La normalisation comptable Tunisienne face à l'enjeu de l'harmonisation

3.2) Provisions pour restructuration et les passifs éventuels

La troisième divergence est que désormais, l'IFRS 3 limite strictement les possibilités de comptabiliser au passif de la cible des provisions pour arrêt ou réduction d'activité qui ont pour origine des opérations de regroupement. Ceci n'est rendu possible que si les critères, énoncés par l'IAS 37 provisions, passifs éventuels et actifs éventuels, sont respectés. Il faut qu'il existe un plan détaillé du programme de restructuration et la mise en oeuvre de ce plan a débuté ou encore l'annonce des mesures envisagées aux tiers concernés a eu lieu à la date d'acquisition. En plus la norme précise que dans le cas d'un plan de restructuration dont l'exécution serait conditionnée par l'acquisition aucun passif ne pourra être comptabilisé dans le cadre de l'allocation du coût d'acquisition. Bref, seules les restructurations énoncées ou leur mise en oeuvre a commencé à la date d'acquisition pourront faire l'objet de provision dans le bilan de la cible (entité acquise). La NCT 38 est beaucoup moins restrictive en ce qui concerne ce point dans la mesure ou il est possible de comptabiliser des provisions destinées à couvrir les coûts de restructurations dans le bilan de la cible même si l'acquéreur développe les principales caractéristiques du plan détaillé dans un délai de 3 mois à compter de la date 'acquisition ou si elle est antérieur à la date d'approbation des états financiers annuels.

La quatrième divergence selon la NCT 14 les passifs éventuels ne font pas parties des passifs identifiables et ne sont pas par conséquent comptabilisés au passif de la cible. Cependant, ils peuvent être comptabilisés ultérieurement en charge des lors qu'ils remplissent les critères de passifs. L'IFRS 3, néanmoins, pose le principe d'une allocation du coût d'acquisition à des passifs éventuels si leur juste valeur peut être mesuré de façon fiable. Un passif éventuel peut être définis comme une obligation possible trouvant son origine dans des faits passés et dont l'existence sera confirmée ou non par des évènements futurs dont l'entreprise n'a pas le contrôle. Aussi, c'est une obligation présente non comptabilisée en raison de son caractère non probable (0%<probabilité< 50%) ou du fait que son montant ne peut pas être mesuré avec suffisamment de fiabilité.

3.3) Période d'évaluation définitive et goodwill

La cinquième divergence est que l'IFRS 3 prévoit un délai de 12 mois pour une identification et une évaluation définitive des actifs acquis, passifs et passifs éventuels pris en charge et ceci à compter de la date d'acquisition. Au cours de ce délai, les ajustements sont comptabilisés comme s'il avait été calculés à la date d'acquisition, une fois ce délai dépassé, les ajustements correspondent à des erreurs au sens de l'IAS 8. Par conséquent, ils font l'objet d'un traitement rétrospectif. En revanche, les changements d'estimations sont traités de manière prospective en résultat de l'exercice. La NCT 38 prévoit un délai de 24 mois après une acquisition au début de l'exercice.

La sixième divergence et qui parait la plus importante dans la mesure ou l'IFRS 3 a supprimé l'amortissement systématique du goodwill^27(*)et a remplacé cet amortissement par un test annuel de dépréciation "impairement test". Ce test vise à s'assurer que la valeur recouvrable^28(*) n'est pas inférieure à sa valeur comptable nette. La NCT 38 quant à elle impose un amortissement systématique du goodwill sur une durée qui peut refléter la meilleur estimation de la période durant laquelle il est attendu que des avantages économiques futures iront à l'entreprise dans tous les cas la durée d'amortissement ne peut excéder 20 ans. A défaut d'autres méthodes qui permettant de refléter le rythme de consommation des avantages économiques futures, le mode linéaire doit être appliqué.

La septième divergence, l'IFRS 3 prévoit qu'après un examen approfondi des estimations effectuées, les écarts d'acquisitions négatifs^29(*)seront comptabilisés en résultat. Cependant, la NCT 38 distingue le traitement de l'écart d'acquisition négatif correspondant à des pertes et des dépenses futures attendues identifiées dans le plan d'acquisition de l'acquéreur de celui lié à d'autres hypothèses. L'écart d'acquisition négatif devrait être rapporté en résultat lorsque les pertes et les dépenses futures sont comptabilisées en respect du principe de rattachements des charges aux produits. Dans la mesure ou les pertes et les dépenses futures sont comptabilisées au cours de l'exercice attendu ou lorsque l'écart d'acquisition négatif ne correspond pas à des pertes et des dépenses futures identifiables attendu pourront être estimé de façon fiable à la date d'acquisition. L'écart d'acquisition est rapporté en résultat comme suit : le montant de l'écart d'acquisition négatif n'excédant pas les justes valeurs des actifs non monétaires identifiables (immobilisation, stock) acquis doit être rapporté en produits sur une base systématique sur la durée d'utilité moyenne pondéré restant à courir des actifs amortissables identifiables acquis. Et le montant de l'écart d'acquisition négatif excédant les justes valeurs des actifs non monétaires identifiables acquis doit être comptabilisé immédiatement en produits.

* ²⁷ Ecart d'acquisition positif

* ²⁸ La plus élevée entre la valeur d'usage et la juste valeur diminuée des frais de cession.

* ²⁹ L'excédant de la part d'intérêt de l'acquéreur dans la juste valeur nette des actifs, passifs et passifs éventuels identifiable de l'entreprise acquise sur le coût d'acquisition