2. Le passif : un cadrage sevêre source d'incidences
fiscales nombreuses
a. Capitaux propres et provisions reglementees
· Les capitaux propres
La difference de traitement entre comptes
consolides IFRS (deduction des titres d'autocontrôle) et
comptes individuels PCG (maintien en valeurs mobiliêres de
placement) sera source de divergences, qui peuvent a terme modifier la
taxation des entreprises. En effet, elles pourraient s'estomper au
profit de la methode appliquee en comptes consolides si les comptes
individuels suivent les dispositions des normes IFRS. Cette solution est
probable puisque, la encore, deux principes comptables cohabiteraient pour
l'etablissement de deux jeux de comptes, ce qui n'est pas la finalite
des normes IFRS.
L'application de ce traitement reserve aux comptes consolides
pourrait étre a l'origine d'une reduction de l'imposition supportee
par les entreprises : Les titres viendraient en deduction des capitaux
propres et ne seraient plus source de profit ou de perte39
en cas de d'emission, depreciation, d'annulation ou de cession comme
c'est le cas sous le PCG.
· Un encadrement juridique des provisions reglementees
Le point de divergence le plus marque quant au passif est celui
des provisions reglementees.
La suppression de ce regime serait due, si cette solution est
retenue a terme, a la deconnexion de la fiscalite40. La disparition
de ces provisions induit un montant deductible global plus faible et une
imposition plus lourde de part l'augmentation de la base taxable. Rappelons que
ce regime existait pour des raisons purement fiscales et n'aurait donc plus
lieu d'étre sous les normes IAS / IFRS4l. Le montant
auparavant destine aux provisions reglementees pourrait desormais
étre incorpore directement aux capitaux propres. Reste que cette
solution accentuerait d'autant plus l'emergence d'un bilan fiscal et donc
une deconnexion totale entre la comptabilite et la fiscalite, ce qui
ne
39 Ces profits ou pertes ne s'incorporent plus au
resultat global
40 Voir « Fiscalite et normes comptables
internationales : mais ou et donc or ni car » M.Eric Delesalle, Revue de
Droit fiscal N°l6, annee 2004, P.739
4l Idem note l7
recueille pas la faveur de l'Administration.
Prise individuellement, la disparition des
provisions pour hausse des prix ou pour fluctuations de
matiêres premiêres risque d'avoir de lourdes consequences.
Leur constitution permettait de faire face aux fluctuations des marches et
d'attenuer leurs repercussions. Selon les normes IFRS, le resultat taxable
risque non seulement d'étre revu a la hausse mais aussi de fluctuer plus
fortement. La encore, le resultat taxable sera influence par des facteurs
exogênes qui attenuent
la lisibilite et les previsions des entreprises et de
l'Administration.
b. Provisions pour risques et charges
· Provisions pour restructuration
La constitution de provision pour restructuration est
nettement plus complexe42 sous les normes IFRS que sous le
PCG. Le fait generateur retenu pour ces provisions pourrait
étre plus tardif, puisque l'existence et l'annonce d'un plan ne
sont plus suffisantes. C'est ainsi que les indemnites d'incitation au
depart volontaire ne seraient comptabilisees qu'a la date d'acceptation de
l'employe. La condition de constitution des provisions serait certaine et non
plus probable* ; elles
ne seraient donc plus evaluees par voies statistiques ou selon
une quelconque autre methode. Les coüts de resiliation d'un contrat ne
seraient provisionnes que lorsque l'entite met effectivement fin
au contrat (méme remarques *).
Deux incidences fiscales ressortent de cette situation
:
Des abus etaient pratiques sur les provisions de
rupture de contrat. Ledit contrat pouvait finalement ne pas faire l'objet
d'une rupture pendant la periode de restructuration. Dans ce cas, les
conditions avaient ete respectees puisque le risque etait probable. La
provision etait seulement
reintegree. Sous les normes IFRS, un tel raisonnement ne saurait
étre valable.
42 C'est en general le cas pour l'ensemble des
provisions pour risques et charges
L'avantage que constituaient les provisions pour
restructuration au regard de la determination de
l'impôt existera toujours mais sera decale43.
· Provisions pour grosses reparations
Dês 2005, une partie de ces provisions
devra étre remplacee par la methode de decomposition de
l'actif puisque les provisions pour grosses reparations disparaltront
avec les normes IFRS. L'amortissement par composants etait possible sur option
depuis lier janvier 2002. Or
les entreprises qui ne pratiquaient pas sur options cette methode
seront penalisees debut 2005 car
elles devront reintegrer lesdites provisions et l'effet negatif
qui en decoule ne sera pas compense par l'amortissement qui aurait ete
pratique.
L'Administration44 repond a ce sujet que la
diminution du montant des charges deduites durant la
periode d'amortissement sera compensee en partie par la reduction
de la duree d'amortissement des composants.
Une solution insatisfaisante pour deux raisons :
L'AFEP ont conclu que cette compensation partielle
laisse toujours subsister un coüt fiscal important du fait de
l'impossibilite de constituer des provisions pour grosses reparations
et du raccourcissement de la duree d'amortissement (incidences deja evoquees).
S'ajoute l'augmentation
de l'assiette de la taxe professionnelle due au renouvellement
des composants.
L'Administration admet donc implicitement45
qu'il y a un risque puisque l'amortissement decompose conduirait a
une duree d'amortissement plus courte que celle de l'ensemble du bien. Or
elle ne s'est pas prononcee sur le traitement fiscal en cas
d'amortissement trop rapide.
43 En l'espêce, les incidences porteront
davantage sur la tresorerie de l'entreprise
44 Position evoquee lors des reunions de Groupe de
travail sur les incidences fiscales a l'AFEP
45 Cette incoherence de la part de l'Administration
accentue le flou juridique dans lequel se trouvent les entreprises
En somme, le rêglement du CRC 2002-l0 a permis une
convergence du PCG vers les
normes IFRS au sujet des provisions pour grosses
reparations. Les divergences portant sur les depenses de remplacement
disparaltront et celles portant sur les depenses de gros entretiens
demeureront. Pour ce cas precis, les entreprises auront toujours le
choix entre composants ou provisions en 2005. Si ce point ne fait
pas l'objet de convergence, la transposition aux comptes statutaires
sera d'autant plus delicate que l'Administration fiscale risque de ne pas
tolerer de telles differences de traitement.
Avril 2004 50
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