marchandises,

Itières et produits. L'absence de cet inventaire suffit à justifier une évaluation d'office.

Cette mesure permet de combattre efficacement le laisser-aller constaté dans la tenue et la préentation des inventaires et surtout l'esprit qui consiste à dire qu'on peut faire ce que l'on

ut en l'absence de texte. Il s'agit désormais d'une obligation fiscale comme dans d'autres pays é_ pas seulement d'une obligation comptable ou commerciale

4/ Transferts indirects de bénéfices

Les virements injustifiés ou de fonds interviennent le plus souvent dans le cadre des

O

'tirchés de fournitures ou des prestations de service, de transfert de technologie, d'opérations tre maison mère et Filiales, ou au sein de groupe d'entreprises. Ces transferts peuvent être consécutifs soit à des achats à prix majorés, des ventes à prix réduits, du versement des redevances 1ns contrepartie ou sans proportion par rapport aux avantages transmis, de l'octroi de prêts sans intérêts, des répartitions injustifiées de frais

Dans tous les cas, ces pratiques qui grevent les résultats des uns au profit des autre.^-: constituent une entorse au principe d'équité fiscale, une distorsion dans les conditions de

oncurrence et dans les mouvements de capitaux. Il importe de mettre en place un arsenal de lesures qui puissent permettre de lutter efficacement contre elles.

5/ Plus-values sur cession de titres du portefeuille

Le régime des plus-values prévu aux articles 7, 8 et 9 de l'ancien texte est complété par les dispositions particulières et plus précises sur les plus-values réalisées sur les valeurs ou titres détenus en portefeuille.

Il convient de faire remarquer ici que l'article 7ancien (paragraphe 3) ne se limite qu'aux titres de portefeuille détenus pendant plus de trois ans au moins avant leur cession. Ce paragraphe stipule en effet que « pour l'application de l'alinéa l ci-dessus, les valeurs constituant le portefeuille ne sont considérées comme faisant partie de l'actif immobilisé que si elles sont entrées dans le patrimoine de l'entreprise 3 ans au moins avant la date de la cession ».

Seules sont visées la cession de titres détenus dans le portefeuille de la société et l'affectation des

;-values qui en résultent. C'est oublier que le portefeuille comprend aussi d'autres titres qui peuvent être à tout moment cédés aux tiers : c'est le cas de titres détenus dans l'actif pendant mains de trois ans, des titres de participation, des obligations. Il était donc devenu nécessaire de d nir un régime général applicable aux plus-values générées par la cession des titres et valeurs détenus en portefeuille.

Pour définir ce nouveau régime, une distinction a été faite entre d'une part les titres SC. mis aux régimes des plus-values afin de compléter les dispositions du paragraphe 3 de l'article 7ancien, et les titres exclus de ce régime. Le paragraphe 3 de l'article 7 reste consacré au réemploi U^- nouveau article est désormais consacré au portefeuille de titres.

Dans cet article, une distinction a été également faite entre les titres placés sous régime de plus-values et les titres exclus de ce régime. Pour ouvrir droit au régime des plus-values ou ni. ins-values, les titres détenus en portefeuille doivent être considérés comme faisant partie de I' ;tif immobilisé. Cette mesure permet d'écarter les entreprises qui ont pour objet le commerce des titres, les valeurs mobilières étant considérées chez ces dernières comme des stocks et non ci nme de l'actif immobilisé.

6/ Report en arrière de déficits

Les entreprises n'ont actuellement qu'une seule possibilité de traitement des déficits r seaux, leur report en avant). La procédure de report en arrière connue sous lt nom de « carry

r

lc » permet d'imputer les déficits fiscaux sur les bénéfices d'un ou plusieurs des exercices Lécédents, au lieu d'être reportés sur les bénéfices des exercices suivants. Cette pratique qui n'est réservée qu'aux seules personnes morales passibles d'IS, se traduit dans notre contexte, par un r nboursement "théorique" correspondant d'impôt.

L'opération en effet fait naître une créance sur le Trésor destinée uniquement à être Hputer sur l'IS à payer au cours de la même période. Cette option unique d'imputation de la

.ance sur l'impôt à payer se justifie pour des raisons de trésorerie. Contrairement à d'autres Pratiques effectuées ailleurs, le mécanisme envisagé n'ouvre donc pas droit à un remboursement (ii l'IS afférent aux résultats bénéficiaires des périodes précédentes annulés d'une manière loir o act i ve par imputation des déficits. La mesure préconisée est destinée à améliorer la compétitivité économique de nos entreprises. Les entreprises ont désormais le choix de la méthode

résorption des déficits subis Elle n'est cependant pas générale Un accent particulier a été mis- Ur les efforts d'investissements, sur la situation de l'entreprise au regard de sa dette d'IS et sur la 1^-estructuration d'entreprises

Titre IV -- Dispositions applicables aux sociétés A statut fiscal particulier I/ Régime de fusion, scission et apports partiels d'actif

Dans le texte de 1972, un article est consacré aux plus-values résultant d'opérations de tüsion, scission et d'apports d'actif. L'article 8 traite en effet « des plus-values 'autres que celles '...alisées sur les marchandises résultant de l'attribution gratuite d'actions et parts sociales ou

'obligations à la suite de fusion ». A la lecture de ce passage, on se rend compte qu'aucune distinction n'est faite entre les différents éléments apportés lesquels doivent subir le rnerne :7aitement au regard du texte de 1972 Mais un patrimoine ne se compose pas forcément des lêmes éléments et il faut tenir compte de cette diversification au moment de l'apport.

On se rend aussi compte qu'il n'existe pas en tant que tel, de dispositions sur les

ions, scissions ou d'apports d'actif qui donnent naissance à ces plus-values ou moins values. La société qui apporte son patrimoine et celle qui est bénéficiaire de cette opération, ne subissent pas les mêmes réalités. Chaque situation devrait donc être regardée séparément

Il était donc devenu nécessaire de préciser un régime général pour ces opérations un ru particulières. Ne pas définir des dispositions qui s'appliquent à chaque situation, c'est

mettre qu'au regard de l'IS, le droit commun s'applique dans les mêmes conditions à la fois aux sociétés bénéficiaires et aux sociétés apporteuses. Pourquoi alors encouragerait-on ce type ('Dpérations ? Les dispositions contenues aux articles 7 et 20 qui portent respectivement sur les

us-values et les fusions de sociétés viennent combler cette lacune.

a) Règles applicables à la fusion

Les opérations de fusion entraînent selon le cas la naissance de nouvelles sociétés, la fansformation de sociétés existantes, le transfert de patrimoines à d'autres sociétés. Elles ^-l^-,.,oncernènt les sociétéb ^-passibles- -Ces--o-pé-rations-r-Veuraînent pas_d'imposition immédiate _:de la société absorbée à l'IS si certaines conditions sont remplies notamment que la société
·
·:énéficiaire calcule les nouveaux amortissements et les plus-values ou moins-values afférentes aux éléments d'actif ou passif transféré dans les mêmes conditions qu'auraient pu le faire la société gpporteuse si la fusion n'avait pas eu lieu et les reprenne progressivement dans ses résultats axables. Ce traitement s'applique également aux provisions régulières figurant au bilan de la société absorbée.

Dans le cas où ces conditions ne sont pas remplies, il y a taxation immédiate des ^-ésultats de l'entreprise absorbée y compris les provisions et les plus-values en sursis d'imposition Cette taxation s'explique dans la mesure où la fusion est assimilée ici à une cession ou une cessation d'entreprise.

La société absorbée, reste redevable de l'IS sur les bénéfices du dernier exercice augmentés le cas échéant des provisions devenues sans objet. LIS ne s'applique aux provisions figurant au bilan de l'apporteuse que si elles deviennent sans objet. Cette mesure ne peut être

flgvalablé comme il a été dit plus haut, que si la société absorbante s'engage dans l'acte de fusion à reprendre à son passif les provisions dont l'imposition a été différée. Faute de quoi, les provisions deviennent immédiatement imposables.

h) Plus-values ou moins-values de tiriou

Li

Ces plus-values sont exonérées lors de la Fusion Une distinction doit cupenclant

opérées entre celles qui proviennent des biens amortissables, celles qui sont constates sur l'apport des biens non amortissables, et celles qui proviennent d'éléments non immobilises

^e Plus ou moins values sur biens amortissable

Leur prise en compte est différée à condition que la société absoubdtite

calculer la plus ou moins value qui serait réalisée en cas de cession intérim e de ces déments partir des valeurs qui figuraient dans la comptabilité de la société absorbée C'est d'ailleurs ce lui justifie l'obligation imposée pour la tenue de registres spécifiques pour le suivi dc immobilisations bénéficiant de ce report d'imposition. Pour mémoire, le transfert des immobilisations non amortissables du bilan de l'absorbée à celui de l'absorbante s'accompagne de celui des provisions constituées par l'absorbée sur les éléments en cause.

* Plus ou moins values sur éléments amortissables

13

Elles doivent être progressivement réintégrées sur une période de à cinq ans dans les b iéfices de la société absorbante par fraction d'un cinquième de la plus-value constatée. Nous rappelons que toute cession ultérieure d'un bien amortissable devra entraîner l'imposition ire nédiate de la fraction de la plus-value afférente à ce bien et non encore réintégrée. Il convient dL préciser que du fait de la réintégration, les amortissements et plus-values ultérieures devront être déterminées par la société absorbante sur la base de la valeur attribuée à ces biens lors de

)port.

* Plus et moins values sur les biens non immobilisés

L'imposition de la plus-value doit intervenir au titre de l'exercice de fusion au nom de la société absorbante

* Plus et moins-values de la société absorbée en sursis d'imposition

Les _plus-values réalisées avant _fa fusion et dont. rimpesitina a ,e_té .diffélee, peuvent continuer disons-nous, à bénéficier du différé ou de l'étalement dès lors que l'absorbante s'engage eprendre les obligations fiscales de la société absorbée

* Effet rétroactif de la fusion

Le texte a repris les dispositions` de l'article 192 de l'Acte uniforme 011ADA sur le Droit des sociétés commerciales et du GIE

Nous avons voulu un régime simple et ouvert pour favoriser la fusion, la scission ou l'apport partiel d'actif. Les seules contraintes imposées concernent la personnalité juridique des

'i

'1 ciétés des parties contractantes, la rémunération des apports, l'obligation de faire apparaître des
plus-values nettes et les profits dégagés, les engagements formels imposés au bénéficiaire des

)érations. Dans le cadre du régime envisagé, seules les personnes morales passibles de l'IS

ivent participer aux opérations de Fusion. Une extension du régime a été envisagée dans le cadre

opérations de fusion concernant plusieurs sociétés dont certaines ne sont pas assujetties. I ,es -^-itreprises assujetties peuvent dans ce cas aussi en bénéficier à condition que la société .,:néficiaire des opérations en soit elle-même assujettie. La société qui apporte son actif est exonérée de l'IS à condition que les plus-values soient imposées plus tard chez le bénéficiaire. Il y

Jonc simplement une imposition différée Le non respect de ces obligations entraîne la taxation LeS résultats de la société absorbée y compris les plus-values et les provisions en sursis d'imposition au moment même de la réalisation de l'opération. Des garde-fous ont été également f lacés afin que les opérations aient des motivations véritablement économiques et industrielles et Lon des motivations fiscales_c'est à dire qu'elles servent par exemple à compenser les pertes.

