évaluation et optimisation de la gestion des crédits de TVA dans une entreprise agro-industrielle. Cas de Nestlé Côte d’Ivoire.

REPUBLIQUE DE CÔTE D'IVOIRE

Union-Discipline-Travail

Ministère de l'Enseignement Supérieur et de la Recherche Scientifique

Ministère de l'Industrie

Nestlé Côte d'Ivoire

Ecole Supérieure de Commerce et d'Administration des Entreprises (ESCAE)

En vue de l'obtention du Diplôme d'Ingénieur des Etudes Comptables Supérieures

THEME

EVALUATION ET OPTIMISATION DE LA GESTION
DES CREDITS DE TVA DANS UNE ENTREPRISE
AGRO-INDUSTRIELLE :

CAS DE NESTLE COTE D'IVOIRE

Présenté par : DOSSO Amara

Elève Ingénieur des Etudes Comptables Supérieures ^3ième année

Encadreur pédagogique :
M. KONE Noumouké

Enseignant-chercheur au Département Finance Comptabilité et Droit_INP-HB

Maître de stage :

M. CAMARA Kiyobien Ghislain Chef Comptable chez Nestlé CI

Année Académique : 2015-2016

DEDICACE

I

A notre oncle El Hadj Laciné COULIBALY

REMERCIEMENTS

II

Nous ne saurions oublier toutes les personnes qui ont contribué de diverses manières à la réalisation de ce présent mémoire. Que chacune d'elle reçoive, ici, le témoignage de notre gratitude. Nos remerciements vont expressément à/aux :

- Grandes familles COULIBALY et DOSSO qui ne cessent de formuler des bénédictions en notre faveur avec un merci particulier à Monsieur et Madame COULIBALY, nos tuteurs légaux ;

- M. ALARCON Mauricio, directeur général de Nestlé Côte d'Ivoire ;

- M. THIOYE Amadou, directeur du département Finance & Control de Nestlé Côte d'Ivoire ;

- M. N'GUESSAN Brou Venceslas, Regional Tax Manager Nestlé CWAR, coordonnateur du projet de recouvrement de crédits de TVA

- M. CAMARA Kiyobien Ghislain, Chef Comptable de Nestlé Côte d'Ivoire, notre maître de stage ;

- M. N'GUESSAN Kouadio Ernest, Chef de Service Contrôle de Gestion de Nestlé Côte d'Ivoire ;

- Tous les autres Line Managers et Agents de FICO, ainsi que ceux des autres départements de Nestlé Côte d'Ivoire ;

- L'ESCAE et tout son personnel, en particulier, son Directeur (M. BAKAYOKO Losseyni) ;

- M. KONE Noumouké, enseignant au département Finance Comptabilité et Droit de L'INP-HB, notre encadreur pédagogique pour sa

disponibilité et ses conseils dans la rédaction du présent document ;

- Tous nos enseignants qui ont bien voulu nous partager leur savoir et nous inculquer le goût du travail durant notre cursus dans cette école ;

- Tous nos condisciples des Etudes Comptables Supérieures, mention spéciale à nos aînés pour leurs conseils.

AVANT-PROPOS

III

I- Présentation de l'INP-HB

L'Institut National Polytechnique Félix Houphouët Boigny (INP-HB) est un établissement public d'enseignement supérieur et de la recherche créé par le décret n°96-678 du 04 septembre 1996, portant sur la restructuration des grandes écoles de Yamoussoukro. Il regroupe six (06) grandes écoles nées de la fusion de trois (03) établissements d'enseignements (INSET, ENSTP et ENSA) qui sont :

- L'École Supérieure d'Agronomie (ESA),

- L'École Supérieure des Mines et de Géologie (ESMG),

- L'École Supérieure d'Industrie (ESI),

- L'École de Formation Continue et de Perfectionnement des Cadres

(EFCPC),

- L'École Supérieure des Travaux Publics (ESTP)

- L'École Supérieure de Commerce et d'Administration des Entreprises

(ESCAE).

C'est cette dernière citée qui a en charge, dans son cycle long, la formation d'ingénieurs de conception dont la filière des Études Comptables Supérieures (ECS).

Les Études Comptables Supérieures, que nous poursuivons, offrent une durée de formation de trois années. Pour parfaire cette formation académique, l'École Supérieure de Commerce et d'Administration des Entreprises favorise les stages en entreprise afin de permettre à ses étudiants de confronter leurs connaissances théoriques aux réalités et aux difficultés pratiques.

C'est dans ce cadre que nous avons été accueilli, neuf (09) mois durant, par l'entreprise NESTLE Côte d'Ivoire, au sein du Service Comptabilité avec pour mission de justifier l'effectivité du crédit de TVA comptabilisé et déclaré par Nestlé Côte d'Ivoire, afin de procéder à son recouvrement ; d'où notre thème « la problématique de gestion des crédits de TVA dans une entreprise agroindustrielle : cas de Nestlé Côte d'Ivoire ».

II- Présentation de la structure d'accueil

IV

1. Nestlé SA

Première entreprise industrielle suisse, Nestlé est numéro un (01)

mondial du secteur agroalimentaire et résolument tourné vers la croissance et la rentabilité de toute ses marques.

Si Nestlé fabrique et commercialise une très vaste gamme de produits, Nestlé est surtout connu du grand public au travers des marques qu'il contrôle. Le chocolat Crunch, les tablettes Kit Kat, Nesquick dans le domaine des boissons chocolatées, le café soluble Nescafé, l'eau gazeuse Perrier (rachetée à son concurrent français BSN), ou encore ses produits d'alimentation pour bébés (Carnation) ou pour animaux (Friskies), constituent autant de marques qui bénéficient d'une forte notoriété auprès des consommateurs. Ce groupe réalise la quasi-totalité de son chiffre d'affaires à l'étranger.

Au milieu des années 1860, Henri Nestlé, pharmacien, développe un produit de substitution au lait maternel, espérant ainsi réduire le taux de mortalité des nourrissons qui ne peuvent être allaités. Nestlé conçoit un mélange à base de lait de vache, de farine de blé et de sucre et le teste sur un prématuré qui refuse d'ingurgiter le lait maternel. Convaincu de la qualité nutritive de son produit, Nestlé fonde à Vevey, quelques mois plus tard, sa société dénommée Farine Lactée Henri Nestlé, afin de produire et de commercialiser son mélange lacté.

En 1875, Henri Nestlé cède sa société à trois hommes d'affaires locaux. Ceux-ci l'intègrent à la société Swiss General Chocolate qui, dès 1904, se consacre à la production de chocolat. En 1905, la société Farine Lactée Henri Nestlé fusionne avec Anglo-Swiss Condensed Milk, une société américaine concurrente, donnant ainsi naissance au groupe Nestlé and Anglo-Swiss Milk Company.

Au cours de la Première Guerre mondiale (1914-1918), la hausse de la demande en produits laitiers incite la société à développer son implantation à l'étranger. À la fin du conflit, Nestlé dispose de plus de quarante sites de fabrication dans le monde et son volume de production a été multiplié par deux en l'espace de quatre ans. Dans les années vingt, la société commercialise de nouveaux produits, parmi lesquels le lait malté, les boissons en poudre

V

Milo, ou encore le babeurre en poudre pour nourrissons. En 1929, Nestlé acquiert la chocolaterie Peter, Cailler, Kohler Chocolats Suisses SA, dont le fondateur, Daniel Peter, est l'inventeur du chocolat au lait en 1875.

En 1938, Nestlé lance Nescafé, sa célèbre marque de café soluble en poudre. Consommé par les troupes alliées pendant la Seconde Guerre mondiale (1939-1945), ce produit devient rapidement une denrée de première nécessité. Bouleversant les habitudes de consommation de café dans le monde entier, Nescafé nourrit l'expansion de Nestlé tout au long de la période d'après-guerre.

À partir de 1947, Nestlé poursuit sa politique de croissance externe en prenant le contrôle de nombreuses entreprises du secteur alimentaire, ce qui lui permet de diversifier et d'étendre son domaine d'activités. Le géant suisse fusionne avec Alimenta SA, qui fabrique les soupes Maggi, devient l'actionnaire majoritaire de l'entreprise britannique Crosse & Blackwell, leader sur le marché de l'alimentation en conserve, et absorbe les sociétés Findus et McNeill & Libby, qui évoluent sur le marché des produits surgelés. Ses acquisitions les plus récentes et les plus coûteuses l'ont amené à prendre le contrôle de la société américaine Carnation, et de procéder au rachat de l'eau minérale gazeuse Perrier.

Toutes ces acquisitions permettent à Nestlé d'être la première entreprise agroalimentaire au monde comme le témoigne le graphe du positionnement concurrentiel ci-dessous. Nestlé est donc deux fois plus grand que son concurrent direct.

VI

POSITIONNEMENT CONCURRENTIEL DE NESTLE SA.

Source : www.nestle.com/the nest

Comme nous le soulignions au départ, Nestlé est une entreprise résolument tournée vers la croissance et la rentabilité sur toutes ses marques. Comme l'un des piliers de la croissance, nous avons la diversification des produits. L'entreprise dispose pour ce faire de l'une des gammes de produits les plus complètes qui puissent exister. En effet, la gamme se décline en produits adaptés à chaque étape de la croissance humaine pouvant être consommés à toutes les occasions et à tous les moments de la journée comme le traduit son credo « good foods, good life for whenever and wherever ». Le graphe de la gamme de produits ci-dessous en est une illustration.

VII

GAMME DE PRODUIT DE NESTLE SA

Source : www.nestle.com/the nest

Nestlé dont le siège se trouve à Vevey en Suisse, détient aujourd'hui plus de quatre-cent-soixante-huit unités de production dans plus de quatre-vingt pays à travers le monde réparties en trois zones et ce, dans un souci de gestion organisationnelle. Il s'agit :

? La zone Amérique,

? La zone Europe,

? La zone Afrique-Asie-Océanie.

Chacune des zones est subdivisée en région. Celle de l'Afrique-Asie-Océanie est chargée de la gestion de toutes les régions créées sur le territoire Afrique, Asie et Océanie dont la nôtre : Nestlé CWAR (Nestlé Central and West Africa Region).

VII

2. Nestlé CWAR

Dans le but de simplifier la gestion de son organisation, le Groupe Nestlé a décidé de rassembler un certain nombre de pays pour en faire des marchés ; ainsi différents pays d 'Afrique de l'ouest constituent un seul marché. Les différentes sociétés Nestlé implantées dans ces pays ne sont donc plus indépendantes les unes des autres mais sont liées et doivent travailler ensemble d'une part, pour répondre à la demande des consommateurs via un échange de produits entre sociétés affiliées, d'autre part pour effectuer une consolidation de leurs comptes afin de dégager un résultat global pour la région CWAR. Les membres de la région CWAR sont :

? Atlantic Cluster composé de sept (07) pays ; la Côte d'Ivoire, le Sénégal, Guinée, la Guinée Bissau, la Mauritanie la Gambie et le Cap-Vert ; et de trois (03) sociétés opérationnelles (Nestlé Cote d'Ivoire, Nestlé Sénégal, Nestlé Guinée).

? Savanna Cluster qui comprend cinq (05) pays ; le Mali, le Burkina Faso, le Niger, le Togo et le Bénin ; avec quatre (04) sociétés opérationnelles (Nestlé Mali, Nestlé Burkina, Nestlé Niger, Nestlé Togo).

? Tropical Cluster compose de six (06) pays ; le Cameroun, le Gabon, le Tchad, la Centrafrique, la Guinée Equatorial et le Sao-Tomé et Principe ; et une (01) société opérationnelle (Nestle Cameroun).

? Nestlé Ghana.

Il est à noter que le siège de la région est basé à Accra (Ghana)

IX

IMPLANTATION DE LA CWAR EN AFRIQUE

Source : www.nestle.com/the nest

3. Nestlé Côte d'Ivoire

3.1 Statut juridique et historique

La société Nestlé Côte d'Ivoire est née de la fusion-absorption de deux compagnies que sont Capral-Nestlé et Novalim-Nestlé et fut opérationnelle le 1er octobre 1993. C'est une société privée de droit ivoirien dont le capital est de 5 517 600 000 de frs CFA. Elle réalise par an en moyenne plus de 100 milliard de francs CFA de chiffre d'affaires. Elle a pour mission principale d'offrir à ses consommateurs des produits adaptés à leurs goûts et habitudes alimentaires. Nestlé-CI croit entièrement à la qualité et au savoir-faire ivoirien et réalise pour cela 94% de sa production localement. L'organisation de la société est composée de plusieurs départements à l'intérieur desquels nous avons des services comme le service comptabilité du département Finance & Contrôle, où nous avons été accueilli pour notre stage. Nous présenterons l'organigramme de Nestlé CI et du département FICO en annexe.

3.2 Implantation actuelle de Nestlé Côte d'Ivoire

Nestlé Côte d'Ivoire se distingue par sa taille et par son réseau de distribution qui est l'un des plus denses qui puisse exister en Côte d'Ivoire. L'entreprise dispose, en effet, de deux Usines (Yopougon : production de bouillons Culinaires et Zone 4 : production de Nescafé) d'un siège situé à Abidjan Cocody, d'un centre de distribution basé à Vridi, d'un centre de recherche et développement à Yopugon, ainsi que plusieurs bureaux de représentation à l'intérieur du pays.

X

IMPLANTATION ACTUELLE DE NESTLE EN COTE-D-IVOIRE

Source : www.nestle.com/the Nest

3.3 Le portefeuille produit de Nestlé Côte d'Ivoire

Le portefeuille produit de Nestlé CI est très varié et est essentiellement constitué de :

Café soluble	Bouillon Culinaire	Produits Laitiers	Boissons Chocolatées	Produits Infantiles
Fabriqué en Côte d'Ivoire (la Fabrique d'Abidjan, Zone 4)	Fabriqué en Côte d'Ivoire (la Fabrique de Yopougon)	Importé de Hollande et du Ghana (format sachet)	Importé de France et du Ghana	Importé de France, de Philippine et de Ghana

XI

S'il est vrai que l'entreprise dispose d'une large gamme variée de produits, son chiffre d'affaires et sa rentabilité demeurent tributaires des performances des bouillons culinaires comme en témoigne le diagramme ci-dessous. Les bouillons culinaires se présentent comme le pilier de l'entreprise avec plus de 69% de contribution au chiffre d'affaires généré par l'entreprise.

DE LA CONTRIBUTION PRODUIT DANS LE CHIFFRE D'AFFAIRE DE

NESTLE COTE D'IVOIRE

^{1,50% 4,39%}

^0,49%

^3,04%

^20,23%

^1,05%

^69,31%

^{Dairy Coffee Other Beverages Culinaire Chocolate Nestlé Prof Nutrition}

Source : Rapport annuel d'activité 2015

SIGLES ET ABREVIATIONS

XII

Annx Fisc. : Annexe Fiscal

Art. : Article

CA : Chiffre d'Affaires

CGI : Code Général des Impôts

CWAR : Central and West Africa Region

DGE : Direction des Grandes Entreprises

DGI : Direction Générale des Impôts

FICO : Finance & Contrôle

GSTD : Go-See Think Do

HT : Hors Taxe

KPI : Keys Performance Indicators

MOGE : Marketing Others General Expenses

NCE : Nestlé Continuous Excellence

OGE : Others General Expenses

OHADA : Organisation pour l'Harmonisation en Afrique du Droit des

Affaires

SR : Standard Routine

SYSCOA : Système Comptable Ouest Africain

TOB : Taxe sur les Opérations Bancaires

TTC : Toutes Taxes Comprises

TVA : Taxe sur la Valeur Ajoutée

UEMOA : Union Economique et Monétaire Ouest Africaine

SOMMAIRE

XII

DEDICACE I

REMERCIEMENTS II

AVANT-PROPOS III

SIGLES ET ABREVIATIONS XII

SOMMAIRE XIII

RESUME XIV

INTRODUCTION 1

PREMIERE PARTIE : CADRE THEORIQUE DE L'ETUDE 5

CHAPITRE I : GENERALITES RELATIVES A LA TAXE SUR LA VALEUR

AJOUTEE (TVA) ET A LA TAXE SUR LES OPERATIONS BANCAIRES (TOB) 6

CHAPITRE II : GENERALITES RELATIVES AUX CREDITS DE TVA 37

DEUXIEME PARTIE : CADRE PRATIQUE DE L'ETUDE : ANALYSE DE LA GESTION DES CREDITS DE TVA CHEZ NESTLE COTE D'IVOIRE EN VUE DE SON

OPTIMISATION. 53

CHAPITRE III : STRUCTURE DU REMBOURSEMENT DES CREDITS DE TVA

......................................................................................................54

CHAPITRE IV : REMBOURSEMENT DU CREDIT DE TVA DE NESTLE COTE

D'IVOIRE SUR LA PERIODE 2008-2014 66

4. Recommandations portants sur la supervision et les activités de contrôle. 83

CONCLUSION 85

BIBLIOGRAPHIE 86

WEBOGRAPHIE 88

LISTE DES ANNEXES 89

TABLE DES MATIERES 89

RESUME

XI V

Aujourd'hui, les mesures conjoncturelles à visées économiques ou politiques se multiplient. L'importance de la fiscalité a été redécouverte parce que, à un certain moment, les allègements d'impôts ont appauvri l'Etat. Son importance pour les particuliers, nous y sommes sensibilisés car chacun contribue pour sa part dans les prélèvements mis à la charge des ménages.

En cette période de crise, il importe plus que jamais de bien gérer la fiscalité et pour cela, de bien connaître les règles du jeu fiscal. C'est pourquoi la place de la fiscalité dans les études comptables et dans les entreprises ne peut aller qu'en grandissant. Pas de comptabilité sans fiscalité. Si les matières sont distinctes, elles sont néanmoins étroitement liées.

La nécessité de bien gérer la fiscalité, notamment la TVA au niveau de l'entreprise peut ressembler pour un non-initié à un paradoxe. En effet, la fiscalité pourrait être perçue comme un simple instrument technique qui consisterait à appliquer un taux d'imposition à une base imposable. La réalité est bien plus complexe pour plusieurs raisons :

? La fiscalité de l'entreprise peut, dans de nombreux domaines, se résumer à un jeu d'option ;

? La doctrine administrative fiscale détient une place très importante et parfois controversée ;

? Le juge fiscal arbitre les très nombreuses situations conflictuelles et inspire très souvent le législateur et l'administration fiscale.

Ainsi, les entreprises évoluant dans un environnement où chacune de leurs transactions est régie par cette réalité, traînant des risques fiscaux latents dus à la gestion approximative du département fiscal très souvent inexistant. Cette gestion approximative est souvent due à la négligence et à la méconnaissance des dispositions fiscales des dirigeants et aussi de leur désir à réaliser plus de profit qu'il ne le faut. Il s'ensuit souvent des transgressions conscientes ou inconscientes. Pour pallier tous ces problèmes, l'une des solutions est une bonne gestion fiscale en général et une bonne gestion de la TVA en particulier

XV

pour arriver à présenter un dossier solide de recouvrement des crédits de TVA si le cas se pose.

Tel est l'objet de notre étude, dans laquelle nous présentons les généralités sur la TVA et les crédits de TVA, ensuite nous faisons un état des lieux de la gestion de la TVA à Nestlé Côte d'Ivoire pour en ressortir ses forces et faiblesses, et enfin faire des suggestions sur cette gestion partant du projet de recouvrement des crédits de 2008 à 2014.

1

INTRODUCTION

Appliquée à une grande majorité de pays, la TVA est un instrument de mobilisation de ressources publiques importantes, qui s'est adaptée aux contextes les plus particuliers tout en gardant sa neutralité économique. Cet impôt bénéficie ainsi généralement d'une réputation favorable et semble détenir la solution à de nombreux problèmes politiques, surtout dans les pays africains. Toutefois dans le cadre de ces pays, plusieurs facteurs viennent affaiblir le potentiel de cet impôt.

La gestion de la TVA est un sujet qui présente pour une entité un risque potentiel, que ce soit en amont ou en aval. La TVA repose sur le principe que chaque entreprise a le droit, tout au long de son processus, de déduire de la TVA collectée en aval sur ses ventes, la TVA supportée en amont sur ses achats de biens et services. Seul le solde sera versé au Trésor si la TVA collectée en aval est supérieure à la TVA payée au fournisseur en amont. Dans le cas contraire, il constituera un crédit vis-à-vis du Trésor, pouvant être remboursé dans certains cas. La TVA obéit donc au principe de paiement fractionné en ce sens que chaque contribuable n'est censé verser que la TVA relative à sa propre valeur ajoutée et ne constitue nullement une taxe cumulative.

Dans le contexte des pays de l'Afrique subsaharienne, l'analyse des dispositions régissant cet impôt permet de mettre en évidence l'absence de sa neutralité, de même que l'impact négatif de cet impôt sur la trésorerie des entreprises en raison de l'absence d'un dispositif efficace de remboursement de crédits de TVA. Or, une bonne gestion de la TVA, à laquelle aspirent les administrations fiscales africaines, nécessite une politique de remboursement de crédit assez efficiente.

La TVA dans ces pays souffre, en effet, de l'absence quasi générale de volonté des autorités de rembourser les crédits structurels générés par le mécanisme naturel de la taxe. La faiblesse des recettes disponibles a conduit les autorités à opter pour des formules comme la compensation ou tout simplement le blocage des crédits interdisant aux contribuables la jouissance de leur droit légal de faire valoir leurs crédits sur les déclarations ultérieures. Ce genre de choix peut paraître avantageux sur le plan budgétaire et encore à court terme, mais à long terme, il est extrêmement préjudiciable sur le plan économique car il est la manifestation d'une fiscalité injuste, imprévisible et

2

inéquitable. Toutes choses qui ne sont pas de nature à promouvoir les investissements.

? Contexte de l'étude

Suite à la vérification générale de comptabilité par les services des impôts, de la stabilisation de la situation financière de l'entreprise après la crise ivoirienne de fin 2010 à Avril 2011, et aux nouvelles dispositions de l'annexe fiscale 2016, surtout celle portant sur le remboursement des crédits de TVA, Nestlé Côte d'Ivoire a noté la nécessité de procéder au recouvrement de ses crédits de TVA qui jonchaient dans ses comptes depuis l'année 2008 jusqu'à celle de 2014. Cette idée reflète également la volonté de la société d'éviter de supporter cet important crédit comme charge ; ce qui impacterait ses résultats à venir.

Nestlé Côte d'Ivoire a pleinement conscience que le remboursement par l'Etat de son stock de crédits de TVA lui éviterait une année 2015 déficitaire et donc une restructuration. L'obtention de ce remboursement sera un ouf de soulagement pour les dirigeants de la société, surtout aux comptes pour déboucher sur une bonne gestion de la TVA à Nestlé Côte d'Ivoire. Pour faire face aux inquiétudes des dirigeants et constituer un dossier solide afin d'obtenir le remboursement des crédits de TVA, nous avons été recruté en octobre 2015 par la société, pour conduire à bon port ce projet de recouvrement de crédits de TVA, et de proposer des solutions durables à ce problème. D'où le thème du présent mémoire.

? Problématique

Dans plusieurs Etats africains, le remboursement de la TVA est une source de tensions entre les autorités fiscales et le secteur privé, au point que celui-ci est considéré par certains auteurs comme étant le talon d'Achille de la TVA en Afrique. La problématique qui se pose à nous, ici, est de savoir :

? Quels sont les mécanismes mises en place par NESTLE CI pour la gestion de la TVA ?

