CHAPITRE II : CONTRÔLE DE
L'EFFICACITÉ FISCALE
Certes qu'en matière de contrôle de
régularité, l'audit fiscal permet d'apprécier la
conformité ou non à la règle fiscale des opérations
ou décisions examinées et donc une revue des failles et
irrégularités existantes.
Néanmoins, pour le contrôle d'efficacité
fiscale, l'approche est plus complexe du fait que l'auditeur fiscal devra
révéler les oublis commis par l'entreprise
particulièrement pour les régimes de faveur quelle aurait pu
bénéficier.
De même, ce second volet de la mission d'audit fiscal
doit mettre en exergue les opérations que l'entreprise pourrait ou
aurait pu traiter fiscalement de façon plus opportune.
Ainsi, cette appréciation est nécessairement
relative en raison de telle dépendance à des conditions propres
aux faits examinés et au contexte particulier auquel se trouve
l'entreprise auditée.
L'efficacité fiscale parait comme une notion assez
fluctuante, résultant d'un dosage entre les ressources juridiques et
fiscales de chaque entreprise.
Ainsi, le contrôle d'efficacité fiscale n'est pas
aussi évident de part les contraintes existantes (section I) pourtant en
pratique ce contrôle est mis en oeuvre (section II).
SECTION I : LES CONTRAINTES
Le contrôle d'efficacité, comme nous
venons de le signaler est assez difficile à normaliser. Cette
difficulté trouve ses origines dans l'idée suivante : Un
choix fiscal ne peut être apprécier isolement en fonction de
l'intérêt fiscal de l'entreprise, mais il devra être
opéré dans le contexte de sa politique générale.
Ainsi, la diversité des choix, malgré qu'elle
présente un atout à l'entreprise, elle est néanmoins
source de contraintes quant à leur concrétisation (A). Ces
derniers viennent se rajouter aux exigences de la politique
générale de l'entreprise (B).
A. Contraintes Liées à la Diversité
des Choix Fiscaux
Les choix fiscaux sont assez variés (1) et
nécessitent en conséquence que le contrôle
opéré soit approprié à ce choix (2).
1. La Multiplicité et la Portée des
Choix Fiscaux
Au sens strict du terme, le choix fiscal désigne les
options et choix offerts par la législation fiscale. Ce dernier est en
réalité la traduction du but poursuivi par l'entreprise à
savoir la recherche d'un effet et d'un résultat fiscal.
Ce but pourra s'atteindre par d'autres choix
opérés dans le domaine juridique. On distingue alors entre deux
types de choix l'un est fiscal et l'autre est juridique.
Cette classification paraît insuffisante pour auditer
fiscalement l'efficacité des choix de l'entreprise. On a recours ainsi
à une autre qui s'avère meilleure empruntée à la
discipline de gestion où un choix est spécifié à
travers les opérations auxquelles il se rattache.
On aura alors les choix tactiques (a) relatifs aux
opérations quotidiennes et les choix stratégiques (b) relatifs
aux opérations occasionnelles.
a. Les Choix Tactiques
Dits techniques, ils représentent un caractère
répétitif et incluent souvent les différents
régimes d'incitation.
Ce sont les choix de la gestion courante procurant à
l'entreprise des avantages sans pour autant être déterminants des
caractéristiques fiscales de l'entité.
Leur contrôle est rapide, souvent technique et
limité au seul domaine fiscal. Ils sont exercés sous
l'autorité du responsable des questions fiscales.
Nous citons à titre d'exemple, le choix d'une
méthode d'amortissement, le recours aux amortissements
différés, etc.
b. Les Choix Stratégiques
Sont définis ponctuels et de portée rarement
limitée au seul domaine fiscal.
Contrairement aux choix tactiques, ils se caractérisent
par le haut niveau de prise de décision dont ils émanent et la
qualité de celui qui les décide. En fait, la direction
générale avalise les propositions formulées par les cadres
concernés : comptable, juridique, financier ... et y tient compte
par la suite lors de la fixation de ses orientations.
C'est la raison pour laquelle, ils sont qualifiés de
déterminants des caractéristiques fiscales de l'entreprise.
Parmi ces choix, nous illustrons le choix du mode
d'imposition, le choix du régime fiscal de quelques opérations
exceptionnelles (tels que la fusion, la scission ...), la possibilité en
cas d'extension des choix entre succursale et filiale, etc.
Ces différences, quand à leur nature, ont
exigé une diversification des contrôles à effectuer par
l'auditeur.
2. La Diversité des Choix : Source de
Différenciation des Contrôles
Il parait clair qu'on ne peut pas vérifier les
mêmes conditions d'exécution des choix de la méthode
d'amortissement et celui du régime d'imposition.
Deux choix différents ne peuvent pas obéir aux
mêmes règles et procédures de contrôle.
C'est ainsi que les choix tactiques ne demandent pas un
contrôle étendu du fait de leur caractère
répétitif et de leur portée qui est moins importante par
rapport à celle des choix stratégiques. Ces derniers appellent
l'auditeur à une allocation de temps plus importante et d'avantage de
contrôles qualitatifs.
Cette différenciation malgré qu'elle se base sur
une conception bien fondée à savoir la portée des choix et
l'étendue de leur contrôle est critiquable pour deux
raisons :
- l'examen d'un choix stratégique demande de l'auditeur
un contrôle de l'opportunité du plan fiscal envisagé en le
comparant aux autres solutions juridiques ou fiscales pour conclure par la
suite que cette solution apparaisse la plus adéquate.
Ce contrôle quant à lui se fait à travers
les modalités techniques propres au plan retenu. Cette
opportunité bien qu'elle est rentable, elle nécessite une revue
de quelques conditions techniques.
- Ces deux types de choix ne peuvent se mettre en oeuvre que
suite à une phase commune de prise de connaissance
générale et d'analyse du système d'information fiscal.
À cette contrainte de diversité des
contrôles due à une diversité des choix se superpose une
autre rendant le contrôle d'efficacité plus ambigu, il s'agit des
exigences de la politique générale de l'entreprise.
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