Memoire Online - Essai d'adaptation du manuel scolaire congolais de comptabilité des sociétés aux normes du système comptable OHADA

Le monde des affaires étant en perpétuelle mutation, un nouveau système comptable est entré en vigueur.

En effet, le traité OHADA (Organisation pour l'Harmonisation en Afrique du Droit des Affaires) constitue non seulement un remarquable outil juridique proche de grands référentiels internationaux (IASC par exemple) mais aussi et surtout un puissant levier au service de l'intégration économique et de la croissance dans les Etats membres.

Le traité « OHADA » ayant été signé le 17 octobre 1993 à Port Louis (Ile Maurice) s'assigne comme objectif d'harmoniser et d'uniformiser le droit des affaires dans l'espace économique où il est appliqué. Cette harmonisation concerne plusieurs domaines du Droit des affaires notamment les règles relatives au droit des sociétés, au statut juridique des commerçants, au recouvrement des créances, aux sûretés et aux voies d'exécution, au régime de redressement des entreprises et de la liquidation judiciaire, au droit de l'arbitrage, au droit du travail, au droit comptable, au droit de la vente et des transports voire toute autre matière que le conseil des ministres de l'OHADA déciderait d'y inclure s'il échait.

Outre l'environnement économique international qui l'impose, plusieurs raisons sont généralement évoquées pour justifier la création de l'OHADA.

En effet, la diversité qui caractérise les législations africaines en matière d'affaires est un handicap pour la création d'un espace économique intégré d'une part, et d'autre part, cette diversité est accompagnée d'une insécurité juridique et judiciaire, inhérente à la vétusté et à la caducité des lois applicables, qui découragent les investisseurs privés. Enfin, l'intégration juridique présente plusieurs avantages car elle permet au continent africain de s'insérer dans les circuits des échanges internationaux.

Nous référant aux dispositions des articles 9 et 10 du traité relatif à l'Harmonisation du Droit des Affaires en Afrique, ce système comptable est entré en vigueur, le 18 février 2001 dans les pays suivants qui du reste en sont signataires : BÉNIN, BURKINA FASSO, CAMEROUN, CENTRAFRIQUE, COMORES, CONGO, COTE-D'IVOIRE, GABON, GUINEE, GUINEE BISSAU, GUINEE EQUATORIALE, MALI, NIGER, SENEGAL, TCHAD et TOGO^1(*).

En vertu de l'article 53 du Traité de l'OHADA, l'adhésion à la nouvelle organisation est ouverte à tout Etat membre de l'Union Africaine (UA) et à tout Etat, non membre de l'U.A., invité à y adhérer d'un commun accord des Etats parties. La généralité de cette ouverture suggère que l'adhésion à l'OHADA est ouverte même aux Etats non africains.

Pour ce qui est de notre pays, la République Démocratique du Congo, pouvons-nous rappeler que c'est à la date du 10 février 2006 que le Conseil des Ministres a acquiescé son adhésion à l'OHADA, et la promulgation de la loi portant adhésion de la RDC à l'OHADA a eu lieu le 10 février 2010.^2(*)

Face à l'adhésion de la RDC à l'OHADA, l'enseignement et la pratique de la comptabilité générale et analytique doivent être conformes au droit et système comptables OHADA. Pour y parvenir, il importe d'apporter des reformes au programme national d'enseignement pour répondre aux impératifs dudit traité.

C'est dans cette dynamique que s'inscrit la présente réflexion qui se veut établir une ébauche d'adaptation du manuel scolaire Congolais de comptabilité des sociétés commerciales au plan OHADA dans une approche constitutionnelle.

0. Est-il possible d'adapter le chapitre portant sur la comptabilisation des opérations comptables de constitution des sociétés commerciales du manuel scolaire de comptabilité des sociétés du programme national congolais aux principes et normes du système comptable OHADA ?

1. Quel contenu conviendrait le mieux pour ce chapitre compte tenu des impératifs du plan OHADA.

0.2. HYPOTHESES

Toute recherche scientifique part d'une question de recherche appelée « problématique » et la réponse à cette dernière s'appelle « hypothèse ». Cependant, elle peut être affirmée ou infirmée ou nuancée après le traitement des données.

Premièrement, nous émettons l'hypothèse selon laquelle l'adaptation du chapitre portant sur la comptabilisation de la constitution des sociétés commerciales du manuel scolaire de comptabilité des sociétés aux normes du système comptable OHADA serait possible. Cette possibilité se traduirait par le fait qu'il n'y aurait pas une différence significative entre le fonctionnement des comptes de l'OHADA et ceux du PCGC et passerait inévitablement par la réforme du programme national d'enseignement commercial congolais qui induirait un recyclage des enseignants et professionnels de comptabilité.

En second lieu, le contenu qui conviendrait le mieux au chapitre portant sur la comptabilisation des opérations de constitution des sociétés commerciales se référerait aux aspects saillants de ce chapitre tels que : la souscription et la libération des apports, les frais de constitution, la comptabilité chez la nouvelle société, la constitution faisant appel à l'épargne publique, etc.

0.3. DELIMITATION DU SUJET

Sur le plan spatial, la présente étude s'étend sur le chapitre portant comptabilisation des opérations de constitution d'une société commerciale dans tous les pays ayant ratifié le traité OHADA et principalement la RD Congo. Cependant, sa délimitation temporelle est difficile à établir. Toutefois, les résultats issus de ce travail pourront servir dès l'instant à l'enseignement en RD Congo et dans d'autres pays de la Zone OHADA jusqu' à la période où il y aura un autre référentiel comptable ou mieux à la date d'une éventuelle révision du plan OHADA.

0.4. ETAT DE LA QUESTION

La problématique de l'adaptation du plan OHADA au plan comptable Général Congolais n'est plus une nouveauté. Il serait dès lors illusoire de croire que nous sommes le tout premier à l'aborder. Ceci dit, d'autres travaux ont été réalisés au cours des années précédentes à Bukavu en particulier et dans le monde en général. Ainsi, nous avons retenu en guise de démonstration de l'originalité de notre sujet, ceux ayant plus abordé dans le même sens que le nôtre.

De ce fait, nous ne prétendons pas être les premiers à porter notre intérêt au sujet de l'OHADA. Beaucoup de ceux qui nous ont précédés l'ont abordé aussi. Plus encore, des nombreux ouvrages de comptabilité des sociétés et son organisation ont déjà abordé ce sujet en détail, d'une façon ou d'une autre. Ci-après, quelques travaux scientifiques auxquels notre sujet s'inspire :

1. Ursule LELO DI MAKUNGU dans son travail intitulé « La capitalisation du Groupement d'Intérêt Economique de l'OHADA par la République Démocratique Du Congo » voulait savoir ce que serait l'impact de la forme du Groupement d'intérêt Economique (G.I.E) de l'O.H.A.D.A s'il était adopté par la R.D.C en matière des sociétés commerciales en général et les commerçants congolais en particulier dans le contexte de la mondialisation de l'économie et de la régionalisation du droit. A l'issue de ses recherches, il a conclu que l'adoption de la forme de société commerciale du type Groupement d'Intérêt Economique (G.I.E) de l'O.H.A.D.A était un remède approprié à la compétitivité de nos sociétés commerciales.

2. KUBATU NGOMA dans son mémoire intitulé « l'analyse sur l'adaptabilité du plan OHADA aux réalités économiques, commerciales et financières de la RDC » voulait démontrer les similitudes, les divergences et les innovations qu'apporte le plan OHADA par rapport au plan comptable général congolais. A l'issue de ces analyses, il a affirmé que le plan OHADA incarne toutes les dispositions du PCGC avec des innovations susceptibles d'améliorer le climat des affaires en RDC.

3. MUSHAGALUSA Pascal dans son travail intitulé « Essai d'adaptation des comptes analytiques de gestion du Plan OHADA au PCGC » avait l'intention de dégager les convergences et les divergences entre la Comptabilité analytique d'exploitation en OHADA et en PCGC. Toutes analyses faites, il a prouvé qu'il existe des convergences et des divergences entre la Comptabilité de gestion et d'exploitation au niveau de la nomenclature comptable, du fonctionnement général des comptes (sic), et à la présentation des états financiers.

4. Marcel DOBILL dans un ouvrage de comptabilité générale OHADA a proposé un ouvrage adapté à la comptabilité générale OHADA en mettant l'attention sur l'ouvrage de comptabilité élémentaire et celui de comptabilité approfondie. Il a émis le voeu de voir les théoriciens comme les praticiens de la science comptable d'en faire un document de référence en matière comptable.

Notre travail se démarque des précédents en ce sens qu'il focalise son attention sur une branche de la comptabilité qui n'a jamais fait l'objet d'une analyse comparée à l'occurrence la comptabilité générale des sociétés, en mettant sur pied l'ébauche d'un chapitre portant comptabilisation des opérations de constitution d'une société commerciale en OHADA tout en dégageant les ressemblances et les différences contenues dans les deux référentiels en cette matière.

0.5. METHODES ET TECHNIQUES DE RECHERCHES

Dans le but de mieux atteindre l'objectif assigné à cette étude et pour cerner certaines difficultés, nous avons fait recours aux méthodes et techniques suivantes :

- Méthode historique qui nous a permis d'appréhender l'historique, l'organisation de l'Organisation pour l'Harmonisation en Afrique de Droit des Affaires, OHADA.

- La méthode juridique nous a permis de faire une étude objective des textes juridiques en matière des sociétés commerciales en R.D.C et en OHADA.

