La souveraineté fiscale à l'épreuve des exigence de la transparence fiscale internationale. Cas des états de la zone CEMAC.

PARAGRAPHE II : L'ENCADREMENT COMMUNAUTAIRE DES IMPOTS ET TRANSFERTS DES BENEFICES

Il s'est construit au moyen de la directive n°02/O1/UEAC050-CM06 du 3 août 2001 relative à l'IS qui définit le régime harmonisé de l'impôt sur les sociétés(A), des prix de transfert (B).

A. L'HARMONISATION DE L'IMPOT SUR LES SOCIETES

Cette harmonisation concerne essentiellement sur la base (1), le taux d'imposition (3) ainsi que les charges déductibles (2).

1) La base d'imposition

Le résultat imposable (bénéfice ou perte) est égal à la différence entre d'une part les produits obtenus par l'entreprise, d'autre part les charges, et les pertes supportées par elle pendant l'exercice concerné^71(*).

En raison des distorsions entre les règles comptables et les règles fiscales en matière d'évaluation, le bénéfice fiscal (ou la perte fiscale) est obtenu à partir du bénéfice (ou déficit) net comptable auquel il est apporté des corrections extra comptables se traduisant par des réintégrations et des déductions.

2) Charges et pertes déductibles^72(*)

Ce sont les frais généraux^73(*), les charges financières^74(*), les amortissements^75(*)à des taux bien déterminés^76(*), les provisions^77(*), les pertes exceptionnelles. Pour être admises en déduction du résultat imposable, les charges et les pertes doivent remplir d'une part un certain nombre de conditions générales, d'autre part des conditions spécifiques^78(*) à chacune des catégories d'autre part.

L'élimination des distorsions de l'impôt sur les sociétés en zone CEMAC se trouve essentiellement dans l'encadrement de son taux.

3) L'encadrement du taux de l'IS

Les taux de l'IS varient, selon les pays, de 30 à 40 %^79(*) du bénéfice imposable, et l'impôt ne peut être inférieur à un minimum fiscal d'un montant en moyenne égal à 1 % du chiffre d'affaires de l'entreprise. L'IS est calculé sur le résultat fiscal de la société, c'est-à-dire, schématiquement, sur le résultat comptable affecté de certains retraitements fiscaux spécifiques, notamment : charges non justifiées comptablement ; provisions constituées en vue de faire face à des pertes ou charges non précisées ; intérêts d'emprunts calculés selon des taux dépassant de deux points ceux fixés par la Banque des États d'Afrique centrale (BEAC) ; rémunérations excessives des dirigeants, etc. Les rémunérations de services rendus par des entreprises non-implantées en zone CEMAC (les redevances d'assistance technique, les redevances de propriété industrielle ou intellectuelle, les intérêts d'emprunt notamment) font le plus souvent l'objet de règles restrictives quant à leur déductibilité fiscale.

Elles peuvent également être soumises à des retenues à la source selon des taux variant de 10 à 20 %. Ces retenues peuvent toutefois être réduites, voire neutralisées, si les rémunérations concernées sont versées à des entreprises ressortissantes de pays ayant signé des conventions de non double imposition avec le pays africain d'où proviennent les flux. Les dividendes distribués sont également soumis à une retenue à la source (variant de 10 % à 20 % selon les pays).

La conception CEMAC de la transparence à travers l'harmonisation des règles fiscales paraît donc intéressante. Elle semble l'être d'autant plus que celle-ci intègre les opérations fiscales internationales.

* ⁷¹Art.5 de la Directive n°01/04-UEAC-177du 30 juillet 2004 relative à l'impôt sur les sociétés Le bénéfice net imposable est égal à la différence entre les produits perçus et les charges sup- portées par l'entreprise.

* ⁷² Art.6 Le bénéfice net imposable est établi sous déduction de toutes les charges nécessitées directement par l'exercice de l'activité imposable dans un Etat membre de la Communauté.