? Quelles en sont les forces et les faiblesses ?

? Quelles sont les solutions à mettre en oeuvres pour une gestion efficace et efficiente de la TVA ?

3

? Intérêt de l'étude

L'intérêt de cette étude est de démontrer l'importance de la gestion fiscale dans les entreprises, en particulier celle de la TVA, d'émettre des directives applicables sur le terrain. La présente recherche se veut pratique, car la gestion des crédits de TVA a des conséquences sur la trésorerie des entreprises ; mal conçue, elle peut constituer un frein à leur compétitivité. Aussi, dans une économie aujourd'hui mondialisée, où seules survivent les structures dynamiques, il est impératif de connaître au mieux cet aspect de la taxe.

Cette connaissance passe par une évaluation des mécanismes de gestion établis, laquelle nous permettra de savoir si toutes les hypothèses de crédits sont prises en compte.

Cette étude permettra à Nestlé Côte d'Ivoire de mettre en place un système de gestion adéquate de la TVA afin de maîtriser les risques fiscaux inhérents au secteur d'activité dans lequel il évolue et de la prise en compte des questions relatives au crédit de TVA afin de se préparer aux éventuels contrôles fiscaux lors de la demande en remboursement.

? Objectifs de l'étude ? Objectif général

L'objectif principal est de montrer l'importance de la gestion de la TVA et d'évaluer son efficacité dans la gestion financière d'une entreprise.

? Objectifs spécifiques

Les objectifs spécifiques dans le cadre de notre étude consistent à :

- Décrire et à analyser la gestion de la TVA telle que pratiquée par Nestlé Côte d'Ivoire ;

- Montrer l'importance de la TVA dans la gestion de l'entreprise ; - Proposer des solutions durables à la gestion de la TVA.

4

? Résultats attendus

Il ressort des enjeux très importants dans l'élaboration de ce projet. Ce sont :

- Annihiler à tout le moins réduire considérablement les risques éventuels qu'appelleraient, après analyse, les risques liés à une mauvaise gestion de la TVA ;

- Favoriser l'amélioration du processus de traitement et de déclaration de la TVA.

? Plan de l'étude

Pour atteindre les objectifs ci-dessus, nous avons structuré notre étude en deux parties constituée de deux chapitres chacune.

En plus de l'introduction, il s'agira, pour nous, de traiter le cadre théorique de l'étude dans la première partie ; et dans une seconde partie, nous serons amené à déballer ce qu'implique le remboursement de crédit de TVA, tel que prévu par les textes fiscaux, ensuite nous porterons un regard sur la structure d'accueil avant de présenter et analyser les résultats obtenus de nos recherches, et nous formulerons éventuellement des suggestions. Enfin, en guise de conclusion, nous jetterons un regard prospectif, afin que cette entreprise au-delà des difficultés actuelles, prenne en compte d'autres éléments susceptibles de renforcer sa gestion fiscale, en particulier celle de la TVA.

: _Q

CADRE THEORIQUE DE L'ETUDE

PREMIERE PARTIE :

6

CHAPITRE I : GENERALITES RELATIVES A LA TAXE SUR LA VALEUR AJOUTEE (TVA) ET A LA TAXE SUR LES OPERATIONS BANCAIRES (TOB)

Section 1 : Définitions et historique de la TVA

1. La taxe

La taxe est un impôt dû, en principe, par toute personne exerçant une profession indépendante et du seul fait qu'elle exerce cette activité. C'est donc bien les potentialités de l'entreprise que l'on va taxer. Cette taxe est un impôt judiciaire, c'est à partir d'indices que l'on évalue l'aptitude de l'entreprise à réaliser des bénéfices. Ces indices sont l'évolution cadastrale des locaux de l'entreprise et la masse salariale qu'elle distribue.

La taxe indirecte dont il s'agit ici, (concernant des biens ou des services), relève d'une activité économique (agricole, industrielle, commerciale, libérale, etc.) et est réalisée à l'intérieur du pays, par une personne (morale ou physique) agissant à titre individuel. Le prix d'achat réglé par le consommateur est majoré d'une somme correspondante à un pourcentage du prix initial : le consommateur paie donc une charge supplémentaire que l'entreprise perçoit, mais ne conserve pas puisqu'elle la reverse ensuite à l'État.

Le terme « taxe » est aussi utilisé par les milieux financiers français, par abus de langage, depuis les années 1990/2000, pour désigner l'ensemble des prélèvements obligatoires. En réalité, il s'agit d'un anglicisme, le mot anglais « taxe » signifiant en français « impôt ».

2. La taxe sur la valeur ajoutée.

La taxe sur la valeur ajoutée (TVA) est un impôt indirect qui a pour particularité de reposer sur le consommateur final et d'être prélevé par les entreprises. C'est une taxe sur le chiffre d'affaires «TCA». Ce qui est chiffre d'affaires ou vente pour un fournisseur est un achat pour son client. Chez le client, c'est une taxe sur les achats ou une taxe sur les dépenses de consommation. La déduction de la TVA est un avantage d'impôt car il permet d'avoir un prix de vente réduit et partant, d'être plus compétitif.

Les taxes sur le chiffre d'affaires sont introduites dans la Côte d'Ivoire

indépendante par la loi de finances pour la gestion 1960 (Loi n° 59-250 du 31 Décembre 1959).

7

3. La notion de chiffre d'affaires

Le Code Général des Impôts «CGI» ne définit pas «l'affaire» mais seulement la nature des opérations imposables et la personnalité des assujettis. Ce qui nous conduit à rapprocher «l'affaire» d'un acte économique effectué à titre onéreux et translatif de propriété avec intention de réaliser un profit. Toutes les transactions répondant à cette définition sont des affaires et à ce titre passibles des taxes sur le chiffre d'affaires.

Par conséquent, les opérations suivantes ne sont pas qualifiées d'affaires :

- Les opérations réalisées entre le siège d'une société et sa succursale ou établissement. On ne peut faire d'affaires avec soi-même ;

- Les indemnités reçues en réparation d'un dommage ou d'un préjudice ;

- Les subventions d'équipement ou d'investissement¹ versées par l'Etat ou les collectivités publiques à une entreprise. Ce sont des aides de la puissance publique. Cependant, la Note n° 0002/MEF/DGI-DLCD du 5 janvier 2011², précise que la subvention d'exploitation (subvention accordée à l'entreprise pour compenser l'insuffisance de prix de vente) est imposable à la TVA car constituant un complément de prix. Par ailleurs, la subvention d'équilibre (subvention octroyée à l'entreprise pour combler un déficit) et la subvention de recherche-développement (aide pour soutenir un programme de recherche scientifique ou technologique) ne constituant pas un complément de prix ne sont pas taxables à la TVA ;

- Les remboursements au franc le franc de débours engagés en vertu d'un mandat et impliquant une obligation de reddition des comptes.

4. Historique de la TVA

L'option de la création d'un nouvel impôt sur la consommation qui devait éliminer les inconvénients de l'ICA, élargir le champ d'application et générer beaucoup de recettes a été suscitée en France. C'est alors en France où a été inventée la taxe sur la valeur ajoutée (TVA) par l'inspecteur des impôts, Monsieur Maurice LAURE en 1954 alors directeur adjoint de la Direction

¹ République de Côte d'Ivoire, Ministère de l'Economie et des Finances, Direction Générale des Impôts, Doctrine fiscale 2011, Note n° 0002/MEF/DGI-DLCD du 5 janvier 2011, Les Publications de la DGI, Septembre 2011, p.186

² O.P. p. 188

8

Générale des Impôts³. Son idée a convaincu les dirigeants politiques sur son efficacité : la TVA est levée sur chaque entreprise au fur et à mesure du processus de production. Le système de Maurice Laure fut mis en place le 10 avril 1954 et toucha d'abord les grandes entreprises.

Le 06 janvier 1966, sur proposition de Valery Giscard d'Estaing alors ministre des finances, la TVA est étendue au commerce de détail. Le taux normal initialement fixé à 17,6% est ensuite passé à 18,6%, puis 20,6% à compter du 1er août 1995 pour redescendre à 19,6% à compter du 1er avril 2000. Aussi, à partir du milieu des années 1960, le succès de la TVA incite de nombreux autres Etats et notamment les Etats membres du marché commun à adopter la TVA pour remplacer les systèmes de taxes indirects sur les biens et services existants dans chaque pays⁴. Dans le monde, la TVA. S'est progressivement imposée dans de nombreux pays comme le mécanisme de taxation préféré pour les biens et services. Toutefois, actuellement les Etats-Unis n'ont pas adopté la TVA préférant un système proche de « sales taxes » (taxes sur la vente ; de même que le canada). Par contre, au niveau de l'union Européenne, les grandes directives de la TVA ont été prises. La première directive du 11 avril 1967 consacrant l'adoption de la TVA dans tous les états membres en matière de définition des opérations imposables de règles de territoriale, d'assiette, d'exemptions. Tandis que la 6ème directive du 17 mai 1977 qui constitue encore à l'heure actuelle le texte de référence en matière de TVA a été modifié avec l'instauration de la TVA intracommunautaire⁵.

C'est enfin le 1er janvier 1993, date à laquelle on a assisté à l'avènement du marché unique qui a aboli les contrôles douaniers aux frontières pour le trafic intra-communautaire de marchandises afin de faciliter l'harmonisation de la TVA.

Les taxes sur le chiffre d'affaires (TVA et TOB) sont introduites dans la

Côte d'Ivoire indépendante par la loi de finances pour la gestion 1960 (Loi n° 59-250 du 31 Décembre 1959).

³ LAURE .M, Traité de politique fiscale, PUF, Paris, 1956, page 29-30.

4 TAYAYE TONDA, De l'introduction de la TVA dans le système fiscal congolais en remplacement de l'ICA, Article in Revue congolaise de gestion et de développement, Vol XL, CRIGED, 2011.

⁵ GALAVIELLE J.P, TVA, impôt moderne, PUF, Paris 1972

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Section 2 : Principes généraux et champ d'application de la TVA

En parlant des principes généraux, il est question d'épingler la notion de la base d'imposition de la TVA (opérations imposables), des assujettis, de la territorialité, du fait générateur et de l'exigibilité, et du taux. Sans oublier que dans l'application de la TVA, il y a le régime de droit à déduction et du remboursement qui constituent une spécificité pour cet impôt.

1. Le principe de l'imposition de la TVA (opérations imposables)

Sont imposables à la taxe sur la valeur ajoutée (TVA) les livraisons de

biens, les prestations de services, les acquisitions intracommunautaires effectuées à titre onéreux par un assujetti agissant en tant que tel.

De par ce principe, nous retrouvons même le champ d'application de cet impôt. Aussi pouvons-nous définir « un champ d'application », comme les domaines ou les matières ou encore les opérations sur lesquels un impôt est assis. Les opérations imposables sont les actes ou les événements relatifs au revenu, à la dépense ou au capital devant être soumis à l'impôt.

Ces opérations concernent selon l'Article 339 du Code Général des Impôts (CGI) Ivoirien, les livraisons de biens et les prestations de services, effectuées à titre onéreux (avec intention de réaliser un profit) par un assujetti agissant en tant que tel (en qualité de professionnel), à l'exclusion des activités salariées (qui est un prestataire de service professionnel à un tiers) et agricoles.

Il s'agit d'opérations imposables réalisées par des professionnels (personnes physiques ou morales). L'article 346 du CGI cite à cet effet les producteurs, les importateurs, les entrepreneurs de travaux immobiliers, etc faisant référence aux personnes assujetties.

Une opération peut être soumise à la TVA en raison de sa nature ou d'une disposition de la loi.

- Les livraisons de biens corporels (CGI, Art 340)⁶

Entrent dans le champ d'application de la TVA les livraisons de biens. Par livraison d'un bien, il faut entendre le transfert du pouvoir de disposer d'un bien meuble corporel comme un propriétaire. Il y a livraison de bien meuble corporel dès la remise matérielle du bien que le bien livré soit payé

⁶ Mémento Fiscal 2016_PWC_Côte d'Ivoire

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intégralement, partiellement ou non. Ainsi, sont assimilées à des livraisons de biens meubles dès la remise matérielle desdits biens en vertu, soit d'un contrat de crédit-bail ou leasing, soit d'un contrat de vente avec clause de réserve de propriété, soit en vertu d'un contrat de commission.

Les ventes d'immeubles n'entrent pas dans le champ d'application de la TVA. En revanche, les travaux immobiliers sont soumis à la TVA.

- Les prestations de services

Les opérations qui ne consistent pas en des livraisons de biens telles que définies ci-dessus sont, d'un point de vue fiscal, des prestations de services.

Ce sont entre autres :

- Les travaux immobiliers

Il s'agit des travaux de constructions (travaux de bâtiment, travaux publics, travaux de chaudronnerie de bâtiment et de constructions métalliques, travaux d'aménagement de terrain), des travaux d'équipements des immeubles, les appareils ou matériels s'incorporant de façon définitive aux constructions et des travaux de réparation et de réfection des immeubles.

- Les entreprises de pose

Cette prestation de service fait référence aux installations électriques, sanitaires, de conditionnement d'air ou de ventilation de chambres frigorifiques ; et aux montages d'ensembles industriels (centrales thermiques ou hydrauliques, distilleries, raffineries).

- Les marchands de biens

Il s'agit des personnes qui habituellement achètent en vue de les

revendre, des immeubles (bâtiment ou terrains), des fonds de commerce, des actions ou parts de sociétés immobilières, etc.

- Les lotisseurs

Sont considérées comme des lotisseurs, les personnes qui procèdent au lotissement et à la vente de terrains leur appartenant.

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- Les livraisons de biens meubles incorporels

Faisant allusion aux brevets, marques, licences, droit d'exclusivité, clientèle ;

- Les transports spécialisés

Il s'agit ici des prestations de services tels que le convoyage de fonds, le

remorquage de véhicules accidentés ou en panne, les transports rapides de documents et colis ;

- La fourniture d'eau, d'électricité, de gaz et de télécommunication.

Les fournitures d'eau, d'électricité, de gaz et de télécommunications qui étaient assimilées par l'Ordonnance portant budget 2000 à des livraisons de biens meubles corporels, ne le sont plus depuis le 15 avril 2004 (L.F. p. 2004, Annx Fisc, Art 10). Ces dernières retournent à leur état de prestations ou fournitures de services.

Il faut ajouter les activités comme, les commissions, les ventes à consommer sur place (restauration), les prestations hôtelières, les prestations des membres des professions libérales (Avocats, huissiers de justice, etc...), les logiciels, traitements de données informatiques et les livraisons de matériaux extraits en Côte d'ivoire, transport inclus.

- Les opérations imposables par la volonté de la Loi (CGI, Art 344 &

345)

Celle-ci concerne les opérations qui ne répondent pas à la notion d'affaires mais qui sont expressément imposables de par la volonté de la loi.

- Les livraisons à soi-même de biens corporels et de prestation de

services

Selon l»article 345 du CGI, les livraisons à soi-même sont celles assimilées à des livraisons de biens ou à des prestations à titres onéreux, les livraisons faites à lui-même par un assujetti à la TVA de produits extraits ou fabriqués par lui et qu'il utilise pour ses besoins ou ceux de ses exploitations. Il en est de même si les produits ou biens sont utilisés pour la réalisation d'une prestation de service ou une vente à consommer sur place. On parle donc de

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livraison à soi-même lorsqu'il s'agit d'autoconsommation de produits extraits ou fabriqués par soi-même et non de produits achetés en vue de la revente.

Les prestations de services et opérations assimilées rendues par des personnes établies hors de Côte d'Ivoire (par exemple les maisons mères) à leur établissement stable implanté en Côte d'Ivoire étaient précédemment soumises à la TVA par l'article 17 de l'annexe fiscale à la L.F. p. 1994. Ces livraisons à soi-même de prestations de services sont redevenues exonérées par l'article 10 de l'annexe fiscale au Budget 2006. Le paragraphe 3 de l'article 345 du CGI est abrogé. Selon l'Administration, l'imposition des prestations de services à soi-même était source de divergences et de confusion dans les règles d'imposition des prestations.

Exemple 1 : Nestlé livre à la cantine de l'entreprise un lot de Maggi fabriqué par l'usine de Nestlé.

Nestlé livre à sa cantine, donc à lui-même, des produits fabriqués par Nestlé. Nous sommes en présence d'une livraison à soi-même au sens de l'article 345 du CGI.

Exemple 2 : Nestlé livre à son service café interne un lot de produits NIDO importé de la Hollande via une compagnie non-affiliée.

Exemple 3 : Nestlé livre à son service café interne un lot de produits MILO importé de Nestlé Ghana, une compagnie soeur ou affiliée.

En ce qui concerne les deux exemples (NIDO et MILO) dans les exemples 2 et 3,

1. Il faut se poser la question de savoir si les produits sont achetés en vue de leur revente. Si c'est le cas il n'y a pas de livraison à soi-même. Dans le cas de l'article 345 du CGI, il s'agit de produits fabriqués à l'usine de l'entité et directement affectés à l'autoconsommation. En l'espèce si NIDO et MILO sont acheté par Nestlé CI en vue de les revendre en Côte d'Ivoire, nous ne sommes pas dans le cadre d'une livraison à soi-même

2. Nestlé Côte d'Ivoire n'est pas fabriquant des produits, donc pas de livraison à soi-même.

Conclusion : Par conséquent les produits sont passibles de la TVA sur les importations.

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- Les importations

Les importations sont passibles de plein droit de la TVA (CGI, Art. 344).

L'importation est une opération administrative qui rend exigible la TVA alors qu'elle ne porte pas sur la livraison d'un bien à titre onéreux par un assujetti.

Le fait générateur étant la mise à la consommation ; le redevable est le déclarant en douane (CGI, Art 388). La valeur imposable est la valeur en douane augmentée des droits et taxes d'entrée à l'exclusion de la TVA elle-même (Art 389 du CGI).

Sont assimilées à des importations les mises à la consommation en Côte d'Ivoire de marchandises issues d'un régime suspensif de droits de Douane, notamment usine exercée, entrepôt, admission temporaire, transit, transbordement (CGI, Art 389).

Sont exonérées de la TVA à l'importation, les marchandises exonérées de TVA et les marchandises placées sous un régime suspensif (CGI, Art 390).

2. Le principe des assujettis à la TVA

L'on définit l'assujetti comme toute personne qui effectue d'une manière indépendante une activité économique quels que soient :

- Son statut juridique,

- Sa situation au regard des autres impôts

- La forme ou la nature de son intervention⁷.

Et sont réputées agir de manière indépendante, les personnes qui

exercent une activité sous leur propre responsabilité et jouissent d'une totale liberté dans l'organisation et l'exécution des opérations qu'elles réalisent.

Ne sont donc pas considérées comme assujetti à la TVA toutes les personnes qui n'agissent pas de manière indépendante. Tel que :

- Les salariés et autres personnes qui sont liées par un contrat de travail ou par tout autre rapport juridique créant des liens de subordination en ce qui concerne les conditions de travail, les modalités de rémunération et responsabilité de l'employeur.

- Les travailleurs à domicile dont les gains sont considérés comme des salaires.

⁷ Code général des impôts, livre de procédures, France, 2003

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- Les voyageurs, représentants et placiers (VRP) statuaires ou salariés.

Notons qu'il y a quelque part là, la notion de la permanence de l'activité

car une personne qui réalise à titre occasionnel une opération économique n'a en principe pas la qualité d'assujetti.

Ne sont pas également assujetties les personnes morales de droit public

pour les opérations ou activités qu'elles accomplissent entant qu'autorité
publique si leur non assujettissement conduit à des distorsions de concurrence.

En Côte d'Ivoire, la notion d'assujetti à la TVA est définie par les Articles 346 et 347 du CGI.

Selon l'Article 346 du CGI, les assujettis de plein droit à la taxe sur la

valeur ajoutée sont les personnes physiques ou morales réalisant des opérations imposables⁸. Se sont :

- Les importateurs ;

- Les producteurs : il s'agit :

? Des personnes physiques ou morales qui, à titre principal ou à titre accessoire, fabriquent les produits ou leur font subir des façons comportant ou non l'emploi d'autres matières, soit pour la fabrication des produits, soit pour leur présentation commerciale.

? Des personnes physiques ou morales qui se substituent en fait au fabricant pour effectuer, soit dans ses usines soit même en dehors de ses usines, toutes opérations se rapportant à la fabrication ou à la présentation commerciale définitive des produits (mise en paquetage ou récipients, expédition, dépôt), que ceux-ci soient ou non vendus sous la marque ou au nom de ceux qui font ces opérations.

? Des personnes physiques ou morales qui font effectuer par des tiers les opérations visées aux alinéas précédents.

Les commerçants qui ne sont pas fabriquant, mais qui assurent Les opérations de mise en bouteille du vin ou de l'huile comestible ainsi que des gaz de pétrole commercialement dénommés butane ou propane ne sont pas des producteurs.

⁸ Code général des Impôts Ivoirien, édition 2016.

- Les entrepreneurs de travaux immobiliers, y compris les entrepreneurs de pose et les imprimeurs ainsi que les prestataires de services, à l'exclusion des personnes exerçant des activités bancaires ou financières de l'Article 395.

- Les commerçants qui revendent en gros ou en détail des produits importés ou achetés à des producteurs ou à d'autres commerçants établis en Côte d'Ivoire à l'exception des revendeurs de tabacs, cigares, cigarettes et produits pétroliers.

Les assujettis concernant les produits particuliers sont : (Loi n°2014-861 du décembre 2014, annexe fiscale, Art.4.)

? Concernant les tabacs, cigares, cigarettes, les fabricants et importateurs qui sont chargés de collecter la taxe en lieu et place de leurs revendeurs (grossistes, demi-grossistes, détaillants) ; la taxe est exigible sur toute la marge de distribution au taux d'usage.

? S'agissant des produits pétroliers, les entreprises de distribution qui sont chargés de collecter la taxe sur la valeur ajoutée en lieu et place de leurs revendeurs ; la taxe est exigible sur toute la marge de distribution au taux d'usage.

- Les professions libérales ou assimilées.

- Les personnes réalisant des opérations annexes liées aux opérations imposables y compris les activités extractives, agricoles et celles des professions libérales et assimilées.

- L'Etat, les collectivités territoriales et les organismes de droit public pour les activités exercées notamment dans les domaines industriel et commercial, quel que soit le statut de l'établissement gestionnaire, lorsque ces opérations sont réalisées suivant des moyens et méthodes comparables à ceux qui seraient utilisés par le secteur privé.

Quant à l'Article 347 du CGI, il précise que les personnes physiques ou morales ne sont autorisées à facturer la TVA que lorsque leur chiffre d'affaire annuel toutes taxes comprises est supérieur à 50 000 000 Francs CFA, quelle que soit la nature de l'activité exercée (Loi n°2001-338 du 14 juin 2001, annexe fiscale, Art 1° ; Loi n°2015-840 du 18 décembre 2015, annexe fiscale, Art.8.

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Remarque :

Une entreprise non assujettie peut demander son assujettissement à la taxe sur la valeur ajoutée. On les appelle les assujettis par option.

Peuvent donc opter pour leur assujettissement au régime de la TVA (Art. 348 du CGI) :

- Les producteurs de noix de coco, de plantes et fleurs, de bananes et d'ananas, lorsque leur chiffre d'affaires annuel TTC excède 50 000 000 de Frans CFA ; (Loi n° 2005-16 du 27 avril 2005, annexe fiscale, Art. 3-1)

- Les propriétaires d'immeubles nus à usage commercial ou industriel ;

- Les entreprises de transport public de personnes ou de marchandises, lorsqu'elles relèvent d'un régime réel d'imposition. (Loi n°2002-156 du 15 mars 2002, annexe fiscale, Art.2.)