- La méthode comparative, elle nous a permis de chercher les ressemblances et les dissemblances existant entre le système comptable congolais et OHADA au niveau des comptes utilisés en matière de comptabilité des opérations de constitution d'une société commerciale.

- La technique documentaire nous a permis de consulter différents ouvrages, articles, revues, mémoires, monographies, journaux et textes juridiques en rapport avec notre thème d'étude.

0.6. CHOIX ET INTERET DU SUJET

Le choix d'un tel sujet est la résultante d'un constat. A l'espace national et régional, la réalité « OHADA » n'est plus un rêve mais une évidence. Cependant, sur le plan des mesures d'application des principes comptables OHADA, il s'ensuit que rien n'est fait jusque là du point de vue didactique nonobstant la promulgation de l'adhésion du pays au traité OHADA. L'intérêt de ce travail est préventif, cela se matérialise par le fait que toutes choses étant égales par ailleurs, après un temps record, la nécessité de tenir la comptabilité selon les exigences du plan OHADA se fera sentir. c'est à ce titre que ce travail veut doter des élèves, étudiants , enseignants et professionnels de comptabilité d'un chapitre type de comptabilité des opérations de constitution des sociétés commerciales étant donné qu'au niveau des décideurs politiques en la matière rien n'est entrepris dans ce sens. Aussi et surtout, comme la recherche scientifique est caractérisée par l'interactivité, cette étude constitue un point d'ancrage pour les recherches futures.

0.7. PLAN SOMMAIRE DU TRAVAIL

L'introduction générale ainsi que la conclusion mises à part, ce travail s'articule au tour de 3 chapitres :

Le premier chapitre traite la revue de la littérature qui concerne notre étude. Il s'agit principalement des théories sur les plans comptables ayant trait à l'objectif poursuivi et le programme scolaire national congolais.

Le deuxième chapitre pour sa part, porte sur « le contenu du cours de comptabilité des sociétés selon le programme national : opérations de constitution ». Dans ce cas de figure, nous avons essayé d'effectuer une analyse contrastive laquelle dans une brève mesure nous a permis de dégager une certaine démarcation entre les comptes intervenant dans le processus de constitution des sociétés en système comptable congolais et en système comptable OHADA.

Le troisième chapitre aborde essentiellement l'essai d'adaptation du manuel scolaire congolais de comptabilité des sociétés aux normes du système comptable OHADA dans une approche constitutionnelle. Il est ici question de présenter un modèle de chapitre sur la constitution des sociétés commerciales dans le système comptable OHADA.

CHAPITRE PREMIER : REVUE DE LA LITTERATURE

I.1 LE PLAN COMPTABLE

Le plan comptable est un ensemble des règles d'évaluation et de tenue des comptes qui constitue la norme de la comptabilité^3(*). Le plan de comptes c.à.d. la liste des comptes ordonnés, est un des éléments du plan comptable. C'est vraiment à tort que le langage usuel réduit souvent le plan comptable au seul plan de comptes (cadre des comptes).

S'agissant du système comptable, il faut dire qu'il représente l'ensemble des journaux et des grands livres auxiliaires qui récolte et analyse les données financières afin de rendre l'information compréhensible, utile et avantageuse pour permettre à l'utilisateur de comprendre ce qu'il consulte.

I.2 LE PLAN COMPTABLE GENERAL CONGOLAIS

En RDC, le plan comptable général qui est une symbiose du Plan Comptable Belge (Plan BLAIRON) et du Plan comptable Français a été rédigé par le Secrétariat Général de la Comptabilité au Zaïre et rendu obligatoire par la loi n°76-020 du 16 juillet 1976 portant normalisation de la comptabilité au Zaïre^4(*). Ce plan, devenu congolais, prévoit les principes généraux suivants :

- le bilan d'ouverture d'un exercice doit correspondre au bilan de clôture de l'exercice précédent ;

- les éléments des postes de l'actif et du passif doivent être évalués séparément, aucune compensation ne pouvant être effectuée ;

- les amortissements doivent être constitués quelle que soit la nature du résultat de l'exercice, bénéfice ou perte. Leur montant est déterminé conformément aux règles en usage. Il peut être constaté des dépréciations autres celles dues à l'usage et au temps.

- Le résultat d'un exercice doit être calculé à partir de tous les éléments le concernant et d'après ceux-là seulement, d'où le bien fondé du redressement et de la régularisation.

- Dans l'établissement de la situation à un moment donné, il convient de tenir compte de toute charge ou perte probable, même si elle n'est pas réalisée, et de ne pas tenir compte des produits ou profits, même probables tant qu'ils n'ont pas été réalisés. C'est le principe de prudence comptable.

Les règles applicables aux affaires en RDC étant éparses, peu accessibles, parfois fragmentaires, voire lacunaires, souvent archaïques, comme peuvent en témoigner le droit des sociétés par actions à responsabilité limitée (embryonnaire et obsolète) ou encore le droit de la faillite (largement dépassé par la pensée juridique moderne qui privilégie autant que possible le sauvetage des entreprises en difficulté), sans oublier le droit des contrats commerciaux (qui se réfugie souvent hasardeusement derrière le droit civil des contrats usuels et des contrats spéciaux) et le droit commercial général (bail commercial non réglementé, registre du commerce insuffisamment organisé) ; sachant que notre droit ignore encore diverses techniques juridiques répandues à travers le monde : la société unipersonnelle (qui contribuerait à structurer le secteur informel), le groupement d'intérêt économique, le droit pénal des sociétés (apte à réprimer les abus de biens sociaux, par exemple), les procédures d'alerte (pour renforcer la prévention des risques dans les sociétés), l'optimisation du rôle et de l'autonomie des commissaires aux comptes, le mécanisme de la lettre de garantie en droit des sûretés, entre autres. En outre, le droit processuel des affaires s'illustre par la pratique de jugements abusifs, à cause de divers maux dont souffre l'appareil judiciaire (démotivation des magistrats, absence de formation permanente et de spécialisation, corruption) ainsi que de l'ignorance des procédures de recouvrement accéléré des créances et de la stagnation des règles organisant les voies d'exécution.^5(*)

I.3 LE PLAN COMPTABLE OHADA

Le plan comptable OHADA est consacré par l'acte uniforme portant organisation et harmonisation des comptabilités des entreprises, appelé encore plan comptable général des entreprises, acte adopté le 22 février 2000 et paru au journal officiel OHADA n°10 du 20 novembre 2000^6(*).

Le règlement relatif au droit comptable OHADA consacre huit principes généralement reconnus par les normes internationales :

1. Le principe de prudence : toute moins-value même simplement probable est à comptabiliser tandis que les produits ne le sont qu'une fois réalisés.

2. La transparence dont la mise en oeuvre permet à l'entreprise de donner une présentation claire et loyale de l'information.

Les états financiers comprennent le bilan, le compte de résultat, le tableau des ressources et des emplois, ainsi que l'état annexé sont établis et présentés de façon à permettre leur comparaison dans le temps, exercice par exercice, et leur comparaison avec les états financiers annuels des autres entreprises dressés dans les mêmes conditions de régularité, de fidélité et de comparabilité.

La régularité et la sincérité des informations regroupées dans les états financiers annuels de l'entreprise résultent d'une description adéquate, loyale, claire, précise et complète des évènements, opérations et situations se rapportant à l'exercice. La comparabilité des états financiers annuels au cours des exercices successifs nécessite la permanence dans la terminologie et dans les méthodes utilisées pour retracer les évènements, opérations et situations présentés dans ces états.

Toute entreprise qui applique correctement le SYSCOHADA est réputée donner, dans ses états financiers, l'image fidèle de sa situation et de ses opérations.

Lorsque l'application d'une prescription comptable se révèle insuffisante ou inadaptée pour donner cette image, des informations complémentaires ou des justifications nécessaires sont obligatoirement fournies dans l'état annexé.

3. L'importance significative. En vertu de ce principe, tout élément susceptible d'influencer le jugement que les destinataires des états financiers peuvent porter sur le patrimoine, la situation financière et le résultat de l'entreprise doit leur être communiqué ;

Les états financiers annuels, précédemment décrits, sont accompagnés d'un état annexé qui est simplifié dans le cas où l'entreprise relève du Système allégé.
4. L'intangibilité du bilan. Le bilan d'ouverture doit correspondre au bilan de clôture. Ne peuvent être imputés sur les capitaux propres d'ouverture les incidences des changements de méthodes ainsi que les produits et les charges sur exercices antérieurs.

5. Le coût historique. L'évaluation des éléments inscrits en comptabilité est fondée sur la convention du coût historique qui permet d'enregistrer les biens, à leur date d'entrée dans le patrimoine, à leur coût d'acquisition exprimé en unités monétaires courantes. Par dérogation à cette convention et en vertu du concept de maintien du capital financier de l'entreprise, les conditions de réévaluation légale ou libre sont précisées.

Le coût historique des biens inscrits à l'actif du bilan est constitué par : le coût réel d'acquisition pour ceux achetés à des tiers, la valeur d'apport pour ceux apportés par l'Etat ou les associés, la valeur actuelle pour ceux acquis à titre acquis à titre gratuit ou, en cas d'échange, par la valeur de celui des deux éléments dont l'estimation est la plus sûre ; le coût réel de production pour ceux produits par l'entreprise pour elle-même.

La subvention obtenue, le cas échéant, pour l'acquisition ou la production d'un bien n'a pas d'influence sur le calcul du coût du bien acquis ou produit.

6. La continuité de l'exploitation. L'entreprise est présumée poursuivre ses activités sur un horizon temporel prévisible. Lorsque la continuité de l'exploitation de l'entreprise n'est plus assurée, les méthodes d'évaluation doivent être reconsidérées. Il en est de même en cas de non-continuité d'utilisation d'un bien.