* ⁷³ Art.7 Les frais généraux comprennent toutes les dépenses nécessitées directement par l'exploitation.

* ⁷⁴Sous-section 2 - Charges financières Art.28 Les agios, intérêts, commissions et autres frais bancaires, sont déductibles dès lors qu'ils correspondent à des charges effectives et sont appuyées de pièces justificatives.

Les intérêts servis aux associés à raison des sommes qu'ils laissent ou mettent à la disposition de la société en sus de leurs parts de capital, quelle que soit la forme de la société, sont admis dans la limite de ceux calculés au taux des avances de la Banque Centrale majorés de deux points.

* ⁷⁵ Art.30 Sont déductibles, les amortissements régulièrement comptabilisés sur la base de la durée probable d'usage telle qu'elle ressort des normes accusées par chaque nature d'exploitation y compris ceux qui auraient été régulièrement comptabilisés mais réputés différés en période déficitaire.

* ⁷⁶ Art. 31 Directive sus citée.

* ⁷⁷ Art.35 Sont déductibles : a) les provisions constituées en vue de faire face soit à des pertes ou à la dépréciation d'un élément d'actif, soit à des charges qui, si elles étaient intervenues au cours de l'exercice, au- raient été normalement déductibles des bénéfices imposables de cet exercice ; b) les pertes ou les charges nettement précisées ; c) les pertes ou les charges que les événements en cours rendent probables.

* ⁷⁸ Etre nécessitées par l'exercice de l'activité imposable et procéder d'acte de gestion normale de l'entreprise

· Cette condition interdit la déduction par exemple des dépenses personnelles des dirigeants (frais de réception d'un repas familial, loyers des résidences privées, les voyages touristiques, les réceptions mondaines) et celles résultant d'actes anormaux de gestion tels que les rémunérations excessives, les libéralités injustifiées.

· Se traduire par une diminution de l'actif net Ainsi, ne constitue pas des charges déductibles, les dépenses ayant pour résultat l'entrée d'un nouvel élément dans l'actif immobilisé ou une augmentation de sa valeur ou ayant pour effet de prolonger de manière notable la durée probable d'utilisation d'un tel élément.

· De telles dépenses constituent des immobilisations.

· Etre effective, non exagérée et justifiée par des pièces ou documents. L'administration peut contester l'authenticité ou la force probante de certaines pièces justificatives et refuser la déduction des charges correspondantes.

· Dans ce cas, la preuve du caractère complaisant aux dites pièces justificative lui incombe.

· Etre comptabilisée au cours de l'exercice au titre duquel elles ont été engagées.

· Les charges qui en fin d'exercice sont payées d'avance ou restent à payer, ainsi que les charges à répartir sur plusieurs exercices doivent sur le plan fiscal, être traitées comme suit :

· - Les charges restant à payer à la fin d'un exercice alors qu'elles ont été définitivement engagées doivent venir en diminution du résultat et figurer au passif du bilan à un compte de tiers ou de charge à payer. Exemple : des sommes à décaisser et qui ne le sont pas encore. - Les charges payées au cours d'un exercice, mais qui se rattachent à un exercice ultérieur doivent être exclues des charges déductibles de l'exercice et portées à l'actif à un compte de tiers ou de charges payées d'avance. Ex : si on paie les loyers d'avance, pas déductibles pour cet exercice.

· Certaines charges considérées du point de vue comptable comme étant réparties sur plusieurs exercices doivent du point de vue fiscal être déduites en totalité du résultat fiscal de l'exercice au cours duquel elles ont été engagées.

· En contre partie, le montant comptabilisé en charge au cours de chaque exercice ultérieur d'étalement des charges à répartir sera réintégré au résultat fiscal dudit exercice.

* ⁷⁹ Art.55. Pour le calcul de l'impôt, toute fraction du bénéfice imposable inférieure à mille francs, est négligée. Le taux de l'impôt est fixé dans une fourchette comprise entre 30 et 40 % par la loi de finances de chaque Etat membre de la Communauté.