Cependant l'Article 349 du CGI précise que l'option prévu à l'article 348

est irrévocable. Elle prend effet à compter du premier jour du mois suivant celui au cours duquel elle est exercée.

Lorsqu'une personne n'ayant pas d'établissement stable en Côte d'Ivoire et n'y résident pas, y effectue ou y fait effectuer des opérations imposables ; on parle d'assujetti non-résident en Côte d'Ivoire au sens de l'article 442 du CGI. Les opérations imposables effectuées par celui-ci ou par son représentant résident en Côte d'Ivoire, sont imposables en Côte d'Ivoire.

A cet effet, il doit faire accréditer auprès de la Direction des Impôts un représentant domicilié en Côte d'Ivoire chargé d'accomplir toutes les obligations résultant de la qualité d'assujetti. Si l'assujetti ou son représentant n'acquitte pas la TVA, l'Administration réclame le paiement au bénéficiaire de la prestation de services solidaire au paiement de la taxe. Dans la pratique, l'entreprise ivoirienne bénéficiaire de la prestation effectue, par prudence, une retenue à la source de la TVA afférente à la prestation. (Loi n°77-1003 du 30 décembre 1977, annexe fiscale, Art.8.)

3. Le principe de la territorialité de la TVA

La notion de la territorialité d'un impôt implique la notion du lieu où un impôt doit être perçu ou encore le lieu où les activités économiques ou les opérations sont réalisées pour y rechercher son imposition. En ce qui concerne la taxe sur la valeur ajoutée (TVA) telle qu'instaurée depuis son origine en France, la notion du territoire comprend :

- La France continentale y compris les zones franches du pays de Gex

- La Corse,

- La principauté de Monaco où la législation française est introduite, sous

réserve des adaptations nécessaires par ordonnances princières,

- Les eaux territoriales,

- Le plateau continental

- Les départements de la Guadeloupe, de la Martinique et de la Réunion.

Tandis que l'espace géographique "Côte d'Ivoire" s'entend de la Côte d'Ivoire continentale et des eaux territoriales.

Les ventes sont imposables en Côte d'Ivoire selon l'Article 350 du CGI lorsque la livraison du bien à lieu sur le territoire ivoirien.

Le lieu d'une livraison de bien est réputé situé en Côte d'Ivoire dès lors que le bien s'y trouve au moment de la livraison, ou, en cas de transport du bien, au moment du départ de l'expédition ou du transport à destination de l'acquéreur.

Si le bien fait l'objet d'une installation ou d'un montage par le

fournisseur ou pour son compte, le lieu de la livraison est réputé se situer à l'endroit où est fait l'installation ou le montage.

Lorsque le lieu de départ de l'expédition ou du transport du bien se trouve dans un Etat autre que la Côte d'Ivoire, pays d'importation du bien, le lieu de la livraison effectuée par l'importateur est réputé se situer en Côte d'Ivoire.

En ce qui concerne les prestations de services, l'Article 351 du CGI stipule que les prestations de services sont imposables en Côte d'Ivoire lorsqu'elles y sont exécutées. Cependant, lorsque la prestation, bien qu'exécutée dans un autre pays, est utilisée en Côte d'Ivoire, l'imposition est faite en Côte d'Ivoire. Ceux exécutées en Côte d'Ivoire mais utilisées dans un autre pays ne sont pas imposables en Côte d'Ivoire. (Ord. N°2007-488 du 31 mai 2007 art. 1er).

L'Article 352 du CGI ajoute qu'en application des dispositions de

l'Article 351, le lieu d'imposition des prestations de services est réputé se situer :

- Pour les prestations de services se rattachant à un immeuble, à l'endroit où le bien est situé.

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- Pour les prestations de transport, au lieu de destination.

- Pour les prestations de nature artistique, culturelle, scientifique ou sportive, au lieu où elles se sont matériellement déroulées.

- Pour les prestations portant sur le transport et celles accessoires aux transports, au lieu de destination. (Loi n° 2001-338 du 14 juin 2001, annexe fiscale, Art.3.)

- Pour les prestations de services ayant pour objet la location de biens meubles corporels, à l'endroit où s'effectue cette utilisation.

Désormais, les prestations de services exécutées en Côte d'Ivoire pour le

compte d'entreprises étrangères, sont imposables à la TVA Ivoirienne⁹ (Budget 2006, Annx Fisc, Art 9). Il s'agit des prestations ci-après :

- Les prestations informatiques ;

- Les prestations de publicité ;

- Les prestations de conseils, d'ingénieurs, de bureaux d'études, d'avocats, d'experts comptables, etc. ;

- La mise à disposition de personnel ;

- Les cessions et concessions de droits d'auteurs, de brevets, de licences, de marques de fabrique et de commerce, etc. ;

- Les opérations bancaires et financières et notamment celles qui se rattachent au commerce des valeurs et de l'argent ainsi que les prêts d'argent effectués par les assujettis ;

- Les prestations des intermédiaires dans la fourniture des prestations ci-dessus.

En effet, ces prestations étaient logées avant 2006 à l'article 353 du CGI et faisaient l'objet d'une règle particulière d'imposition basée uniquement sur le lieu d'établissement du bénéficiaire de la prestation. Par cette règle, si une des prestations ci-dessus était exécutée en Côte d'Ivoire pour le compte d'entreprises étrangères, la prestation échappait à la TVA ivoirienne. L'article 9 de l'annexe fiscale au budget 2006 (Ordonnance n° 2006-234 du 2 Août 2006) a abrogé l'article 353 du CGI parce que, selon l'Administration, cette dérogation, d'une part, est source d'évasion fiscale et d'autre part, n'est pas conforme à la directive de l'UEMOA portant harmonisation des législations des Etats en matière de TVA.

⁹ Benjamin N'drin NIAMBA, Manuel de Fiscalité des Entreprises, Taxe sur la valeur ajoutée «TVA«et taxe sur les opérations bancaires «TOB«, ISNET, Edition 2015.

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4. Le Principe du fait Générateur et de l'exigibilité de la TVA

Le fait générateur d'un impôt est défini comme l'acte ou l'événement qui donne naissance à la créance fiscale du Trésor. C'est aussi le fait par lequel sont réalisées les conditions légales pour l'exigibilité d'un impôt. Le fait générateur se produit (Art 361 du CGI) :

- Pour les ventes de biens meubles corporels, lors de la livraison des biens

;

- Pour les prestations de services, les travaux immobiliers et les ventes à consommer sur place, lors de l'exécution des services et des travaux ;

- Pour les prestations de services qui donnent lieu à l'établissement de décomptes ou à des encaissements successifs, au moment de l'expiration des périodes auxquelles ces décomptes ou encaissements se rapportent.

L'exigibilité de l'impôt est le droit que le Trésor public peut faire valoir, à partir d'un moment donné pour obtenir le paiement de l'impôt auprès du redevable. C'est donc le moment que le fisc exige le paiement de l'impôt au redevable.

C'est ainsi que pour la taxe sur la valeur ajoutée (TVA), la notion

d'exigibilité présente un intérêt essentiel dans son fonctionnement. Elle peut déterminer.

- La période (mois, trimestre, année) au titre de laquelle les opérations imposables doivent être déclarées par l'entreprise assujetti redevable.

- La date à laquelle le droit à déduction prend naissance chez le client, dès lors qu'il a la qualité de redevable.

A son Article 361, le CGI Ivoirien précise que la taxe est exigible :

- Pour les ventes de biens meubles corporels, lors de la livraison des biens.

- Pour les prestations de services, les travaux immobiliers, les ventes à consommer sur place, les ventes ou fournitures d'eau, d'électricité, de gaz et de télécommunications, lors de l'encaissement ou de l'inscription en compte courant, des avances, des acomptes, du prix ou de la rémunération.

Loi n°2002-156 du 15 mars 2002, annexe fiscale, Art. 38-3°.

- Les redevables qui réalisent des opérations pour lesquelles l'exigibilité est constituée par l'encaissement peuvent, sur autorisation expresse du

Directeur Général des Impôts, être autorisés à acquitter la taxe d'après leurs débits.

L'option ainsi exercée prend effet à compter du premier jour du mois suivant celui au cours duquel l'autorisation est accordée. Cette option n'est révocable qu'à la fin du troisième exercice suivant celui au cours duquel elle est exercée, après information de l'administration par simple lettre circonstanciée. (Ord. N°2008-381 du 18 décembre 2008, Art. 3.)

Le régime des « débits » consiste en l'inscription comptable de la somme due par le client au débit du compte dudit client ouvert dans les livres du fournisseur. Cette inscription intervient généralement au moment de la facturation et avant l'encaissement. Toutefois, si l'encaissement est antérieur au débit, la TVA doit être réglée lors de l'encaissement (cas des acomptes versés). Le redevable doit indiquer sur la facture qu'il est autorisé à acquitter la TVA d'après les débits. Ce qui permet au client de déduire immédiatement la taxe facturée. Pour les prestations de services, le régime des débits fait coïncider la date du fait générateur et celle de l'exigibilité comme dans les cas de vente de biens meubles corporels¹⁰.

N.B : Il y a lieu de noter que pour les livraisons des biens, le fait générateur et l'exigibilité coïncident ; tandis que pour les prestations de services, ces deux événements n'interviennent pas au même moment c'est-à-dire le fait générateur c'est la prestation rendue et l'exigibilité c'est le moment de l'encaissement du prix, des avances ou acomptes.

Le fait générateur et l'exigibilité des opérations coïncident à la même date également dans les cas suivants¹¹ :

- Pour les importations, lors de la mise à la consommation du bien importé (CGI, Art 388) ;

- Pour les livraisons à soi-même, à la date de déclaration de mise en service ou de la première utilisation ;

¹⁰ Benjamin N'drin NIAMBA, Manuel de Fiscalité des Entreprises, Taxe sur la valeur ajoutée «TVA«et Taxe sur les opérations bancaires «TOB«, ISNET, Edition 2015.

¹¹ Benjamin N'drin NIAMBA, Manuel de Fiscalité des Entreprises, Taxe sur la valeur ajoutée «TVA«et taxe sur les opérations bancaires «TOB«, ISNET, Edition 2015.

- Pour les ventes d'un bien meuble corporel payables à terme (prix payé en fin de contrat) ou à tempérament (prix payé selon les « humeurs » du client), lors de la livraison matérielle du bien vendu

- Pour la location-vente de biens meubles corporels (contrat de louage de chose au terme duquel la propriété de la chose sera transférée au locataire). La location-vente est une vente dont le prix est payable sous forme de loyers, la TVA est exigible dès la remise matérielle du bien. Elle est assise sur le montant cumulé des loyers qui forme alors le prix de vente ;

- Pour les contrats de leasing ou crédit-bail (contrat de location assorti pour le preneur d'une faculté d'achat en fin de location moyennant un prix convenu). Rappelons que les loyers des contrats de crédit-bail sont soumis à la TVA et non à la TOB. Les loyers suivent le régime des prestations de services et la vente du bien en fin de contrat de location suit le régime des ventes des biens d'occasion ;

- Pour les ventes assorties d'une clause de réserve de propriété (contrat de vente incluant une clause qui diffère le transfert de propriété à l'acheteur à la date du paiement intégral du prix), la TVA est exigible, s'agissant d'une vente, dès la remise matérielle du bien à l'acheteur sans qu'il y ait lieu d'attendre le transfert de propriété.

5. Le principe de la base d'imposition et du taux

La TVA telle que définit par le professeur Mabiala, est un impôt indirect de quotité perçu au moment de la vente et qui ne frappe qu'une seule fois le produit quelle que soit la longueur du cycle de commercialisation. Par quotité, on comprend qu'elle est calculée en pourcentage de la valeur hors taxe des biens et services. Ce pourcentage s'identifie par les taux¹².

Pour la France, actuellement, il existe quatre taux en vigueur¹³. - Un taux super-réduit de 2,1%

12 MABIALA UMBA, Taxe sur la valeur ajoutée (TVA), cédularité et réformes fiscales dans les Etats d'Afrique Noire, Ed. CRIGED, Kinshasa, 2006.

¹³ www.tvacalc.com/info/21/Taux-de-TVA.html 29 Avril 2016 11h15

- Un taux réduit de 5,5% ;

- Un taux intermédiaire de 10% - Un taux normal de 20%.

Le code Général des Impôts à institué trois taux de TVA à ses Articles 359 et 360

Selon art. 359 du CGI, le taux de 18 % est le taux de droit commun, qui s'applique à tous les produits, à toutes les opérations et prestations non soumis au taux réduit de 9 %. (Loi n°2001-338 du 14 juin 2001, annexe fiscale Art.6-1° ; Loi n°2003-206 du 07 juillet 2003, annexe fiscale Art.3-1).

Le taux de 18% est réduit à 9% pour les éléments suivants :

- Le lait (Ord. N°2011-121 du 22 juin 2011 Art.4). ;

- Les pâtes alimentaires à base de semoule de blé dur à 100% (Ord.n°2008-381 du 18 décembre 2008, Art.2-1). ;

- Les matériels de production de l'énergie solaire ;

- Les produits pétroliers (Ord.n°2011-480 du 28 décembre 2011 Art. 2 ; Loi n°2012-1179 du 27 décembre 2012, annexe fiscale, Art. 2).

L'article 360 du CGI prévoit un taux spécifique de TVA de 21,31 %

applicable à la marge de distribution des tabacs, cigares et cigarettes. Ce taux est également assis sur une base hors taxes.

Pour appliquer alors cette TVA, il faut utiliser une base de calcul (assiette de la taxe). Celle-ci est constituée pour les livraisons de biens, les prestations de services et les acquisitions intracommunautaires, de toutes les sommes, valeurs, biens ou services reçus ou à recevoir par le fournisseur ou le prestataire en contrepartie de ces opérations, de la part de l'acheteur, du preneur ou d'un tiers, y compris les subventions directement liées au prix de ces opérations.

Elle comprend donc l'ensemble des paiements en espèces, ou en nature

qui incombent au client en contrepartie de la livraison ou la prestation qui lui est faite, à l'exclusion de la partie du prix qui représente la TVA.

L'article 358-1° du CGI dispose : ?Pour la liquidation de l'impôt, le chiffre d'affaires comprend, outre le prix principal de la marchandise ou du service, les frais accessoires tels que les frais de commission, d'emballage, de transport et d'assurance demandés par le fournisseur à l'acheteur ou au preneur, ainsi que le montant des droits de douane, et toutes autres taxes

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applicables aux produits ou au service, à l'exception de la taxe sur la valeur ajoutée elle-même. Toutefois, les taxes prévues aux articles 403 à 411 ci-dessous ne sont pas comprises dans la valeur imposable des produits fabriqués en Côte d'Ivoire. ?

Ainsi donc nous avons :

5.1 Les éléments qui sont compris dans la base d'imposition

- Le Prix principal de la marchandise ou du service,

- Les Frais accessoires (frais de commission, d'emballage, de transport, d'assurance demandés par le vendeur à l'acheteur ou au preneur)

- Le Montant des droits de douane acquittés au cordon douanier pour les produits importés,

- Les Autres taxes (Taxe spécifique unique sur les produits pétroliers (CGI, Art 403 à 411), Taxe spéciale sur la consommation d'eau (CGI, Art 412), Taxe spéciale sur les boissons alcoolisées ou non (CGI 413 à 418-I&II et 419 à 420), Taxe spéciale sur les tabacs (CGI 413 à 418- III et 419 à 420), Taxe spéciale sur les cartouches (CGI 413 à 418- IV et 419 à 420), Taxe spéciale sur la publicité (CGI, Art 421), Taxes routières (droit de péage à instituer par décret, CGI, Art 1086), etc).

Parmi les Autres Taxes, seule la taxe de consommation sur les produits

pétroliers organisée par les articles 403 à 411 du CGI n'entre pas dans l'assiette de la TVA pour les produits fabriqués en Côte d'Ivoire.

Concernant les livraisons à soi-même au sens de l'Art. 345 du CGI, la valeur imposable est déterminée comme suit (CGI, Art 358-3°) :

- Pour les biens prélevés, par leur prix de revient ;

- Pour les prestations de services, par le montant des dépenses engagées pour leur réalisation ;

- Pour les utilisations de biens, par la valeur de l'opération.

La base d'imposition des ventes faites par les négociants de biens d'occasion, d'oeuvres d'art, d'objets de collection ou d'antiquité est constituée par la différence entre le prix de vente et le prix d'achat de chaque bien exprimés hors taxe sur la valeur ajoutée. CGI, Art 358-4°

Pour les biens importés, le prix d'achat s'entend de la valeur déclarée en

Douane majorée des droits et taxes acquittés, à l'exception de la taxe sur la valeur ajoutée.

24

25

Les cessions de biens usagés faites par les personnes qui les ont utilisés pour les besoins de leur exploitation sont passibles de la taxe sur la valeur ajoutée sur le prix de vente hors taxe lorsque lesdits biens ont ouvert droit à déduction totale ou partielle de la TVA ayant grevé leur acquisition.

En ce qui concerne les opérations de crédit-bail, lorsqu'en fin de contrat, l'option d'achat est levée par le preneur, l'assiette de la taxe est constituée par le prix de cession hors taxe convenu et par le prix de cession en cas de vente à un tiers. En cas de cession à un tiers, la taxe est perçue à un taux calculé pour être appliqué à la valeur imposable de la marchandise, TVA non comprise. CGI, Art. 358-5°.

5.2 Les éléments réduisant la base d'impositions

Il s'agit des rabais, remises, ristournes, escomptes de règlement. Pour être admis en déduction de la base imposable ces rabais, remises, ristournes, escomptes de règlement doivent bénéficier effectivement au client et ne pas constituer la contrepartie d'une prestation quelconque.

Cependant, les Remises, Rabais et Ristournes accordés par note ou facture d'avoir par les fabricants, les importateurs, les grossistes et demi-grossistes sont réputés nets de TVA. Ils ne constituent donc pas une diminution du chiffre d'affaires imposable à la TVA (CGI, Art 358-2°, Additif LF p. 1996, Annx Fisc, Art 14-1°).

5.3 Les éléments exclus de la base d'imposition

Ce sont :

- Les indemnités ayant le caractère de dommages intérêts telles que les sommes versées par les compagnies d'assurances à leurs assurés à la suite d'un sinistre ;

- Les indemnités pour lesquelles la notion du lien direct n'a pas pu être établie ;

- Les intérêts perçus par un fournisseur lorsqu'ils ont la nature d'intérêts moratoires à une période postérieure au fait générateur de l'opération commerciale concernée ;

- Les frais à la charge du client, réglés directement par ses soins ou les frais avancés par le fournisseur au nom et pour le compte de son client auquel il fait connaître le montant exact des débours.

6. Le Principe du droit à déduction

Ce principe de droit à déduction, octroie au redevable ayant payé ou supporté la TVA lors de ses achats ou prestations reçus en amont, la possibilité de s'en prévaloir à la déduction lors de la collecte de ses impôts à ses clients à l'occasion de la réalisation des opérations imposables à la TVA ouvrant droit à déduction et certaines opérations exonérées essentiellement celles relevant du commerce extérieur.

Partant de ce principe, les personnes qui n'ont pas la qualité de redevable ne peuvent pas déduire la TVA ; de même que le consommateur final d'un produit taxable ne peut ne pas pratiquer la déduction puisque c'est sur lui que la loi entend faire porter la charge finale de la taxe ; ainsi qu'un assujetti non redevable ne peut pas déduire la TVA payée à ses fournisseurs dès lors qu'il ne réalise pas d'opérations imposées à la TVA. Par exemple : le médecin.

Selon l'Art. 362 du CGI, les assujettis au régime de la TVA sont autorisés à déduire du montant de cette taxe afférente à leurs opérations, la TVA ayant grevé les achats et les importations de biens acquis pour les besoins de leurs exploitations, et qu'ils affectent exclusivement à la fabrication et à la vente de produits soumis à la même taxe ou exportés.

De ce qui précède, l'article 364 du CGI stipule que les assujettis au régime de la taxe sur la valeur ajoutée sont autorisés, après que la taxe soit devenue exigible, à déduire chaque mois, de la TVA applicable à leurs opérations de vente ou de prestations de services :

- Le montant de la TVA acquittée en amont sur les factures d'achat ou d'importation de matières ou produits (matières premières et fournitures assimilées, matières consommables, marchandises)

- Le montant de la TVA supportée en amont sur les achats, les importations et les livraisons à soi-même acquis pour les besoins de l'exploitation (CGI, Art 365-2).

6.1 Les biens et opérations ouvrant droit à déduction Il y a deux types de déduction : CGI, Art. 365-1°

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Les déductions physiques concernent les déductions de TVA ayant grevé les achats de matières premières, de marchandises et assimilées. Lorsque des matières sont utilisées concurremment pour la fabrication de produits soumis à la TVA et de produits exonérés ou situés hors du champ d'application de la TVA, celle-ci est déduite au prorata de la valeur des produits fabriqués ou des opérations imposables à la taxe.

Les déductions financières traitent des déductions de TVA se rapportant aux achats de biens d'investissement et de frais généraux ou frais d'entreprise. Dans ce cas, la déduction est exercée selon la règle de l'affectation (Instruction ministérielle n°18 FAEP/SEF/CGC du 29 juin 1960 à propos de la règle du prorata).

- Déduction totale de la TVA ayant grevé un bien exclusivement affecté à la réalisation d'opérations passibles de la TVA ;

- Non déduction de la TVA ayant grevé un bien exclusivement affecté à la réalisation d'opérations exonérées de la TVA ;

- Déduction selon le prorata de l'entreprise si le bien est affecté

concurremment à la réalisation d'opérations taxables et exonérées.

? Les achats et les importations de marchandises (CGI, Art.365-1°)

Les matières premières et produits entrés intégralement ou pour une partie de leurs éléments dans la composition de produits ou objets passibles de la taxe sur la valeur ajoutée ;

- Les marchandises destinées à être revendues en l'état ;

- Les matières consommables : matières ou produits ne constituant pas un outillage qui, normalement et sans entrer dans le produit fini, sont détruits ou perdent leurs qualités spécifiques au cours d'une seule opération de fabrication.

En ce qui concerne les produits pétroliers, seuls ouvrent droit à déduction, le pétrole utilisé pour le fonctionnement des usines et les produits noirs (gas-oil, fuel-oil 180, distillate diesel-oil) à l'exclusion des produits utilisés comme carburant dans les véhicules de transport. (Loi n°2004-271 du 15 avril 2004, an. Fiscale, art. 11.)

Le gaz utilisé comme combustible pour le fonctionnement des usines est également déductible. (Ord.n°2007-675 du 28 décembre 2007 art.1er).

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Les produits pétroliers utilisés par les entreprises de transport ayant effectué l'option prévue à l'article 348 du CGI, ouvrent droit à déduction. Toutefois, cette déduction s'exerce dans la limite de 95% de la TVA supportée figurant sur la facture d'achat délivrée par une compagnie de distribution à l'exclusion des stations-service. (Loi n°2003-206 du 07 juillet 2003, an. Fiscale, art.1er).

? Les achats, importations et livraisons à soi-même portant sur les biens mobiliers et immobiliers (CGI, Art.365-2°)

Les biens d'investissements immobiliers et mobiliers acquis pour les besoins de l'exploitation donnent lieu à déduction. Ces biens sont inscrits dans la comptabilité de l'entreprise pour leur prix d'achat ou de revient diminué des déductions y afférentes.