En application du principe de continuité de l'exploitation, l'entreprise est normalement considérée comme étant en activité, c'est à dire comme devant continuer à fonctionner dans un avenir raisonnablement prévisible. Lorsqu'elle a manifesté l'intention ou quand elle se trouve dans l'obligation de se mettre en liquidation ou de réduire sensiblement l'étendue de ses activités, sa continuité n'est plus assurée et l'évaluation de ses biens doit être reconsidérée. Il en est de même quand il s'agit d'un bien - ou d'un ensemble de biens- autonome dont la continuité d'utilisation est compromise en raison notamment de l'évolution irréversible des marchés ou de la technique.

7. La permanence des méthodes. Les méthodes d'évaluation et de présentation utilisées pour l'établissement des états financiers ne doivent pas changer d'un exercice à un autre. Cette constance dans l'application des méthodes permet d'assurer la comparabilité de l'information dans le temps et dans l'espace. Ce principe admet, toutefois, des changements motivés par la recherche d'une meilleure image du patrimoine, de la situation financière et dur résultat de l'entreprise. Les circonstances de telles modifications sont limitativement prévues.

8. La spécialisation des exercices. Il est rattaché à chaque exercice les produits et les charges qui le concernent et uniquement ceux-là.

Le résultat de chaque exercice est indépendant de celui qui le précède et de celui qui le suit ; pour sa détermination, il convient de lui rattacher et de lui imputer les évènements et opérations qui lui sont propres et ceux-là seulement^7(*).

I.4 APERÇU SUR LE DROIT OHADA DES SOCIETES COMMERCIALES ET DU GROUPEMENT D'INTERET ECONOMIQUE

I.4.1. Base légale et champ d'application

Les sociétés commerciales sont régies par l'Acte Uniforme relatif au droit des sociétés commerciales et du groupement d'intérêt économique signé le 17 avril 1997 à Cotonou.

Cet Acte Uniforme n'est applicable qu'aux sociétés commerciales et groupement d'intérêt économique ayant leur siège social dans un Etat membre de l'OHADA.

Les sociétés concernées sont non seulement celles constituées par les particuliers, mais également celles dans lesquelles l'Etat ou une personne morale de droit public est associée.

Ainsi, les sociétés à capital public ayant l'Etat comme actionnaire unique ou avec d'autres actionnaires de droit public sont soumises à l'Acte Uniforme. De même en est-il des sociétés d'économie mixte.

I.4.2. Définition de la société commerciale

L'Acte Uniforme relatif au droit des sociétés et du groupement d'intérêt économique stipule que : « la société commerciale est créée par deux ou plusieurs personnes qui conviennent, par contrat, d'affecter à une activité, des biens en numéraire ou en nature, dans le but de partager le bénéfice ou de profiter de l'économie qui pourra en résulter... ».^8(*)

I.4.3 DIFFERENTES SORTES DE SOCIETES COMMERCIALES

I.4.3.1 LA SOCIETE EN NOM COLLECTIF

Les articles 270 à 292 de l'acte uniforme OHADA sur les sociétés commerciales stipulent que ces types de sociétés sont formés essentiellement en considération de la personne des associés.

Les sociétés en nom collectif font partie de ce qui était communément appelée dans d'autres législations des sociétés de personnes dans laquelle la personnalité de chaque associé joue un rôle déterminant dans leur constitution, fonctionnement, et leur dissolution.

- Les associés détiennent des parts de capital appelées « parts sociales » de même valeur nominale. Ces parts sociales ne peuvent être cédées qu'avec le consentement unanime des associés

- Le nom de la société est désigné par une dénomination sociale qui doit être suivie en caractère lisible de « société en nom collectif » ou du sigle « SNC ».

- La société est dirigée par un ou plusieurs gérants associés ou non, personne physique ou morale

- Du point de vue fiscal, le résultat réalisé par la SNC est imposé dans le revenu d'ensemble de chacun des associés.

I.4.3.2 LA SOCIETE EN COMMANDITE SIMPLE

Les articles 293 à 308 de l'acte uniforme OHADA sur les sociétés commerciales stipulent que les sociétés en commandite simple font également partie des sociétés antérieurement appelées « sociétés des personnes ».

- Les associés détiennent des parts sociales qui ne peuvent en principe qu'être cédées avec le consentement unanime des associés

- Le nom de la société est désigné par une dénomination sociale immédiatement ou suivie des mots « société en commandite simple » ou du sigle « SCS ».

- La société est dirigée par un ou plusieurs gérants choisi parmi les commandités soit dans les statuts, soit dans un acte ultérieur

I.4.3.2 LA SOCIETE ANONYME

Selon les articles 385 à 353 de l'acte uniforme OHADA, c'est une société de capitaux par excellence parce qu'elle est essentiellement constituée en fonction des capitaux apportés par les associés.

- La responsabilité est limitée à concurrence du capital souscrit par chaque actionnaire

- Les actionnaires détiennent des actions négociables formant ensemble le capital social. On distingue ici des actions d'apports représentatifs des apports en nature et des actions de numéraires représentatifs des apports en numéraires

- Las apports en nature doivent être intégralement libérés à la constitution : quant aux apports en numéraires, ils peuvent être soit intégralement libérés, soit partiellement libérés à la constitution. Mais dans un délai qui ne peut excéder trois ans. En cas de libération partielle des apports en numéraires, un minimum légal de 25% (ou ¼) de leur montant est exigé.

- Le capital minimum légalement exigé par l'acte uniforme OHADA sur les sociétés commerciales est de 10.000.000 frs CFA ou son équivalent, divisés en actions de valeur nominale supérieure ou égale à 10.000 frs CFA, chacune. Et de 100.000.000 frs lorsque la société fait appel public à l'épargne.

- Le nom de la société est désigné par une dénomination sociale immédiatement précédées des mots « société anonyme » ou du sigle « SA ».

Du fait de la pluralité des actionnaires, l'administration de la SA peut prendre deux formes :

- Soit elle est administrée par le système classique de direction et d'administration des SA composé d'un conseil d'administration (avec 3 membres au moins et 12 au plus) choisis parmi les actionnaires ou non ayant à sa tête un président et un directeur général.

- Soit la formule de société anonyme avec administrateur général (cas des SA avec des actionnaires inférieurs ou égal à 3).

Il existe des règles particulières pour protéger les actionnaires avec par exemple la nomination obligatoire depuis l'avènement de l'acte uniforme OHADA au 1^er janvier 1998, d'au moins deux commissaires aux comptes dont un titulaire et un suppléant.

Conformément aux dispositions de l'article 385, alinéa 2 de l'acte uniforme OHADA sur les sociétés commerciales, la SA peut ne comprendre dorénavant qu'un seul actionnaire associé unique.

I.4.3.4 LA SOCIETE A RESPONSABILITE LIMITEE

C'est une forme intermédiaire entre les sociétés de personnes et les sociétés de capitaux (art. 309 à 384).

- La responsabilité des associés est en principe limitée à concurrence de leurs apports

- Le nom de la société est désigné par une dénomination immédiatement précédé ou suivi des mots « société à responsabilité limitée » ou sigle « SARL ».

I.4.4 AUTRES SORTES DE SOCIETES

I.4.4.1 Société non immatriculée

Outre les quatre formes classiques susvisées, l'Acte Uniforme contient des règles relatives à la société de fait, à la société en participation (qui est une société dans laquelle les associés conviennent qu'elle ne sera pas immatriculée au registre du commerce et du crédit mobilier (RCCM) et n'aura par conséquent pas de personnalité morale) ainsi que des règles relatives au groupement d'intérêt économique (GIE), entendu comme un groupement de personnes physiques ou morales dont le but est de faciliter ou développer l'activité économique de ses membres.

La société en participation est celle dans laquelle les associés conviennent qu'elle ne sera pas immatriculée au registre du commerce et du crédit mobilier et qu'elle n'aura pas la personnalité morale. Les associés conviennent librement de l'objet, de la durée, des conditions de fonctionnement, des droits des associés, de la fin de la société en participation sous réserve de ne pas déroger aux règles impératives. Elle peut être prouvée par tous moyens : un écrit n'est pas nécessaire pour la constater.

A l'égard des tiers, chaque associé contracte en son nom personnel et est seul engagé sauf s'il agit expressément en sa qualité d'associé auprès des tiers.

Le défaut de personnalité juridique a comme conséquence essentielle que la société n'a pas ni de patrimoine, ni de capital social, ni de siège.

Il y a société de fait lorsque deux ou plusieurs personnes physiques ou morales se comportent comme des associés sans avoir constitué entre elles l'une des sociétés reconnues ci-dessus.

Le groupement d'intérêt économique est celui qui a pour but exclusif de mettre en oeuvre pour une durée déterminée, tous les moyens propres à faciliter ou à développer l'activité économique de ses membres, à améliorer ou à accroître les résultats de cette activité. Il ne donne pas lieu par lui-même à réalisation et à partage de bénéfices.

Le GIE est administré par une ou plusieurs personnes physiques ou morales, sous réserve, si c'est une personne morale, qu'elle désigne un représentant permanent, qui encourt les mêmes responsabilités civiles et pénales que s'il était administrateur en son nom propre. Le contrat qui constitue le GIE détermine librement son organisation et son fonctionnement.

Le groupement d'intérêt économique est doté de la personnalité juridique. Il ne vise pas la réalisation et le partage de bénéfices et peut être constitué même sans capital.