Intégration fiscale de groupe de sociétés A Principes

Toute personne morale soumise à l'IS dans un pays de la Communauté, peut sui simple option, constituer un groupe avec une ou plusieurs autres sociétés passibles du même impôt i certaines conditions sont remplies. Ce nouveau régime prévu par lé Traité 01-IADA dont la plupart de nos Etats sont signataires, maintient la personnalité fiscale des sociétés intégrées Elle impose une permanence de détention de participation pendant le délai d'exercice de l'option Il ittribue à une société plus précisément à la société leader du groupe, la responsabilité du règlement

les_; impôts du groupe, mais impose également des garde-fous pour la sauvegarde des intérêts du

L'intégration ne dispense pas du respect des obligations déclaratives en matière d'1S. -1'-n ^-filet, chaque société du grOupe détermine et déclare ses propres résultats dans les conditions de ire commun mais sous certaines réserves

- non déduction de dividendes alloués à d'autres sociétés du groupe.

- non imputation des déficits ou moins-values subis avant l'entrée du groupe sur les )é fiées ou plus-values réalisés après l'intégration,

- non imputation des déficits ou moins-values subis au cours de la période quennale sur les bénéfices ou plus-values réalisés ultérieurement, ces déficits ou moins-values

ly;.it été transférés déjà à la société leader lors du calcul du résultat d'ensemble de l'evercice

La société leader souscrit deux déclarations de résultats l'une pour ses propres résultats rminés selon les règles du droit commun, l'autre pour les résultats d'ensemble du groupe.

B -- Traitement du résultat

Le résultat d'ensemble est déterminé par la société leader en deux étapes somme al ^,..brique de tous les résultats et retraitement du résultat d'ensemble. La première étape constitue la ::aison d'être de la fiscalité des groupes. La t'acuité est donnée aux entreprises de compenser sans limite les bénéfices réalisés par les sociétés bénéficiaires avec les pertes enregistrées par d'autres s ,t
·étés. Le résultat du groupe est en effet obtenu par sommation algébrique des résultats déclarés p chaque société intégrée y compris les propres opérations de la société leader. Dans la seconde étape qui consiste à corriger le résultat brut d'ensemble pour remédier aux doubles déductions ou

doubles impositions, le nombre de retraitements fiscaux à effectuer est fixé d'avance par la loi. L. groupe est donc lié par le dispositif.

1° Déductions à opérer pour le calcul du résultat net

*quote-part de frais et charges sur les dividendes perçus par une société du .groupe en

*

venance d'autres sociétés du groupe (régime des sociétés mères et filiales) i Cette quote-part re résente les frais de gestion nécessités par la gestion de la participation. Cette rémanence ne se jpstifie plus dans un régime fiscal de groupe. C'est la raison pour laquelle la fraction de frais et

larges déclarés par les sociétés intégrées en raison de leur participation dans d'autres sociétés du ,,

gr'oupe, doit être déduite au niveau du résultat d'ensemble.

L., *abandons de créances et subventions directes ou indirectes entre sociétés du groupe

ces abandons ne doivent pas être pris en compte pour la détermination du résultat d'ensemble en spect du principe de neutralité fiscale. En effet, un abandon déduit par une société qui le consent 1 comptabilisé en produit chez celle qui le reçoit. Il s'agit donc pour le groupe, d'une opération neutre Mais elle implique cependant une correction lorsqu'ai la suite d'une vérification. la :.cluctibilite est refusée chez la «amie versante

*plus-values de cession d'éléments d'actif entre sociétés du groupe Ces plus-values .a.lisées lors des transactions internes sont e^,_r,fUeinc[it eclucs du résultat net

2° Réintégration à effectuer par ta société leader

*jetons de présence et tantièmes distribués par les sociétés du groupe

*provisions pour dépréciation de créances détenues sur d'autres sociétés du groupe es provisions sont réintégrées dès lors qu'elles sont effectuées après l'entrée de la société

IO

c^-ancière dans le groupe. Cette réintégration se justifie dans la mesure où le résultat d'ensemble t nt déjà compte des pertes de la société débitrice à l'origine du risque de non-remboursement.

*cession d'immobilisation entre sociétés du groupe les moins-values qui auraient été é entuellement dégagées par une filiale sur des opérations de cette nature sont à réintégrer pour un r )ntant équivalent dans le résultat d'ensemble.

C- Justification du régime d'intégration fiscale

Le texte proposé ne retient q'un seul régime de groupes de sociétés alors que le Traité

i-IADA définit deux régimes les bénéfices consolidés et les comptes in. Le choix du (s)41A^/

A⁴G-2.

L.!crétariat Exécutif s'explique par trois raisons majeures

1°Le bénéfice consolidé est une exception au principe de territorialité de l'impôt ll wncerne les entreprises à vocation internationale qui peuvent après agrément opter pour la consolidation des résultats de leurs exploitations locales avec ceux issus de leurs activités

rangères exercées sous forme de filiales.

2° Dans les pays où il est appliqué, le bénéfice consolidé est réservé aux groupes pondant aux quatre conditions suivantes exercice d'une activité industrielle>, réalisation d'un chiffre d'affaires en centaines de milliards et plus de francs CFA, large implantation à l'étranger, s contreparties sérieuses en termes des exportations, emplois rentrées de devises pour le pays.

3°Le régime consolidé est d'une gestion lourde aussi bien pour l'administration fiscale ue pour les groupes de sociétés. Le retraitement des résultats étrangers selon les normes fiscales '.nationales représente un important travail. Leur connaissance est un autre problème.

Actuellement, certaines multinationales présentent dans nos Etats consolident leurs lésultats avec ceux de leur siège. La consolidation est de règle pour les sociétés américaines. Dans

l

'esystème français, elle est autorisée sous certaines conditions. Dans notre sous-région, il y a peu u prou d'entreprises de droit national qui soient présentent dans plus de deux pays même chez les rasseurs et les manufactures de cigarettes. Alors à qui va s'adresser le régime de bénéfice -'onsolidé qui est prévu dans le Traité OHADA ? Devons-nous créer des régimes particuliers pour .es étrangers qui n'en ont pas besoin ⁷ Nous pensons que le régime d'intégration, s'il est bien appliqué, sera d'une part plus confortable pour les administrations parce qu'il repose sur la 7:erritoria.lité et d'autre part intéressant pour les entreprises parce qu'il leur peiinet d'effectuer t':c.

x)mpensations des pertes et des bénéfices a l'intérieur du groupe

3/ Les quartiers généraux

Un quartier général est une installation fixe appartenant à une entreprise ou un groupe nternational dont le siège est situé à l'étranger et qui assure exclusivement au bénéfice du groupe auquel il appartient, la fonction de gestion, de coordination, de contrôle, de direction dans un secteur géographique déterminé. Le quartier général a pour misions le développement et la centralisation des opérations financières et de change, la publicité, la fourniture et la collecte des informations, la recherche, les relations avec les autorités nationales et internationales. Il ne peut rendre d'autres services ni prendre des décisions à l'échelle du groupe sauf à perdre sa qualité_

Le quartier général est soumis à l'IS en raison de sa forme juridique. S'il s'agit d'un é blissement stable au sens des conventions fiscales, il est imposable comme tel. Mais si son activité garde un caractère strictement préparatoire ou auxiliaire, il est exonéré de l'ES. Cette e mération est cependant subordonnée à l'engagement d'un minimum de dépenses.

Le développement des affaires et surtout celui des moyens communications entraînent la multiplication des recours à ce genre d'installations réduites mais efficaces. C'est la raison pour

iuelle, nous estimons que notre dispositif d'imposition des sociétés doit prévoir comme c'est le c...s au Gabon, des mécanismes pour l'imposition de ces relais.

4/ Sociétés nouvelles

L'exonération biennale d'IS est maintenue pour encourager la création d'unités )uvelles 'et surtout alléger les charges des entreprises au cours de leurs premières années de fonctionnement. Par contre, la réduction de l'IS sur les années suivantes est supprimée. Même s'il *se à encourager la promotion de nouvelles unités, nous reconnaissons que le régime envisagé est ;sez eoutraignant_ _Ce£ eontraints permettent d'eyiter les abus observés avec les anciens régimes des Codes des Investissements.

5/ Régime fiscal de la BEAC

La Banque des Etats de l'Afrique Centrale est passible d'une redevance statutaire. Le ' uénéfice servant de base au calcul de ladite redevance se calcule à partir des provisions réglementaires et des dotations aux amortissements et cette redevance vaut paiement de l'IS. Il Î 'tait important de codifier ce régime privilégié dans le dispositif de l'IS comme l'a fait le Gabon

Cette mesure permet de ne pas perdre de vue que

- la BEAC paie une redevance au titre de VIS

- la redevance se calcule suivant les principes de cet impôt

- la BEAC est à ce titre soumise au contrôle de l'administration fiscale pour le contrôle e l'assiette de la redevance.

Titre V.- Obligations des personnes morales 1/ Obligations déclaratives

*Le nouveau texte fait prescrit la souscription dune Déclaration Statistique et Fiscale DSF par toute personne morale ou établissement assujetti à l'IS. En elTet, la DSF qui se présente sous forme de liasse normalisée de comptes et de tableaux a été adopté par le Conseil des Chefs d'Etat aux fins de présentation de résultats. On v retrouve -ou devrait v retrouver- tous les tableaux énumérés à l'article 16 ancien C'est la raison pour laquelle les nouvelles dispositions n'ont plus repris les mêmes tableaux parmi les documents à présenter à l'administration fiscale

D'autre part, face à l'informatisation généralisée des services comptables et l'utilisation des programmes autonomes de traitement de données comptables, obligation a été faite aux entreprises de ressortir les comptes et tableaux normalisés dans les déclarations annuelles de résultats qu'elles confectionnent

*Le texte prescrit aussi la souscription de déclarations de résultats par toutes les personnes morales ou établissements assujettis ou pas à l'IS. On a en effet constaté dans le temps que certaines entreprises notamment les entreprises publiques, ne tenaient pas du tout de comptabilité ou n'en produisaient pas de déclarations de résultats. Aujourd'hui, le régime de droit commun notamment en matière des impôts sur la dépense, s'applique à toutes les entreprises.

2/ Enregistrement des opérations et inventaires

Contrairement à l'ancien texte, les nouvelles dispositions prescrivent clairement la s^uscription des déclarations établies au vu des enregistrementS comptables et des inventaires.

enregistrement comptable des opérations tient compte de la nouvelle donne créée par l'utilisation .de l'outil informatique dans la ténue des comptabilités. S'agissant du respect des i-ventaires, il s'agit de la volonté affichée pour un suivi rigoureux des stocks de matières,

archandises et produits détenus par l'entreprise au moment de l'établissement de sa déclaration de résultats.

3/ Certification des déclarations

Parmi les nouvelles mesures, figure la certification des déclarations de résultats,

^-atique que l'on retrouve actuellement dans la plupart des nos Etats. Cette obligation de certification fait lever l'obligation qui était d'indiquer dans la déclaration de résultat, le nom,

dresse et la qualification du comptable chargé de tenir la comptabilité.

Titre VI - Etablissement de l'impôt 1/ Obligations de l'administration

Si l'administration conserve toujours la latitude de rectifier les déclarations souscrites ^,ar les contribuables, elle est désormais ténue de faire connaître le redressement qu'elle envisage t d'en indiquer les motifs. Cette mesure participe au respect de la procédure contradictoire et renforce la sécurité juridique du contribuable. Le contribuable qui fait l'objet d'une rectification ou l'une imposition d'office doit être suffisamment informé des griefs qui sont retenus contre lui afin le pouvoir se justifier. Cela évite l'arbitra^« ire

2/ DélaiS

Le délai retenu pour la présentation des observations suite à toute requête de

'administration, passe de 20 à 30 jours Cette extension tient compte des contraintes liées a

acheminement du courrier. Elle permet aussi au contribuable de disposer assez de temps pour réunir les informations qui lui sont demandées.