? Autres opérations ouvrant droit à déduction. Il s'agit essentiellement : (CGI, Art.366 à 371)

- Les achats et importations opérés par des personnes effectuant des livraisons à l'exportation ;

- Les prestations de services sous réserve des exclusions prévues aux articles 362 à 373 du CGI ;

- Les sociétés de crédit-bail ;

- Les entreprises de location de véhicules ;

- Les entreprises de transport public de personnes et de marchandises ayant opté pour leur assujettissement à la TVA ;

- Les exportations de biens, dont la livraison serait imposable si elle était effectuée en Côte d'Ivoire ;

- Les services assimilés à des exportations ;

- Les prestations de services liées aux biens placés sous le régime douanier du transit ;

- Les livraisons, les transformations, les réparations, l'entretien et les locations de bateaux pour des activités en haute mer ;

- Les livraisons, les transformations, les réparations, l'entretien et les locations d'aéronefs utilisés par des compagnies de navigation aérienne ;

- Les acquisitions d'immobilisations et de pièces détachés affectées exclusivement à l'activité agricole ou pastorale des entreprises agricoles, pastorales et industrielles intégrées. Il en est de même pour les

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fournitures de services de réparation. (Loi n°2003-206 du 7 juillet 2003, an. Fiscale, Art.43-3).

- Les services et autres biens directement ou indirectement utilisés pour les fabrications ou à l'occasion des ventes et dont l'acquisition constitue des charges de l'entreprise.

6.2 Les biens et opérations n'ouvrant pas droit à déduction

L'Article 363 du CGI stipule que seuls les redevables légalement assujettis au régime de la TVA ainsi que les redevables ayant opté pour leur assujettissement, bénéficient du droit à déduction de la TVA. Cependant, ils ne peuvent déduire la TVA sur les biens et opérations suivantes :

- Les immeubles autres que les bâtiments et locaux à usage industriel et assimilés, et les bâtiments administratifs et commerciaux. (Loi n°2003206 du 07 juillet 2003, an. Fiscale, Art.42-1 ; Ord.n°2006-234 du 02 Août 2006 ar. 1er-8).

- les véhicules, autres que les moyens internes de manutention, les véhicules spéciaux, les véhicules de tourisme de puissance fiscale n'excédant les 12 chevaux et les véhicules à deux roues dont le prix d'acquisition n'excède pas trois millions de francs HT ; (Ord.n°2011-121 du 22 juin 2011, art ; 3 ;)

- les véhicules utilitaires quelle que soit leur charge utile (Ord.n°2006-234 du 02 Août 2006 art.1er-11)

- les objets mobiliers, notamment les meubles meublants (chaises, fauteuils, bureaux, tables, bibliothèques, etc.) quel que soit le lieu où ils sont placés ;

- les services se rattachant à des biens exclus: location, entretien et réparation de matériel, locaux, objets ou véhicules n'ouvrant pas droit à déduction;

- les frais d'hôtel et de restaurant;

- les frais de représentation;

- les frais de carburant pour véhicules autres que ceux affectés au transport public de personnes et de marchandises par les entreprises de transport ayant opté pour leur assujettissement à la TVA (Additif issu de l'article 4-4 de l'annx fisc à la LF p. 2003);

- la taxe ayant grevé les achats, travaux ou services dont le montant est supérieur à 250 000 francs et dont le règlement est effectué en espèces.

-

29

6.3 Détermination de la TVA déductible

L'article 375-1° du CGI stipule que les assujettis au régime de la TVA opèrent les déductions sous leur responsabilité et sont tenus de justifier de l'affectation réelle des biens dont l'acquisition a ouvert droit à déduction. La déduction porte sur la totalité de la TVA mentionnée distinctement sur les factures d'achat ou acquittée lors du dédouanement des biens importés directement par les utilisateurs (CGI, Art 374).

Toute déduction injustifiée donnera lieu à restitution du montant de la taxe irrégulièrement imputée sans préjudice, le cas échéant, de l'application des pénalités prévues au livre de procédures fiscales. C'est le cas de la déduction de la TVA illégalement facturée (taxe facturée par un non-assujetti ou taxe facturée sur une opération exonérée). Toutefois, par la Note n° 0070/MEF/DGI-DLCD du 5 janvier 2011 in Doctrine fiscale 2011, l'Administration dit admettre la déduction d'une taxe facturée à tort si les parties font la preuve que la facturation provient d'omission commise de bonne foi. Cette bonne foi sera récusée si le client avait attiré l'attention du vendeur sur le caractère illégal de la taxation ou si le vendeur est un récidiviste.

Les biens donnant lieu à déduction de TVA sont inscrits dans la comptabilité de l'entreprise pour leur prix d'achat TTC ou de revient TTC diminué des déductions y afférentes (CGI, Art 365-2, 1er paragraphe). Ce qui revient aussi à dire que la valeur comptable est égale au prix d'achat HT ou de revient HT augmenté de la TVA non déductible.

Les Taxes Collectées au titre d'un mois et les taxes Déductibles au titre

dudit mois sont à déclarer à la DGI en renseignant un imprimé administratif dit Déclaration de la Taxe sur la Valeur Ajoutée.

6.4 Le pourcentage général de déduction (prorata) a) Le principe d'application du prorata

Il arrive que des assujettis à la TVA exercent en même temps d'autres activités non soumises à cette taxe : en application de l'article 378 du CGI, ces assujettis mixtes ne peuvent déduire l'intégralité de la TVA ayant grevé leurs investissements et leurs frais généraux¹⁴.

¹⁴ Doctrine fiscale 2015

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Trois hypothèses peuvent se présenter :

- le bien ou le service est exclusivement affecté à la réalisation d'opérations exonérées ou hors du champ d'application de la TVA même si ses produits sont exportés : aucune déduction n'est possible ;

- le bien ou le service est exclusivement affecté à la réalisation d'opérations taxables (même exportés) : la déduction totale est admise ;

- le bien ou le service est concurremment affecté à la réalisation des deux catégories d'opérations visées ci-dessus : la déduction est réduite au prorata du chiffre d'affaires soumis à la TVA ou assimilé par rapport au chiffre d'affaires total.

L'article 362-3° du CGI, stipule que les biens affectés aux activités mixtes, c'est-à-dire les biens affectés concurremment à la fabrication et à la vente de produits soumis à la TVA (activité imposable) et de produits non soumis à la TVA (activité exonérée), sont soumis à un prorata général calculé par l'entreprise.

Si l'entreprise ne peut classer ses biens ou services en trois catégories

selon l'affectation qu'ils reçoivent, elle peut utiliser le prorata général pour l'ensemble de ses acquisitions.

Il est à noter que pour les stocks de marchandises et de matières premières, la règle d'affectation s'applique aisément car les stocks sont soit affectés à une activité imposable (TVA Déductible), soit affectés à une activité exonérée (TVA Non Déductible).

En ce qui concerne les immobilisations et les frais généraux, le recours au prorata de détaxation est plus approprié.

b) Le calcul du prorata

En application de la règle du prorata, la Note n° 3323/MEMEF/DGI-

DLC du 26 décembre 2002 de l'Administration des Impôts indique que le montant déductible est donné par la formule :

t x c

ca

c

est un taux ou proportion ou prorata ou pourcentage

ca

c)

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t représente la TVA ayant grevé les biens et les services non exclus ;

d) c représente le chiffre d'affaires taxable ou assimilé (exportation de biens et services passibles de TVA) ;

e) ca représente le total du chiffre d'affaires des diverses activités, y compris les livraisons de biens et services non soumis à la taxe en cas de vente.

ca = c + chiffre d'affaires non taxable + livraisons de biens et services non soumis à la taxe en cas de vente

Ces deux chiffres d'affaires sont calculés en fonction des opérations de l'exercice pendant lequel les biens ou les services sont utilisés. Ils peuvent provisoirement être évalués en fonction des opérations de l'exercice précédent, sous réserve de régularisation.

7. Les opérations exonérées de la TVA

Il s'agit des opérations qui sont exemptées de la taxe sur la valeur

ajoutée. Sont donc exclus de TVA les opérations portant sur (CGI, Art. 355, 356 et 357) :

- Les produits naturels destinés à l'alimentation humaine ; - Les mesures d'intérêt social ;

- Les investissements réalisés par les associations sportives reconnues par le ministère en charge du sport ;

- Les produits destinés à l'alimentation du bétail et des animaux de bassecour ;

- La pêche, l'élevage et l'horticulture ; - Les produits d'origine végétale ;

- Les minerais et activités minières, activités pétrolières, produits pétroliers (Heavy Vacuum Oil (HVO), fuel-oil, gaz naturel des centrale thermiques) ;

- Les produits destinés à l'agriculture ; - La santé ;

- L'enseignement sauf les opérations accessoires telles que les ventes de biens, fournitures de logement et nourriture dans les internats ;

- Le transport routier, ferroviaire, fluvial, maritime, aérien et lagunaire de voyageurs et de marchandises à l'exception des transports de matériaux extraits en Côte d'Ivoire et des transports spécialisés ;

- Les livres et presse ;

- Les opérations d'assurance et réassurance ;

- Les organismes sans but lucratif.

- Les oeuvres d'art d'originales ;

- Les entreprises en zones CNO (Centre, Nord et Ouest)¹⁵ ;

- Les produits agricoles ;

- Les entreprises de construction d'habitats ;

- Les exonérations supprimées à compter du 19 avril 2000 ;

- Les abrogations de certaines exonérations ;

- Les activités de bureaux de liaison ou de représentation ;

- L'exonération par voie d'attestation.

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¹⁵ Article 2 Annex Fiscal 2010 ; art 2.11°, Annex Fiscal 2011.

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Section 3 : La taxe sur les opérations bancaires (TOB).

La taxe sur les opérations bancaires (TOB) est tout comme la taxe sur la

valeur ajoutée (TVA) une taxe sur le chiffre d'affaire. Cette taxe frappe essentiellement les opérations bancaires comme son nom l'indique.

1. Les opérations imposables à la TOB

L'appellation de « Taxe sur les Opérations Bancaires » a été instituée par

l'article 3 de l'annexe fiscale à l'ordonnance n° 2007-675 portant budget 2008 en lieu et place de la TPS.

L'article 395 du CGI stipule que, les opérations soumises à la TOB sont ceux qui se rattachent aux activités bancaires, financières et d'une manière générale, au commerce des valeurs et de l'argent, à l'exception des opérations de crédit-bail et de transfert d'argent. (Ord. n°2007-675 du 28 décembre 2007, an. Fiscale, art.3 ; Loi n°2015-840 du 18 décembre 2015, an. Fisacle, art. 5-2.)

2. La territorialité de la TOB

Le lieu d'imposition des opérations bancaires et financières et notamment celles qui se rattachent au commerce des valeurs et de l'argent, ainsi que les prêts effectués par des assujettis, est réputé se situer à l'endroit où le preneur a établi le siège de son activité économique ou un établissement stable pour lequel la prestation de services a été rendue ou à défaut, au lieu de son domicile ou de sa résidence habituelle. (CGI, Art. 396).

3. Le taux de la TOB

Il est indiqué à l'article 401 du CGI, que le taux de la TOB est de 10%, sur une base hors taxes. (Ord.n°2007-675 du 28 décembre 2007 art.3.)

Cependant, il a été institué par le même article 401 du CGI, un taux de 5% applicable sur les opérations bancaires applicable aux agios bancaires des crédits qui leur sont consentis pour les besoins de leurs activités sur une base hors taxes en faveur des petites et moyennes entreprises. (Loi n°2002-156 du 15 mars 2002, an. Fiscale, art 1 et 35-2° ; Ord n° 2007-675 du 28 décembre 2007 art.3 et 4. Ord.n°2011-480 du 28 décembre 2011 art.9.).

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4. La règle de déduction de la TOB

Selon l'article 364 du CGI les assujettis au régime de la taxe sur la valeur ajoutée par ricochet la taxe sur les opérations bancaires, sont autorisés après que la taxe soit devenue exigible, à déduire chaque mois, de la TOB applicable à leurs opérations :

- Le montant sur les opérations bancaires portant sur les agios bancaires et sur tous les autres frais et services exposés par les entreprises, pour les besoins de leur exploitation (Ord.n°2007-675 du 28 décembre 2007 art.3 ; Ord.n°2011-480 du 28 décembre 2011 art.3.) ;

- Le montant de la TOB supportée lors de l'acquisition de devises par les bureaux de change manuel relevant d'un régime d'imposition. (Ord.n°2008-381 du 18 décembre 2008, art.6.)

5. Les opérations exonérées de TOB

L'article 397 du CGI stipule que le principe d'exonération prévus à

l'article 354 du même code, sont applicable en matière de la TOB. (Ord. n°2007-675 du 28 décembre 2007 art.3.)

Sont donc exclus du champ d'application de la TOB, les opérations suivantes selon les articles 398, 399 et 400 du CGI :

1°. Les agios sur les lignes de crédits ou prêts consentis par (CGI, Art 398-1, nouvelle rédaction par Budget 2011, Annx Fisc, Art 13) :

- les banques étrangères, aux établissements de crédit ivoiriens à la condition que ces crédits ou prêts ne soient pas utilisés par lesdits établissements pour leurs besoins personnels ;

- les établissements de crédit locaux à d'autres établissements de crédits locaux ;

- la BCEAO aux établissements de crédit locaux.

2°. a) Les prêts consentis par les institutions financières à caractère mutualiste ou coopératif agréées à leurs adhérents (Ord.n°2011-480 du 28 décembre 2011 art.28.)

b) Les prêts consentis par les banques locales aux institutions financières à caractère mutualiste ou coopératif agréés (Additif Budget 2011, Annx Fisc, Art 13).

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3°. a) Les prêts à court terme dits « prêts de soudure » d'un montant maximum cumulé de 300 000 F par bénéficiaire accordés aux petits agriculteurs qui mettent leur exploitation directement en valeur ainsi qu'aux petits commerçants et prestataires de services (CGI, Art 398-3-a, nouvelle rédaction par Budget 2011, Annx Fisc, Art 13).

b) Les prêts dits « Prêts Acquéreurs » en vue de l'accession à la propriété de logements économiques et sociaux. Cette exonération ne concerne que les acquisitions faites dans le cadre des programmes agréés de logements économiques et sociaux.

4°. Les agios afférents à la mobilisation par voie de réescompte ou de pension, des effets publics ou privés figurant dans le portefeuille des banques, des établissements financiers et des organismes publics ou semi-publics habilités à réaliser des opérations d'escompte, ainsi que ceux afférents à la première négociation des effets destinés à mobiliser les prêts consentis par les mêmes organismes ;

5°. Les intérêts ou revenus des titres émis à l'occasion de la conclusion de convention de travaux à paiement différé, par le trésor public et, le cas échéant, par les organismes publics ou parapublics dont la liste sera fixée par décret ;

6°. Les prêts consentis par les banques et établissements financiers à l'Etat de Côte d'Ivoire en 2003 et 2004 (Additif de la L.F. p. 2004, Annx fisc, Art 12) ;

7°. Les intérêts de bons de caisse lorsqu'ils ont fait l'objet de la retenue de 25% visée à l'article 90 du CGI ;

8°. Les services bancaires et financiers rendus, ainsi que les intérêts des prêts consentis à l'INADES (Loi n°81-1127 du 30 décembre 1981, an. Fiscale, art.31.) ;

9°. Les opérations de collecte de l'épargne et de distribution du crédit des structures exerçant dans le domaine de la microfinance quelle que soit leur forme juridique, y compris les paiements d'intérêts sur les crédits obtenus par les membres de ces institutions (LF p. 2013, Annx Fisc, Art 5) ;

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10°. Les produits, les plus-values et les transactions se rapportant aux titres d'Etat émis par les états membres de l'UMOA en représentation des concours consolidés de la BCEAO ;

11°. Les crédits acquéreurs pour les logements construits par les entreprises agréées au régime fiscal en faveur des grands investissements dans l'habitat sous respect des conditions visées à l'article 7 du CGI ;

12°. Les intérêts des crédits promoteurs accordés aux entreprises de construction de logements à caractère économique et social pour la réalisation des programmes agréés (Additif, Budget 2006, Annx Fisc, Art 4) ;

13°. Les intérêts de prêts accordés de 2010 à 2012, par les banques aux entreprises nouvelles, réimplantées ou rouvertes en zones Centre, Nord etOuest (Additif Budget 2010, Annx Fisc, Art 2-2°, nouvelle rédaction par Budget 2011, Annx Fisc, Art 2-13°).

Sont également exemptés de la TOB (CGI, art 399 et 400) :

- Les exportations et les services assimilés à des exportations Ord.n°2007-675 du 28 décembre 2007 art.3.

- Les prestations de services directement liées à des opérations d'exportation de biens ou de produits rendues par les banques et les établissements financiers aux entreprises relevant de l'impôt sur les bénéfices industriels, commerciaux et agricoles à l'exception des intérêts pour prêts et avances qui demeurent taxables ;

- Les opérations qui se rattachent aux activités bancaires, financières et d'une manière générale, au commerce des valeurs et de l'argent lorsqu'elles ne sont pas imposables en Côte d'Ivoire.

6. Autres dispositions relatives à la TOB

Les dispositions relatives à l'assiette, au fait générateur, à l'exigibilité et au paiement, ainsi que les règles de facturation, de contrôle, et les sanctions relatives à la TVA sont également applicables à la taxe sur les prestations de services.

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CHAPITRE II : GENERALITES RELATIVES AUX CREDITS DE TVA

Section 1 : Définition et origines des crédits de TVA

1. Définition de crédit de TVA

Lors de son activité professionnelle, un redevable (personne physique ou morale) collecte pour le Trésor de la TVA auprès de ses clients (TVA collectée). En contrepartie, il déduit la TVA qu'il a payée à ses fournisseurs (TVA déductible). Il déclare ces montants sur des déclarations de TVA qui sont mensuelles, trimestrielles ou annuelles.

Lorsque la déclaration de TVA mentionne :

- un montant de TVA collectée supérieur à celui de la TVA déductible, le redevable est en situation débitrice : il doit reverser à l'administration des impôts la TVA nette due (différence entre la TVA collectée et la TVA déductible) ;

- un montant de TVA collectée inférieur à celui de la TVA déductible, le redevable est en situation créditrice : il a une créance sur l'Etat (un crédit de TVA).

Le redevable qui se trouve en situation de crédit de TVA peut :

- reporter sur la déclaration de TVA suivante le crédit dégagé qui viendra alors en déduction de la TVA nette portée sur cette déclaration ;

- ou demander le remboursement de ce crédit à l'État.

2. Origine des crédits de TVA

L'assujetti dont la taxe en amont excède celle en aval, est en situation de

crédits de T.V.A. Ce phénomène a une origine double, conjoncturelle et structurelle.

2.1 L'origine conjoncturelle des crédits de TVA

La conjoncture renvoie à ce qui est propre à un instant donné et par

conséquent susceptible de modifications à court terme¹⁶. Autrement dit, en

16 « Dixéco de l'économie », Collection Sciences de l'organisation publique et privée, Bordas de l'administration, 3ème trimestre 1980.

raison de circonstances essentiellement passagères, une entreprise peut se retrouver en position créditrice de T.V.A. Cela arrive dans diverses situations, notamment suite à la réalisation d'un investissement particulièrement lourd.

2.1.1 Un investissement particulièrement lourd

Les entreprises procèdent régulièrement à ce que les comptables

appellent la formation brute de capital¹⁷. C'est là un investissement qui peut porter sur du stock¹⁸ voire un bien d'équipement¹⁹.

? Une constitution de stock importante

Pour diverses raisons, les entreprises se constituent d'importants stocks. Elles acquièrent alors de grandes quantités de marchandises qu'elles mettent en réserve. Cette acquisition, qui peut se faire localement ou à l'étranger, est naturellement soumise à la taxe sur la valeur ajoutée.

Impôt neutre, la T.V.A. n'est point une charge pour l'assujetti. Aussi dispose-t-il notamment du droit de déduire la taxe ayant grevé son stock de celle qu'il collecte à l'occasion de l'écoulement de celui-ci. Un tel écoulement, forcément échelonné, pose un problème évident de rotation pouvant justifier l'existence d'un crédit.

En effet, il est rare que le stock s'épuise le même mois qu'il a été constitué. Or la T.V.A. afférente a déjà été acquittée auprès du fournisseur. Cette taxe, d'autant plus importante que la constitution de stock a été massive, ne s'épongera qu'avec le temps. On comprend dès lors que les premières déclarations de l'assujetti soient créditrices. Cette situation est essentiellement passagère et disparaît dès que le montant des ventes permet à l'entreprise d'équilibrer²⁰le bilan de l'opération. Un phénomène semblable s'observe suite à l'acquisition par l'assujetti d'un important bien d'équipement.

? L'acquisition d'un important bien d'équipement

¹⁷ "Dixéco de l'économie", op. cit.

¹⁸ On parle dans ce cas de stockage ou, plus exactement, de variation de stock.

¹⁹ 11 Il s'agit ici de la formation brute de capital fixe (F.B.C.F.)

²⁰ Autrement, en cas d'opération totalement à perte, la T.V.A. collectée sur les ventes pourrait être inférieure à celle supportée, maintenant le redevable en situation créditrice. Hypothèse d'autant plus plausible que la notion d'actes anormaux de gestion est inopérante en cette matière. Voir notamment « Mémento pratique Francis Lefebvre », éd. 1995, P. 589.

39

40

Au fur et à mesure que le marché s'étend, les entreprises sont amenées à

augmenter leur capacité de production. Il s'agit pour elles, soit de moderniser les équipements existants, soit d'en acquérir de nouveaux.

La fiscalité ivoirienne encourage²¹ certainement la formation brute de capital fixe. Cet encouragement est assez perceptible en matière de T.V.A. où la taxe ayant grevé les biens d'équipement est déductible de celle collectée par l'entreprise à l'occasion de son chiffre d'affaires.

La déductibilité est totale et immédiate. Toutefois, si l'acquisition est particulièrement importante, la T.V.A. supportée par l'entreprise ne pourra qu'excéder celle qu'elle aura collectée sur les ventes du mois. Il va donc se dégager un crédit de taxe qui s'épongera, tout comme en matière de stocks, avec le temps. Dans certains cas cependant, l'élément temporel semble moins marqué.

2.1.2 Les autres causes conjoncturelles des crédits de TVA

Certains événements étrangers à l'exploitation pourraient déséquilibrer la déclaration de l'assujetti et expliquer la présence d'un crédit de TVA. Il s'agit du vol et de la destruction de marchandises. La liste est loin d'être exhaustive...

? Le vol

Dans les grandes surfaces, magasins ou entrepôts et supermarchés, le vol à l'étalage est fréquent. Il se traduit pour l'entreprise par une diminution de stock dont l'incidence sur le chiffre d'affaires pourrait bien être négative. Un exemple nous éclairerait :

Imaginons que le vol porte sur plus de 50 % du stock. Il est fort évident que la taxe collectée à l'occasion de l'écoulement des quantités restantes sera inférieure à celle supportée auprès des fournisseurs. Le fisc se méfie de cette situation²² qui pourrait voir naître de nombreux crédits.

