Chapitre 2: Les convergences et divergences entre les
normes IAS/IFRS et celles du référentiel OHADA.
Il existe une panoplie de divergences et convergences entre ces
deux référentiels, mais nous nous focaliserons sur celles
liés aux immobilisations en profondeur et nous énumérons
quelques autres différences et ressemblances qui puissent exister.
Pour mieux comprendre cette partie, il est nécessaire de
définir les notions d'immobilisations selon les deux (02)
systèmes.
Il est aussi nécessaire de préciser qu'il existe
plusieurs catégories d'immobilisations qui sont les suivantes : les
immobilisations incorporelles, les charges immobilisées, les
immobilisations corporelles et les immobilisations financières.
Cette partie portera uniquement sur l'évaluation des
immobilisations incorporelles et corporelles à leur entrée dans
le patrimoine, lors de leur réévaluation et à leur sortie
volontaire du patrimoine ; c'est-à-dire en cas de vente de
l'immobilisation, ou d'apport en société.
D'un système à l'autre, il existe des
ressemblances comme des divergences ; c'est ainsi que dans un premier temps
nous étudierons les méthodes d'évaluation des
immobilisations incorporelles et suivront celles des immobilisations
corporelles dans un second temps.
1. LES IMMOBILISATIONS INCORPORELLES
Les immobilisations incorporelles sont des actifs
immatériels et sont susceptibles de générer des avantages
futurs à l'entreprise. Du fait de l'existence de deux systèmes,
il est plus prudent de les définir séparément. On
étudiera les immobilisations évaluées par les IAS/IFRS en
premier et suivront les immobilisations évaluées par le
SYSCOHADA.
1.1 LES METHODES D'EVALUATION DES IAS/IFRS
Le cadre conceptuel précise les évaluations
possibles. Ces évaluations permettent de déterminer les montants
qui seront inscrits dans les états financiers. Lors de
l'établissement de ces derniers, un choix de convention approprié
d'évaluation devra être fait, il pourra être :
- le coût historique demeure, mais la
notion de JUSTE VALEUR prime. Les valeurs
d'entrées doivent être évaluées à la juste
valeur de leur contrepartie donnée pour les avoir au moment de leur
acquisition, et non au coût historique. En effet, les IAS/IFRS
s'adressent aux investisseurs qui veulent savoir « combien valent
les actifs » plutôt que « quel était
leur coût » ;
- le coût actuel correspond au montant de
trésorerie ou d'équivalent de trésorerie qu'il
faudrait payer pour un actif ou qu'il faudrait régler
à la date du calcul financier pour un passif ;
- la valeur de réalisation (règlement) :
représente le montant de trésorerie qui
pourrait être obtenu à la date de calcul
financier en vendant l'actif lors d'une sortie volontaire. Les passifs sont
comptabilisés pour leur valeur de règlement non
actualisée, que l'on s'attend à payer pour éteindre les
passifs dans le courant normal de l'activité de l'entreprise
;
Ou encore
- la valeur actualisée :
représente pour les actifs, les valeurs nettes futures de
trésoreries et pour les passifs les valeurs actualisées pour les
sorties de trésoreries nettes futures que l'on s'attend devoir consentir
pour les éteindre dans le courant normal de l'activité.
Après avoir donné les modèles de
coût, les IAS/IFRS définissent les immobilisations incorporelles
comme des immobilisations immatérielles, non monétaires
identifiables et sans substance physique. Un actif est inscrit à l'actif
s'il constitue une ressource contrôlée par l'entreprise, s'il est
susceptible de générer des avantages économiques dans le
futur et son coût peut être identifié.
En pratique, sont considérés comme des actifs
incorporels les logiciels, les brevets, les procédés de
fabrication ...
Les immobilisations incorporelles sont évaluées
à leur entrée dans le patrimoine, au cours de leur utilisation ;
réévaluation à leur sortie. Chaque étape
d'évaluation est traitée séparément pour
éviter les ambiguïtés.