Titre VII: Paiement de l'impôt

Deux changements majeurs sont intervenus ici la suppression du minimum de

perception qui était fixée par chaque Etat, et le paiement de l'IS au fur et à mesure par acompte.^,- sur le chiffre d'affaires mensuel réalisé par l'entreprise et non plus par tranches trimestriels après le dépôt de la déclaration de résultats. Cette dernière proposition correspond au principe de l'impôt contemporain. Il s'agit d'assurer les recettes régulières au Trésor public au moment où la plupart de nos Etats connaissent des tensions de trésorerie Cette mesure présente à juste des aspects positifs dans la gestion de l'impôt et dans le suivi des contribuables

Jusqu'ici, l'IS à payer ne devait pas être inférieur soit à l'impôt qui résulterait de l'application de I% sur le chiffre d'affaires soit à une cotisation minimale fixée par chaque Etat Cette dernière cotisation variait entre 400.000 et 600.000 francs selon les Etats. Si le principe de l'impôt contemporain est admis par tous, cette dernière cotisation qui était payable au moment du

t..

lére)t de la déclaration, devrait disparaître. Un impôt doit être établi sur les résultats dégagés par 'e reprise et pouvant être contrôler par l'administration fiscale et non plus sur des bases forfaitaires. La faculté offerte aux entreprises de payer l'impôt des bases forfaitaires, conduit aux mi >rations de résultats ; elle est donc pénalisante pour le budget .

Titre VIII - Sanctions

Le problème de l'harmonisation des sanctions s'est posé en 1984 avec la fixation du ba ;me des sanctions applicables à l'Impôt sur le Chiffre d'affaires. En effet, le texte sur l'ICAIC premier acte en matière d'harmonisation des fiscalités internes, ne contenait malheureusement pas les sanctions alors que les deux autres textes qui seront respectivement adoptés en 1972 et en 1977 re >eetiveMent sur l'IS et l'IRPP prévoient eux des sanctions. De nombreux débats s'étaient engagés sur instance du Secrétariat Général sur la mise en conformité de l'acte instituant l'ICAI a 'Pe les deux autres textes. Certains Etats estimaient que les sanctions devaient relever de la s iveraineté des Etats, le Secrétariat Général soutenait une position contraire 'estimant que les sanctions relevaient de l'assiette de.rimpôt. Finalement un consensus avait été trouvé et un tarème - a f7pté.

Aujourd'hui le problème ne se pose plus en termes d'assiette ou de la mise en conformité de tel acte par rapport à tel autre. Mais plutôt en termes de savoir si le même barème de .,iction peut être suivi par tous les Etats membres. Et le constat de la multiplicité de barèmes de F actions prêche aujourd'hui pour la liberté de la fixation des sanctions par chaque Etat

ANNb?Cb. Il

Communauté Econonique et Monétaire
de l'Afrique Centrale

Affaire «° 153

Secrétariat Exécutif

LE



1 3 C i)::-T,. 17,7;3

PROJET DE TEXTE MODIFIANT L'ACTE 3/72-UDEAC-153 PORTANT
HARMONISATION DE L'IMPOT SUR LES SOCIETES

TITRE I CHAMP D'APPLICATION Chapitre I - GENERALITES

Article l^er Il est établi un impôt sur l'ensemble des bénéfices ou revenus réalisés par les Sociétés et autres personnes morales. Cet impôt est désigné sous le nom d'Impôt sur les Sociétés IS.

Chapitre II -- PERSONNES IMPOSABLES

Article 2 Sous réserve des dispositions insérées aux articles 3 et 3 bis ci-après et des régimes fiscaux particuliers,

1/ Sont imposables à l'IS en raison de leur forme

a) les sociétés de capitaux ou assimilés quel que soit leur objet : les SA, les SARL; les Sociétés par actions ;

b) les Sociétés Coopératives et leurs unions

c) les sociétés en commandite simple et les sociétés en participation mais seulement sur la part des bénéfices revenant aux commanditaires et à ceux des associés non indéfiniment responsables ou dont l'identité n'a pas été révélée à l'administration .

2/ Sont imposables en raison de leur activité

a) les Etablissements publics, les Organismes d'Etat jouissant de l'autonomie financière, et toutes autres personnes morales se livrant à une exploitation ou à des opérations de caractère lucratif.

Les Etablissements publics autres que les établissements scientifiques, d'enseignement et d'assistance ; les associations et collectivités non soumises à l'impôt sur les sociétés en vertu d'une autre disposition sont assujettis audit impôt à raison de la location de leurs immeubles bâtis et non bâtis ainsi que pour certains revenus des capitaux mobiliers dont ils disposent.

Pour l'application de l'alinéa qui précède les revenus de capitaux mobiliers L sont comptés dans le revenu imposable pour leur montant brut.

b) Sociétés Civiles

1° même lorsqu'elles ne revêtent pas l'une des formes visées au paragraphe 1, les Sociétés Civiles qui se livrent à une exploitation ou à des opérations de nature commerciale, industrielle, artisanales ou agricole, notamment :

*lorsqu'elles se livrent à des opérations d'intermédiaires pour l'achat ou la vente des immeubles ou de fonds de commerce, des actions ou parts des sociétés immobilières ; ou lorsqu'elles achètent habituellement en leur non les mêmes biens en vue de les revendre ;

*lorsqu'elles procèdent au lotissement et à la vente, après. exécution des travaux d'aménagement et de viabilité de terrains acquis à titre onéreux ;

*lorsqu'elles donnent en location un établissement commercial ou industriel muni du mobilier et du matériel nécessaire à son exploitation que la location comprenne ou non tout ou partie des éléments incorporels du fonds de commerce ou d'industrie.

2° les Sociétés Civiles qui comprennent parmi leurs membres une ou plusieurs sociétés de capitaux ou qui ont opté pour ce régime d'imposition.

c) toutes autres personnes morales se livrant à une exploitation ou à des opérations de caractère lucratif ;

d) les sociétés de fait à savoir celles qui n'ont pas accompli les formalités légales pour leur constitution sont imposées selon les règles applicables aux sociétés en participation.

3/ Sont imposables sur option :

a) les sociétés de personnes : sociétés en nom collectif, sociétés en commandite simple pour la part des commandités ;

b) les Sociétés en participation et les sociétés de copropriétaires de navires pour^.> part _des associés indéfiniment -responsables .et _ dont l'identité est connue de l'administration ;

c) les syndicats financiers.

d) les sociétés créées de fait

e) les sociétés civiles de personnes.

Cette option est irrévocable et ne peut être exercée par les Sociétés de fait ou les Sociétés de personnes issues de la transformation antérieure de Sociétés de capitaux. Elle doit être signée par tous les associés et notifiée à l'Inspecteur du lieu du siège ou du principal établissement dans les trois premiers mois de l'exercice fiscal à compter duquel l'option est applicable.

A défaut d'option, l'impôt sur les sociétés s'applique sur la part des bénéfices correspondant aux droits :

- des commanditaires dans les sociétés en commandite simple ;

- des associés non indéfiniment responsables ou dont les noms et adresses n'ont pas été indiqués à l'administration dans les sociétés en nom collectif, les sociétés en participation et les syndicats financiers.

Article 3 -Sont exonérés de l'impôt sur les sociétés

1/ A condition qu'elles fonctionnent conformèrent aux dispositions qui les régissent, 1 es Sociétés Coopératives de production, de transformation, conservation et vente de produits agricoles à forme civile, ainsi que les Unions, à forme civile, de Sociétés coopératives de production, transformation, conservation et vente de produits agricoles, sauf pour les opérations ci-après désignées :

a) ventes effectuées dans un magasin de détail distinct de leur Etablissement principal ;

b) opérations de transformation portant sur les produits ou sous-produits autres que ceux destinés à l'alimentation de l'homme et des animaux ou pouvant être utilisés à titre de matières premières dans l'agriculture ou l'industrie ;

c) opérations effectuées avec des non sociétaires


·

2/ Les syndicats agricoles et les Coopératives d'approvisionnement et d'achat fonctionnant conformément aux dispositions qui les régissent ;

3/ Les Caisses de crédit agricole mutuel ;

4/ Les Sociétés et Unions de Sociétés de secours mutuel ,

5/ Les bénéfices réalisés par les associations sans but lucratif organisant avec le concours des communes ou des Organismes. publics locaux des foires, des expositions, réunions sportives et autres manifestations publiques correspondant à l'objet défini par leurs statuts et présentant un intérêt économique ou social certain ,

6/ Les collectivités locales ainsi que leurs régies de services publics ,

^-71^--Les sociétés ou organismes reconnus d'utilité publique chargés du développement rural ;

8/ Les Offices publics d'habitation à bon marché ;

9/ Les sociétés scolaires coopératives dites "mutuelles scolaires" ;

10/ Les clubs et cercles privés pour leurs activités autres que le bar et la restauration ;

11/ les sociétés mobilières d'investissement (sociétés nationales

d'investissement, SICAV, les Sociétés de développement) pour la part de leurs bénéfices provenant des produits nets de leur portefeuille ou des plus-values qu'elles réalisent sur la vente des titres ou parts sociales faisant partie du portefeuille ;

12/ La Banque des Etats de l'Afrique Centrale BEAC passible d'une redevance statutaire dont les modalités sont fixées à l'article 21

Article 3 bis - Sont exclus du champ d'application de l'impôt sur les sociétés lorsqu'ils fonctiontrent conformément à leurs statuts :

1/ les groupements d'intérêt économique

2/ les sociétés civiles professionnelles

Les membres de ces groupements sont personnellement imposables en proportion de leurs droits soit à l'impôt sur le revenu s'il s'agit de personnes physiques, soit à l'IS s'il s'agit de personnes morales relevant de cet impôt.

Chapitre III - TERRITORIALITE

Article 4.- Sous réserve de l'application des conventions internationales, les bénéfices imposables sont les bénéfices réalisés par les entreprises exploitées dans un ou plusieurs Etats de la Communauté.

Article 4 bis - L'impôt est établi sous une côte unique au nom de la personne morale ou association au siège de la direction de ses entreprises ou à défaut au lieu du de son principal établissement pour l'ensemble de ses activités imposables dans un Etat de la Communauté.

Dans les cas visés au paragraphe 3 de l'article 2, l'impôt est établi au nom de la société ou du gérant connu des tiers et au siège de la direction de l'exploitation commune ou du principal établissement.

TITRE II -- BENEFICE IMPOSABLE Chapitre IV - Définition du bénéfice imposable

Article 5 Les bénéfices passibles de l'impôt sur les sociétés sont déterminés en tenant compte dés bénéfices obtenus en tenant compte des bénéfices obtenus dans 1 es entreprises exploitées ou sur les opérations réalisées dans un Etat de l'Union sous réserve des dispositions des Conventions internationales.

Article 5 bis - Le bénéfice imposable est le bénéfice net déterminé d'après les résultats d'enséinble des opérations de toute nature effectuées par les entreprises au cours de la période servant de base _l'impôt y compris- notamment les -cessions -d-'éléments queloonque-d-e t'actif soit en cours soit en fin d'exploitation

Le bénéfice net est constitué par la différence entre les valeurs de l'actif net à la clôture et à l'ouverture de la période dont les résultats doivent servir de base à l'impôt diminué des suppléments d'apport et augmentée des prélèvements effectués au cours de cette période par les associés. L'actif net s'entend de l' excédent des valeurs d'actif sur le total rtirmé au passif par les créances des tiers, les amortissements et les provisions justifiées.