En effet, la déduction de la T.V.A. correspondant aux biens volés n'a pas à être remise en cause. Ce principe résulte en France d'un décret du 26 juin 1984²³. Mais l'assujetti se doit de rapporter la preuve des faits, sauf en cas de

²¹ Voir notamment les dispositions l'Articles 370 du Code général des impôts relatives à la déduction des biens d'investissement.

²² En effet, le fisc tend à y voir une livraison à soi-même donnant lieu à régularisation de la taxe initialement déduite.

²³ Egret (G) "La T.V.A.", "Que sais-je ?", P.U.F., Mai 1996

démarque inconnue²⁴. Une obligation similaire existe s'agissant de la destruction de marchandises.

? La destruction de marchandises

Les marchandises sont destinées à être progressivement écoulées sur le marché. Elles doivent pour cela correspondre aux normes en vigueur et être propres à la consommation. Dans le cas contraire, elles doivent être mises au rebut, c'est-à-dire détruites²⁵.

Or la taxe sur la valeur ajoutée a déjà été acquittée auprès des fournisseurs. Il se dégage donc un crédit de TVA pour l'assujetti. Mais la preuve de la destruction est ici exigée et prend la forme d'un procès-verbal rédigé sous le contrôle de l'administration fiscale.

Dans certains cas malheureusement, le crédit en soi n'a pas à être prouvé. Il existe, structurellement...

2.2 L'origine structurelle des crédits de TVA

Certaines entreprises ne peuvent que présenter des déclarations créditrices de TVA. Elles sont, suivant la terminologie, en situation de crédits structurels de taxe. Ce phénomène a diverses causes, dont le régime particulier d'imposition de l'assujetti.

2.2.1 Le régime particulier d'imposition de l'assujetti

Le régime d'imposition dont relève l'assujetti est une première

explication au phénomène des crédits structurels. Il en est ainsi lorsque le redevable exerce son activité dans un secteur imposé à un taux réduit ou nul.

? L'imposition à un taux réduit

Tenant compte de ses objectifs sociaux et économiques, l'Etat peut soumettre certaines activités à un taux d'imposition réduit. Lorsque cette disparité existe entre les taux, le risque devient grand de voir se multiplier des cas de crédits.

Imaginons une entreprise qui est soumise pour ses achats au taux

normal mais dont les ventes se font à un taux réduit. Cette dernière se

²⁴ Le décret du 26 juin 1984 fixait le taux de la démarque inconnue au plus à 1,75 %. Voir Egret (G), op. cit.

²⁵ La destruction peut aussi être involontaire, suite à un incendie par exemple.

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retrouvera avec des crédits si l'écart est grand entre lesdits taux et que les marges sont faibles. Pour elle, l'impôt collecté sera toujours inférieur à celui supporté sur les matières et fournitures. Cette infériorité de la taxe en aval est permanente, structurelle. L'imposition au taux nul produit des effets similaires.

? L'imposition au taux nul

Le taux zéro ou nul constitue le principe de taxation des exportations. Si

l'objectif est de favoriser le commerce extérieur, il reste que la méthode conduit à de nombreux crédits.

L'exportateur ne collecte en effet aucune T.V.A., car le bien ou les services exportés échappent à l'impôt. Il acquitte cependant l'impôt auprès des fournisseurs et dispose à l'égard de celui-ci d'un droit à déduction. Malheureusement, aucune récupération n'est possible, faute de T.V.A. exigible. Cette absence de la taxe en aval est source de crédits et se vérifie dans bien d'autres circonstances encore...

2.2.2 Les autres causes structurelles des crédits de TVA

En raison de l'absence de la taxe en aval, certaines entreprises sont malheureusement dans l'impossibilité de déduire l'impôt supporté sur les achats de biens et services. Il s'agit pour la plupart d'assujettis soumis aux retenues à la source et de redevables en cessation d'activité.

? Les retenues à la source de TVA

Il revient à l'assujetti facturant la TVA de la reverser dans les caisses de l'Etat. Celui-ci doit en effet acquitter la taxe au plus tard le quinze du mois suivant celui de réalisation du chiffre d'affaires. Pour certains redevables toutefois, ce mécanisme n'est pas possible.

Dans le cadre de la sécurisation des recettes fiscales, l'Etat peut instituer un système de retenues à la source de TVA : au moment de régler la facture, le client retient la taxe et ne reverse que la différence à son fournisseur. Ce dernier ne collecte donc aucun impôt et ne peut de ce fait déduire celui que lui facturent ses propres fournisseurs. Ce dispositif aboutit inéluctablement à de nombreux crédits. Surtout de la part d'assujettis en relation exclusive d'affaires avec l'Etat et certaines personnes morales légalement autorisées à opérer de

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telles retenues. Voilà une particularité du système fiscal, source certaine de difficultés pouvant notamment conduire lesdites entreprises à cesser toute activité.

? La cessation d'activité

La taxe sur la valeur ajoutée supportée par l'assujetti est imputable, sous le respect de la règle du décalage d'un mois²⁶, sur l'impôt qu'il collecte à l'occasion de ses ventes. Ce schéma n'implique-t-il déjà pas une certaine continuité de l'exploitation ?

Imaginons une entreprise déposant son bilan au mois de février. En janvier, celle-ci était encore en activité et a certainement supporté la TVA sur ses achats de matières et fournitures. Cette taxe, déductible le mois suivant, ne peut être épongée en février : l'entreprise a en effet cessé toute activité et n'a de ce fait collecté aucun impôt. Une fois de plus, l'absence de la taxe en aval est source de crédits et constitue par ailleurs un sérieux défi à leur gestion. D'où la nécessité de bien distinguer cette situation des circonstances voisines.

3. Credit de TVA et notions voisines

En raison de la paralysie du droit à déduction dont elle est la traduction,

La notion de crédit de TVA doit être distinguée des situations de butoir et de rémanences.

3.1 Credit de TVA et butoir

Si la cause du crédit de TVA et du butoir est la même, les implications de ces deux notions sont par contre différentes.

3.1.1 Une identité de cause

Il y a butoir lorsque la taxe supportée en amont excède l'impôt collecté en aval. Cette situation, également à la base du crédit, peut-être provisoire et ce sera le cas par exemple d'une période de stockage. Elle peut aussi être permanente, et ce sera le cas d'une taxation de matières premières supportant un taux fort et servant à fabriquer un produit admis au bénéfice d'un taux réduit, lorsque la marge brute est faible. Cette identité d'origine entre le butoir

²⁶ La règle du décalage d'un mois a été supprimée en France en 1993. Peut-on envisager une mesure semblable notre pays, dans le contexte actuel de rentabilité budgétaire ?

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et le crédit disparaît cependant avec l'étude des implications attachées à ces deux notions.

3.1.2 Des implications différentes

La taxe sur la valeur ajoutée est un impôt neutre. Elle n'est donc pas une charge pour l'entreprise assujettie et tout excédent des déductions doit faire l'objet de mesures spéciales d'épongeage. Et c'est ici le point de divergence entre les notions de butoir et de crédit.

Le butoir²⁷ consiste à considérer comme définitivement perdue pour l'assujetti et acquise au Trésor la somme qui n'a pas pu être imputée. Il convient cependant de procéder à une seconde distinction à ce niveau entre le butoir physique, la perte est totale, et le butoir financier, le contribuable peut toujours demander un remboursement. Mais, en raison de certains blocages, le remboursement est rarement entier.

La reconnaissance d'un crédit vient par contre pallier les insuffisances du mécanisme des déductions. Le redevable doit se faire résorber son excédent d'impôt déductible. Et contrairement au butoir financier, aucune limitation n'est imposée à ce droit. Ce qui exclut toutes rémanences.

3.2 Crédit de TVA et rémanences

Certains contribuables que l'on dit présentant des crédits de TVA sont en réalité en situation de rémanences d'impôt. S'il convient de distinguer ces deux notions, nous en envisagerons leurs effets sur la neutralité de l'imposition.

3.2.1 Le principe de la distinction

Le droit à déduction de la taxe en amont nous semble le principe devant

présider à la distinction entre les situations de crédit et de rémanences de TVA.

En effet, l'on ne parle de crédit de TVA que lorsque le contribuable jouit

de la faculté de déduire l'impôt supporté auprès des fournisseurs. Dans certaines circonstances malheureusement, cette possibilité n'existe pas. Et c'est

²⁷ Le montant de la taxe déductible vient buter sur celui de l'impôt exigible. Dans la philosophie du butoir, il n'est pas possible de déduire plus de T.V.A. qu'on en facture à ses clients.

alors qu'il convient d'employer le terme de rémanences. Celles-ci sont dues aux exonérations²⁸ et interdictions²⁹et leurs incidences sur la neutralité de la taxation retiennent l'attention.

3.2.2 L'impact sur la neutralité de la TVA

La taxe sur la valeur ajoutée est un impôt neutre. C'est dire qu'elle ne favorise aucun secteur de l'activité et que la charge finale est la même auprès du consommateur, quel que soit le circuit plus ou moins long de production ou de distribution.

Et pourtant les rémanences aboutissent à laisser tout ou partie de l'impôt à la charge de l'entreprise. Cette situation est contraire à la neutralité économique de la taxation, laquelle par contre semble l'objectif principal du crédit.

Section 2 : Modes de gestion des crédits de TVA

A l'origine, l'assujetti en situation de crédit ne pouvait prétendre à un remboursement de ses crédits : c'est ce qu'en France on appelait le "butoir physique³⁰", lequel sera remplacé en 1972 par le "butoir financier³¹" : Le redevable peut désormais prétendre à un épongeage de l'excédent de son impôt déductible. Mais en raison de certaines limitations³², ce n'est qu'en 1988 que disparaîtra en Hexagone toute trace de butoir. Dorénavant, la TVA suivrait le "schéma Imputation - Compensation - Remboursement. Autrement dit, le redevable qui présente des crédits doit premièrement les reporter sur ses déclarations ultérieures, le mode ordinaire ; dans certains cas cependant, il lui est tout simplement permis de demander une compensation voire un remboursement desdits crédits, et ce sont les modes extraordinaires.

²⁸ En matière de T.V.A., un principe général veut qu'il soit impossible de déduire la taxe ayant grevé l'acquisition d'un bien ou d'un service exonérés. Cette interdiction s'étend d'ailleurs à l'impôt supporté sur les intrants desdits bien ou service

²⁹ En matière de T.V.A., certaines dépenses n'ouvrent généralement pas droit à déduction. Il s'agit des dépenses relatives aux véhicules de tourisme et plus généralement des dépenses présentant un fort caractère personnel : hébergement, restauration, déplacement...

³⁰ Egret (G), op. cit.

³¹ Egret (G), ibid.

³² Crédits de référence, blocage partiel. Voir Egret (G), ibid.

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1. Le mode ordinaire : le report de crédit

Le report de crédit s'impose comme option première au redevable en situation de crédit. Ce dernier doit transférer, afin d'imputation, l'excédent de la taxe déductible d'une période donnée sur les déclarations des périodes suivantes. Cette disposition se retrouve dans d'autres domaines de la fiscalité et trouve un écho favorable du côté de la pratique administrative.

A travers le report de crédit, les caisses de l'Etat sont effectivement protégées. Sans bourse délier, la puissance publique parvient à éponger les crédits des redevables. C'est là un avantage indéniable de trésorerie, du reste renforcé par l'économie des frais de perception et de restitution réalisée à l'occasion : un formulaire unique permet de liquider l'impôt tout en faisant ressortir le crédit de l'assujetti.

Voilà qui invite à une analyse approfondie de ce mode de gestion des crédits de TVA, de son étendue, mais aussi de sa technique.

1.1 L'étendue du report de crédit

La connaissance scientifique définit son domaine. Au-delà de celui-ci

elle n'est plus possible et devient métaphysique. Quel est le champ du report de crédit ? Est-il ouvert à tous les redevables ? Selon quelle permanence ?

Cette triple interrogation nous conduit à examiner l'étendue ratione personae et ratione temporis de ce mode de gestion des crédits de TVA.

1.1.1 L'étendue ratione personae du report de crédit

Modalité d'exercice du droit à déduction, le report de crédit n'existe que pour les redevables en mesure de déduire la taxe. En revanche, une telle possibilité n'existe pas pour les assujettis exonérés voire interdits du droit à déduction. Ces derniers ne sont pas, d'un strict point de vue légal, en situation créditrice nécessitant des mesures spéciales d'épongeage. S'agissant de ceux-ci, il conviendrait de parler de rémanence de taxe. Une énumération exhaustive de ceux-ci est disponible dans le Code Général des Impôt. De la combinaison de ces deux textes, il appert que seuls les assujettis au régime du réel et ceux au régime simplifié peuvent procéder à un report de leurs crédits.

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? Les assujettis au régime du réel normal

Le régime du réel est celui des assujettis tenant une comptabilité complète et régulière, selon les normes du plan comptable en vigueur. Il concerne, sans considération :

- les personnes morales ;

- les marchands de biens et les lotisseurs ;

- les exploitants individuels réalisant un chiffre d'affaires supérieur à :

o 150 millions pour les ventes de marchandises, fournitures et denrées à consommer sur place ou à emporter, fournitures de logements.

o 75 millions de francs pour les prestataires de services.

? Les assujettis au régime simplifié (CGI, Art 45 et ss)

Le régime du Réel Simplifié en matière de TVA est institué par l'article 45 de l'annexe fiscale à la loi de finances pour 1994. Ce régime s'impose de plein droit à tous les assujettis exclus du régime de l'Impôt Synthétique. Ce régime est également accessible par voie d'option.

Relèvent du Réel Simplifié, les exploitants réalisant un chiffre d'affaires TTC compris entre (Budget 2000, Annx Fisc, Art 18) :

o 50 et 150 millions lorsque le commerce principal est de vendre des marchandises, fournitures et denrées ou fournitures des logements. Précédemment les seuils étaient entre 30 et 100 millions de francs ;

o 25 et 75 millions lorsqu'il s'agit de prestations de services.

Ainsi que les entreprises ne se situant pas dans ces deux régimes cités ci-dessus, mais ayant optés pour leur assujettissement à la TVA. Ces redevables, à l'instar de ceux ressortissant au régime du réel et des optionnaires, peuvent reporter l'excédent déductible de la taxe d'amont. Ce report semble illimité.

1.1.2 L'étendue ratione temporis du report de crédit

Le report de crédit est certes temporellement illimité. Cependant, l'assujetti qui y a recours doit au préalable avoir exercé son droit à déduction.

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? L'exercice préalable du droit à déduction

Les redevables doivent obligatoirement mentionner le montant de la taxe déductible sur les déclarations qu'ils déposent pour le paiement de la TVA. Cette mention reste possible jusqu'à la fin du deuxième exercice fiscal qui suit celui au cours duquel l'impôt est devenu exigible. A titre d'illustration, pour une déduction qui aurait dû être portée sur la déclaration des opérations de novembre 2015, le délai de réparation de l'omission expirera le 30 juin 2016. Passé cette date, le droit à déduction est définitivement perdu.

Il convient cependant de préciser que le montant de taxe reporté est identique à celui omis : il est calculé selon les règles en vigueur à la date à laquelle le droit à déduction a pris naissance³³. Une fois cette formalité obligatoire accomplie, le crédit d'impôt est reportable, sans limitation de délai.

? Le caractère temporellement illimité du report de crédit

Aux termes de l'article 362 et ss portant règle de déduction de la TVA, les crédits d'impôts générés par le mécanisme de déduction sont reportables sur les déclarations des périodes ultérieures sans limitation de délai. Il suit de cette disposition que le report de crédit ne connaît aucune limite de temps³⁴. Les assujettis peuvent donc y recourir tant que les crédits dont ils se prévalent ne sont pas entièrement résorbés. Cette possibilité de report indéfini est exceptionnelle en droit fiscal ; en dehors de la TVA, elle n'existe guère qu'à l'égard des amortissements réputés différés en période déficitaire³⁵.

Au total, le report de crédit est ouvert à tous les assujettis jouissant du

droit à déduction. Il est illimité dans le temps, cependant sa mise en oeuvre obéit à une certaine technique.

1.2 La technique du report de crédit

Le code général des Impôts dispose que « les crédits d'impôts générés par le mécanisme de déduction sont imputables sur la TVA des périodes ultérieures... ». Allusion est ici faite à l'imputation en tant que technique du report de crédit.

³³ Cozian (M), "Précis de fiscalité des entreprises", 9ème éd., Litec, 1985 ³⁴Serlooten (P) "Droit fiscal des affaires", P. 744, L.G.D.J., éd. 1994. ³⁵ Cozian (M), "Précis de fiscalité des entreprises", Litec, 9ème éd.

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Le terme n'est pourtant pas propre au droit fiscal. On le rencontre notamment en finance : il s'agit alors d'affecter une somme au règlement d'une dette particulière, surtout lors d'un payement partiel. Transposée à la TVA, cette méthode opère telle une compensation ordinaire³⁶. Elle consiste pour le redevable à diminuer sa propre dette d'impôt par application ou imputation de son crédit sur la taxe collectée à l'occasion des ventes du mois.

Au plan comptable, l'opération suivrait le schéma suivant. La TVA exigible est normalement portée au crédit d'un compte, tandis que la taxe supportée l'est au débit. Le crédit de TVA signifiant que la taxe en amont excède celle en aval, l'excédent ainsi constaté est matérialisé au débit d'un « compte » de TVA déductible, à savoir Etat crédit de TVA reportable. Aussitôt que possible, le crédit de TVA s'imputera sur les prochaines déclarations du contribuable. Celui-ci devra tout simplement créditer le compte Etat crédit de TVA reportable par le débit du compte Etat TVA collectée. Le solde, c'est-à-dire l'impôt à payer, est viré au crédit d'un autre compte Etat TVA à décaisser.

2. Les modes extraordinaires de gestion des crédits de TVA

L'imputation reste le mode de droit commun dans la gestion des crédits de TVA. L'assujetti y a recours nonobstant le montant de son crédit. Et c'est ici tout le problème : le crédit peut être très important voire permanent, tant et si bien que son épongeage par voie d'imputation relève de la chimère. Une autre démarche s'impose donc.

Les modes extraordinaires de résorption des crédits de TVA s'inscrivent dans cette logique. Les crédits constituent de fait une entorse à la neutralité économique de l'imposition. Or l'attrait d'une taxe sur la valeur ajoutée tient précisément à la compatibilité de cet impôt avec les affaires qu'en principe elle n'influence pas. Aussi, faisons-nous de la recherche absolue de la neutralité, le fondement même des modes exceptionnels de gestions des crédits de TVA. Ceux-ci sont constitués par la compensation et le remboursement.

2.1 La compensation des crédits de TVA

L'attrait du mode compensatoire pour l'Etat est évident. Celui-ci parvient, sans décaissement de sommes d'argent, à éponger le crédit de l'assujetti. Un stratagème semblable était déjà à l'oeuvre dans le report de crédit.

³⁶ Compensation opérant toutefois dans le seul cadre de la taxe sur la valeur ajoutée.

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Il faut néanmoins dire que la compensation n'est guère propre au droit fiscal. Elle est particulièrement usitée en droit civil où elle opère comme technique d'extinction des obligations. Mais l'Etat a-t-il à proprement parler des obligations envers les particuliers ? Cette supériorité de la puissance publique, garante de l'intérêt général, rejaillit certainement sur le mode compensatoire, lui imposant une certaine physionomie. Nous nous en rendrons compte à l'examen des conditions et des incidences de cette autre modalité du droit à déduction.

2.1.1 Les conditions de la compensation

La compensation aboutit à l'émission de chèques spéciaux du trésor valables pour le paiement d'impôts de même nature que la T.V.A. ainsi que les droits de douane. Le recours à cette technique est cependant soumis à des conditions de fond, et de forme.

? Les conditions de fond

Les conditions de fond de la compensation tiennent d'une part aux personnes éligibles, à leur situation fiscale d'autre part.

- Les personnes éligibles

Modalité d'exercice du droit à déduction, la compensation est en principe ouverte à tous les redevables jouissant de ce droit. Il en résulte finalement que seuls les redevables au régime du réel peuvent avoir recours à ce mode. Mais ils devront pour cela apporter la preuve de leur situation fiscale.

- La situation fiscale de l'assujetti

Ouvert uniquement aux redevables relevant du régime du réel, le recours à la technique compensatoire est cependant l'objet de conditions discriminantes. Il apparaît donc que de tels contribuables doivent justifier d'une activité ininterrompue depuis plus de deux ans et ne faire l'objet d'aucune vérification partielle ou générale de comptabilité. Ils ne doivent par ailleurs pas être débiteurs des impôts et taxes de quelque nature qu'ils soient.

Qu'il s'agisse des impôts locaux ou nationaux, des taxes classiques voire

parafiscales, des impôts sur le revenu ou sur la dépense. Drôle de compensation, opérant uniquement pour l'avenir. Preuve s'il en était besoin

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des prérogatives exorbitantes de droit commun reconnues à l'Etat, lequel par ailleurs soumet lesdits redevables à de drastiques conditions de forme.

? Les conditions de forme

La compensation est demandée, tous les trois mois, par le redevable qui entend recourir à ce mode extraordinaire de gestion des crédits de TVA. Dans les faits, le contribuable fera figurer le montant du crédit à compenser. Puis il remplira un formulaire conçu à cet effet et disponible dans les centres des Impôts. Les documents sont ensuite adressés à la direction des impôts. A l'appui de la demande sont jointes les pièces justificatives de la situation fiscale de l'assujetti. A défaut d'un tel document, le redevable créditeur doit, préparer et mettre à la disposition de l'administration fiscale toutes les pièces comptables établissant le crédit. La complétude du dossier permet de passer à l'examen du bien-fondé de la demande de l'assujetti. Il se pourrait que celle-ci soit rejetée, ce qui n'est pas sans incidences sur le crédit compensable.

2.1.2 Les incidences de la compensation

Les incidences de la compensation sont perceptibles en amont et en aval de la procédure.

? Les incidences en amont de la procédure

Nous nous situons à l'introduction de la demande de compensation. Cet acte n'est pas sans conséquences sur la situation de l'assujetti. Celui-ci est de fait invité à réduire voire annuler son crédit de TVA d'un montant équivalent. Par ailleurs, le crédit dont la compensation est demandée ne peut plus donner lieu à imputation ni remboursement. Pour exemple, le compte 44 permet de suivre les mouvements de TVA de l'assujetti. Ce compte se subdivise naturellement en sous-comptes destinés entre autres à matérialiser la TVA déductible du redevable ainsi que ses demandes de compensation de taxe.

Quand celles-ci ont lieu, le montant demandé doit être soustrait de la TVA déductible. L'on devra donc débiter le sous-compte Etat compensation de crédit de TVA demandée par le crédit du sous-compte Etat T.V.A. déductible. Ce travail est fait en attendant l'issue de la procédure.

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? Les incidences en aval de la procédure

Les incidences en aval de la procédure sont positives ou négatives, selon que l'issue de la demande est ou non favorable.

L'issue favorable de la demande de compensation de l'assujetti est acceptée lorsque, sur autorisation expresse du Directeur des Impôts, un ou plusieurs chèques spéciaux du Trésor sont émis par le Directeur du Trésor. Ceux-ci serviront, à due concurrence, au paiement des droits et taxes futurs de même nature que la TVA, ainsi que les droits de douanes. L'acceptation de la compensation demandée aboutit donc à l'émission de chèques spéciaux du Trésor. Ceux-ci doivent être portés au débit d'un compte de trésorerie. Mais le contribuable aura au préalable crédité le sous-compte 44. Les chèques spéciaux du Trésor serviront au règlement des droits indirects dont la TVA, ainsi que les droits de douanes. Au fur et à mesure des transactions, l'assujetti devra tout simplement créditer le compte 52, soit par le crédit du sous-compte 44 Etat TVA à décaisser, soit par le débit du compte 66 Impôts et taxes.