Le GIE est un groupement d'affaires ayant pour but exclusif de mettre en oeuvre pour une durée déterminée, tous les moyens propres à faciliter ou à développer l'activité économique de ses membres, à améliorer ou à accroître les résultats de cette activité. Son activité doit se rattacher essentiellement à l'activité économique de ses membres et ne peut avoir qu'un caractère auxiliaire par rapport à celle-ci (article 869 de l'Acte uniforme des sociétés commerciales et GIE).

Régime de responsabilité des associés : les membres du groupement d'intérêt économique sont tenus des dettes du groupement sur leur patrimoine propre. Ils sont solidaires du paiement des dettes du groupement, sauf convention contraire avec les tiers cocontractants (art. 873).

Régime de cession des parts : il est librement organisé si le GIE est doté d'un capital.

Administration : le GIE est administré par une ou plusieurs personnes physiques ou morales, sous réserve, si c'est une personne morale, qu'elle désigne un représentant permanent, qui encourt les mêmes responsabilités civile et pénale que s'il était administrateur en son nom propre. Sous cette réserve, le contrat ou, à défaut, l'assemblée des membres du Groupement d'Intérêt Economique organise librement l'administration du groupement et nomme les administrateurs dont elle détermine les attributions, les pouvoirs et les conditions de révocation (art. 879).

Dans les rapports avec les tiers, un administrateur engage le Groupement d'Intérêt Economique pour tout acte entrant dans l'objet de celui-ci. Toute limitation de pouvoirs est inopposable aux tiers.

I.5 APERCU SUR LE DROIT CONGOLAIS DES SOCIETES COMMERCIALES

Sont réputées commerciales, les sociétés qui effectuent habituellement des actes de commerce, affirment P. VERHULST et KONGOLO Gervais. La forme, la raison sociale, le siège social et le montant du capital étant définis par les statuts de la société.

Les sociétés commerciales jouissent de la personnalité morale à partir de la date de leur enregistrement au Registre de Commerce. Les sociétés ayant leur siège social sur le territoire national congolais, sont assujetties à la loi congolaise.

I.5.1 SOCIETE DES PERSONNES

C'est une société, d'après la législation congolaise en la matière, où la qualité d'associé constitue la caractéristique fondamentale de sorte qu'ils s'associent en vertu de l'intuitu personae. La législation congolaise organise à cet effet deux sortes des sociétés de personnes : Société à Nom Collectif « S.N.C » et Société en Commandite Simple « S.C.S ».

Tous les associés (personnes physiques) ont la qualité de commerçant et sont liés solidairement et indéfiniment au passif social.

Deux ou plusieurs personnes physiques ayant d'office la qualité des commerçants. D'où l'incompatibilité pour les avocats, magistrats et fonctionnaires de l'Etat d'y être associés.

Raison sociale : nom d'un ou de plusieurs associés ou abréviation de ces noms plus compagnie.

Tout ce qui est dans le commerce tant que la loi n'en a pas interdit l'usage sauf l'appel public à l'épargne.

Les apports en numéraire ne sont pas déterminés dans la quotité à libérer. Elles ne sont pas transmissibles sauf accord unanime des parties. Elles sont exclusivement nominatives.

Doivent être évalués par les autres et entérinés par les autres associés et intégralement libérés.

Sont admis, mais ne peuvent être considérés dans la constitution du capital social, ils donnent lieu pour les fondateurs à ces parts hors capital appelées parts des fondateurs.

La responsabilité des associés est illimitée en répondant solidairement et indéfiniment des obligations de la société.

L'acte doit être déposé dans les 6 mois de sa passation en copie entier ou par extrait au greffe du Tribunal du Commerce (en entendant son installation au Tribunal de Grande Instance) du ressort du siège social sous peine de nullité. Acte authentique ou sous seing privé, c'est facultatif et doit être publié intégralement.

Le Décès, l'interdiction ou faillite d'un associé sauf dispositions statutaires contraires concernant le décès.

Les commandités (essentiellement personne physique) qui ont la qualité de commerçant et dont la responsabilité au passif social est solidaire et indéfinie ; les commanditaires qui n'ont pas nécessairement la qualité de commerçant (personne physique ou morale) par conséquent y sont admis comme associés commanditaires et dont la responsabilité au passif social est limitée à leurs apports respectifs.

La société en Commandite Simple est identique avec la Société à Nom Collectif au sujet de leur désignation, du nom de fonctionnement, Objet social et capacité de la société, désignation des apports et régime applicable, apports en nature, apports en industrie, responsabilité des parties, forme de dépôt de l'acte constitutif, personnalité Juridique, causes particulières de dissolution.

Le commandité qui seul a la qualité de commerçant peut assurer la gérance, le commanditaire qui n'a pas qualité de commerçant du fait de sa responsabilité limitée à sa mise ne conserve que le pouvoir de surveillance et de contrôle.

I.5.2 LES SOCIETES DE CAPITAUX

Elles font abstraction de la qualité personnelle des associés. Un élément principal est représenté par le capital engagé dans l'affaire. Comme ce sont de simples associations, elles font appel aux souscripteurs publics. Il y a donc généralement un nombre considérable d'associés qui ne se connaissent pas entre eux. La responsabilité des associés est limitée à leur mise. Les parts, appelées actions sont représentées par des titres dont la cession est relativement facile, de sorte que le nombre et la personnalité des associés peuvent varier constamment.

I.5.3 LES SOCIETES MIXTES

Sont des sociétés de personnes à responsabilité limitée. Elles sont, dans l'esprit du législateur, des sociétés de personnes fondées, en ordre principal, sur la confiance mutuelle des associés, mais constituées sous la forme de sociétés de capitaux. Elles empruntent donc les caractéristiques de l'une et de l'autre classe des sociétés.

I.6 LE PROGRAMME SCOLAIRE DE LA COMPTABILITE EN RDC

L'enseignement de la comptabilité dans la section commerciale et administrative poursuit double objectif qui sont :

· Dans le cycle court, l'enseignement de la comptabilité est conçu de façon à rendre l'élève opérationnel. Il doit professionnellement être utilisable dans les entreprises tant publiques que privées.

· Dans le cycle long, les programmes de comptabilité sont conçus de façon à atteindre d'une part les objectifs fixés au niveau du cycle court et d'autres parts de permettre aux finalistes du cycle long de pouvoir embrasser la profession au niveau d'aide-comptable, soit affronter les études supérieures menant successivement au profil de comptable, chef comptable et reviseur comptable. A la fin des deux dernières années du cycle on devra prendre en considération les exigences professionnelles nationales et internationales en matière de comptabilité en utilisant presque toujours le PCGC qui représente une réalisation née de la technique comptable moderne^9(*).

La comptabilité générale des sociétés a pour objectif de permettre à l'élève de comprendre les mécanismes comptables qui régissent les opérations marquant tant la constitution, l'existence que la dissolution des sociétés commerciales. Le cours devra permettre la traduction en comptabilité des règles et des formes juridiques des sociétés.

C'est ainsi que le programme national prévoit pour la comptabilité des sociétés les chapitres qui vont des notions sur les sociétés commerciales en passant par l'introduction à l'étude comptable des sociétés commerciales, la comptabilité des opérations de constitution, les opérations liées à l'existence de la société, la comptabilité des opérations liées à la dissolution de la société aux opérations spécifiques des sociétés de capitaux.

Le présent travail ne va s'intéresser qu'au chapitre portant sur la comptabilisation des opérations de constitution des sociétés.

I.7 LA NORMALISATION

Au plan mondial, la coexistence de plusieurs référentiels comptables assortie d'un rôle prééminent des marchés financiers et donc d'un besoin de lisibilité internationale des comptes par les investisseurs, a rendu nécessaire une harmonisation des normes internationales. Cette harmonisation s'est traduite par des transformations essentielles portant sur les processus de normalisation comptable et les normes elles-mêmes.

Après une décennie de profonds changements, le processus d'harmonisation comptable engagé semble ralentir et il semble intéressant de dresser ici un état des lieux de la normalisation comptable. En retenant pour définition celle de Christian HOARAU, cité par CREG : « La normalisation a pour objet d'établir des règles communes dans le double but d'uniformiser et de rationaliser la présentation des informations comptables susceptibles de satisfaire les besoins présumés de multiples utilisateurs », il est important d'observer les normes comptables elles-mêmes mais aussi les organes de normalisation sans qui les règles comptables n'existeraient pas.

- l'amélioration des méthodes de tenue comptable en vue d'améliorer l'image fidèle et réaliste apportée par les états financiers ;

- permettre la comparaison des informations comptables dans le temps et l'espace

Un peu oublié, le système comptable africain SYSCOA OHADA (encore appelé SYSCOHADA) semblerait mieux adapté que des IFRS, fussent-elles simplifiées, pour les sociétés non cotées et prend mieux en compte les besoins des différentes parties prenantes.
Ce système comptable résulte du regroupement d'une part du Système Comptable Ouest Africain et d'autre part de l'Organisation pour l'Harmonisation en Afrique du Droit des Affaires. Ceux-ci sont apparus respectivement en 1998 et 2001, après de nombreuses années d'application des PCG français datant de 1947 et 1957, dans les anciennes colonies françaises. Petit à petit, après que les chefs d'Etats des pays membres de l'UMOA, Union Monétaire Ouest Africaine, eurent décidé de constituer une véritable union économique, on est arrivé à la mise en place de règles communes en droit et comptabilité. Claude PEROCHON souligne l'influence des modèles français et francophones dans la mise en place du SYSCOA-OHADA. Celui-ci se rapproche du modèle comptable anglo-saxon par l'existence d'un cadre conceptuel et par son objectif général qui est de fournir une image fidèle de la situation et du patrimoine de l'entreprise. Par contre, à visée d'information de multiples partenaires, investisseurs bien sûr mais aussi créanciers et personnel, il est alors plus proche du modèle européen. Il s'avère notamment mieux répondre aux besoins des entreprises non cotées et Bernard COLASSE estime qu'une mise en convergence des IFRS/PME et du SYSCOA-OHADA mériterait d'être tentée.