Chapitre V - Détermination du résultat imposable Article 6. Les charges

Le bénéfice net imposable est établi sous déduction de toutes charges nécessitées directement par l'exercice de l'activité imposable dans un Etat de la Communauté et notamment

A/ - Frais généraux

Les frais généraux comprennent les dépenses de personnel et de main d'oeuvre, les dépenses relatives aux locaux, matériel et mobilier, les frais divers et exceptionnels, les primes d'assurances, les libéralités, dons et subventions et d'une manière générale, toutes dépenses nécessaires n l'exploitation de la société.

Toutefois certaines de ces charges ne sont déductibles du bénéfice imposable que sous certaines conditions et de manière limitée. Il en est ainsi

1-- Charges de personnel

a/1° -- Les rémunérations allouées à un salarié ne sont admises en déduction des résultats que dans la mesure où elles correspondent à un travail effectif et ne sont pas exagérées. Cette disposition s'applique à toutes les rémunérations directes ou indirectes y compris les indemnités, allocations, avantages en nature et remboursements de frais

a12° Les rétributions de toute nature versées aux associés dirigeants des SARL ou des Sociétés de capitaux ou à leurs conjoints pour un emploi effectif exercé dans l'entreprise, .ne sont admises en déduction que dans la limite d'une rémunération globale ne dépassant pas le 1/4 du bénéfice fiscal réalisé par l'entreprise.

A l'intérieur de cette limite, les réductions opérées sur le salaire réellement perçu par chaque associé se feront au prorata du capital obtenu par chacun d'eux. Les rétributions excédentaires seront considérées comme des- bénéfices distribués.

Sont toutefois exclues de la limitation ci-dessus, les rétributions versées aux associés des sociétés constituées en vue de l'exercice d'une activité libérale et dont plus de la moitié du capital est détenue par les professionnels.

a/3 Les rémunérations versées aux gérants associés de sociétés en nom collectif, aux gérants commandités de sociétés en commandite simple, aux membres des sociétés en participation ou de sociétés civiles subissent le même traitement fiscal que les rémunérations dès gérants majoritaires de Sarl. Ces rémunérations sont déductibles à condition de ne pas être excessives.

a/4° Les salaires versés aux sociétaires d'une coopérative artisanale de production ne sont admis en déduction que dans la limite de salaire minimum interprofessionnel garanti correspondant à la zone de salaire du lieu de siège social de la coopérative.

b/ les cotisations sociales versées à l'étranger en vue de la constitution de la retraite des expatriés sont déductibles dans la limite de 15% du salaire de base et à l'exclusion des autres cotisations sociales.

c/ Les tantièmes versés aux administrateurs des sociétés ne sont pas admis en déduction du bénéfice imposable, sauf s'ils ont le caractère de salaire.

d/ Les jetons de présence alloués aux membres du Conseil d'Administration ne sont déductibles que pour autant qu'ils représentent la rémunération normale du travail effectué.

e/ Les allocations forfaitaires qu'une société attribue à ses dirigeants ou aux cadres de son entreprise pour frais de représentation et de déplacement sont exclues dé ses charges déductibles pour l'assiette de l'impôt lorsque parmi ces charges figurent les frais habituels de cette nature remboursés aux intéressés.

f/ A l'occasion de congés de leurs associés salariés de 'entreprise, les sociétés sont admises à porter en déduction de leur bénéfice à condition que le voyage ait été effectué, les frais de transport aller et retour desdits associés, de leur épouses et de leurs enfants à charge.

En aucun cas ces charges ne peuvent donner lieu à des dotations à un compte de

provisions.

2 -- Rémunérations versées à l'étranger

a/ les sommes versées en rémunération :

- d'une part des services effectifs : frais généraux de siège pour la part incombant aux opérations faites dans un Etat de ; frais d'études, d'assistance

technique, financière ou comptable ; commissions et honoraires ; intérêts, arrérages et antres produits des obligations, créances, dépôts et cautionnements,

- d'autre part de l'utilisation des brevets, licences, marques, dessins, procédés de fabrication, modèles et autres droits analogues

ne sont admises comme charges déductibles lorsqu'elles sont versées à une personne physique ou morale hors de la Communauté que si le débiteur apporte la preuve qu'elles correspondent à des opérations réelles, qu'elles ne représentent pas un caractère anormal, qu'elles ne sont pas exagérées par rapport au montant théorique qui aurait été obtenu par application du taux de 10% sur le bénéfice fiscal avant déduction desdits frais.

Lorsque ces sommes ne sont pas admises soit en totalité, soit en partie dans les charges déductibles, elles sont considérées comme bénéfices distribués.

t^-

b/ En ce qui concerne les redevances pour cession ou concession de brevets, marques, dessins et autres droits analogues, le débiteur doit apporter la preuve qu'ils sont encore en cours de validité. Lorsque ces redevances profitent à une entreprise participant à la gestion ou au capital d'une entreprise située dans un Etat de la Communauté, elles sont considérées comme des bénéfices distribués.

ci Les commissions ou courtages portant sur les marchandises achetées pour le compte des entreprises situées dans un Etat de la Communauté sont admises en déduction du bénéfice imposable étant entendu que les remises profiteront aux entreprises de cet Etat. Ces Commissions doivent faire l'objet d'une facture régulière jointe à celle des fournisseurs.

Le débiteur doit en cas de demande prouver que les achats nécessitaient l'intervention d'un courtier ou d'un intermédiaire, que les commissions ont permis de s'approvisionner dans des meilleurs conditions par rapport aux situations réelles sur le marché, et qu'elles ne sont pas exagérées par rapport à la nature des prestations.

3 - Sont exclues des charges parce que considérées comme fiscalement non

admises :

a/ les rémunérations allouées à quel que titre que ce soit à l'administrateur unique d'une Société anonyme.

b/ les sommes versées aux dirigeants ou cadres d'une société au titre d'indemnité de frais d'emploi ou de service et ne correspondant pas à une charge réelle de la fonction exercée. Pour l'application de cette disposition, les dirigeants s'entendent dans les sociétés de personnes et les sociétés en participation, les associés en nom collectif et les membres desdites sociétés.

c/ les dépenses de toute nature ayant trait à l'exercice de la chasse, de la pêche sportive, à l'utilisation des bateaux de plaisance, d'avions de tourisme ou de résidence d'agrément, que ce soit sous la forme d'allocations forfaitaires ou de remboursements de frais.

4 -- Dépenses locatives

Le montant des locations concédées à une Société est admis dans les charges à la seule condition qu'il ne présente aucune exagération par rapport aux locations habituellement pratiquées pour les immeubles ou installations similaires.

Lorsqu'un associé dirigeant détient mu moins 10% des parts ou des actions d'une Société, le produit de ses locations autres que celles des immeubles consenties à cette Société ne peut être admis dans les charges de l'entreprise. Pour l'application de cette disposition, les parts ou actions détenues en toute propriété ou en usufruit par le conjoint ascendant ou descendant de l'associé sont réputés appartenir à ce dernier.

A la suite d'un contrat de crédit-bail, le montant des loyers annuels toutes taxes incluses, payés par une entreprise locataire d'un bien est déductible. Toutefois, lorsque la durée du contrat de crédit-bail est inférieur à la durée légale d'amortissement du bien, l'utilisateur est tenu de réintégrer chaque année dans les bénéfices imposables, une fraction du loyer correspondant à la différence existant entre l'annuité d'amortissement financier et l'annuité d'amortissement fiscal.

Lors de la conclusion du contrat, la société de crédit-bail doit adresser à l'administration fiscale, un état précisant l'identité de l'utilisateur, le point de départ et la durée du contrat_} le tableau -d-'-a-m-ortissemen^-t^- financier et fiscal ^-de^- l'immeuble, ta fraction annuelle de loyer non déductible du point de vue fiscal.

5 -- Impôts, taxes et amendes

Seuls sont déductibles les impôts professionnels mis en recouvrement au cours de l'exercice et qui sont bien à la charge de l'entreprise pour la part incombant aux opérations faites dans un Etat de la Communauté.

Toutefois, en cas de vérification de comptabilité, les contribuables peuvent demander que le supplément de droits simples afférents aux impôts et taxes déductibles soient admis en déduction des résultats des exercices au cours desquels ils auraient dû normalement être mis en recouvrement, à condition que le contribuable en fasse la demande à l'administration avant l'établissement des impositions.

Ne sont pas admis en déduction en déduction I es transactions, amendes,

confiscations, pénalités de toute nature mises à la charge des contrevenants aux dispositions légales, économiques et fiscales

6 --Primes d'assurances

Sont déductibles des bénéfices imposables pour la part incombant aux opérations faites dans un Etat de la Communauté,

- les primes d'assurances contractées au profit de l'entreprise si la réalisation du risque couvert entraîne directement et par elle-même une diminution de l'actif net,

- les primes d'assurances constituant par elles-mêmes une charge d'exploitation ;

- les primes d'assurance maladie versées aux compagnies d'assurances locales au profit du personnel lorsque ne figurent pas dans les charges déductibles les remboursements de frais au profit des mêmes personnes.

Les sommes constituées par l'entreprise en vue de sa propre assurance ne sont pas



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7 -- Libéralités, dons, subventions, abandons de créances

1/ Les libéralités, dons et subventions ne constituent pas des charges déductibles du bénéfice imposable.

Cependant les versements à des oeuvres ou organismes d'intérêt général, à caractère philanthropique, social ou familial à condition qu'ils soient situés dans un Etat de la Communauté, sont admis en déduction dès lors qu'ils sont justifiés. Ces versements ne doivent pas être disproportionnés par rapport aux oeuvres auxquelles ils sont destinés. Ils ne doivent pas prendre un caractère régulier ou abusif. Les dons envisagés à l'occasion des cataclysmes seront effectués suivant des conditions fixées par le Ministre des Finances de chaque Etat membre.

2/ Les subventions et remises de dettes entre sociétés mères et filiales sont soumises à un régime particulier.

a) La perte résultant d'une subvention ou d'un abandon de créance est déductible du bénéfice imposable de la société qui consent cette aide. Corrélativement, le profit est imposable chez la société bénéficiaire de l'aide.

Si l'abandon de créance revêt un caractère commercial, l'aide apportée constitue une charge déductible chez la société mère quelle que soit la situation nette de la filiale bénéficiaire de l'aide.

Si l'abandon de créance revêt plutôt un caractère financier, l'aide apportée est considérée pour la société mère comme une perte déductible à concurrence du montant de la situation nette négative de la filiale et du montant nette positive après abandon de créance dans la proportion du capital de la filiale détenue par les autres associés.

En revanche, le complément d'abandon de créance non déductible doit être regardé comme un supplément du prix de revient de la participation de la société mère.

Lorsqu'elles sont consécutives à une décision de justice, les remises de dettes ou abondons de créances sont imposables.

b) Le bénéfice du régime fiscal de remise de dette est subordonné cependant à certaines conditions à remplir par la société mère et la filiale:

l°les abandons de créance doivent avoir été consentis par une société mère à sa ou ses filiales installées dans la Communauté et dans lesquelles elle détient au moins 10% du capital. La société mère doit apporter la preuve que les créances en cause n'ont pas été prises en compte pour la détermination de ses résultats imposables.

2°1a filiale doit s'engager à une augmentation du capital au profit de la société mère d'une somme égale au moins au montant de l'abandon. Elle doit joindre l'engagement d'augmentation du capital à la déclaration des résultats de la période au cours de laquelle l'abandon a été consenti. L'augmentation doit être effâtive dans les deux ans suivant l'abandon et doit être réalisée soit en numéraire, soit par conversion de créance.