Malheureusement, la demande de compensation peut être rejetée. Ce

rejet de la demande de compensation peut être total ou partiel. L'assujetti en sera aussitôt notifié pour paiement de la taxe correspondante.

A tous points de vue donc, la compensation apparaît comme un mode extraordinaire de gestion des crédits de T.V.A. Elle est notamment marquée par les prérogatives exorbitantes de la puissance publique, ce qui la différencie du remboursement.

2.2 Le remboursement des crédits de TVA

Le mode est assurément extraordinaire : l'Etat, dont le réflexe premier

est de résorber sans décaissement les crédits, se résigne. Qu'est-ce qui explique ce changement d'attitude ?

Tout d'abord la prégnance des faits : certains assujettis ne peuvent que présenter des déclarations créditrices, en raison notamment de l'imposition particulière de leur secteur d'activité. Pour ceux-ci, l'imputation n'a aucun sens et la compensation véritablement lourde. La solution idoine consiste alors en un remboursement, c'est-à-dire un décaissement effectif de sommes d'argent. Ensuite le contexte de relance qu'il faut soutenir à travers des injections de

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liquidités dans le circuit économique. Enfin un certain sens de la justice et de l'équité, qui interdit toute concussion et fait de la répétition du trop-perçu une obligation morale.

DEUXIEME PARTIE : CADRE PRATIQUE DE L'ETUDE :

UEUXIEME PARTIE : CAURE PRATIQUI DI L'ITUDI ANALYSE UE LA
ANALYSE DE LA GESTION DES CREDITS DE TVA A NESTLE UE
COTE D'IVOIRE EN VUE DE SON OPTIMISATION.

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CHAPITRE III : STRUCTURE DU REMBOURSEMENT DES CREDITS

DE TVA

Section 1 : Notions de remboursement

1. Définition

Le remboursement se définit comme l'opération qui consiste à rendre (à une personne ou à un organisme) une somme qui a été avancée ou déboursée, payer une somme due. Rembourser une avance, un cautionnement, une créance, une dette, une hypothèque ; rembourser un capital ; rembourser des dépenses, des frais, des prestations. Tout propriétaire joignant un mur, a la faculté de le rendre mitoyen en tout ou en partie, en remboursant au maître du mur la moitié de sa valeur (Code civil, 1804, art. 661, p. 121).

Toute TVA supportée en amont à l'occasion de l'acquisition des biens et services par l'assujetti vient normalement en diminution de la taxe brute collectée sur les clients. Cette modalité de déduction appelée imputation est le mécanisme par excellence qui garantit la neutralité de la TVA car au bout de la chaîne, seul le consommateur final supporte la taxe. Il peut cependant arriver que cette démarche ne soit pas opérante du fait que l'entreprise ne collecte pas suffisamment de taxe brute. Dans ce cas, l'excédent de taxe déductible après imputation encore appelé « crédit à reporter » pourra être imputée sur la TVA due des mois suivants jusqu'à épuisement, sans limitation de délai. Toutefois, le principe de l'imputation peut s'avérer pénalisant pour l'assujetti lorsque le crédit de TVA est très important ou a un caractère structurel. C'est pourquoi, afin d'alléger les tensions de trésorerie des entreprises qui se trouvent en situation de crédit structurel ou permanent, le législateur offre la possibilité de compensation, voire de remboursement à celles-ci ; c'est-à-dire de restituer à l'assujetti l'excédent de la taxe déclarée, lorsque la TVA collectée ne suffit pas à absorber la TVA supportée par le redevable.

2. Difficultés liées au remboursement des crédits de TVA

Sans remboursement effectif, la TVA devient une taxe sur le chiffre d'affaires, provoquant des distorsions au développement économique du pays en pénalisant notamment les secteurs exportateurs. Les enjeux de la question, en termes de trésorerie des entreprises et, partant de leur pouvoir de développement sont énormes. La TVA constitue une préoccupation

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permanente pour les entreprises, tant l'impact de ces crédits sur leur trésorerie peut être désastreux. Le montant du stock dû est si important qu'il tend à hypothéquer les plans de développement des entreprises créancières.

Plusieurs solutions ont été proposées afin d'améliorer le mécanisme de remboursement des crédits de TVA mais aucune ne s'est avérée pour l'instant suffisamment concluante. Les crédits de remboursement de plusieurs entreprises sont bloqués et empêchent de ce fait, le renouvellement de l'outil de production. Le remboursement des crédits de TVA constitue ainsi une source de tensions entre les administrations fiscales et les entreprises et, dans certains pays, il a abouti à des mesures administratives complexes qui ont sensiblement perturbé le fonctionnement du système de la TVA. Les entreprises se plaignent notamment de la complexité du système de remboursement fondé sur des déclarations papiers et aux retards qu'il entraîne. En effet, pour obtenir le remboursement d'un crédit de TVA, le redevable doit déposer auprès des services fiscaux compétents une demande. C'est après examen par le service compétent, que le remboursement demandé peut être soit admis en totalité ou partiellement, soit refusé.

L'étude du remboursement suppose que l'on détermine les personnes éligibles, avant d'envisager les conditions et incidences de ce mode de gestion et enfin, mettre en lumière les réformes du processus de remboursement qui sont mises en oeuvre en Côte d'Ivoire.

Section 2 : Les personnes éligibles au remboursement

Si l'Etat consent au décaissement, il n'entend assurément pas le faire. Aussi définit-il soigneusement celles des personnes pouvant bénéficier de cette quasi mansuétude. Aux termes des dispositions de l'article 382 du Code général des Impôts, les déductions de TVA ne peuvent aboutir au remboursement même partiel de la taxe ayant grevé un produit déterminé, sauf dans les cas suivants³⁷ :

1. Les opérations à l'exportation et assimilées

Les exportations sont taxées au taux zéro. Cette mesure, dont l'objectif reste la compétitivité externe des firmes, peut se révéler extrêmement pénalisante. Celles-ci sont de fait dans l'incapacité de déduire la taxe en amont, faute de TVA collectée. Cette situation aboutirait à de fortes rémanences

³⁷ Note n° 0007/MEF/DGI-DLCD du 05 janvier 2011

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d'impôts si lesdites structures n'étaient pas éligibles au remboursement de leurs importants crédits.

2. Les entreprises en cessation d'activité

Les entreprises qui cessent leurs activités présentent très souvent dans leurs bilans des crédits de TVA. Ceux-ci doivent-ils être considérés comme perdus du fait de la discontinuité de l'exploitation ? La justice et l'équité l'interdisent ; le droit aussi. La solution contraire aboutirait à un enrichissement sans cause de l'Etat, ce qui n'est pas dans l'intérêt de ce dernier. Aussi se décide-t-il à rembourser. Notons par ailleurs que ce remboursement pourrait aider à la reconversion desdits assujettis, donc à la restructuration de leurs entreprises. C'est une préoccupation pareille qui semble avoir décidé la puissance publique à rembourser les énormes crédits générés par les gros investissements.

- Les investissements réalisés par les entreprises industrielles assujetties au régime de la taxe sur la valeur ajoutée ;

- Les opérations de crédit-bail ;

- Les investissements réalisés par les entreprises commerciales dans le cadre d'un programme d'agrément à l'investissement agréé par la Commission technique prévue par la loi n° 95-620 du 3 août 1995 portant Code des Investissements ;

- Les acquisitions de biens d'investissement ouvrant droit à déduction pour une valeur supérieure à 40 000 000 de francs toutes taxes comprises

;

- Les opérations passibles de la taxe au taux réduit.

En outre, l'article 383 bis du Code général des Impôts prévoit le remboursement de la TVA acquittée sur les projets exonérés. Il s'applique :

- Les programmes de construction de logements à caractère économique

et social et aux grands investissements dans le secteur de l'habitat ;

- Les entreprises privées ayant conclu une convention particulière avec le Gouvernement ;

57

- Les entreprises bénéficiaires des exonérations contenues dans le Code des Investissements ;

- Les frais généraux exposés par la Société ivoirienne de Raffinage (SIR) et la Société multinationale de Bitume (SMB) jusqu'en 2020.

L'arrêté n° 0241/MDPMEF/DGI/DGTCP du 10 août 2006 définit les

modalités d'application de la procédure de remboursement des crédits de TVA.

La présente note a pour objet d'apporter les précisions et d'établir des

règles relatives au traitement des dossiers de demandes de remboursement de crédits de TVA.

Section 3 : La procédure de remboursement des crédits de TVA³⁸ 1. Eléments constitutifs du dossier

Les demandes de remboursement de crédits de TVA doivent obligatoirement comporter les pièces suivantes :

- une demande de remboursement adressée au Directeur général des Impôts mentionnant le montant du crédit de taxe dont le remboursement est demandé, la période de remboursement, le numéro de compte contribuable et le numéro de compte bancaire du requérant ;

- les copies des déclarations de TVA et des états des taxes déductibles attestant du montant du crédit demandé en remboursement par les assujettis à la taxe ;

- une caution délivrée par un établissement bancaire ou financier d'un

montant égal à 25 % des sommes demandées en remboursement ;

- une attestation de sincérité des sommes demandées en remboursement, sur un formulaire fourni par la Direction générale des Impôts ;

- pour les biens acquis à l'importation, une attestation délivrée par les services de la Direction générale des Douanes ;

³⁸ http://www.dgi.gouv.ci/site/?p=tva_Doctrine Fiscale 2015, 06/05/2016 à 12h04.

58

- pour les exportations, une attestation de la Direction générale des Douanes certifiant que les montants figurant sur les déclarations à titre d'exportation sont exacts.

- Toutefois, ces attestations délivrées par la Direction générale des Douanes ne sont pas exigées lorsqu'au terme d'un délai de dix jours à compter de la date de réception de la demande, aucune suite ne lui a été réservée. Dans ce cas, la procédure de remboursement suit son cours. La Direction des Opérations d'Assiette ou la Direction des grandes Entreprises prend l'attache de la Direction générale des Douanes pour l'obtention de ces attestations en vue d'un contrôle ultérieur ;

- un droit de recherche perçu conformément à l'article 20 de l'annexe fiscale à la loi n° 98-742 du 23 décembre 1998 portant loi de Finances pour la gestion 1999.

N.B. : La constitution d'une caution n'est pas exigée dans le cadre de la procédure accélérée de remboursement.

2. Procédure, dépôt et instruction des demandes de remboursement

2.1 Procédures

Deux procédures de remboursement des crédits de TVA sont prévues : ? La procédure normale :

Elle s'applique à toutes les entreprises éligibles au remboursement des crédits de TVA.

? La procédure accélérée.

Les entreprises éligibles à la procédure accélérée de remboursement de crédits de TVA sont celles qui, outre les pièces exigées à toutes les entreprises qui sollicitent un remboursement, ont obtenu l'agrément du Directeur général des Impôts à cet effet.

Les entreprises qui sollicitent l'agrément doivent :

- formuler une demande auprès de la Direction générale des Impôts avant le 31 janvier de chaque année ;

- réaliser à l'exportation au moins 75 % de leur chiffre d'affaires ;

59

- ne pas avoir fait l'objet d'une procédure de redressement ayant révélé des pratiques frauduleuses lors des cinq (05) dernières années.

L'agrément est accordé par le Directeur général des Impôts pour une période de 12 mois. Il peut être retiré lorsque les contrôles révèlent que le contribuable s'est rendu coupable de manoeuvres frauduleuses en matière fiscale. La mise en oeuvre de cette procédure accélérée ne fait pas obstacle à l'exercice ultérieur du droit de contrôle dont dispose l'Administration.

2.2 Lieu et périodicité de dépôt des demandes de remboursement

La demande de remboursement est adressée au Directeur général des Impôts et déposée auprès :

- de la Direction des grandes Entreprises pour les entreprises gérées par ce service;

- des Directions régionales pour les autres entreprises.

Toute demande de remboursement de crédit de TVA donne lieu à la

notification d'un accusé de réception adressé au contribuable. Les demandes de remboursement doivent être présentées à la fin de chaque trimestre civil.

2.3 Instruction et délai d'instruction

? Instruction

- Instruction des demandes par les Directions régionales

Pour garantir la célérité de la procédure, l'instruction des dossiers de

demande de remboursement est accompagnée par une fiche de suivi qui doit être servie à chaque étape.

L'instruction de la demande doit se faire suivant les étapes ci-dessous : 1ère étape : Instruction par le service d'Assiette

L'agent chargé de l'instruction procède à un contrôle de forme et de fond de la demande de remboursement. Il s'assure notamment de la sincérité du montant des crédits de TVA demandés en remboursement. Il établit une fiche d'instruction du dossier qu'il signe et la transmet accompagnée du dossier, au Chef de service d'Assiette.

60

2ème étape : Rédaction du rapport d'instruction

Le Chef de service d'Assiette vise la fiche d'instruction et rédige un rapport d'instruction qu'il signe. Il transmet ensuite la fiche, le rapport d'instruction et le dossier de remboursement au Directeur régional pour observations et avis.

3ème étape : Observations et avis du Directeur régional

Le Directeur régional fait ses observations et émet un avis sur la fiche et

le rapport d'instruction. Il transmet ensuite la fiche, le rapport d'instruction et le dossier de remboursement au Directeur des Opérations d'Assiette.

4ème étape : Création du certificat de remboursement.

Au vu du rapport d'instruction, dûment visé par le Directeur régional, le Sous-Directeur de la Coordination des Opérations d'Assiette procède à un contrôle formel de l'ensemble du dossier. Il établit un projet de certificat de remboursement qu'il vise et transmet accompagné de l'ensemble du dossier, au Directeur des Opérations d'Assiette pour signature.

5ème étape : Signature du certificat de remboursement par le Directeur des Opérations d'Assiette

Le Directeur des Opérations d'Assiette signe le certificat de

remboursement. Il établit ensuite un projet d'ordre de paiement à la signature du Directeur général.

Une copie du certificat de remboursement est classée dans le dossier du

contribuable par la Sous-Direction de la Coordination des Opérations d'Assiette. Une autre copie est adressée à la Direction régionale.

En cas de rejet par le Directeur des Opérations d'Assiette, le dossier est

retourné au Sous-Directeur de la Coordination des Opérations d'Assiette pour suite à donner.

6ème étape : Signature de l'ordre de paiement

Le projet d'ordre de paiement établi par le Directeur des Opérations d'Assiette est transmis pour signature au Directeur général des Impôts. Il est accompagné de l'original du certificat de remboursement, de la fiche et du rapport d'instruction. En cas de rejet, le dossier est retourné au Directeur des Opérations d'Assiette pour suite à donner.

61

7ème étape : Transmission de l'ordre de paiement au Régisseur d'avances

L'ordre de paiement est transmis après signature du Directeur général des Impôts, au Régisseur d'avances chargé du remboursement des crédits de TVA pour paiement. Le paiement doit intervenir dans les huit jours à compter de la date de réception de l'ordre de paiement.

- Instruction des demandes par la Direction des grandes

Entreprises

Pour garantir la célérité de la procédure, l'instruction des dossiers de

demande de remboursement est accompagnée par une fiche de suivi qui doit être servie à chaque étape.

1ère étape : Instruction par le service d'Assiette

L'agent chargé de l'instruction procède à un contrôle de forme et de fond de la demande de remboursement. Il s'assure notamment de la sincérité du montant des crédits de TVA demandés en remboursement. Il établit une fiche d'instruction du dossier qu'il signe et la transmet accompagnée du dossier, au Chef du service chargé du remboursement des crédits de TVA.

2ème étape : Rédaction du rapport d'instruction

Le Chef du service vise la fiche d'instruction et rédige un rapport d'instruction qu'il signe. Il transmet la fiche, le rapport d'instruction et le dossier de remboursement au Sous-Directeur de l'Assiette et du Contrôle, pour observations et avis.

3ème étape : Observations et avis du Sous-Directeur de l'Assiette et du Contrôle

Le Sous-Directeur fait ses observations et émet un avis sur la fiche et le rapport d'instruction. Il établit un projet de certificat de remboursement qu'il vise et transmet accompagné de l'ensemble du dossier au Directeur des grandes Entreprises, pour signature.

4ème étape : Signature du certificat de remboursement

En cas d'avis favorable, le Directeur des grandes Entreprises signe le

projet de certificat de remboursement. Il établit ensuite un projet d'ordre de paiement à la signature du Directeur général.

62

Une copie du certificat de remboursement est classée dans le dossier du contribuable par la Sous-Direction de l'Assiette et du Contrôle. En cas de rejet par le Directeur des grandes Entreprises, le dossier est retourné au Sous-Directeur de l'Assiette et du Contrôle pour suite à donner.

5ème étape : Signature de l'ordre de paiement

Le projet d'ordre de paiement établi par le Directeur des grandes Entreprises est transmis pour signature au Directeur général des Impôts. Il est accompagné de l'original du certificat de remboursement, de la fiche et du rapport d'instruction. En cas de rejet, le dossier est retourné au Directeur des grandes Entreprises pour suite à donner.

6ème étape : Transmission de l'ordre de paiement au Régisseur d'avances

L'ordre de paiement est transmis après signature du Directeur général des Impôts, au Régisseur d'avances chargé du remboursement des crédits de TVA pour paiement. Le paiement doit intervenir dans les huit jours à compter de la date de réception de l'ordre de paiement.

? Délai d'instructions

Le délai d'instruction des demandes de remboursement est fixé à deux mois maximum à compter de la date de réception de la demande du contribuable. Toutefois, en ce qui concerne la procédure accélérée, le délai d'instruction est fixé à 15 jours maximum.

2.4 Contrôle

La Sous-Direction des Exonérations et des Régimes spéciaux de la Direction des Opérations d'Assiette est compétente pour le contrôle de la TVA acquittée sur les projets exonérés. Dans le cadre de la mise en oeuvre de la présente procédure, les contrôles suivants devront être effectués :

- une vérification sur place de l'existence du bien dans l'entreprise ou dans l'organisme bénéficiaire ;

- une vérification par tous les moyens de la destination du bien, soit auprès des entreprises de transport des biens, soit auprès des autres prestataires de services.

Afin de permettre ces investigations, les biens et services devront être :

63

- transcrits dans la comptabilité matière par le contribuable, retraçant les entrées et les sorties pour les matériaux de construction, dans les magasins d'entreposage et sur les différents chantiers ;

- mentionnés sur les bordereaux de livraison pour les biens d'équipement et les matériaux de construction ;

- communiqués dans les procès-verbaux des travaux et procès-verbaux de réception des chantiers, pour les prestataires de services (travaux de génie civil, de voiries et réseaux divers).

2.5 Obligations et responsabilité du fournisseur

Conformément aux dispositions fiscales en vigueur, le fournisseur est tenu de délivrer une facture définitive TTC. Le fournisseur doit exiger de son client qu'il s'attache les services d'une personne fiscalement identifiée par les services de la Direction générale des Impôts, pour le transport des matériaux tels que le ciment, le fer à béton, les tôles, le bois, la peinture, ainsi que les biens d'équipement.

2.6 Obligations et responsabilité du bénéficiaire du remboursement de

TVA.

Le bénéficiaire du remboursement est tenu, sous sa responsabilité :

- d'assurer la traçabilité comptable, matérielle et physique des biens et services acquis en exonération de TVA ;

- d'utiliser les biens acquis et services fournis conformément à leur objet et à leur destination ;

- de s'attacher les services d'une personne fiscalement identifiée par les services de la Direction générale des Impôts, pour le transport des matériaux tels que le ciment, le fer à béton, le bois, la peinture, ainsi que les biens d'équipement.

Le bénéficiaire est tenu de se soumettre à toute réquisition aux fins de contrôle de l'Administration fiscale.

Tout détournement de tout ou partie des biens de leur destination

privilégiée, rend immédiatement irrecevable la demande de remboursement

64

portant sur la TVA afférente aux biens détournés, sans préjudice des sanctions prévues par le Livre de Procédures fiscales.

2.7 Régie de remboursement des crédits de TVA

La régie de remboursement des crédits de TVA est gérée par un comptable public.

Elle est chargée d'assurer le remboursement des crédits de TVA nés

après le 26 août 2006 et de la TVA acquittée sur les projets exonérés postérieurement à cette date.

Les dossiers ayant reçu un avis favorable à l'issue de l'instruction, font

l'objet d'un ordre de paiement établi par le Directeur général des Impôts, mentionnant le montant du crédit admis en remboursement.

Cet ordre de paiement est exécuté par le Régisseur d'avances chargé du

remboursement des crédits de TVA, dans un délai de huit (8) jours suivant la date de sa réception.

2.8 Aménagement des dispositions du Code Général des Impôts relatives au remboursement des crédits de TVA39

La TVA repose sur le principe de la neutralité. A ce titre, elle ne devrait pas constituer une charge pour les entreprises qui la collectent pour le Trésor public. Ainsi, les crédits de taxe générés par ce système devraient être remboursés avec célérité, lorsque les entreprises concernées sont éligibles à la procédure de remboursement.

Dans le but de soutenir la comptabilité des entreprises, une nouvelle

procédure plus efficace d'approvisionnement de la Régie de remboursement des crédits de TVA a été mise en place en 2015.

Afin de poursuivre les efforts de rationalisation de la gestion des crédits de TVA et surtout de maîtriser le flux des demandes de remboursement, il est proposé d'instituer un délai de prescription de trois ans des crédits de TVA demandés en remboursement. Ainsi, les crédits non demandés en remboursement pendant trois ans, ne seront plus remboursables.

³⁹ Annexe fiscale à la Loi N°2015-840 du 18 Décembre 2015 portant budget de l'Etat pour l'année 2016, Article 6.

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Toutefois, à titre exceptionnel, les contribuables concernés sont autorisés à déclarer leurs stocks de crédit de plus de trois ans, auprès de leurs services des impôts de gestion au plus tard le 30 avril 2016. Ces stocks feront l'objet de remboursement après contrôle.

Par ailleurs, il est également proposé de mettre à la charge des entreprises nouvellement admises à la procédure de remboursement des crédits de TVA, l'obligation de déclarer sur un imprimé administratif prévu à cet effet, leurs stocks de crédits existant au moment de leur éligibilité.

66

CHAPITRE IV : REMBOURSEMENT DU CREDIT DE TVA DE NESTLE
COTE D'IVOIRE SUR LA PERIODE 2008-2014

Section 1 : Analyse de la gestion de la TVA à Nestlé Côte d'Ivoire

1. Prise de connaissance générale

A l'instar des autres entreprises, Nestlé Côte d'Ivoire s'est dotée d'un système de contrôle interne qui lui permet de gérer ses activités et donc de maîtriser les risques inhérents. Toutefois, s'il est vrai que des moyens humains, matériels, techniques et procéduriers existent et sont mis en oeuvre au sein de l'entreprise, il importe de savoir quel est leur impact sur la gestion de la TVA, et de faire un point sur cette gestion. C'est ce dont nous parlerons dans cette prise de connaissance qui nous permettra de comprendre le contexte dans lequel l'entreprise assure la gestion de sa TVA. Des outils tels que l'interview et l'analyse documentaire nous aiderons dans cette tâche.

? L'interview

Cela nous a permis de nous entretenir avec les responsables de l'entreprise, notamment le Directeur Financier, le Chef Comptable, le Tax Manager et le Comptable chargé des impôts et taxes, sur les processus de traitement des questions fiscales (la TVA en particulier) et l'existence d'un département chargé des questions fiscales.