CHAPITRE DEUXIEME : ETUDE COMPAREE DES COMPTES INTERVENANT DANS LA CONSTITUTION D'UNE SOCIETE COMMERCIALE EN PCGC ET EN OHADA

II.0. NOTION

Il importe de signaler de prime abord que le cours de comptabilité des sociétés s'adonner à aborder les aspects insuffisamment abordés par la comptabilité générale. A ce titre, les objectifs assignés à ce dernier se résument à analyser les opérations relatives à:

Cela étant, l'importance de ce cours s'avère indispensable, et pour les théoriciens de la comptabilité que pour les professionnels de cette dernière.

Ainsi, le présent chapitre se veut d'entreprendre une analyse contrastive des comptes utilisés lors de la constitution d'une société commerciale en OHADA et en PCGC. Une telle démarche se justifie parce que les conclusions de ce chapitre pourront nous permettre d'aborder avec aisance le dernier chapitre qui a trait à l'élaboration d'un chapitre portant comptabilisation des opérations de constitution en OHADA.

II.1 LA CONSTITUTION SELON LE MANUEL CONGOLAIS DE COMPTABILITE DES SOCIETES

Une société est un contrat par lequel deux ou plusieurs personnes décident de mettre quelque chose en commun afin de pouvoir partager le bénéfice qui pourra en résulter et bien entendu la perte.

En effet, la comptabilité de société en matière de constitution vient traduire en écritures comptables ce que la loi a dit en prenant évidement en compte les conventions passées entre les associées ou actionnaires. C'est pour cette raison que l'on dit que la comptabilité des sociétés se tient à l'image fidèle des textes légaux.

La comptabilité des opérations de constitution d'une société suppose deux paramètres :

- La souscription du capital par les associés qui s'engagent pour leur part. cet engagement constitue leur promesse d'apports qui peuvent être faits en mises réunies ou en mises séparées. Cette souscription constitue une dette étant donne que « la promesse est une dette »

- La libération du capital qui est la mise à la disposition de la société des apports promis. Ceux-ci peuvent être purs et simples, à titre onéreux et les apports mixtes.

- La création des droits sociaux représentant le droit de chaque associé (44.45)

La promesse d'apport constitue une créance de la société sur les associés. Cette créance est enregistrée à l'actif du bilan de la société. La contre partie est le compte « 10.4 Capital Social », exprimant le total des droits des associés sur le fonds social.

II.1.1 Souscription et libération d'apport

La souscription est un engagement pour les associés, lequel constate leur promesse d'apport.^10(*)

Une telle opération, du point de vue comptable, s'effectue par la création des titres à travers le compte 25 « titres et valeurs engagées » par le crédit du compte 10.4 « Capital Social ». Ces titres sont du reste soldés par le débit du compte 44.45 « Associés leurs comptes d'apport ». Ce qui signifie que le compte 25 disparait et la seule écriture qui reste est 44.45 « Associés leur compte d'apport » par le crédit du compte 10.4 « Capital Social ». C'est l'écriture qui constate la promesse d'apport.

Lors de la libération, 44.45 est crédité par le compte du patrimoine concerné.

Le compte 10.4 Capital social traduit le montant des valeurs apportées par les associés.

Dans les sociétés, le capital initial correspond à la valeur des apports (nature ou numéraires) effectués par les associés lors de la création de l'entreprise tels qu'ils figurent dans les statuts. Il est divisé en actions ou parts sociales.

Il peut arriver que les associés décident de libérer le capital par tranche. Dans ce cas, le capital est appelé à concurrence des besoins consentis. Pour ce cas, il faut souligner que tous les apports en nature doivent faire l'objet d'une libération intégrale. Aussi, pour les sociétés des capitaux, il est toujours exigé un minimum légal sans lequel la constitution de la société ne peut être admise sur le plan légal. Ceci dit, les comptes qui interviennent lors d'une libération partielle sont principalement :

Le premier enregistre la promesse d'apport qui doit être immédiatement libéré et le second enregistre la promesse d'apport qui ne l'est pas. Les comptes qui portent le nom de « non appelé » enregistrent les sommes souscrites mais non encore appelées par la société.

Le compte « 44.45 Associé son compte d'apport », sous compte de « 44 Propriétaires et Associés » enregistre d'une part les créances/dettes envers les associés résultant des divers mouvements du capital social et d'autre part les créances/dettes temporaires en "comptes courants".

S'agissant d'apport à titres onéreux, il ne se pose pas de problème lors de la libération immédiate car il n'est pas faisable d'apporter en deux temps, par exemple, un immeuble grevé ou non d'hypothèque.

Les comptes qui interviennent sont les mêmes que pour les cas précédents sauf que peut intervenir le compte « 44.80 Créances hypothécaires ». Il enregistre la valeur que la société paiera au créancier hypothécaire, lorsqu'un associé participe à la formation d'une société par apport d'un immeuble grevé d'une hypothèque.

En somme, il faut dire que les comptes qui interviennent principalement lors de la constitution d'une société sont les suivants :

II.1.2 La comptabilité chez la nouvelle société

Lors de l'apport d'une ancienne exploitation, les associés se mettent d'accord sur les valeurs à donner à chaque élément inscrit dans le bilan d'apport. Les valeurs conférées à ces éléments constituent ce qu'on appelle « valeur attribuée ». Elles s'opposent aux valeurs nettes comptables qui sont celles inscrites au bilan d'apport.

Dans la société en création, on passe les écritures dites de constitution lesquelles reprennent l'actif et le passif de l'ancienne entreprise.

Cependant, il faut noter qu'il existe des cas spécifiques d'apport tels que le cas d'apport de client et de client douteux qui nécessite une comptabilisation particulièrement propre.

Lorsque l'apport de la société consiste en un fonds de commerce comprenant des éléments d'actif et des éléments passifs, il y a lieu de créditer simultanément avec le compte d'apport, les comptes usuels représentant des valeurs exigibles en contre partie des comptes d'actif débités. L'apport étant constitué par la différence arithmétique existant entre la valeur donnée ou reconnue aux éléments actifs et le montant des éléments passifs. La propriété des actifs est ainsi transmise à la société qui se charge de régler les passifs

II.1.3 La comptabilité chez l'apporteur du fonds de commerce

L'apport d'une ancienne exploitation individuelle ou sociétaire entraine la liquidation automatique de l'entreprise qui a fait l'objet d'apport. Cette liquidation consiste à transférer les actifs et les passifs à la nouvelle société en création. Il s'agit d'une opération comptable qui consiste à réaliser les actifs pour apurer les passifs.

Le transfert des valeurs actives s'effectue généralement à des valeurs différentes aux VNC des biens apportés. Ceci fait ressortir, après apurement du passif, une différence appelée « apport net ». Cet apport net comparé à la valeur attribuée donne une autre différence appelée « résultat de liquidation ». Le résultat peut être soit un bénéfice (bonis de liquidation), soit une perte (malis de liquidation).

Dans le cadre de la liquidation, l'apport net est supérieur à l'apport attribué, la différence est appelée « soulte » et est inscrite dans un compte courant ouvert à l'associé apporteur (44.7/44.6 Associé son compte courant). Dans le cas contraire c.à.d. l'apport net inférieur à l'apport attribué, la différence s'appelle « clientèle » et est inscrite dans un compte des valeurs immobilisées incorporelles en faveur de l'associé apporteur, 20.2 « clientèle ». En effet, la clientèle est accordée à un apporteur de fonds de commerce pas seulement lorsque la VNC est inférieure à la VA mais aussi, si on remarque le bon emplacement de l'entreprise, la part de marché qu'elle avait déjà acquise, l'Assemblée Générale peut décider de lui accorder à l'unanimité une valeur correspondante à ces éléments incorporels.

Etant donné que le présent travail aborde simplement les opérations de constitution, nous n'allons pas nous atteler sur cet aspect, sauf qu'il faut dire que le compte spécifique de la comptabilité des sociétés qui intervient dans ce cas est « 46.8 Nouvelle société ». Le solde de ce compte constitue même la VNC de l'ancienne société.

II.1.4 Versement anticipatif

Il arrive souvent que certains actionnaires préfèrent se libérer, soit de la totalité de leur de leur souscription, soit d'une fraction supérieure à celle exigée par le conseil d'Administration ou par les statuts. Comme il y aura anticipation dans le versement par rapport à la fraction appelée, on parle de « versements anticipés ». On va alors ouvrir le compte 44.41 « Actionnaires Versements anticipés ». Ce compte du passif exprime les dettes de la société envers les actionnaires qui ont libéré une fraction supérieure à celle exigée de leur souscription.

Ainsi, lors du versement anticipatif, on créditera le compte « 44.41 Actionnaires Versements anticipés » pour constater d'une part la dette de la société, et d'autres parts la réduction des dettes de l'actionnaire vis-à-vis de la société compte tenu de ses souscriptions non encore intégralement libérées. Ce compte sera donc débité au moment de la libération des appels de fonds ultérieurs pour le crédit du compte « 44.42 Actionnaires Restant dû sur le capital appelé », lequel est crédité par un compte de trésorerie correspondant. Aussi, les versements anticipatifs sont porteurs des intérêts.