En cas de manquement à l'engagement pris, le montant de la créance doit être rapportée par la filiale aux résultats de l'exercice au cours duquel la créance a été accordée.

Les mêmes obligations s'appliquent aux subventions accordées par la société mère à ses filiales.

B/ CHARGES FINANCIERES

I/ Frais financiers

Les agios, intérêts, commissions et autres frais bancaires, sont déductibles dès, lors qu'ils correspondent à des charges effectives et sont appuyées de pièces justificatives.

2/ Intérêts alloués aux comptes courants des associés

Les intérêts servis aux associés à raison des sommes qu'ils laissent ou mettent à la disposition de la société en sus de leurs parts de capital, quelle que soit la forme de la société, sont admis dans la limite de ceux calculés au taux des avances de la Banque Centrale majorés de deux points.

Dans les SARL, la déduction n'est admise, en ce qui concerne les sommes versées par les associés ou actionnaires possédant en 'droit ou en fait la direction de l'entreprise que dans la mesure où ces sommes n'excèdent pas pour l'ensemble desdits associés ou actionnaires, la moitié du capital social libéré.

C/ PERTES PROPREMENT DITES

Sont déductibles du bénéfice, les pertes proprement dites constatées sur des élémérits_: de l'actif immobilisé ou réalisable.

D/ AMORTISSEMENTS

Dl - Amortissements linéaires

Les amortissements réellement comptabilisés sur la base de la durée probable d'usage telle qu'elle ressort des normes accusées par chaque nature d'exploitation y compris ceux qui auraient été antérieurement différés en période déficitaire sans que les taux puissent être supérieurs à ceux fixés ci-dessous :

*Constructions
- constructions en matériaux durables					5%
- Bâtiments commerciaux, industriels, garages, hangars	5%
-cabines et transformation					5%
- installations de chutes d'eau, barrage					5%
-Usines					..5%
-Maisons d'habitation ..............................................................................					. 5%
- Fouri à chaux, plâtre .............					I0%..
- Fours électriques . . .........................................................................					HM)
- Bâtiments démontables ou provisoires					2 0 %
Mobilier, agencement et installation
- Agencements, aménagements, installations			.10%
· Mobilier dé bureau ou autre			.10%
- Matériel de bureau ............................................................................			15%
- Matériel informatique			.25%
- Matériel' reprographie			33,33%
*Hôtels -- cafés -- restaurants
- Verrerie, vaisselle, ustensiles de cuisine		50%
- Lingerie ........................................................................................		.33.33%
- Argenterie .....................................................................		20%
- Aménagements décoratifs		.20%
- Tapis, rideaux, teinture
- Réfrigérateurs, climatiseurs		20%
- Cuisinières ........................................................................................		.10%
*Matières plastiques (moulage) Moules.......................................................................................... 33,33% - Pré Chauffeurs ou études 20%
-.Pastilleuses ........................................................................................				. 20%
- Presses à injection				.20"/u
- Machines à gélifier, à boudiner				.20%
- Machines à former par le vide				.20%
Machines
métalliser................................................. . ............................................				.20%
- Machines à souder et à découper				20%
- Presses à compression				10°A)
- Presses à transfert				10%
*Matériel soumis à l'action des produits chimiques
- Lessiveuses, diffuseurs						20%
- Appareils de récupération des produits						20%
- Appareils de blanchissement						20%
- Appareils de cuisson						.20%

*Matériels spéciaux

- Armement de pêche 15%

-Navire de pêche .................................................................................. 15%

D2 Amortissements accélérés

:Par dérogation au principe énoncé à l'alinéa ci-dessous, peuvent faire l'objet d'un amortissement accéléré après autorisation du Directeur des Impôts, le matériel et outillage lourd :

a) acquis à l'état neuf à compter du I" Janvier 2000 pour une valeur au moins égale à la somme de francs CFA ....à déterminer par chaque Etat ;

b) utilisable pendant une durée de trois ans nu moins ;

c) destiné aux opérations industrielles de fabrication, transformation, transport et manutention ;

d) soumis à une utilisation intensive.

L'option pour l'application de l'amortissement accéléré doit être notifiée au Directeur des Impôts dans les deux mois qui suivent l'acquisition de l'élément amortissable. Un accusé de réception est délivré au moment du dépôt de la demande.



Pour les activités relevant du Code minier, la liste des immobilisations éligibles aux amortissements accélérés et les taux correspondants sont fixés par le Conseil des Ministres.

D3 Régimes particuliers

1/Emballages récupérables identifiables

Les emballages récupérables identifiables présentent le caractère

d'immobilisation. Ils doivent être comptabilisés dans un compte de valeurs immobilisées lors de leur acquisition. Ils sont considérés comme consignés lorsque le fournisseur entend se comporter comme l'unique propriétaire des emballages.

2/ Biens exploités sous le régime de crédit-bail

Les sociétés de crédit-bail peuvent amortir les biens meubles qu'elles donnent en location sur la durée du contrat de leasing. Les biens immeubles par contre s'amortissent sur la durée normale de leur utilisation.

Pour les biens immeubles, à l'expiration du contrat de crédit-bail, l'utilisateur est autorisé à amortir la fraction de loyers réintégrée sur l'exercice au cours duquel est levé l'option d'achat et les exercices suivants, de manière à ce que l'immeuble soit totalement amorti sur une durée globale incluant le crédit-bail. Par contre, au cas où l'option d'achat ne serait pas levée en fin de bail, l'utilisateur serait autorisé à déduire du bénéfice fiscal de l'exercice pendant lequel prend fin le contrat de crédit-bail, la totalité des sommes réintégrées pendant la durée du contrat.

3/ Biens donnés en location

Les biens donnés en location s'amortissent selon leur durée normale d'utilisation, abstraction faite de la durée de location.

Dans le cas des biens mis à la disposition des dirigeants ou du personnel, l'amortissement déductible est égal à la différence entre d'une part le loyer augmenté de l'avantage en nature déclaré, et d'autre part les autres charges afférentes à ces biens.

4/ Constructions et aménagements sur sol d'autrui

Les constructions et aménagements sur sol d'autrui ou sur immeubles pris à bail, constituent des suppléments d'actifs amortissables. Les travaux effectués doivent s'amortir sur la durée normale d'utilisation de chaque élément même si cette durée excède la durée du bail.

L'amortissement cesse au moment où les constructions ou aménagements sortent de l'actif. En fin de bail, le locataire peut déduire de son résultat ta valeur résiduelle de l'élément.

E/ PROVISIONS

El Provisions régulièrement constituées

Les provisions constituées, en vue de faire face- à des pertes o c-h-arges-

nettement précisées et que les évènements en cours rendent probables, à condition qu'elles aient été effectivement constatées dans les écritures de l'exercice et figurent au relevé des provisibns prévues à l'article 22 de la présente directive.

E2 Provisions non conformes

Les provisions qui, en tout ou partie, reçoivent un emploi non conforme à leur destination ou deviennent sans objet au cours d'un exercice ultérieur sont rapportées aux résultats dudit exercice.

Lorsque le rapport n'aura pas été effectué par 1 'entreprise elle-même, l'Administration procède aux redressements nécessaires dès qu'elle constate que les provisions sont devenues sans objet. Dans ce cas, les provisions sont, s'il y a lieu rapportées aux résultats du plus ancien des exercices soumis à vérification.

En aucun cas, il ne sera constitué de provisions pour charges qui sont par nature prises en compte l'année de leur ordonnancement.

E3 Provision diverses

1/ Provisions pour dépréciation des titres

a)Pour constituer des provisions pour dépréciation sur les titres de participation, la société doit être en mesure de justifier la dépréciation réelle de la participation par rapport à sa valeu^*r d'acquisition.

b)Pour les titres de placement, les titres côtés en bourse sont évalués au cours moyen du dernier mois de l'exercice et tes titres non côtés à leur valeur probable de négociation. Les moins-values constatées à la suite de cette évaluation par rapport à la valeur d'origine, donnent lieu à constitution des provisions pour dépréciation.

Ces provisions pour dépréciation ne sont pas fiscalement déductibles. Elles peuvent par contre s'imputer sur les plus-values de l'exercice ou des exercices suivants.

Les provisions qui deviennent sans objet au cours d'un exercice ne doivent pas être rapportées aux bénéfices imposables mais doivent être comprises dans les plus- values et traitées comme tel.



c)Les provisions constituées sur les titres qui ne bénéficient pas du régime des plus-values, sont déductibles du résultat imposable et toute reprise de ces provisions est normalement taxée.

2/ Provisions pour reconstitution des gisements

Les sociétés qui effectuent la recherche et l'exploitation des substances minières concessibles sont autorisées à constituer en franchise d'impôts, des provisions pour reconstitution des gisements PRG. Le montant de la provision ne peut excéder pour chaque exercice :

- ni 27,5% du montant des ventes des produits marchands extraits des

I

gisements d'hydrocarbures liquides ou gazeux exploités par la société et dont les résilltats entrent dans le champ d'application de la réglementation de PIS et des BIC - ni 50% du bénéfice net imposable réalisé au cours de l'exercice considéré et provenant de la vente en l'état ou après transformation, des produits extraits des gisements d'hydrocarbures liquides ou gazeux.

a) Le montant des ventes des produits marchands extraits de gisements

d'hydrocarbures s'entend du montant net des ventes de pétrole brut, de gaz naturel et

*des produits extraits du gaz naturel, déduction faite des ports facturés aux clients et des taxes incorporés dans le prix des vente notamment les taxes sur chiffres d'affaires, le droit de sortie et autres droits et taxes grevant les produits vendus, à l'exception des redevances minières.

Au montant des ventes ainsi déterminées s'ajoutent toutes sommes allouées à l'entreprise à titre de subvention ou de protection sous quelque forme que ce soit et calculées en fonction des quantités de produits extraits de ses gisements, ainsi que toute fourniture gratuite de produits marchands lorsque cette fourniture est exigée par l'autorité concédante.

b)



Le bénéfice d'exploitation ne comprend pas la fraction des provisions antérieurement constituées qui à l'expiration du délai de cinq ans n'ont pas été utilisées conformément à leur objet. Cette fraction doit être rapportée pour être soumise à

c) La PRG est inscrite au passif du bilan sous rubrique spéciale faisant ressortir le montant des dotations de chaque exercice. En cas de cession ou de cessation d'activité, la PRG figurant au dernier bilan est considérée comme immédiatement imposable.

d) Pour les substances minérales concessibles autres que les hydrocarbures liquides et gazeux, le montant de la PRG ne peut excéder 15%. Les produits extraits entrant en compte pour le calcul du montant des ventes, s'entendent de tous minerais marchands ou autres produits vendus à l'état de maltes, speiss, métaux ou alliages élaborés à partir des produits extraits.

Article 6 bis - Les produits

' exécution d'opérations de transformation ou de fabrication, permet la réalisation d'un bénéfice.

Les entreprises sont tenues d'établir à la clôture de chaque exercice un 'nveutaire physique détaillé des marchandises en stock et de procéder à leur évaluation. ,es stocks sont évalués au prix de revient ; si le cours du jour est inférieur au prix de revient, l'entreprise doit constituer une provision pour de dépréciation de stocks.

Si les matières premières et les marchandises n'ont pas encore été réceptioniiés par l'entreprise mais ont déjà été payées, elles doivent être comprises dans es stocks. Il en est de même des marchandises et matières non reçues à la date d'établissement du bilan niais qui ayant fait l'objet d'un .marché, appartiennent déjà à *a société.