1.2 EVALUATION A L'ENTREE
L'immobilisation incorporelle est évaluée
initialement à son coût d'acquisition qui peut être
composé du prix d'achat, des droits de douane et des taxes non
remboursables après déduction des remises et rabais commerciaux,
mais aussi de tout coût, directement attribuable à la
préparation de l'actif en vue de son utilisation prévue.
En cas de regroupement d'entreprises, l'IFRS 3 dit que le
coût d'évaluation de cette immobilisation incorporelle sera la
juste valeur.
Il est important de signaler que lorsque l'entreprise
démarre la réalisation d'une immobilisation incorporelle, elle
doit distinguer la phase de recherche de la phase de développement. La
phase de recherche correspond au démarrage qui est la période
durant laquelle le projet est insuffisamment avancé pour être
considéré comme un actif incorporel. Tous les frais
engagés durant cette période seront comptabilisés en
charges. La phase de développement est la dernière du projet, les
frais engagés seront comptabilisés dans les actifs incorporels si
les conditions suivantes sont respectées :
- l'entreprise a l'intention et la capacité d'achever
l'actif incorporel et de le vendre ou de l'utiliser ;
- sa capacité à évaluer de façon
fiable les dépenses attribuables à l'immobilisation incorporelle
au cours de son développement ;
- la disponibilité des ressources techniques,
financières et autres, appropriées pour
achever le développement et utiliser ou vendre
l'immobilisation incorporelle.
Dans la pratique, il n'est pas toujours aisé pour les
entreprises de distinguer la phase de développement de la phase de
recherche.
2 EVALUATION POSTERIEURE A SA COMPTABILISATION
INITIALE
Lors de cette évaluation, l'entreprise peut choisir le
modèle de coût, soit le modèle de
réévaluation.
2.1 Modèle de coût
Après leur comptabilisation initiale, les
immobilisations incorporelles doivent être évaluées
à leur coût déduction faite du cumul des amortissements
antérieurs et du cumul des pertes antérieures.
2.2 Modèle de
réévaluation
La réévaluation effectuée sur les
immobilisations incorporelles n'est pas obligatoirement effectuée tous
les ans mais en fonction de la volatilité de l'actif
réévaluée.
La réévaluation doit être effectuée
avec une régularité suffisante pour qu'à la date de
clôture, la valeur comptable de l'actif ne diffère pas de
façon significative de sa juste valeur. La réévaluation
des immobilisations incorporelles est possible sur la base de la juste valeur
qui devra être déterminée par référence
à un marché actif régulier. Dès que l'on pratique
la réévaluation toute la classe d'immobilisation incorporelle
devra faire l'objet d'une réévaluation.
Nous pouvons avoir plusieurs cas de réévaluation
:
- lorsqu'une immobilisation incorporelle, appartenant à
une catégorie d'immobilisation incorporelles
réévaluées, ne peut être
réévaluée parce qu'il n'existe pas de marché actif
pour celle-ci ; on prendra l'immobilisation diminuée des amortissements
et du cumul des pertes de valeurs ;
- si la juste valeur d'une immobilisation
réévaluée ne peut être déterminée
par
référence à un marché actif, la
valeur comptable de cet actif doit être son montant
réévalué à la date de la dernière
réévaluation faite par référence à un
marché actif, diminué du cumul des amortissements et du cumul des
pertes de valeurs ultérieures ;
- quand la valeur comptable d'une immobilisation incorporelle
augmente à la suite d'une réévaluation, l'augmentation
doit être créditée directement en capitaux propres sous la
rubrique « écart de réévaluation«.