II.1.4 Actionnaire défaillant

On appelle actionnaire défaillant, l'actionnaire souscripteur en numéraire qui n'a pas encore intégralement libéré ses actions et qui ne répond pas dans les délais convenus, à un appel de fonds lancé par le conseil d'Administration.^11(*)

Ainsi, après constatation de la défaillance de l'actionnaire, la société lui accorde une mise en demeure, délai pendant lequel elle lui donne l'occasion de s'exécuter. Si la mise en demeure reste sans réponse, les actions d'un tel actionnaire sont exécutées en bourse. Selon que la vente occasionne un boni ou un mali vaut pour lui un produit en sa faveur ou une perte. Aussi, il arrive de fois que l'on exige à l'actionnaire défaillant de payer les intérêts moratoires.

Sur le plan comptable, les opérations relatives à l'actionnaire défaillant s'enregistrent dans le compte « 44.47 actionnaire défaillant »

II.1.5 Les frais de constitution

Les frais de constitution sont toutes les charges et dépenses engagées en vue de la constitution définitive d'une société^12(*).

- honoraires des conseils juridiques et/ou fiscaux, ou des bureaux d'études ou fiduciaires qui ont pu éventuellement être consultés par les associés-fondateurs.

- droits d'enregistrement versés à l'administration sur les apports effectués à la société.

Il est important de ne pas confondre les frais de constitution des frais de premier établissement qui sont, en effet, des frais entrainés par des études préliminaires à l'existence de la société et sont constitués des dépenses de prospection, de recherche, d'études, de publicité,...

Lorsqu'on engage ces frais, ces derniers s'enregistrent dans les comptes des charges correspondants par le crédit d'un compte de trésorerie donné. Cependant, lorsque ces frais sont importants, il faut les imputer sur plusieurs années afin de ne pas trop réduire les bénéfices de la première année. De ce fait, comme il a été dit, lorsqu'on engage ces frais, ils s'enregistrent dans un compte des charges.

A la fin de l'exercice, pour régulariser cette opération, on passe l'écriture 47.3 « Charges à étaler » par le crédit de 73.3 « charges à étaler et au début de chaque année, on passera 64 charges et pertes diverses par le crédit du compte 47.3. On continuera à passer cette écriture au début de chaque année jusqu'à ce que le compte 47.3 ait un solde nul.

Toutes choses étant égales par ailleurs, ces comptes interviennent pour la constitution des SNC, SCS, SPRL, SC et SARL.

II.2. LA CONSTITUTION SELON LE SYSCOHADA

La comptabilité des sociétés exige un certain formalisme comportant certaines opérations telles que :

II.2.1 Souscription et libération d'apport

La souscription constitue la première formalité à remplir. Le capital social doit être intégralement souscrit lors de la rédaction des statuts. Chaque associé devra s'engager à souscrire une partie du capital. C'est ce qu'on appelle la promesse d'apport.

- Des biens physiques : apports en nature. Ex. : mobiliers, immeubles, corporels ou incorporels

La réalisation effective des apports est différente suivant leur nature et suivant le type de société commerciale à constituer.

Le compte 10.1 capital social traduit le montant des valeurs apportées par les associés. Dans les sociétés, le capital initial correspond à la valeur des apports (nature ou numéraire) effectués par les associés à la création tels qu'ils figurent dans les statuts.

Le compte 10.1 « Capital Social » est alors crédité par 46.1 « Associé, opérations sur le capital » par le montant de la souscription, si le capital devra être libéré intégralement. Ce compte est l'équivalent de 44.45 du PCGC.

Il peut arriver que le capital souscrit soit libéré ou non suivant les proportions dites minimum légal^14(*).

Divisé en actions ou parts d'une même valeur nominale. Au cours de la vie sociale, le capital peut, sur décision des organes compétents, être augmenté ou diminué pour diverses raisons, notamment : apports et/ou retraits de capital, affectation de résultats et incorporation de réserves. Pour certaines sociétés, la loi prévoit la limitation de la responsabilité des associés à l'égard des créanciers sociaux en fixant le montant minimum du capital social.

S'agissant du compte 46.1, si le capital souscrit est libéré intégralement, il y aura intervention des comptes qui du reste seront crédité par les comptes de patrimoine concernés :

Et si le capital souscrit n'est pas intégralement libéré, il y a intervention des comptes :

Le compte 46.1 enregistre d'une part les créances/dettes envers les associés résultant des divers mouvements du capital social et, d'autres parts les créances/dettes temporaires en comptes courants. En ce qui concerne ces derniers, le plan de compte distingue les associés ordinaires et, dans le cas d'appartenance à un groupe, les autres sociétés du groupe.

Il arrive que les associés libèrent une proportion qui n'était pas encore appelée ou que la proportion appelée ne soit pas libérée. Dans ce cas, interviennent les comptes :

Le compte 46 ASSOCIES ET GROUPE est crédité des sommes dues à titre de dividendes d'une part par le débit des comptes Résultat, et par des fonds mis ou laissés temporairement à la disposition de la société, d'autres parts par le débit des comptes de trésorerie (ou de charges, s'il s'agit de frais réglés pour le compte de l'entreprise).

Le compte 46 ASSOCIES ET GROUPE est débité des sommes réglées au titre des dividendes par le crédit des comptes de trésorerie (ou des comptes courants), d'une part et des fonds prélevés par les associés ou des règlements effectués pour leur compte par l'entreprise par le crédit des comptes de trésorerie (ou des comptes de charges), d'autres parts.

Dans le cas d'un apport constitué d'éléments d'actif et passif, la libération est faite par l'intervention des comptes du patrimoine concernés. Ceci dit, les éléments d'actif seront débités par les éléments du passif ainsi que le compte de l'associé (46.11).

Pour ce qui est des apports à titre onéreux, il faut dire qu'en OHADA, lorsque un associé apporte une valeur immobilisée sur laquelle il existe une dette, la créance est enregistre dans 48.5 créances sur cession d'immobilisations. Il faut dire que ce compte est un sous-compte du compte 48 créances et dettes hors activités ordinaires.

II.2.2 La comptabilité chez la nouvelle société

Comme dans le PCGC, il est à noter que lors de l'apport d'un fonds de commerce ayant bien entendu l'actif et le passif, les associés se mettent d'accord sur la valeur à attribuer à ce bilan. Les valeurs conférées à ces éléments constituent ce qu'on appelle « valeur attribuée ». Elles s'opposent aux valeurs nettes comptables qui sont celles inscrites au bilan d'apport. Dans tous les cas, la logique comptable à appliquer dans ce cas de figure n'est pas tellement différentes à celle du PCGC sauf que les numéros des comptes applicables ne sont pas les mêmes.

II.2.3 La comptabilité chez l'apporteur du fonds de commerce

A la lumière de l'AU relatif au droit des sociétés commerciales et du GIE, lorsqu'un associé apporte une ancienne exploitation unipersonnelle ou sociétaire cela entraine la liquidation automatique de l'entreprise qui a fait l'objet d'apport. Cette liquidation consiste à transférer les actifs et les passifs à la nouvelle société en création. Il s'agit d'une opération comptable qui consiste à réaliser les actifs pour apurer les passifs.

Dans le cadre de la liquidation, l'apport net est supérieur à l'apport attribué, la différence est appelée « soulte » et est inscrite dans un compte courant ouvert à l'associé apporteur (46.21/46.22 Associé son compte courant selon que le compte courant est principal ou porteur d'intérêts.). Dans le cas contraire c.à.d. l'apport net inférieur à l'apport attribué, la différence s'appelle « clientèle » et est inscrite dans un compte des valeurs immobilisées incorporelles en faveur de l'associé apporteur, « 21.5 fonds commercial ». En effet, la clientèle est accordée à un apporteur de fonds de commerce pas seulement lorsque la VNC est inférieure à la VA mais aussi, si on se r que compte tenu de l'emplacement de l'entreprise, de la part de marché qu'elle avait déjà acquise, l'Assemblée Générale peut décider de lui accorder à l'unanimité une valeur correspondante à ces éléments incorporels.

Etant donné que le présent travail aborde simplement les opérations de constitution, nous n'allons pas nous atteler sur cet aspect, sauf qu'il faut dire que le compte spécifique de la comptabilité des sociétés qui intervient dans ce cas est « 47.26 Titres de participation ». Le solde de ce compte constitue même la VNC de l'ancienne société.

II.2.4 Les frais de constitution

Il s'agit des divers frais engagés par l'entreprise, la société lors de l'accomplissement des formalités de constitution.

- Les divers droits versés au ministère de commerce pour l'obtention de l'agrément

- Les droits d'enregistrement et de timbre versés à la direction générale des domaines

- Les honoraires payés au notaire à l'occasion de l'établissement par son étude de la déclaration notariée de souscription et de versement ainsi qu'à l'occasion du dépôt des statuts en harmonie avec l'acte uniforme OHADA sur les sociétés commerciales

Contrairement au PCGC, le plan OHADA considère les frais de constitution comme des charges immobilisées et sont registrées dans un compte de charge par nature, un compte de la « classe 6 » par le crédit d'un compte de trésorerie donné. A la fin de l'exercice comptable, on étale la partie restante en débitant le compte « 20.11 frais de constitution » par le crédit du compte « 78 transfert des charges ». A la fin de chaque année suivante, on passera les écritures d'amortissement en débitant le compte « 68.1 dotation à l'amortissement d'exploitation par le crédit du compte « 20.11 ». Cette écriture continuera à être passée jusqu'à ce que le compte 20.11 ait un solde nul.