2/ Les travaux en cours sont des travaux en voie d'exécution à la clôture de

'exercice. Les travaux et produits en cours sont dans tous t cas, évalués au _prix de evient. Le prix de revient incorpore le coût des matières premières, les charges directes et indirectes de production Il exclut les frais généraux de l'entreprise et les frais

financiers

Régime fiscal des Plus-values

Article 7 -- Plus-values sur cession d'éléments d'actif immobilisé

1/ Par dérogation aux dispositions du ler alinéa de l'article 5 ci-dessus, les plus- values provenant de la cession en cours d'exploitation des éléments de l'actif immobilisé ne sont pas comprises dans le bénéfice imposable de l'exercice au duquel elles ont été réalisées, si le contribuable les porte à un compte spécial "plus-values à réemployer" et prend l'engagement de _p(_t

éinvestir en immobilisations nouvelles dans son entreprise, avant l'expiration d'un délai de 3 ns à partir de la clôture de cet exercice, une somme égale au montant de ces plus-values .., .

ajoutées au prix de revient des éléments cédés

₁ Toutefois, le remploi ainsi prévu ne peut pas être effectué en l'achat ou la souscription b::Jd'actions d'actions de Sociétés ou de titres de participation.

2/ Cet engagement doit être annexé à la déclaration des résultats de l'exercice au cours duquel les plus-values ont été réalisées.

Pour l'application de l'alinéa 1 ci-dessus, les valeurs constituant le portefeuille ne sont considérées comme faisant partie de l'actif immobilisé que si elles sont entrées dans le patrimoine de l'entreprise 3 ans au moins avant la date de cession.

Si le réemploi est effectué dans le délai prévu, les plus-values distraites du bénéfice imposable sont affectées à l'amortissement des nouvelles immobilisations et viennent en déduction du prix de revient pour le calcul des amortissements et des plus-values réalisées ultérieurement. Dans le cas contraire, elles sont rapportées au bénéfice imposable de l'exercice de cession ou de cessation d'exploitation, si elles intervient avant.

rticle 7 bis - Plus-values sur portefeuille de titres

1/ Titres bénéficiant du régime des plus-values

Les titres qui bénéficient du régime des plus-values ne sont pas imposables. Il
·'agit des parts ou actions de sociétés, des bons de souscription d'actions, des certificats 'investissements et des parts de fonds communs de placement à risques.

Pour bénéficier du régime des plus ou moins-values, les titres doivent pouvoir tre considérés comme faisant partie de l'actif immobilisé. A l'exception des entreprises qui ont pour objet le commerce des titres, pour l'ensemble des contribuables :

a) les titres détenus depuis plus de trois ans sont considérés comme de l'actif ..nmobilisé ;

b) les titres détenus depuis moins de trois ans sont également considérés omme de l'actif immobilisé à condition que l'entreprise détienne des titres de même. `nature depuis plus de deux ans ;

c) en revanche lorsque tous les titres de même nature sont cédés moins de ¹rois ans après leur acquisition, le profit ou la perte ne doit pas être regardé comme une plus ou moins-value d'actif, mais comme un profit ou une perte d'exploitation.

2/ Pour les titres exclus du régime des plus-values, le profit ou la perte dégagé lors de leur cession, reste compris dans le résultat imposable quelle la soit la durée de eur détention. Cette disposition s'applique aux obligations, titres de participation, parts de fonds communs de créances.

rticle 7 ter -- Plus-values nettes de cessions

Par dérogation aux dispositions du 1" alinéa de l'article 5bis et de l'article 6 ciRessus et dans le cas de cession totale ou partielle, de transfert ou de cessation de l'exercice de la profession, les plus-values nettes, c'est à dire celles obtenues après imputation le cas échéant les moins-values réalisées à l'occasion de cession des éléments de l'actif immobilisé et les indemnités reçues en contrepartie de la cessation de l'exercice de la profession ou de transfert de la clientèle sont imposées comme suit :

- pour la moitié de leur montant lorsque la cession, le transfert ou la cessation interviennent moins de cinq ans après la création, l'achat du fonds de commerce ou de la clientèle ;

- pour le tiers de leur montant dans le cas contraire.

Article 7 quater. Plus-values de fusion, de scission ou d'apports partiels d'actif

Les plus-values -autres que celles réalisées sur les marchandises- résultant de l'attribution gratuite d'actions de parts bénéficiaires, de parts sociales ou d'obligations à la suite de fusions, scissions ou d'apports partiels d'actifs, sont exonérées de l'imp8t sur les sociétés au moment de leur réalisation à condition que les opérations profitent à des personnes morales passibles de PIS et ayant leur siège social dans un Etat de la Communauté.

1/ Plus-values ou moins-values sur éléments amortissables

Les plus-values et moins-values constatées sur des éléments immobilisés amortissables, doivent être progressivement pendant une durée de cinq ans, réintégrées dans les bénéfices de la société absorbante. Le montant annuel à réintégrer est égal au cinquièMe de la plus ou moins-value constatée.

2/ Plus-values ou moins values sur éléments non amortissables

La prise en compte des plus ou moins-values constatées sur les biens non amortissables est différée à condition que la société absorbante s'engage à calculer la plus ou moins-value qui serait réalisée en cas de cession ultérieure de ces biens à partir des valeurs constatées dans les écritures de la société absorbée.

Les entreprises sont astreintes à la tenue de registres spéciaux pour le suivi des immobilisations qui bénéficient de ce report d'imposition.

3/ Plus et moins-values sur biens non immobilisés

Les phis_ ou- moins_ v_alues -constatées_ lors_ _de l' apport des biens non

immobilisés, sont imposables au titre de l'exercice de fusion au nom de la société absorbante.

4/ Plus et moins-values en sursis d'imposition

Les plus-values réalisées avant la fusion et dont l'imposition a été différée, continuent à bénéficier du différé ou de l'étalement dès lors que la société absorbante s'engage à reprendre les obligations fiscales de la société absorbée.

Lorsque les obligations et les engagements prescrits à l'article 17 ci-après ne sont pas respectés, les plus-values dégagées à la suite d'opérations de fusion, scission ou d'apports partiels d'actif, deviennent immédiatement imposables.

Article 8 - En cas de cession ou de cessation (l'activité, les bénéfices du .dernier exercice, les provisions devenant sans objet et les plus-values réalisées deviennent immédiatement imposables.

L'administration doit être avertie dans un délai de soixante jours de la cession ou cessation de l'activité. Dans le même délai, le contribuable doit produire la déclaration des résultats nécessaires à l'établissement à l'établissement immédiat de l'imposition.

Article 9 Sociétés coopératives de consommation

En ce qui concerne les sociétés coopératives de consommation les bonis provenant des opérations faites avec les associés et distribués à ces derniers au prorata de la commande de^.chacun d'eux, sont admis en déduction du bénéfice.

Transferts indirectes et rémunérations occultes

Article 10 -- Les transferts indirects de bénéfices à l'occasion des échanges entra sociétés d'un même groupe, sont imposables en cas de :

2/ de contrôle d'entreprises ou groupes situés hors de la Communauté

3/ d'existence d'un transfert sous forme majoration ou minorations d'achats ou de ventes, de versements de redevances excessives ou sans contrepartie, de prêts sans intérêts ou à taux injustifiés, de remises de dettes ou d'avantages hors de proportion avec le service rendu.

Article 10 bis - Si les versements injustifiés ou jugés anormaux profitent à une entreprise située dans un pays à régime fiscal privilégié ou n'ayant pas de convention fiscale avec le pays de la CEMAC d'où ils ont été effectués, il appartient à la partie versante de prouver son indépendance vis à vis du bénéficiaire des transferts ou toue absence de contrôle sur ses activités.

Article 11 - Les versements d'intérêts, de redevances issus de transferts de droit de propriété industrielle, ainsi que les rémunérations de prestations de services effectuées par une société situé dans un Etat de la CEMAC à un établissement étranger soumis a un régirtie riscal privilégié dans son pays à raison de ces revenus, sont réintégrés dans les résultats imposables de la société locale si celle-ci n'apporte pas la preuve que les versements correspondent à des opérations réelles et qu'ils ne sont pas exagérés. La partie versante doit en outre prouver les changements significatifs intervenus dans son activité du fait de la transaction.

Si la société débiteur des produits apporte la preuve de la réalisation de la Prestatitg?, du caractère normal de la transaction et du bénéfice de l'opération, les redressements envisagés doivent être abandonnés.

Dans le cas contraire, les sommes réintégrées dans les résultats subissent en outre l'impôt de distribution.

g

Article 12 - La comptabiiité d'une succursale ou d'une agence d'une. Entreprise située hors d'un Etat de la Communauté n'est pas opposable à l'administration fiscale si elle fait ressortir les bénéfices réalisés par cette succursale ou cette agence.

A défaut d'éléments précis pour déterminer les bénéfices de cette catégorie d'entreprises ou pour opérer les redressements prévus par le présent article, les profits imposables sont déterminés par comparaison avec ceux des entreprises similaires exploitées normalement dans un Etat de la Communauté.

Article 13.- Reports déficitaires

1 /Régime de droit commun (report en avant)

En cas de déficit subi pendant un exercice, ce déficit est considéré comme une charge de l'exercice suivant et déduit du bénéfice réalisé pendant ledit exercice. Si ce bénéfice n'est pas suffisant pour que la déduction puisse être intégralement opérée, l'excédent du déficit est reporté successivement sur les exercices suivants jusqu'au troisième exercice qui suit l'exercice déficitaire

2/ Régime applicable aux fusions

a)Les déficits de la société absorbée y compris ceux provenant d'amortissements réputés différés en période déficitaire ne peuvent sauf en cas d'agrément, être transférés à la société absorbante en l'absence d'identité d'entreprise.

Toute société absorbante agréée à reprendre tout ou partie des déficits d'une société absorbée, peut :

- soit librement compenser à la date de fusion, la plus-value nette afférente aux éléments amortissables compris dans l'apport avec ceux des déficits de ta société absorbée qu'elle est autorisée à reprendre

- soit imputer les déficits sur ses propres résultats

b)Seules les opérations de fusion concernant les sociétés industrielles et répondant à des préoccupations économiques peuvent bénéficier d'agréments. Le transfert des déficits est limité à 40% de la valeur d'apport des actifs industriels transférés.

c)En l'absence d'agrément, les moins-values nettes constatées sur les biens
·,-_.amortissables de la société absorbée, peuvent être imputées pendant trois ans sur les [.)énéfices de la société absorbante à condition toutefois que ces moins-values n'aient pas déjà été déduites du bénéfice imposable de la société absorbée au moment de la fusion.

d)Les déficits de la société absorbée antérieurs à la date d'effet de la fusion, ne peuvent être déduits des produits à venir de la société absorbante.

3/ Report en arrière

a)Les contribuables peuvent opter pour le report en arrière du déficit constaté à la clôture d'un exercice sur les bénéfices fiscaux non distribués des trois xercices précédents l'exercice déficitaire. L'imputation fait naître une créance sur le

résor égale au produit du déficit imputé par le taux de l'IS applicable à l'exercice déficitaire.

Cette créance n'est pas imposable. Elle peut être utilisée pour le paiement de impôt sur les sociétés dû au titre des exercices clos au cours des trois exercices fiscaux euivants.

b)Ce régime s'applique exclusivement aux sociétés passibles de PIS. rependant, il ne concerne pas les institutions financières, les compagnies d'assurances, .es sociétés civiles et entreprises de location et de gestion d'immeubles. Il tient compte de l'effort d'investissement et de la situation de l'entreprise au regard de sa dette d'IS.

c)En cas de restructuration, tout ou partie de la créance dégagée petit être transférée sur agrément du Ministre en charge des Finances, au bénéficiaire de la société Lbsorbante

TITRE III -- CALCUL DE L'IMPÔT Chapitre VI-- PERIODE D'IMPOSITION

Article 14 Le revenu réalisé au cours d'une période de douze mois correspondant à l'exerciée budgétaire sert de base pour le calcul de l'impôt au titre de l'exercice budgétaire suivant.