- Toutefois, l'augmentation doit être
comptabilisée en résultat dans la mesure où elle compense
une diminution de réévaluation du même actif,
précédemment comptabilisée en résultat ;
- à la suite d'une réévaluation, si la
valeur comptable d'une immobilisation incorporelle diminue, cette diminution
doit être comptabilisée en résultat. Toutefois, une
diminution de la réévaluation doit être directement
imputée aux capitaux propres sous la rubrique « écart de
réévaluation« dans la mesure où l'écart de
réévaluation présente un solde créditeur au titre
de ce même actif.
Ces différentes méthodes d'évaluation
permettent de comprendre les traitements effectués sur les
immobilisations incorporelles lors d'une réévaluation et donner
de plus amples explications quant à l'existence de ces différents
cas.
3. EVALUATION LORS DE SA SORTIE DU PATRIMOINE
3.1 LES METHODES D'EVALUATION DU SYSCOHADA
Selon l'article 35 du SYSCOHADA, la méthode
d'évaluation des éléments inscrits en comptabilité
est fondée sur la convention du coût historique et sur
l'application des principes généraux de Prudence et de
Continuité de l'exploitation.
Cette évaluation doit être effectuée de
façon cohérente au cours des années successives pour ne
pas entraîner un non-respect de la permanence des règles et
procédures concernant ces immobilisations incorporelles.
Selon le SYSCOHADA, une immobilisation incorporelle est
constituée par les éléments autres que les actifs
corporels, devant servir de façon durable à l'activité de
l'entreprise et susceptible de générer des avantages
économiques futurs. Leur classement se fait selon la nature et on aura :
les logiciels, les brevets, les licences, les frais de recherches et
développement, les concessions et franchises, les marques, les brevets
d'invention, les investissements de création, le fonds commercial et les
immobilisations incorporelles en cours.
La méthode d'évaluation est analysée comme
suit :
4. EVALUATION A L'ENTREE
Les immobilisations incorporelles sont enregistrées en
comptabilité à leur coût réel dans les mêmes
conditions que les autres immobilisations ; c'est-à-dire à son
coût d'acquisition ; et lorsqu'il existe une incertitude sur le
coût, l'immobilisation est comptabilisée à l'actif pour sa
valeur estimée à la date d'acquisition.
Pour les immobilisations acquises aux moyens de redevances
proportionnelles par exemple au chiffre d'affaires ou au
bénéfice, leur inscription dans la comptabilité doit se
faire pour une valeur estimative des redevances qui seront à verser
durant la période prévue ou par la valeur vénale à
la date de signature du contrat.
Cette valeur d'entrée est définitive, même si
une différence est constatée à la fin entre le montant
réel des redevances et l'estimation qui avait été
faite.
Pour le cas des immobilisations incorporelles
créées par l'entreprise, elles ne seront pas enregistrées
(fonds commercial notamment).
5. QUELQUES DIFFERENCES ET RESSEMBLANCES ENTRE LES
DEUX SYSTEMES
? Divergences
» Les normes internationales tendent beaucoup plus vers
l'information financière plutôt que vers la satisfaction des
besoins internes.
La prédominance des marchés financiers et des
souhaits anglo-saxons s'affirme dans cette tendance, ceci pose par ailleurs un
problème important aux pays en développement qui ne dispose pas
encore d'un marché financier de grande taille.
» Les provisions pour grosse réparation en IAS/IFRS
est interdite mais autorisé en système OHADA.
» La réévaluation libre est interdite en
IAS/IFRS et autorisé en système comptable OHADA
» Contrairement aux normes IAS/IFRS, le SYSCOHADA
établit une cohérence maximale entre l'analyse du bilan, du
compte de résultat et du Tafire par la mise en évidence :
· Des masses ou flux liés aux activités
ordinaires
· Des masses ou flux liés aux activités non
ordinaires (hors activité ordinaire).
? Convergences
» La finalité des normes internationales et celles du
SYSCOHADA permettent des analyses ou des synthèses pertinentes des
informations recueillies.
» L'adoption du principe de la prééminence
de la réalité économique sur l'appartenance juridique.
Ceci, est la marque de la convergence vers les normes IAS/IFRS.
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