? L'analyse des documents

Cette analyse nous a permis de consulter les documents comme le rapport du commissaire aux comptes, le rapport du contrôleur interne sur la gestion de la TVA et le rapport du Tax Manager relative à la gestion de la TVA.

Remarque :

Ces travaux de prise de connaissance nous ont renseigné sur les éléments suivants :

- L'activité de NESTLE CI qui est essentiellement la fabrication et la revente interne et externe de produits alimentaires. En plus, l'entreprise importe certains produits et des marchandises nécessaires au fonctionnement de ses activités ; par exemple des pièces de rechange, des produits semi-finis etc... ;

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- Sa clientèle est composée de grossistes, demi-grossistes et détaillants tant local, qu'internationale ;

- Non existence d'un département fiscal, puisque c'est le service de comptabilité qui gère les questions fiscales assisté par le Tax Manager ;

- Non existence de procédure fiscale en tant que telle, surtout pour la gestion de la TVA ;

- L'établissement régulier des déclarations de TVA. Cependant celui-ci manque d'un suivi rigoureux.

2. L'appréciation du contrôle interne spécifique à la gestion de la TVA

Schématiquement, on peut considérer que la phase préliminaire est consacrée au repérage des dysfonctions qui méritent un examen ; la phase d'analyse approfondie qui suit, est en conséquence, la recherche des causes des problèmes repérés. Plus généralement comme nous l'avons constaté, l'appréciation du contrôle interne met en jeu une double recherche ; celui de la prise de connaissance de l'existant et l'analyse de ceux-ci.

Dans la limite de notre étude qui n'aborde que la TVA, nous nous

sommes intéressé uniquement aux opérations qui font intervenir la TVA à savoir :

- Les opérations relatives aux clients (cycle vente) ;

- Les opérations relatives aux fournisseurs (cycle achat) ;

- Les opérations relatives aux immobilisations.

Pour réaliser ce travail de description de l'existence du contrôle interne, nous avons eu recours aux outils tels que l'observation, l'interview et le QCI. Notre objectif à ce niveau est de nous rassurer du respect des principes comptables et des règles fiscales en matière de TVA.

Ayant constaté l'absence de manuel de procédure, nous avons à travers

nos observations et notre questionnaire, retracé le circuit de la gestion des problèmes fiscaux, notamment en ce qui concerne la TVA.

2.1 Le cycle achat

? Approvisionnements

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La demande d'achat (DA) est émise par le service demandeur qui établit un bon de demande d'achat validé par le responsable dudit service. Ensuite cette demande d'achat est adressée au service P2P qui est chargé de créer un PO dans SAP pour l'élaboration d'un bon de commande. Le bon de commande est transmis au fournisseur sélectionné pour la livraison des biens ou services demandés. La réception des marchandises se fait dès que la livraison des produits ou l'exécution des prestations a été confirmée par le client interne. Cette réception est enregistrée dans SAP selon la nature des biens ou des services, par exemple les produits indirects sont passés en charges, les matières premières et les emballages sont inventoriés, les mécanismes des dépenses en immobilisations. Enfin la facture du fournisseur est transmise au service comptabilité, précisément à la section Account Payble (AP), pour contrôle, imputation et posting. Le contrôle opéré par l'agent AP porte sur le bon de commande, le bon de livraison, les montants hors taxes, le taux et la valeur de la TVA et le montant TTC ; quant à l'imputation, elle consiste à transférer chaque montant sur le budget alloué à cet effet ou le centre de coût concerné.

? Acquisitions d'immobilisation

Lors de cette opération, les factures sont d'abord adressées à la direction financière, qui n'est rien d'autre que la comptabilité, d'où un travail préparatoire est effectué. Ce service s'assure de la nature du bien et de son service d'affectation. Deux positions sortent de cette analyse :

- Si le bien ouvre droit à déduction, alors l'écriture est semblable à l'achat courant de biens et des frais généraux avec à la clé la TVA déductible suite au prorata calculé par ce service avec les imputations comptables ;

- Si le bien n'ouvre pas droit à déduction, alors sa saisie n'a pas d'influence sur l'état précédent, donc comptabilisé TTC.

? Les frais généraux

Il s'agit ici des Marketing Over General Expenses (MOGE) pour toutes les dépenses liées aux activités de marketing, et des Over General expenses (OGE) concernant les dépenses des autres fonctions de la société (DFC, DRH, Supply Chain...).

Le service comptable à l'aide d'une pièce de caisse (T&E) contrôle ces

dépenses. Le service intéressé en fait une demande pour la réalisation de son

69

activité. Ensuite les pièces justificatives (factures) suivent le même processus que les achats ordinaires, c'est-à-dire création et validation de la DA, création et validation du PO, transmission du document à la comptabilité pour contrôle, imputation et comptabilisation des factures. Tout ceci permet de dégager plus aisément la taxe déductible.

2.2 Le cycle vente

Les ventes de l'entreprise sont constituées des produits dont la TVA est applicable et des produits exonérés de TVA.

? La vente de produits applicables à la TVA

Ces ventes concernent les produits tels que le Nescfé, les bouillons Maggi, le Nesquick... vendus au local et à l'international. Elles sont constituées par les fournitures en gros des produits aux clients qui sont en majorité des grossistes, et aussi de demi-grossistes et de détaillants. Ainsi cette opération de vente se réalise par bon de commande que le client adresse au service Customers, ce dernier achemine le bon au service approvisionnement (centre de distribution) pour vérification de l'existence de l'ensemble des produits commandés. Après vérification, le bon est retourné au service transmetteur avec la mention «OUI« devant ceux disponibles et «NON« devant ceux qui sont épuisés. Ensuite, le service Customers se charge d'établir la facture qu'il remet au client pour se faire livrer les produits commandés. Le client, en fonction du contrat qui le lie à Nestlé Côte d'Ivoire, règle sa facture dans un certain délai soit au cash ou à crédit. Les factures de vente sont enfin transmises à la comptabilité pour comptabilisation.

? Les ventes de produits exonérés de TVA

Ils sont exonérées de TVA du fait de leur nature. Il s'agit des produits de

la catégorie infantile (NAN, GUIGUOZ, CERELAC) livrés essentiellement aux pharmacies. Ils sont donc vendus sans facturation de TVA.

? Cessions d'immobilisation

La cession des immobilisations relève de l'initiative de la direction générale qui consulte le département Finance pour en décider les modalités. Les ventes sont dirigées par le service comptabilité qui rend compte à la suite à la direction générale.

70

Les personnes intéressées s'adressent au service comptabilité qui se charge d'organiser la cession en question, en retenant les meilleurs enchérisseurs et de rédiger le procès-verbal de vente et d'établir les factures qui seront réglées soit au cash, soit par chèque, soit par virement. Ces factures mettent en évidence les montants hors taxes, le taux et la valeur de la TVA et les montants TTC. Les factures réglées sont renvoyées à la comptabilité pour saisie.

2.3 La déclaration et le paiement de la TVA

Nestlé Côte d'Ivoire étant soumise au régime du réel normal d'imposition, elle est tenue de produire chaque mois auprès du service des impôts dont elle relève une déclaration de TVA indiquant pour le mois précédent d'une part le montant total des opérations réalisées et d'autres part le détail des opérations taxables. Pour ce faire, certains états sont édités du système SAP pour les besoins de la déclaration :

- L'analyse des ventes qui permet d'avoir les ventes des produits et celles des immobilisations, ainsi que la TVA collectée ;

- L'état détaillé des opérations réalisées avec les fournisseurs en vue de mettre en évidence celles ouvrant droit à déduction ;

- L'état de tous les frais généraux.

La déclaration de la TVA met en évidence après analyse approfondie des éléments sus cités, la TVA exigible c'est-à-dire celle collectée sur les ventes et la TVA déductible qui est celle que la société a supporté sur ses achats. Le calcul de ces deux taxes se fait sur la base de la constitution du chiffre d'affaires et des dépenses.

Le chiffre d'affaires est constitué sur la base : - Des ventes imposables à la TVA,

- Des ventes exonérées de la TVA (ventes à l'exportation, ventes sur les produits infantiles...)

- Des cessions des immobilisations ouvrant droit à déduction et ceux n'ouvrant pas droit à déduction.

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Au moment de la constitution du CA, le comptable chargé des impôts et taxes se sert d'un tableau récapitulatif de l'ensemble des ventes de la période concernée intitulé « Etat des ventes du mois », en mettant en évidence les différentes opérations de ventes sus-cités. Ce tableau met en évidence dates de facture, nom du client, N° facture, libellé facture, montant HT, montant TVA.

Cet état se présente comme suit :

ETAT DES VENTES DU MOIS

Date de Facture	Nom du Client	N° Facture	Libellés Facture	Montant Net HT	Taux TVA	Montant TVA
Total Général

Sources : Archives Numérique Nestlé CI

Il faut noter que le montant net HT est le montant après toute réduction (les réductions à caractère financier et les réductions à caractère commercial).

Les factures d'avoir sont aussi prises en compte dans ce tableau avec le signe négatif devant les montants.

Les dépenses quant à elles, sont constituées de celles ouvrant droit à déduction et celles n'ouvrant pas droit à déduction. Du compte général des fournisseurs, on extrait l'ensemble des opérations effectuées avec chaque fournisseur sous forme d'un tableau comme celui des ventes. Ce tableau est intitulé « Etats des dépenses du mois ». Il renseigne sur le nom et numéro du fournisseur, le N°facture, la date de facturation, la date de comptabilisation, le montant HT, le montant de la TVA. On peut le présenter comme suit :

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ETAT DES DEPENSES DU MOIS

Date de Facture	Nom du Fournisseur	N° Facture	Libellés Facture	Montant Net HT	Taux TVA	Montant TVA
Total Général

Sources : Archives Numérique Nestlé CI

Enfin, dans un tableau de synthèse, le responsable des impôts et taxes opère des vérifications et des opérations de retraitements nécessaires. Ce tableau sert à dégager la différence entre la TVA collectée et celle due. On y lit, la date, le libellé, le montant HT et le montant de la TVA.

ETAT TVA DU MOIS

Date	Libellé	Montant Total HT	Montant TVA
Différence

Sources : Archives Numérique Nestlé CI

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Il faut noter que ce travail est un travail préliminaire, voire définitif réalisé par le comptable des impôts et taxes. Ce travail devrait en principe être adressé au chef comptable et ensuite au Tax Manger pour contrôle de respect des dispositions fiscales en matière d'imputation de la TVA, et aussi de la destination des biens acquis afin de revoir tous les paramètres et apporter les corrections nécessaires avant de donner l'aval de sorte qu'on puisse procéder à l'enregistrement de la déclaration. Malheureusement, ce contrôle de second niveau n'est pas effectué.

L'imprimé de déclaration de l'administration fiscale est donc rempli et déposé accompagné d'un chèque de règlement du montant de la déclaration. Une fois le paiement effectué, le reçu de paiement de la DGE est remis au service comptabilité pour comptabilisation et archivage.

2.4 Analyse du dispositif du contrôle interne

Après avoir passé en revue le dispositif des procédures en vigueur à Nestlé, il est bon de faire remarquer que la société dispose d'un contrôle interne, mais peut rigide qui provoque des insuffisances dans le traitement de la TVA ; surtout qu'elle dispose du personnel nécessaire pour rendre fluide ses procédures d'élaboration des tâches. Ainsi, son dispositif de contrôle interne présente des forces et faiblesses que nous relevons ci-dessous.

? Les forces

? Du point de vue organisationnel A ce niveau, nous avons relevé les forces résumées à :

- L'existence d'un département chargé des impôts et taxes (Tax manager) ;

- L'assistance d'un cabinet de conseil fiscal (EY/FFA) ;

- Une bonne répartition des tâches permettant de responsabiliser le personnel, d'où un comptable chargé des impôts et taxes au service comptabilité ;

- L'existence d'un dispositif permettant de retracer facilement le circuit de traitement des factures ;

74

75

- La disponibilité des informations concernant les différents fournisseurs de la société.

- L'existence de moyens informatiques suffisants et adaptés à sa taille,

ainsi qu'un système informatique adapté et conforme à son activité.

? Du point de vue fonctionnel

- L'existence d'un service archivage permettant la bonne tenue des documents, facilitant ainsi leur consultation ;

- Tous les documents probants (reçus, factures, chèque, déclaration de TVA) ont leur double et archivé tant électroniquement que physiquement ;

- La bonne application des proratas de déduction ;

- La régularité dans l'établissement des déclarations, ainsi que dans leur paiement.

? Les faiblesses

? Au niveau organisationnel

La structure actuelle de Nestlé CI bien qu'à sa taille, ne le met pas à

l'abri des risques. Suivant l'analyse que nous avons faite, il en ressort des cumuls de tâches.

Le service comptabilité compte en son sein une personne responsable des questions des impôts et taxes, assistée par le Tax Manager et le Chef Comptable. Ce même individu s'occupe de l'analyse des comptes du bilan, des provisions, du suivi des T&E, de la validation et la comptabilisation de certains JV. En cela, il faut ajouter les activités internes auxquelles elle prend part, comme les activités LDV de NCE ou du Pillar Team. Il s'en suit souvent des erreurs surtout dans l'établissement des déclarations de TVA, dans l'analyse des opérations, voire l'interprétation des textes fiscaux ; puisque ledit responsable des taxes se trouve très occupé du fait de ses nombreuses tâches, d'où un mauvais suivi de la TVA. Ce qui fait penser que la fiscalité, notamment la TVA ne relève pas des préoccupations premières de la compagnie. Quelque fois, c'est le cabinet fiscal qui interpelle les dirigeants sur la question. De même, il arrive que, certaines factures ne parviennent à temps au service comptabilité pour imputation et posting, car n'étant pas

accompagnées de certains documents comme les PO, BL..., ou pour des problèmes de budget excédé ou de réception des travaux dans le système.

A travers le rôle que joue le service comptabilité en matière de TVA, il apparaît que le chef comptable ne joue que le rôle d'assistant au responsable comptable chargé de la TVA, et le Tax Manager le rôle d'intermédiaire entre la société, le cabinet fiscal et l'administration fiscale. Ainsi le rôle du chef comptable se limite aux travaux préliminaires pour la détermination de la TVA exigible.

Les moyens mis en oeuvre sont adaptés mais il reste beaucoup à faire.

Ainsi, le nombre important de responsabilités est une insuffisance de taille, ce qui est la cause des cumuls de tâches. Il s'en suit d'autres irrégularités comme :

- L'absence réelle de procédure en matière de TVA ; - Le manque pratique du cabinet de conseil ;

- Absence d'un service fiscal en charge des questions fiscales, puisque c'est le service comptabilité qui s'en charge ;

- Absence de calendriers des échéances fiscales.

? Au niveau du traitement de la TVA

Les faiblesses organisationnelles pèsent négativement sur le fonctionnement de la société.

Ainsi ces faiblesses ont été relevées. Ce sont :

- Les erreurs dans l'imputation de TVA, puisque la TVA est souvent appliquée sur des opérations exonérées de TVA ;

- Les comptes de TVA ne sont pas souvent arrêtés à temps ;

- Les factures des fournisseurs ne donnent souvent pas clairement le libellé de la prestation effectuée, ce qui pose problème dans

l'appréciation de la déductibilité ou non de l'opération en question ;

- Les nombreuses tâches du comptable chargé de la TVA peut entraîner des retards dans l'établissement des déclarations de fin de mois, ce qui engendrerait des pénalités ;

76

- Les erreurs dans les déclarations, dues certaines fois à une mauvaise interprétation des règlementations fiscales en vigueur ;

- Le manque d'analyse approfondie des états de taxes déductibles, donc risque de rejet des documents (déclarations) présentés à l'administration fiscale ;

- La mise prise en compte au moment opportun des questions fiscales, d'où l'accumulation d'un crédit depuis 2008 ;

- Le risque de perte des factures lors de leurs acheminements, à cause des nombreuses manipulations qu'elles subissent ;

- Le problème d'archivage des déclarations fiscales et des détails de paiement de celles-ci.

3. Le contrôle des comptes de TVA

En somme, nous avons constaté que le contrôle interne en matière de TVA présente une situation non satisfaisante. Ce qui nous a amené à procéder à un contrôle analytique afin d'effectuer une vérification exhaustive des enregistrements comptables.

Ce contrôle s'est axé sur les différentes opérations intervenant dans le processus de la TVA.

3.1. Les opérations de ventes

Ces opérations concernent toutes les ventes de produits finis et celles

des immobilisations. Ce qui suppose le contrôle du compte 4431 « TVA

facturée sur ventes ».

Le principe ici est de nous rassurer que :

- La TVA calculée sur toutes les factures de vente a été déclarée,

- Les livraisons à soi-même ont fait l'objet de taxation et que cette taxe a

été déclarée ;

- La TVA sur le chiffre d'affaires du compte de résultat correspond au

montant total de la TVA collectée de la période ;

- Les opérations exonérées de TVA n'ont pas fait l'objet d'imposition à la

taxe ;

- Le compte annuel ne dissimule pas de risque fiscal.

Pour arriver à nos fins, nous avons procédé à l'analyse des comptes

relatifs aux ventes de produits finis et ceux relatifs à la cession des

77

immobilisations tels qu'ils apparaissent dans le compte de résultats ainsi que dans le bilan.

3.1.1 Les ventes de produits finis

Ce contrôle se consacre à toutes les ventes de produits finis de l'entreprise. Nous avons réalisé notre étude sur les ventes de la période concernée pour le remboursement, c'est-à-dire de l'année 2008 à l'année 2014. Pour aboutir au contrôle, nous avons dû :

- Rapprocher le chiffre d'affaires déclaré des douze (12) mois des sept (07) années concernées par notre étude avec celui fourni par le service des ventes. Ce rapprochement nous a été facilité grâce au système SAP dont dispose la société ;

- Procéder à une analyse de concordance entre la TVA déclarée avec celle facturée sur les ventes des douze (12) mois des sept (07) années concernées ;

- Procéder au rapprochement du montant de la TVA obtenu par notre calcul avec celui effectivement déclaré.

3.1.2 Les cessions d'immobilisations

Ces opérations sont relatives à la sortie d'actif des immobilisations au

cours des différentes années concernées. Nous nous sommes basés, pour notre analyse, sur :

- Les tableaux d'amortissements ;

- Les factures relatives aux acquisitions ainsi que celles relatives aux cessions des immobilisations ;

- Les balances des années ;

- Les comptes de résultats des années ;

- Les comptes de cessions d'immobilisations.

78

3.2. Constats

Nous avons constaté au cours de cette analyse une exhaustivité dans la comptabilisation des factures dont nous avons eu connaissance. Cependant, nous avons constaté une confusion dans la détermination du chiffre d'affaires, car disposant parfois de deux (02) ou trois (03) montants des ventes pour une même période. Le chiffre d'affaires déclaré ne correspond pas souvent à celui du service des ventes. Cette situation peut faire courir à la société des risques de redressement fiscal en cas de contrôle des services de l'impôt.

Quant aux cessions d'immobilisations, notre contrôle n'a relevé aucune anomalie, car les éléments déclarés correspondent effectivement à nos propres calculs.

3.3. Les opérations d'achats et les prestations de services

Ces opérations concernent l'ensemble des dépenses engagées par la

société et qui ont fait l'objet de taxation ou non. A ce niveau, notre analyse s'est portée sur les sous-comptes du compte 445 « Etat, TVA récupérable ».

Ce faisant, nous avons dû procéder de la même manière que dans les opérations de ventes en nous fixant comme objectif :

- De vérifier l'exhaustivité dans la comptabilisation de la taxe déductible ; - De vérifier si le principe de prorata est parfaitement respecté ;

- De vérifier si les opérations n'ouvrant pas droit à déduction ont bien été retiré pour déterminer la TVA déductible ;

- De vérifier si les comptes annuels de la société ne dissimilent pas de risque fiscal important ;

- De vérifier si les frais de transport des marchandises ne sont pas inclus dans le coût d'achat, dans le cas contraire de calculer les frais de transport HT et de faire ressortir la TVA due.

Pour y parvenir, nous avons procédé au rapprochement de chaque type

de compte de dépenses avec les factures fournisseurs respectives et aussi à ceux du compte de résultat.

79

3.3.1 Les achats et les prestations de services

Les achats sont essentiellement ceux relatifs aux produits importés des autres pays où est implanté Nestlé ; c'est le cas par exemple du lait NIDO, le GUIGOZ, NAN, ou du MILO. Ils concernent aussi l'achat de plusieurs matériels et mobiliers nécessaires à l'exploitation.

Quant aux prestations de services, elles concernent les services tels que le nettoyage des locaux de l'entreprise, la publicité, l'entretien des espaces verts, le service courrier, le service de la sécurité..., toutes effectuées par d'autres entreprises, fournisseurs de Nestlé Côte d'Ivoire.

Ainsi, nous nous sommes basés pour réaliser notre contrôle sur :

- Les factures fournisseurs afin de comparer leur montant à celui figurant sur les bons de commande et de livraison et de dégager la TVA appropriée pour la comparer à celle déclarée ;

- La vérification de la facturation ou non par le fournisseur de la TVA ;

- Les fiches de stocks où nous avons comparé le montant des entrées à celui des achats des différentes périodes afin d'apprécier la concordance.

3.3.2 Le service de transport

Le transport est une opération qui fait partie du cycle d'exploitation de la société, puisqu'elle sous-traite avec d'autres sociétés pour le transport de ses marchandises et de son personnel. Ainsi, la TVA supportée sur ces transports est déductible. Le principe ici est de nous rassurer que :

- Les entreprises qui s'occupent des différents transports, ont le droit de nous facturer la TVA ;

- Les différents sous-comptes du compte 61 « Transport » sont comptabilisées HT ;

- Les frais de transport et la TVA y afférente n'ont pas été inclus dans les différents coûts d'achats.

3.3.3 Les acquisitions d'immobilisations

En rapprochant les montants des factures, des montants sur les

déclarations et la comptabilité, nous avons effectué le contrôle des

acquisitions. Notre préoccupation à ce niveau est l'appréciation du traitement de la TVA supportée par la société ; ce qui nous a permis de nous rendre compte de :

- l'effectivité des différentes acquisitions figurant dans les comptes ;

- vérifier les factures fournisseurs afin de comparer leur montant à celui figurant sur les bons de commande et de livraison ;

- voir si le fournisseur avait facturé la TVA appropriée à chaque type d'immobilisation ;

3.3.4 Les frais généraux

L'objectif ici est d'arriver à identifier les différents frais, d'apprécier leur influence sur le business de Nestlé CI, d'apprécier le traitement de la TVA supportée par la société et de voir leur impact dans le crédit de TVA que la société souhaite recouvrer auprès de l'autorité fiscale. Ainsi, nous avons dû nous référer :

- aux états des frais généraux (MOGE et OGE)⁴⁰ relatifs à chaque exercice fourni par le service de contrôle de gestion ;

- aux factures des fournisseurs, pièces justificatives fournies par les initiateurs des différents frais ;

- aux états financiers notamment le bilan, le journal et le compte de résultat.

80

⁴⁰ MOGE: Marketing Others General Expenses OGE : Others General Expenses

Nestlé désigne par ces termes ses frais généraux.