Toutefois, les entreprises qui commencent leurs activités au cours des 6 mois précédant la date de clôture obligatoire peuvent arrêter leur premier bilan à la fin de l'exercice )udgétaire suivant celui au cours duquel ont commencé les activités.

Lorsqu'il est dressé des bilans successifs au cours d'une même année fiscale, les ésultats en sont totalisés pour l'assiette de l'impôt dû au titre de l'année budgétaire suivante.

Chapitre. VII - TAUX D'IMPOSITION

Article 15 Le taux de l'impôt est fixé par la loi de finances de chaque Etat de la Communauté. nour le calcul de l'impôt, toute fraction du bénéfice imposable inférieure à 1000 est négligée_

Si une Société a encaissé des revenus mobiliers l'impôt calculé est diminué )ar voie d'imputation de la retenue à la source déjà supportée à raison de ces revenus. e régime ne s'applique pas aux Sociétés visées à l'article 9.

LITRE IV - DISPOSITIONS APPLICABLES AUX SOCIETES A STATUT FISCAL PARTICULIER

2hapitre VIII -- Regroupement de sociétés article 16 Régime des sociétés-mères et filiales

Lorsqu'une société par actions ou à responsabilité limitée possède dès actions

n

ominatives d'une société par actions, soit des parts d'intérêts d'une SARL, les produits nets es actions ou des parts d'intérêts de la seconde société touchés par la première au cours de l'exercide sont retranchés du bénéfice net total de celle-ci défalcation faite d'une quote-part de ',;"rais et charges. Cette quote-part est fixée à 10% du montant desdits produits

Toutefois, cette disposition n'est applicable qu'à condition

1° que les actions ou parts d'intérêts possédées par la société mère représentent au noins 25% du capital de la société filiale

2° que les sociétés mères et leurs filiales aient leur siège social dans la Communauté

3° que les actions ou parts d'intérêt attribuées à l'émission soient toujours restées inscrites au nom de la société participante et que celle-ci prenne l'engagement de les conserver endant deux années consécutives au moins sous la forme nominative.

La rupture. de cet engagement est sanctionnée par l'imposition des revenus indûment exonéiés sans préjudice des pénalités applicables pour insuffisance de déclaration

Sont exclus de la déduction, en ce qui concerne les établissements de banque ou de crédit ainsi que les entreprises de placement ou de gestion de valeurs mobilières, tous arrérages, intérêts, ou autres produits exonérés de l'impôt sur le revenu des capitaux mobiliers

Article 17 - Fusions de sociétés et opérations assimilées
1/ Bénéfice du régime de fusions

Les opérations de fusion ou de scission s'analysent comme la disparition d'une ou plusieurs sociétés. Seules les personnes morales passibles d'IS et ayant. leur siège dans un Etat de la Communauté, peuvent participer à ces opérations. Lorsqu'elles intéressent plus de deux sociétés dont certaines sont passibles d'IS, les autres peuvent en bénéficier à condition que la société absorbante en soit elle-même passible.

Les apports doivent être rémunérés par des actions ou parts sociales ou toute soulte n'excédant pas 10% de la valeur nominale des titres attribués ni le montant de la plus-value.

L'apport des éléments de l'actif immobilisé doit faire apparaître des plus- values nettes et les profits dégagés sur l'ensemble des éléments apportés.

L'inobservation de ces zo_tulitious- entraîne la 4,a-x-atien imillidia-te des

résultats de la société absorbée y compris les provisions et les plus-values.

Le même régime est applicable en cas de scission ou d'apport partiel d'actif. 2/ La société absorbée n'est redevable de l'IS :

a) dès la réalisation de l'opération, les bénéfices réalisés et non encore taxés, ainsi que les éléments dont l'imposition avait été provisoirement différés

b) suivant les règles applicables aux plus-values de cession, les plus-values latentes incluses dans l'actif.

L'imposition porte sur les bénéfices réalisés entre la fin du dernier exercice déjà taxé et la date de cession ou cessation d'entreprise. Ces dispositions ne s'appliquent pas

1° lorsque les opérations s'accompagnent de scission, apports partiels d'actif, transformation sans création de personne morale nouvelle, et préalablement agréées par une décision ministérielle ou communautaire ;

2° que les opérations n'entraînent lors de leur réalisation, aucune modification des écritures comptables

3° et si l'imposition des bénéfices ou plus-values différés lors de leur réalisation, devient possible sous le régime applicable à la société transformée ou nouvellement créée

3/ La société absorbante est exonérée d'IS sur d'une part les plus-values prévues par l'article 7 quater ci-dessus, et d'autre part les provision régulières si elle s'engage dans l'acte de fusion à

a) reprendre au passif de son bilan, les provisions de la société absorbée dont l'imposition a été différée ;

b) réintégrer dans ses résultats, les plus-values de la société absorbée dont l'imposition avait été différée ;

c) calculer les plus-values réalisées ultérieurement A l'occasion de cession é éléments non amortissables, d'après leur valeur chez l'absorbée et non par rapport à leur valeur d'origine

d) réintégrer dans ses bénéfices imposables, les plus-values constatées lors de lit fusion sur les biens amortissables.

4/- La fusion ou la scission prend effet

a) en cas de création d'une ou plusieurs sociétés nouvelles à la date d mmatriculation 'au registre du commerce et du crédit mobilier, de la nouvelle société ou de la dernière d'entre elles ; chacune des sociétés nouvelles est constituée selon les r ;les propres à la forme de la société adoptée

b) dans les autres cas, à la date de la dernière assemblée générale ayant a prouvée opéra tion, _sauf-s-i_ le- con tra t prévolt--que-P-opérnti^-cnr prend^--effet à^- une autre
:ate, laquelle ne doit être ni postérieure à la date de clôture de l'exercice en cours de la or des sociétés bénéficiaires ni antérieure à la date de clôture du dernier exercice clos de 14 011 des sociétés qui transmettent leur patrimoine.

5/- Obligations consécutives à la fusion

La société apporteuse doit informer l'administration fiscale dans les trois mois de la cession ou cessation d'entreprise et faire connaître la date à laquelle la fusion a été ou sera effective. Elle doit produire dans les mêmes délais, une déclaration de resultats accompagnée d'une déclaration de bénéfices.

La société bénéficiaire doit tenir un registre spécial contenant toutes les

.1

il lications relatives aux plus-values dégagées sur les éléments d'actif non amortissable

apportés.: Elle doit joindre en annexe à sa déclaration de résultats, un état indiquant les

a

ments nécessaires à la détermination du résultat imposable de cession des éléments ctif apportés. 6/ Sanctions

Le non respect de ces obligations entraîne :

1^° l'imposition immédiate du profit en cas de non production de l'état e scriptif en annexe de la déclaration au titre de l'exercice de réalisation de l'opération 2° une amende sur le montant des résultats omis sur le registre

3° une amende à appliquer sur le montant des résultats en cas d'information i exacte ou incomplète

Article 18 -- Régime d'intégration fiscale

1/- Eligibilité au régime

Toute société soumise à l'IS dans un Etat de la Communauté, peut sur simple

option, se constituer seule redevable dudit impôt à raison du résultat d'ensemble réalisé ir le groupe qu'elle forme avec une ou plusieurs sociétés dont elle détient de manière )ntinue au cours d'un exercice, au moins 95% soit directement, soit indirectement par l'intermédiaire de sociétés du groupe, dès lors qu'elle n'est pas elle-même détenue par

95% et plus par une autre personne morale soumise à PIS dans un Etat de la Communauté.

L'option pour le régime de l'intégration doit être notifiée à l'administration fiscale avant l'ouverture du premier exercice de l'intégration. Cette option qui est valable pour cinq ans, doit être accompagnée de l'accord de la ou des sociétés filiales remplissant les conditions précédemment définies. Toutes les sociétés du groupe doivent arrêter leurs exercices comptables sur une période de douze mois.

21- Détermination des résultats

Chaque filiale détermine normalement son résultat fiscal selon les règles de droit commun et souscrit sa déclaration annuelle de résultat. Les dividendes versés à d'autres sociétés du groupe ne sont pas déductibles. Par contre, ceux versés aux autres associés en raison des actions ou parts représentatives des apports en numéraire peuvent -41-re déduits.

Le résultat d'ensemble du groupe est déterminé en faisant ressortir la somme . algébrique des résultats fiscaux de chacune des sociétés du groupe. S'y ajoutent les dotations complémentaires aux provisions constituées par une société après son entrée dans le groupe à raison des créances qu'elle détient sur d'autres sociétés du groupe et les jetons de présence versées par les sociétés filiales. A contrario, les abandons de créances ou les subventions directes ou indirectes entre sociétés du groupe sont à retrancher de ce résultat.

Le résultat d'ensemble déficitaire est reportable pendant quatre ans. De même seule la société tête de groupe peut opter pour le report de déficit en arrière.

Les déficits enregistrés par une société du groupe avant son entrée dans le groupe, ne sont imputables que sur son propre bénéfice. De même les moins-values constatées avant cette date ne peuvent être imputées que sur ses propres plus-values.

Les plus et moins values résultant de cessions d'immobilisations à des tiers sont taxées au 110M de la société tête de groupe et la réserve des plus-values est constituée au passif du bilan de la société tête de groupe.

3/- Acquisition des participations au sein du groupe

a) Lorsqu'une société intégrée achète les titres d'une société qui devient membre du même groupe, aux personnes qui la contrôlent directement ou indirectement, les charges financières déduites par les sociétés membres du groupe sont rapportées au résultat d'ensemble pour une fraction égale au rapport du prix de ces titres à la somme du montant moyen des dettes de chaque exercice, des entreprises membres du groupe.

b)Le prix d'acquisition à retenir est réduit du montant des fonds apporté à la société cessionnaire lors d'une augmentation du capital réalisé simultanément à l'acquisition des tires.

I'

c)La réintégration s'applique pendant l'exercice d'acquisition des titres et les exercices suivants.

d)Toutefois, ces dispositions ne s'appliquent pas :

Psi la cession est opérée entre sociétés membres du groupe ;

2°au titre des exercices au cours desquels la société rachetée n'est plus membridu groupe ;

3°aux cessions de titres acquis immédiatement auparavant par le cédant tuprès de tiers eten vue de leur revente.

4/- Paiement de l'impôt

La société leader est seule redevable de PIS dû par l'ensemble des sociétés du ;rouge. Elle supporte par catts-équ-em -seule- regard^- des di ()ils ^-er pénalités, les - conséquences des infractions commises par les sociétés du groupe et relevées lors des ₇.vérifications de comptabilité.

Les sociétés du groupe sont toutefois solidairement responsables pour le 7,7)aiement des impositions établies au nom de la société leader. Cette solidarité ne .:'applique qu'en cas de défaillance de paiement en matière d'IS et dans la limite des sommes que les sociétés auraient dû acquitter si elles avaient été imposées séparément.

51- Cessation du régime

Le régime cesse de concerner toutes les sociétés du groupe lorsque l'une des conditi'o'ns citées, cesse d'être remplie. Dans ce cas, les sommes qui devaient être lapporter au résultat ou à la plus-value ou moins-value, doivent être inclues dans le r^-ésultat de l'exercice par la société tête de groupe.