II.2.5 Actionnaires défaillants

Lorsqu'un actionnaire qui avait souscrit pour un certain nombre d'actions n'arrive plus à honorer ses engagement nonobstant toutes les mises en demeures établies à sa charge, on passe directement à la ventes de ces actions en bourses ; laquelle vente peut être porteuse de bénéfice ou perte à en faveur ou en défaveur de l'actionnaire. Aussi, il doit être calculé des intérêts moratoires toujours à sa charge. Une telle opération fait intervenir les comptes suivants :

II.2.6 Versements anticipatifs

Une des plus grandes caractéristiques des sociétés des capitaux est que toute libération des fonds effectués avant la date d'appel des fonds est considérée comme un versement anticipatif et doit être générateur d'intérêts. Le compte spécifique de la comptabilité générale des sociétés utilisé pour une telle spécificité est 44.16 « Actionnaires, versements anticipatifs ».

Conclusion partielle

Au terme du chapitre ayant trait à l'analyse comparative des comptes de la comptabilité générale des sociétés utilisés lors de la constitution d'une société commerciale en OHADA et en PCGC lequel dans une brève mesure a été sanctionné par des résultats dont voici la teneur :

- Les comptes utilisés dans les deux cas sont les mêmes à la seule exception que pour certains, il y a changement des indices mais l'appellation reste la même.

- Au niveau du fonctionnement, il importe de dire que c'est identique sauf pour les frais de constitution qui sont considérés comme des charges immobilisées et dont la régularisation fait appel à des écritures spécifiques

- Aussi, une autre démarcation se fait voir au niveau du compte « nouvelle société » qui n'existe pas en OHADA mais dont l'équivalent parait « titre de participation ».

Au niveau de la légitimité de ce chapitre, il importe de noter que son rôle s'avère inéluctable car on ne peut vouloir mettre sur pied un chapitre portant comptabilisation des opérations de constitution d'une société commerciale en OHADA tout en ignorant le fonctionnement des comptes de ce référentiel régional mais aussi et surtout la différence qui puisse exister entre la forme voire le fond des comptes du Plan OHADA et du PCGC qui nous servira des matières premières tout au long du chapitre qui suit.

CHAPITRE TROISIEME : ESSAI D'ADAPTATION DU MANUEL SCOLAIRE DE COMPTABILITE DES SOCIETES AUX NORMES DU SYSTEME COMPTABLES OHADA : APPROCHE PAR LES OPERATIONS COMPTABLES DE CONSTITUTION

III.1. GENERALITES SUR LES SOCIETES COMMERCIALES

III.1.1 Définition

La société commerciale est créée par 2 ou 3 personnes qui conviennent par un contrat d'affecter à une activité des biens en numéraire ou en nature dans le but de partager le bénéfice ou de profiter de l'économie qui pourra en résulter.

La société commerciale doit être créée dans l'intérêt commun des associés ».

La société commerciale peut être également créée dans les cas prévus par l'acte uniforme par une seule personne dénommée associé unique par un acte écrit.

Le caractère commercial d'une société est déterminé par sa forme et par son objet. Sont commerciales à raison de leur forme et quelque soit leur objet, les sociétés en nom collectif, les sociétés en commandite simple, les sociétés à responsabilité limitée, et les sociétés anonymes.

Il est nécessaire de différencier la société d'une association. Cette différence se situe au niveau des objectifs. En effet, contrairement à la société que nous venons de définir ci-haut, l'association est une convention par laquelle deux ou plusieurs personnes mettent en commun d'une façon permanente leur connaissance ou leur activité dans un but autre que le partage des bénéfices

III.1.2. Eléments caractéristiques du contrat des sociétés

A l'origine de toute société se trouve un acte juridique qui lui donne naissance et fixe ses caractéristiques ainsi que des règles de fonctionnement. C'est le contrat de société ou pacte social.

1°. La participation aux apports

Les biens que les associés ont décidé de mettre en commun et d'affecter à une activité bien définie sont appelés des apports. Ces apports peuvent être :

L'associé apporte des biens immeubles ou meubles, corporels ou incorporels (construction, matériel d'exploitation ou équipements industriels, mobilier et matériels de bureau, des brevets, licence, matériel informatique, marchandises ou produits, des créances, etc.)

L'associé apporte ses connaissances techniques, de la main d'oeuvre, sa réputation ou son crédit commercial (notoriété). ^15(*)

Il est important de souligner que lors de la constitution de la société, chaque associé est redevable envers celle-ci de tout ce qu'il aura apporté sous peine d'être astreint à payer des intérêts de retard. En cas de retard dans le versement, les sommes restant dues à la société portent de plein droit intérêt au taux légal à compter du jour où le versement devait être effectué, sans préjudice de dommages et intérêts, s'il y a lieu (art. 41 de l'acte uniforme OHADA sur les sociétés commerciales).

En contre partie de leurs apports, les associés reçoivent des titres émis par la société... ces titres sociaux représentent les droits des associés et sont dénommés actions dans les sociétés par actions et parts sociales dans les autres sociétés.

2° La participation à la vie de la société

Les associés expriment à travers le contrat de société une volonté d'union et de collaboration active à la bonne marche de la société. C'est ce que l'on appelle « l'affectio societatis » qui se concrétise dans la désignation des dirigeants sociaux, dans l'administration de l'entreprise (exemple : décisions importantes prises d'un commun accord).

3° La participation aux bénéfices et éventuellement aux pertes

En règle générale, la participation aux bénéfices est proportionnelle aux apports de chaque associé. Aussi, les associés s'engagent-ils à contribuer aux pertes sociales dans les conditions prévues par l'acte uniforme OHADA sur les sociétés commerciales.

Il faut souligner qu'il serait donc nulle toute clause du contrat social qui aurait pour effet d'écarter un associé du partage de bénéfice ou de la contribution aux pertes. Des telles clauses sont dites « clauses léonines ».

III.1.3. Conditions de validité du contrat de société

III.1.3.1 Les conditions de fond

Les conditions générales de fond portent sur les règles générales de validité qui doivent être respectées notamment la capacité des contractants et le consentement valable des associés.

De ce fait, la capacité des contractants, qui est une des conditions de fond, traite de la qualité des associés des sociétés à constituer. Mieux, elle précise le statut des signataires d'un contrat de société.

Ainsi, les mineurs non émancipés, les majeurs sous tutelle ou sous curatelle (qui ont une incapacité limitée) ne peuvent pas signer un contrat de société.

Ainsi, toute personne physique ou morale peut être associée dans une société commerciale lorsqu'elle ne fait l'objet d'aucune interdiction, incapacité ou incompatibilité visée notamment par l'Acte uniforme portant sur le Droit Commercial Général.

Les mineurs et les incapables ne peuvent être associés d'une société dans laquelle ils seraient tenus des dettes sociales au delà de leurs apports.

Deux époux ne peuvent être associés d'une société dans laquelle ils seraient tenus des dettes sociales indéfiniment ou solidairement.

Le consentement valable des associés vise essentiellement les vices, les violences ainsi que les manoeuvres frauduleuses dont peuvent faire l'objet les associés.

III.1.3.2 Les conditions de forme

La constitution d'une société est soumise à la rédaction d'un acte écrit et à des formalités particulières de publicité.

III.1.3.2.1 L'acte écrit

Le contrat des sociétés nécessite la rédaction d'un acte qualifié d'authentique lorsqu'il est rédigé par un notaire ou acte sous seing privé lorsque sa rédaction est le fruit de l'initiative personnelle des fondateurs.

Les statuts sont établis par acte notarié ou par tout acte offrant des garanties d'authenticité dans l'Etat du siège de la société déposé avec reconnaissance d'écritures et de signatures par toutes les parties au rang des minutes d'un notaire. Ils ne peuvent être modifiés qu'en la même forme.

Lorsque les statuts sont rédigés par acte sous seing privé, il est dressé autant d'originaux qu'il est nécessaire pour le dépôt d'un exemplaire au siège social et l'exécution des diverses formalités requises. Un exemplaire des statuts établi sur papier libre doit être remis à chaque associé.

Toutefois, pour les sociétés en nom collectif et les sociétés en commandite simple, il doit être remis un exemplaire original à chaque associé.

Les statuts constituent soit le contrat de société, en cas de pluralité d'associés, soit l'acte de volonté d'une seule personne, en cas d'associé unique.

- Le siège social : à ce niveau, il s'agit de l'adresse du siège qui doit être clairement identifiable.

Le siège social ne peut pas être constitué uniquement par une domiciliation à une boîte postale. Il doit être localisé par une adresse ou une indication géographique suffisamment précise.

III.1.3.2.2 La publicité

La société doit faire connaitre son existence aux tiers (clients, fournisseurs, concurrents, banques, actionnaires, etc.) cette connaissance se fera :

- Par l'enregistrement de l'acte de constitution et du procès verbal d'assemblée constitutive.

- Par le dépôt au greffe du tribunal de commerce des exemplaires des statuts de la société et du procès verbal d'assemblée constitutive déjà enregistré

- Par l'immatriculation au registre du commerce et du crédit mobilier, en effet, l'acte uniforme OHADA relatif aux sociétés commerciales

- Par l'insertion de l'avis de constitution de la société dans un journal d'annonces légales du lieu du siège social.

III.1.3.3 Personnalité juridique de la société

Il est reconnu en droit que toute société commerciale à une personnalité juridique qui lui est propre, à savoir la personnalité morale.