81

82

Section 2 : Recommandations pour une meilleure gestion des crédits de
TVA à Nestlé Côte d'Ivoire

La maîtrise d'un domaine tel que la gestion fiscale, notamment la TVA, passe impérativement par la mise en place de voies et moyens que l'entreprise se donne. Vue l'importance de la fiscalité dans la gestion d'une entreprise, il s'avère nécessaire que NESTLE, particulièrement le département Finance pense à sa réorganisation sur les plans organisationnel, fonctionnel et humain en vue de favoriser l'atteinte de l'optimisation de sa gestion de la TVA.

Ainsi, formulons-nous les présentes suggestions à l'endroit des responsables de la société, notamment ceux du département FICO.

1. Recommandations relatives à l'organisation

Une mauvaise structure organisationnelle laisse entrevoir des difficultés de fonctionnement interne. Celle du département FICO de NESTLE répond très peu aux exigences du contrôle interne vu les fonctions confuses au sein dudit département. Nous suggérons donc :

- La création d'un service fiscal qui prendra en charge les questions d'impôts et taxes, notamment celles relatives à la gestion de la TVA ;

- La mise en place d'un organigramme reflétant la structure réelle de la direction financière ;

- La description claire des postes précisant les attributions générales et spécifiques de chacun d'eux ;

- Une répartition adéquate des tâches de manière à éviter les nombreux cumuls de fonctions ;

- La définition claire des responsabilités et pouvoirs des chefs de service, en occurrence celles du service fiscal.

2. Recommandations pour un traitement optimal de la TVA

A ce niveau, nous proposons à la suite des constats faits lors de la prise de connaissance des procédures :

- La mise en place de méthodes et procédures formalisées spécifiques à la gestion de la TVA dans un manuel ;

- La mise en place de procédures prévisionnelles des comptes de TVA car l'établissement d'un budget fiable est essentiel pour toute organisation. En effet, il permet de situer la TVA collectée et celle déductible en vue d'avoir une idée sur la TVA exigible pour éviter des impasses de trésorerie à l'échéance ;

- La mise en place d'un calendrier des obligations fiscales. Ce calendrier conduira le service fiscal à un respect des délais et aussi d'avoir à l'esprit les engagements fiscaux auxquels elle devra faire face. Cet échéancier peut avoir comme mention :

? La nature de l'obligation ;

? L'imprimé et les documents afférents à fournir ; ? La date de dépôt et le lieu ;

? La date de paiement et les modalités pratiques.

- Prévoir l'implication du responsable fiscal dans les prises de décisions ayant une incidence fiscale sur la gestion. Ce service doit être sollicité tout comme celui de la comptabilité et du contrôle de gestion ;

- Il faudrait aussi que la société assure, compte tenu du caractère évolutif des dispositions fiscales, une formation continue des acteurs intervenant dans le processus de la gestion fiscale ;

- Assurer une transparence des comptes de la TVA. Une transparence dans les états financiers de l'entreprise octroie une crédibilité à la comptabilité et aux données comptables ;

- La société devra veiller au respect scrupuleux des textes fiscaux ainsi qu'aux imputations y afférentes.

3. Recommandations relatives aux moyens

Un service ne peut être efficace et efficient s'il ne dispose pas des moyens humains et matériels performants et adéquats. Ainsi, pour permettre à Nestlé Côte d'Ivoire de bien exercer et de gagner du temps dans la production des déclarations, nous lui adressons des propositions tant sur le plan humain que matériel.

83

3.1 Moyens humains

A côté d'une direction financière qui regroupe le service comptabilité et celui du contrôle de gestion, il serait nécessaire de mettre en place un service fiscal pour mettre la société à l'abri des risques fiscaux. Pour cela, il est nécessaire de se doter de personnel suffisant, qualifié et compétent pour améliorer la gestion fiscale de la société et éviter les cumuls de fonction en rendant plus fluides les procédures. Nestlé Côte d'Ivoire bénéficie d'atouts très importants à ce niveau, car l'entreprise a à son sein un personnel quantitatif et qualitatif. Il faudra juste quelle tienne compte des suggestions suivantes :

- Procéder à une bonne répartition de son personnel dans les différents services ;

- Procéder à la formation du personnel du service fiscal aux outils et méthodes de gestion fiscale, plus particulièrement à ceux relatifs à la gestion de la TVA. Cela devra leurs permettre de consolider leurs atouts en fiscalité et de développer une véritable politique d'optimisation de la gestion fiscale, voire celle relative à la gestion de la TVA.

3.2 Moyens matériels

Le volume des activités de Nestlé Côte d'Ivoire incluant l'application de la TVA nécessite un niveau qui commande une meilleure qualité de traitement des informations. C'est pourquoi, l'entreprise doit se doter de moyens et outils informatiques pour atteindre ses objectifs ; et Nestlé Côte d'Ivoire à l'heure actuelle regorge de ces moyens et outils nécessaires à la bonne gestion de ses activités, la gestion de la TVA y compris. La société doit simplement rendre ces outils plus accessibles, et assurer la formation des équipes à leur utilisation. Nous suggérons également la mise à disposition des outils nécessaire à la gestion fiscale, tels que la documentation relative à la fiscalité pour que l'équipe du service fiscal reste en marge des changements des dispositions de la législation fiscale.

4. Recommandations portants sur la supervision et les activités de

contrôle.

Les activités de contrôle et de supervision sont importantes pour avoir

une meilleure maîtrise des risques fiscaux, surtout en matière de TVA. Nous proposons donc à notre structure d'accueil de :

84

- Renforcer les activités de supervision par la tenue de réunions régulières et par la production de rapports d'activité périodiques afin de permettre un suivi régulier des questions fiscales et d'orienter les prises de décisions ;

- Produire des documents prévisionnels pour un contrôle efficace de la gestion fiscale ;

- Demander aux différents fournisseurs de préciser clairement la nature des opérations effectuées pour Nestlé Côte d'Ivoire, pour éviter des confusions dans l'analyse de ceux-ci ;

- Faire une analyse approfondie préalable lors du traitement des factures pour faciliter leurs posting ;

- Se rassurer de l'analyse pertinente des opérations des fournisseurs contenus dans les états de taxes déductibles afin d'éviter d'éventuels rejets des déclarations.

85

CONCLUSION

Notre étude menée sur la gestion de la TVA tel que pratiquée par Nestlé

Côte d'Ivoire nous a permis d'appréhender les réalités pratiques de la gestion fiscale de l'entité.

Au terme de cette étude, il s'est avéré que la gestion fiscale d'entreprise doit être optimisée pour des raisons de trésorerie.

En effet, l'optimisation fiscale vise à mieux exploiter les textes fiscaux pour minimiser en toute légalité la facture fiscale de l'entreprise. Ceci évite à l'entité de subir des redressements fiscaux qui peuvent impacter ces finances. S'il est vrai que payer ses impôts est un devoir, une honorable obligation, gérer la fiscalité au mieux des intérêts de son entreprise en est une autre.

Une comptabilité fiable, pertinente va permettre de donner des informations correctes et exploitables ou utilisables.

Malgré les efforts de la société en matière de gestion de la TVA, nombre de manquements ont été relevés. Ces manquements sont le fait d'une méconnaissance de certaines obligations ou opportunités fiscales offertes à l'entité (statut fiscal). Ce qui nous a amené à formuler des suggestions à plusieurs niveaux de la chaîne de traitement des données fiscales. La formation permanente et continue du personnel chargé de la fiscalité en est une réponse. Car aujourd'hui la gestion fiscale est une science, car cela relève du professionnalisme.

La mise en oeuvre de nos propositions dans le cadre de la gestion de la TVA a permis à la société Nestlé Côte d'Ivoire de comprendre la nécessité d'une bonne gestion de celle-ci, et de lui apporter un bon souffle, notamment dans la répartition des tâches, l'imputation des factures fournisseurs et l'analyse des opérations concernant la TVA.

Cependant, nous n'avons pas la prétention d'avoir cerné tout le problème à Nestlé Côte d'Ivoire. Des insuffisances d'approches peuvent subsister. Ainsi, le champ d'investigation reste largement ouvert dans ce domaine.

Nous espérons vivement que nos propositions, pourrons servir de base

de travail pour le bien-être économique et financier de la société NESTLE COTE D'IVOIRE.

86

BIBLIOGRAPHIE

? Ouvrages

Benjamin N'drin NIAMBA, Collection de Fiscalité des Entreprises, La Taxe sur la Valeur Ajoutée «TVA" et la Taxe sur les Opérations Bancaires «TOB», ISNET, Edition 2015.

BURNER & al, Audit financier, guide pour l'audit de l'information financière, édition DUNOD, Paris, 1991

Dixéco de l'économie, Collection Sciences de l'organisation publique et privée, Bordas de l'administration, 3ème trimestre 1980.

DUHEM Jacques & SARAF Jacques, Audit et gestion fiscale de l'entreprise, édition Formation Entreprise, 1996

Egret (G) "La T.V.A.", "Que sais-je ?", P.U.F., Mai 1996

GALAVIELLE J.P, TVA, impôt moderne, PUF, Paris 1972

LAURE .M, Traité de politique fiscale, PUF, Paris, 1956, page 29-30.

MABIALA UMBA, Taxe sur la valeur ajoutée (TVA), cédularité et réformes fiscales dans les Etats d'Afrique Noire, Ed. CRIGED, Kinshasa, 2006

Maurice Cozian, "Précis de fiscalité des entreprises", 9ème éd., Litec, 1985

Maurice Cozian, La gestion fiscale de l'entreprise, Revue de Jurisprudence Fiscale, n°5, 1980, pp. 202-206)

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Code général des impôts, livre de procédures, France, 2003

Code général des Impôts, République Côte d'Ivoire, édition 2016. Doctrine fiscale, République de Côte d'Ivoire, édition 2016.

87

Bulletin officiel de la Direction Générale des Impôts, HORS SERTE 31 BODGT-2016-HS 11, Analyse de l'annexe fiscale a la loi n° 2015-840 du 18 décembre 2015 portant budget de l'Etat pour l'année 2016.

Annexe fiscale à la Loi N°2015-840 du 18 Décembre 2015 portant budget de l'Etat pour l'année 2016, Article 6.

88

WEBOGRAPHIE

http://www.budget.gouv.ci/sites/default/files/publications/echos-de-la-tva.pdf, le 24/05/2016 à 11h45

http://bibliotheque.cesag.sn/gestion/documents_numeriques/M002MPACG0 9.pdf 24 06 2016 09H30_Audit-de-TVA-de-l'IBIC-et de-la-Patente-applicable-à-la-clinique-Kabala, par Fatoumata N'DIAYE, Master Professionnel en Audit et Contrôle de Gestion 2007-2008, le 10/06/2016 à 09h30

http://www.memoireonline.com/11/10/4092/m La-gestion-des-credit-de-tva-etude-prospective1.html par Eric Wilson Assonfack Zambou Université de Douala - Faculté des Sciences Juridiques et Politiques - Diplôme d'Etudes Supérieures Spécialisées Option Fiscalité Appliquée 1999, le 13/06/2016 à 21h05.

http://www.memoireonline.com/08/13/7256/Problematique-du

recouvrement-de-la-tva-au-katanga.html par Yves TSHIBOB
Université de Lubumbashi UNILU - Economie générale 2012, le 17/06/2016 à 23h01 ;

www.nestle.com/the Nest, le 23/06/2016 à 07h35

www.tvacalc.com/info/21/Taux-de-TVA.html _ 29 Avril 2016_11h15

http://www.dgi.gouv.ci/site/?p=tva Doctrine Fiscale 2015 06/05/2016 à 12h04.

http://www.memoireonline.com/08/07/554/m fiscalite-miniere-mali-analyse-critique27.html par Moussa SIDIBE, Université paris Dauphine - DESS d'Administration Fiscale (DESS 227) 2004, le 03/07/2016 à 07h36.

LISTE DES ANNEXES

89

ANNEXE I : ORGANIGRAMME DE NESTLE COTE D'IVOIRE ANNEXE II : ORGANIGRAMME DU DEPARTEMENT FICO ANNEXE III : IMPRIME DE DECLARATION DE TVA

ANNEXE IV : ETAT DES TAXES DEDUCTIBLES

ANNEXE V : GUIDE D'ENTRETIEN ET QUESTIONNAIRES DE CONTROLE INTERNE

ANNEXE I : ORGANIGRAMME DE NESTLE COTE D'IVOIRE

ANNEXE II : ORGANIGRAMME DU DEPARTEMENT FICO

^{Legal Manager}

^{Nadine Monte}

^{Factory Controller Yopougon}

^{Albert Odonkor}

^HRBP

^Stella Ngbandan

^{Decision Support Manager}

^{Ernest Nguessan}

^{Sales Controller}

^{Halima Diabaté}

^{Supply Chain} & ^{Procurement Controller}

^{Louis Wodje}

^Accounting Manager ^Ghislain Camara	^NCE Coordinator/ ^Néné Diby
^Internal Control Specilist ^Georgis Kobi
^Electronic Archinving ^Prisca Kanga

^IS/IT

^{Yves Benson}

^{Factory Controller zone 4}

^{Amaï Traoré}

^{Tax Manager}

^{Brou Venceslas Nguessan}

^N.M.A

^{Leon Christian Kouassi}

^{Country Controller}

^{Amadou Thioye}

^{F&C Admin Assistant}

^{Nadine Douzoua}

ANNEXE III : IMPRIME DE DECLARATION DE TVA

CACHET DU : =F':'= E		REPUBLIC - ° DE COTE D'IVOIRE LN11-L ir,~plr~e-TravaII MINISTERE AUPRES DU PREMIER MINISTRE, CHARGE DU BUDGET		DECLARATION N'...- DATE DE RECEPTION
		DIRECTION GENERALE DES IMPOTS [' TAXE SUR LA VALEUR AJOUTEE REEL *MN AL REEL11tMPLFE [ MC
^FF-FMCErr l 1 1 l 1 1 1 1 1 Mals Tdrn. Annie -- IDE MTFICATIOM UU CONTRIBUABLE			4ERVEE D A FIE
Neal et Prénams au raison =-- : a e · -Side ---_-- H° C/C I I I I I I I I I I Objet ou activité · Adresse : Commun - BP · Tel · Quartier · Rue JV° du IaL lot :...---- ........ .. Références cadastrales : Section : Parcelle -

05

DEDUCTIONS (état détrië joint)

0 OPERATIONS REALISEE5

Chiffire d'affaires total HT

:Exportations

Operations eXomérees Iegales Operations exoner es conventionnelles (wlydre *ira) Autres opërdtians non taxables

FM1 dédurel

IDirIererr-el

A ajouter :Livraisons d soi-même taxables Chiffre d'affaires taxable HT

m TVA BRUTE

Taux

MONTANTS

Chiffre d'affaires taxable HT

18 %

9 %

REGULARISATION ^TVA ANTERIEUREM ENT DEDLIITE ^A REVERSER

L'.rz. TOTAL TVA BRUTE (03+04)

RESERVE h

L'hDV1 r3TRATION

7 6.1 - Taxes déductibles du mois

7 5.2 - Crédit repartë du mais precëdene^} :..................

TOTAL DEDUCTION {6.1+6.2)

TVA nette â payer (05-06)

q Crédit â reporter

Crédit demandé en remboursement

iS

(2 Les crédcentss rembaI ' afx4ea wnf.4'rnffatliemerrt Aomlérps par Ia br et ne sant ru repartatges avkaufab.les. Realenient otit â l'ordre d. Receveur des imoô

Mode de Paiement		Nuni n	Date	Banque ou établissement	Hoatart
Cheque	^tom'_ D Q_ Postal	-	! J2tI		-
Espèces
A Je Sxginaiure Total

c

ANNEXE IV : ETAT DES TAXES DEDUCTIBLES

ANNEXE V : GUIDE D'ENTRETIEN ET QUESTIONNAIRES DE
CONTROLE INTERNE

? Objectifs et missions

1. Quels sont les missions et objectifs qui vous sont assignés quant à la comptabilité ?

2. Les missions et objectifs ont-ils été clairement indiqués par vos supérieurs ?

? Moyens

1. Quel est l'effectif du service comptabilité ?

2. Quel est votre formation de base ?

3. Depuis combien d'année exercez-vous votre fonction à NESTLE CI ?

4. De quels moyens disposez-vous pour gérer la fiscalité et plus particulièrement la TVA ?

5. Ces moyens vous semble-t-il suffisants ? Adaptés ?

6. De quels moyens supplémentaires avez-vous besoins actuellement ?

7. Le logiciel à votre disposition vous facilite-t-il la gestion de la TVA ?

8. Le traitement de la TVA est-il conforme aux dispositions fiscales en vigueur ?

? Procédures

1. Existe-t-il un manuel de procédures propre à la gestion fiscale ?

2. A quelle date établissez-vous vos déclarations de TVA mensuelles ? Est-ce le délai prévu pour leur établissement ?

3. Qui autorise les déclarations et les paiements de la TVA ?

4. Connaissez la date du dernier délai de dépôt des déclarations au service des impôts ?

? Supervision et activités de contrôle

1. Comment s'exerce le contrôle hiérarchique ?

2. Comment sont préparer et suivis les déclarations et paiements de la TVA ?

3.

Existe-t-il des rapports d'activités périodiques ?

4. Quels sont les contrôles effectués au niveau de la gestion fiscale, notamment celle relatives à la TVA ?

5. Payez-vous très souvent des pénalités ?

6. Les pénalités sont-elles dues aux défauts de déclarations ? Ou proviennent-elles du retard ?

7. La société a-t-elle déjà fait l'objet d'un contrôle fiscal ? Ce contrôle a-t-il porté sur la TVA ?

TABLE DES MATIERES

104

DEDICACE I

REMERCIEMENTS II

AVANT-PROPOS III

SIGLES ET ABREVIATIONS XII

SOMMAIRE XIII

RESUME XIV

INTRODUCTION 1

PREMIERE PARTIE : CADRE THEORIQUE DE L'ETUDE 5

CHAPITRE I : GENERALITES RELATIVES A LA TAXE SUR LA VALEUR

AJOUTEE (TVA) ET A LA TAXE SUR LES OPERATIONS BANCAIRES (TOB) 6

Section 1 : Définitions et historique de la TVA 6

1. La taxe 6

2. La taxe sur la valeur ajoutée. 6

3. La notion de chiffre d'affaires 7

4. Historique de la TVA 7

Section 2 : Principes généraux et champ d'application de la TVA 9

1. Le principe de l'imposition de la TVA (opérations imposables) 9

2. Le principe des assujettis à la TVA 13

3. Le principe de la territorialité de la TVA 16

4. Le Principe du fait Générateur et de l'exigibilité de la TVA 19

5. Le principe de la base d'imposition et du taux 21

5.1 Les éléments qui sont compris dans la base d'imposition 23

5.2 Les éléments réduisant la base d'impositions 24

5.3 Les éléments exclus de la base d'imposition 24

6. Le Principe du droit à déduction 25

105

6.1 Les biens et opérations ouvrant droit à déduction 25

6.2 Les biens et opérations n'ouvrant pas droit à déduction 28

6.3 Détermination de la TVA déductible 29

6.4 Le pourcentage général de déduction (prorata) 29

a) Le principe d'application du prorata 29

b) Le calcul du prorata 30

7. Les opérations exonérées de la TVA 31

Section 3 : La taxe sur les opérations bancaires (TOB). 33

1. Les opérations imposables à la TOB 33

2. La territorialité de la TOB 33

3. Le taux de la TOB 33

4. La règle de déduction de la TOB 34

5. Les opérations exonérées de TOB 34

6. Autres dispositions relatives à la TOB 36

CHAPITRE II : GENERALITES RELATIVES AUX CREDITS DE TVA 37

Section 1 : Définition et origines des crédits de TVA 37

1. Définition de crédit de TVA 37

2. Origine des crédits de TVA 37

2.1 L'origine conjoncturelle des crédits de TVA 37

2.1.1 Un investissement particulièrement lourd 38

2.1.2 Les autres causes conjoncturelles des crédits de TVA 39

2.2 L'origine structurelle des crédits de TVA 40

2.2.1 Le régime particulier d'imposition de l'assujetti 40

2.2.2 Les autres causes structurelles des crédits de TVA 41

3. Credit de TVA et notions voisines 42

3.1 Credit de TVA et butoir 42

106

3.1.1 Une identité de cause 42

3.1.2 Des implications différentes 43

3.2 Crédit de TVA et rémanences 43

3.2.1 Le principe de la distinction 43

3.2.2 L'impact sur la neutralité de la TVA 44

Section 2 : Modes de gestion des crédits de TVA 44

1. Le mode ordinaire : le report de crédit 45

1.1 L'étendue du report de crédit 45

1.1.1 L'étendue ratione personae du report de crédit 45

1.1.2 L'étendue ratione temporis du report de crédit 46

1.2 La technique du report de crédit 47

2. Les modes extraordinaires de gestion des crédits de TVA 48

2.1 La compensation des crédits de TVA 48

2.1.1 Les conditions de la compensation 49

2.1.2 Les incidences de la compensation 50

2.2 Le remboursement des crédits de TVA 51

DEUXIEME PARTIE : CADRE PRATIQUE DE L'ETUDE : ANALYSE DE LA GESTION

DES CREDITS DE TVA CHEZ NESTLE COTE D'IVOIRE EN VUE DE SON

OPTIMISATION. 53

CHAPITRE III : STRUCTURE DU REMBOURSEMENT DES CREDITS DE TVA

......................................................................................................54

Section 1 : Notions de remboursement 54

Section 2 : Les personnes éligibles au remboursement 55

Section 3 : La procédure de remboursement des crédits de TVA 57

2. Procédure, dépôt et instruction des demandes de remboursement 58

2.1 Procédures 58

2.2 Lieu et périodicité de dépôt des demandes de remboursement 59

107

2.3 Instruction et délai d'instruction 59

2.4 Contrôle 62

2.5 Obligations et responsabilité du fournisseur 63

2.6 Obligations et responsabilité du bénéficiaire du remboursement de TVA. 63

2.7 Régie de remboursement des crédits de TVA 64

2.8 Aménagement des dispositions du Code Général des Impôts relatives au

remboursement des crédits de TVA 64

CHAPITRE IV : REMBOURSEMENT DU CREDIT DE TVA DE NESTLE COTE

D'IVOIRE SUR LA PERIODE 2008-2014 66

Section 1 : Analyse de la gestion de la TVA à Nestlé Côte d'Ivoire 66

1. Prise de connaissance générale 66

2. L'appréciation du contrôle interne spécifique à la gestion de la TVA 67

2.1 Le cycle achat 67

2.2 Le cycle vente 69

2.3 La déclaration et le paiement de la TVA 70

2.4 Analyse du dispositif du contrôle interne 73

3. Le contrôle des comptes de TVA 76

3.1. Les opérations de ventes 76

3.1.1 Les ventes de produits finis 77

3.1.2 Les cessions d'immobilisations 77

3.2. Constats 78

3.3. Les opérations d'achats et les prestations de services 78

3.3.1 Les achats et les prestations de services 79

3.3.2 Le service de transport 79

3.3.3 Les acquisitions d'immobilisations 79

3.3.4 Les frais généraux 80

108

Section 2 : Recommandations pour une meilleure gestion des crédits de TVA à

Nestlé Côte d'Ivoire 81

1. Recommandations relatives à l'organisation 81

2. Recommandations pour un traitement optimal de la TVA 81

3. Recommandations relatives aux moyens 82

4. Recommandations portants sur la supervision et les activités de contrôle. 83

CONCLUSION 85

BIBLIOGRAPHIE 86

WEBOGRAPHIE 88

LISTE DES ANNEXES 89