De même en cas de sortie d'une société du groupe avant l'expiration du délai ie cinq ans, toutes les opérations la concernant doivent être rapportées au résultat `"d'ensemble de l'exercice de sortie.

De même doivent être réintégrées les plus ou moins-values antérieures de :sessions d'immobilisations internes.

article 19 -- Régime fiscal des quartiers généraux

Par dérogation à des articles 5 ci-dessus, les quartiers généraux installés sous 'orme de sociétés par actions ou de succursales rendant des prestations correspondant à des fonctions de direction, de gestion, de coordination ou de contrôle exclusivement à des sociétés de groupe dont ils sont issus, sont soumis à l'impôt sur les sociétés sur la base l'un calcul forfaitaire en fonction de l'ensemble des dépenses suivant un taux déterminé par arrêté du Ministre des Finances de chaque Etat

Le quartier général doit avoir pour objet exclusivement le développement et la centralisation au profit des sociétés de groupe, de la fourniture d'informations, la publicité, la recherche. technique, scientifique et technologique, la centralisation ! d'opérations financières et de change, les relations avec les autorités nationales et internationales, ainsi que toutes autres activités ou prestations de services à condition

qu'elles conservent un caractère préparatoire ou auxiliaire. Il ne peut ni rendre d'autres types de services ni prendre des décisions à l'échelle du groupe

Chapitre IX -- Sociétés nouvelles

Article 20 -- Les bénéfices provenant soit de l'exploitation d'une entreprise nouvelle, soit de l'exercice d'une activité nouvelle par une entreprise déjà installée, réalisés jusqu'à la clôture du deuxième exercice fiscal sont exonérés de l'impôt sur les sociétés.

Ne peuvent bénéficier de ces avantages que les activités industrielles, minières, agricoles ou forestières répondant aux conditions suivantes :

1° l'installation nouvelle doit avoir exigé à l'expiration du troisième exercice fiscal susvisé, des immobilisations stables et définitives au moins égales à dix fois le montant des profits réalisés au cours de cet exercice. Ces profits sont déterminés avant le report éventuel de déficits antérieurs ;

2° l'activité ne doit pas être le prolongement ou le développement d'une activité déjà exercée par la même entreprise ;

3° l'entreprise doit tenir une comptabilité régulière conformément aux normes du plan comptable UDEAC/CEMAC.

Pour bénéficier de cet avantage réservé entreprises nouvelles, le contribuable doit adresser une demande au Directeur 'des Impôts avant le début de l'installation de son entreprise ou de l'exercice de son activité nouvelle. Tout refus d'agrément est doit être motivé.

Lorsque après avoir reçu l'agrément du Directeur des Impôts, une entreprise ou une activité nouvelle ne remplit pas toutes les conditions énumérées ci-dessus, l'impôt afférent aux bénéfices réalisés depuis le début d'exploitation est rappelé avec application de pénalités.

Chapitre X - Régime fiscal de la BEAC

Article 21. La Banque des Etat de l'Afrique Centrale est passible d'une redevance statutaire d'un montant égal à 50% du bénéfice défini ci-après à l'exclusion de tous autres impôts et taxes.

Le bénéfice servant de base au calcul de la redevance correspond à l'excédent disponible après constitution des provisions réglementaires et des dotations aux amortissements.

Le versement de la redevance doit être effectué auprès du Trésor dans les quinze jours de la date réglementaire du dépôt du bilan. Ce versement donne lieu à l'établissement par le Service d'assiette d'un titre de paiement par anticipation et à la délivrance d'une quittance au titre de l'Impôt sur les Sociétés.

TITRE V- OBLIGATIONS DES PERSONNES IMPOSABLES Chapitre XI - Obligations déclaratives

Article 22.- Pour l'assiette du présent impôt, les redevables sont tenus de souscrire dans
les quatre mois qui suivent la fin de l'exercice fiscal, une Déclaration Statistique et
Fiscale DST établie au vu des enregistrements comptables et de l'inventaire effectués au

:ours de la période servant de base à l'imposition et ^présentée conformément au pian comptable UDEAC/CEMAC.

La DSF doit obligatoirement faire ressortir :

- les soldes caractéristiques (le gestion

- le tableau de passage aux soldes des comptes patrimoniaux

- les comptes du bilan ;

- l'état détaillé des immobilisations et des amortissements (amortissements de l'exercice, cs amortissements réputés différés en période déficitaire) .

- l'état des provisions figurent au bilan avec l'indication précise de leur objet - le tableau des résultats mis à disposition et affectés dans l'exercice ,

- le tableau de détermination de résultat fiscal.

Les-redevables-sont ebel ement lems de Iburnir :

- un relevé détaillé des frais généraux ;

- un état détaillé des loyers versés avec désignation complète des bénéficiaires et référence aux baux et avenants ;

- une copie certifiée conforme de tout acte constituant ou modifiant les statuts et des 'procès-verbaux d'assemblée ;

Une feuille de présence des actionnaires ;

un relevé des rémunérations servies aux associés et actionnaires ;

un relevé des rémunérations servies aux associés et actionnaires ;

un état indiquant les conditions dans lesquelles les bénéfices sont distribués ou répartis à titre de rémunérations de leurs fonctions ou de leurs apports entre les associés en nom ou commandités associés gérants, coparticipants ou membres de leur conseil d'administration ;

La présentation des déclarations de résultats s'impose également aux _.:ersonnes morales n'ayant pas opté pour l'iS ou qui en sont exonérées.

_il-rticle 22 bis - La Déclaration Statistique et Fiscale doit être certifiée par soit par un Lxpert-comptable agréé, soit par un cabinet d'expertise comptable agréé soit par un Centre de gestion reconnu.

rticle 22 ter - Les redevables du présent impôt sont tenus

1/ de présenter à toute réquisition de l'administration, tous documents comptables, tapies de lettres et factures, pièces de nature à justifier l'exactitude des résultats déclarés

2/ de reproduire sur la copie de la facture ou sur tout document comptable, 1 dresse et l'identité du client pour toute vente autre qu'une vente au détail, tout louage de Chose ou de service, toute prestation de service d'un montant supérieur ou égal à 5.000 francs.

3/ si la comptabilité est tenue dans une langue étrangère, d'en fournir à toute

quisition, une traduction certifiée par un traducteur assermenté

rticle 22 quater - Les Inspecteurs des Impôts ont le droit d'obtenir des assujettis au
^-ésent impôt, communication des livres dont la tenue est prescrit par le Code de
commerce ainsi que tous livres et documents annexes, pièces de recettes et dépenses quel

que soit le support utilisé pour la conservation de ces livres et documents y compris )rsqu'il est sur bandes magnétiques.

"MUE VI - ETABLISSEMENT DE L'IMPOT

Chapitre XII -- Contrôle des déclarations

rs

£rticle 23. Les déclarations souscrites par les redevables sont vérifiées par l'Inpecteur des Impôts. Celui-ci entend les intéressés lorsque leur audition lui paraît utile ou lorsqu'ils emandent à fournir des explications orales Les éclaircissements et justifications peuvent être aemandés verbalement ou par écrit.

L'Inspecteur peut rectifier les déclarations. Il fait alors connaître au contribuable la rectification qu'il envisage et lui en indique les motifs. Il invite l'intéressé à faire parvenir on acceptation ou ses observations dans un délai franc qui ne pourra excéder 30 jours.

Le délai franc court à compter du lendemain du jour de la réception de la lotification par le contribuable, la date de l'accusé de réception faisant foi. La réponse peut Valablement être portée jusqu'au jour de l'expiration du délai.

A défaut de réponse dans ce délai, l'Inspecteur fixe la base de l'imposition sous réserve du droit de réclamation de l'intéressé après l'établissement du rôle. Dans ce cas, la charge de la preuve incombe au contribuable.

Si des observations ont été présentées dans ce délai et que néanmoins le désaccord persiste, l'imposition est établie d'après le chiffre arrêté par l'Inspecteur et notifié au contribuable. Le contribuable peut alors demander après mise en recouvrement du rôle, une réduction de son imposition par voie de réclamation contentieuse. Dans ce cas, la charge de la prouve incombe à l'Administration.

Lorsqu'elle fait suite à une vérification de comptabilité la notification est interruptive de prescription.

Article 24'-Est taxé d'office

- tout contribuable qui n'a pas fait sa déclaration dans les délais impartis à l'Article 22 ci-dessus ;

- tout contribuable qui s'est opposé au contrôle fiscal

- tout contribuable qui s'est abstenu de répondre aux demandes d'éclaircissements ou de justifications de l'Inspecteur des Impôts ;

- tout contribuable qui ne peut produire les livres, pièces, documents comptables justificatifs ou qui présente des livres, pièces, documents comptables incomplets ne permettant pas de déterminer avec précision les résultats de l'Entreprise.

En cas de désaccord avec l'Inspecteur des Impôts, le contribuable taxé d'office ne peut obtenir par voie contentieuse la décharge ou la réduction de le cotisation qui lui a été assignée qu'en apportant la preuve du chiffre exact du bénéfice objet de l'imposition contestée.

TITRE VII -- PAIEMENT DE L' IM POT Chapitre XIII - Impôt minimum forfaitaire (rmF)

Article 25 - Le montant de l'impôt dû par chaque société ou collectivité ne peut être inférieur à celui qui résulterait de l'application du taux en vigueur dans chaque Etat à la base de référence telle que définie à l'Article 25bis ci-après Ce montant est majoré de centimes additionnels en vigueur dans chaque Etat.

Article 25 bis - La base de référence pour le calcul de l'impôt minimum forfaitaire est constitué par tous les produits présentant le caractèie de recettes ou profits pour l'entreprise et comptabilisés dans la classe 7 et 07 du Plan Comptable UDEAC/CEMAC

Sont donc compris dans la base imposable à l'IMF

- les ventes commerciales ouseventes en l'état-

Tes ventes industrielles et des services

- les produits et profits divers

- certains produits financiers reçus (intérêts de prêts, comptes courai^sits débiteurs, escomptes de règlements)

- les subventions d'exploitations lorsqu'elles représentent une indemnité compensatrice pour insuffisance de prix de vente

- ou toutes sommes comptabilisées présentant le caractère de chiffre d'affaires normal et entrant dans le cadre de l'activité du contribuable.

La base ainsi obtenue est arrondie au millier de francs inférieur.

Chapitre XIV -- Modalités de paiement

Article 26 - L'impôt sur les Sociétés est acquitté par versement d'acomptes représentant 1% du chiffre d'affaires au cours de chaque mois et payable au plus tard le 15 du mois suivant. Le montant de chaque acompte est majoré de centimes additionnels en vigueur dans chaque dans Etat. Le solde, déduction faite des acomptes versés au cours de l'exercice et des crédits d'impôts, est acquitté en un versement unique au moment du dépôt de la déclaration de résultats.

Chapitre`XV - Sanctions

Article 27 - Il est prévu des amendes, pénalités et majorations en cas

- de dépôt tardif de la déclaration de résultats que l'exercice soit béneficiaire ou déficitaire ;

- de paiement tardif des acomptes ;

- de taxation d'office, rectification de déclaration ou d'insuffisance de déclaration.

- de refus de communiquer les documents comptables et toutes pièces justificatives visées aux articles 21 et 22. Ce refus est sanctionné par une astreinte par mois de retard après mise en demeure, tout mois commencé comptant pour entier.

- manquements aux obligations prévues pour les fusions et les sociétés nouvelles

Le barème des sanctions applicables sera fixé par la législation de chaque Etat

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