Toute société jouit de la personnalité juridique à compter de son immatriculation au registre de commerce et du crédit mobilier.

Toute société commerciale est donc une personne morale distincte et indépendante de celle de chacun des associés qui la compose en tant que personne physique. Il en résulte qu'une société commerciale a les mêmes droits et les mêmes obligations qu'un quelconque individu.

III.1.3.4 La société possède un patrimoine propre

Les apports de chacun des associés cessent de leur appartenir individuellement pour former un ensemble appelé « capital social ».

Le capital social est la propriété exclusive de la société. C'est le gage des créanciers sociaux et non des créanciers personnels de chacun des associés.

Les associés, après leurs apports, n'ont plus qu'un droit de créance sur la société. Ce droit s'applique au bénéfice au cours de la vie de la société puis à la dissolution à l'actif social restant, après paiement des créanciers privilégiés (ou hypothécaire) et des créanciers non privilégiés (ou chirographaires).

III.1.3.5 La société possède un nom, une nationalité, une dénomination

Elle peut donc agir personnellement par l'intermédiaire de ses dirigeants à savoir acheter, vendre, négocier, ester en justice, accomplir tous les actes de gestion compatible avec l'objet social.

La personnalité morale d'une société commerciale commence bien à la date de son immatriculation au registre de commerce et du crédit mobilier mais elle prend fin normalement à sa disparition. Toutefois, on admet qu'elle peut survivre pendant la période à la liquidation.

III.1.3.6 La fixité du capital social

Le montant du capital social est librement déterminé par les associés dans le respect du minimum parfois fixé par l'acte uniforme OHADA, en raison de la forme ou de l'objet de la société.

En principe, le capital demeure fixe dans les sociétés commerciales. Il ne peut être modifié qu'à l'occasion des opérations spéciales telles que l'augmentation et la diminution du capital et sous l'accomplissement des formalités particulières.

Cependant, certaines sociétés de type coopératives insèrent dans leur statut une clause de variabilité du capital leur permettant la modification sans formalité de publicité. Ces sociétés doivent alors faire figurer sur tous leurs documents la mention « société à capital variable ».

Avant d'aborder la comptabilisation des opérations de constitution d'une entreprise, rappelons en passant que le droit OHADA reconnait 4 types de sociétés :

III.2. OPERATIONS COMPTABLES DE CONSTITUTION DES SOCIETES COMMERCIALES

III.2.1 LES OPERATIONS COMPTABLES RELATIVES AUX SOCIETES ANONYMES

Pour les sociétés anonymes, les apports en nature doivent être intégralement libérés dès la constitution de la société. Ces apports sont rémunérés par des actions d'apports.

En effet, les apports en numéraire doivent être libérés totalement ou partiellement. Ces apports sont rémunérés par des actions de numéraires.

Dans ce cas, le Conseil d'Administration ou l'Administration unique peut décider que ces actions de numéraire soient libérées lors de la souscription du capital de un quart au moins de leur valeur nominale. Ce quart est habituellement appelé : « le minimum légal ».

Lorsque les apports en numéraire sont intégralement libérés à la constitution, les opérations de comptabilisation se déroulent en trois étapes : Constatation de la promesse d'apport, la libération immédiate d'apports et le reversement des fonds à la société sous déduction des frais de constitution. S'il a été décidé de libérer le minimum légal, les étapes à suivre sont : Constatation de la promesse d'apport, la libération partielle d'apports, le reversement des fonds à la société sous déduction des frais de constitution, appel des fractions du capital non libéré (libération des apports en numéraire selon les promesses) et la régularisation finale du capital.

La libération du surplus doit intervenir dans un délai qui ne peut excéder 3 ans à compter de l'immatriculation de la société au RC et du GIE selon les modalités définies par les statuts ou par une décision du conseil d'administration ou de l'administrateur général.

La valeur nominale d'une action doit être supérieure ou égale à 10.000 frs CFA.

Le total des actions émises représente le capital social d'un montant minimum légalement fixé à 10.000.000 frs CFA.

Il s'agit ici de libérer intégralement les apports tels que souscrits par les associés.

Exemple : La SA « MURHESA NET » est constituée le 03/01/2010. Le capital social est de 50.000.000 frs. Il est divisé 5000 actions de valeur nominale 10.000 frs.

Les apports en numéraire s'élèvent à 20.000.000 frs et sont versés chez maître Audrey, notaire. La société est enregistrée au RCCM le 16/01/2010.

Maître Audrey, vire les fonds reçus à cette date à la RAWBANK, banque de la société sous déduction des frais de constitution qui s'élèvent à 2.000.000 frs dont 850.000 frs d'honoraires et 1.150.000 frs de divers droits et taxes.

Pour né pas réduire sensiblement le résultat de la première année, le conseil d'Administration décide d'étaler les frais de constitution sur une durée de 5 ans.

Articles et libellés

4611

4612

101

Actionnaire, apport en nature

Actionnaire, apport en numéraire

Capital Social

(constitution suivant acte n° ... devant Me Audrey)

30.000.000

20.000.000

50.000.000

Articles et libellés

231

244

4611

Bâtiments

Matériel de bureau

Actionnaire, apport en nature

(Libération des apports en nature)

20.000.000

10.000.000

30.000.000

471

4612

Maître Audrey, notaire

Actionnaire, apport en numéraire

(Libération des apports en numéraire)

20.000.000

c. Remise des fonds par le notaire en banque, constatation des frais de constitution et leur étalement.

Articles et libellés

521

6324

471

Banque

Honoraires

Impôts et taxes

Maître Audrey, notaire

(Bordereau de versement en banque)

18.000.000

850.000

1.150.000

20.000.000

201

781

Frais d'établissement

Transfert de charges

(Etalement des frais de constituions)

2.000.000

Actif

Passif

Actif Immobilisé

201. Frais d'établissement

231. Bâtiments

241. Matériel de bureau

Trésorerie Active

521. Banque

Total Actif

2000.000

20.000.000

10.000.000

18.000.000

50.000.000

Capitaux propres

101. capital social

Total Passif

50.000.000

__________

50.000.000

En s'inspirant de l'exemple précédent, nous allons supposer que les apports en numéraire ont été libérés du minimum légal comme le permet l'acte uniforme OHADA des sociétés commerciales.

Lors de la souscription du capital, le montant minimum de libération des apports en numéraire encore appelé minimum légal est de : 20.000.000/4 = 5.000.000 frs.

En fait, chaque action de numéraire est libérée de ¼ de sa valeur nominale, soit 2.500 frs par action.

- Le compte 101 capital social dans la mesure où la totalité du capital souscrit ne pourra pas être totalement libéré dans l'immédiat. Seulement, il faudra le subdiviser de la manière suivante :

- La créance de la société sur les actionnaires pour la partie non libérée des apports en numéraire (les ¾ des apports de numéraire) s'enregistre dans le compte 109, actionnaire capital souscrit, non appelé.

Le compte 109 figure en seconde ligne au passif du bilan en moins parmi les capitaux propres. Le compte 109 « actionnaire, capital souscrit, non appelé » peut apparaître dans le bilan pendant une durée de trois ans, délais maximum pour la libération totale des apports en numéraires.

Articles et libellés

4611

4612

10.9

1011

1013

Actionnaire, apport en nature

Actionnaire, apport en numéraire

Actionnaire, cap Souscrit non appelé

Capital souscrit non appelé

Capital souscrit appelé versé, non amorti

(Souscription de 3000 actions d'apports et de 2000 actions en numéraire libérées de ¼ VN 10.000 frs)

30.000.000

5.000.000

15.000.000

35.000.000

Articles et libellés

231

244

4611

Bâtiments

Matériel de bureau

Actionnaire, apport en nature

(Libération des apports en nature)

20.000.000

10.000.000

30.000.000

471

4612

Maître Audrey, notaire

Actionnaire, apport en numéraire

(Libération des apports en numéraires)

5.000.000

Articles et libellés

521

6324

471

Banque

Honoraires

Impôts et taxes

Maître Audrey, notaire

(Versement des fonds en banque)

3.000.000

850.000

1.150.000

5.000.000

201

781

Frais d'établissement

Transfert de charges

(imputation des frais de constitution)

2.000.000

Actif

Passif

Actif Immobilisé

201. Frais d'établissement

231. Bâtiments

241. Matériel de bureau

Trésorerie Active

521. Banque

Total Actif

2.000.000

20.000.000

10.000.000

3.000.000

35.000.000

Capitaux propres

101. capital social

109. Act Cap.souscrit non appelé

1013 Cap S, versé

Total Passif

15.000.000

-15.000.000

35.000.000

__________

35.000.000

Le 01/10/2010, le conseil d'administration de la SA « MURHESANET » décide pour des besoins de trésoreries d'appeler le deuxième quart des actions de numéraire.

Les actionnaires ont un mois, soit jusqu'au 01/11/2010, date limite de libération pour verser les fonds à la société.

Tous les actionnaires sans exception ont effectivement versé ce deuxième quart à la date limite par chèque bancaire déposé à la RAWBANK.

a. Le compte 1011 capital souscrit non appelé enregistre à son crédit la promesse d'apport en espèces ou en nature non encore libérée faite par les associés par le débit du compte 109 Actionnaire capital souscrit, non appelé.

Nous ne retrouverons dans les comptes 1011 et 109 que les fractions d'apports en numéraire dont la libération peut être échelonnées dans le temps dans un délai de 3 ans.

b. Au moment de l'appel d'une nouvelle fraction du capital, le compte 1011 est débité par le crédit du compte 1012 à concurrence du montant appelé corrélativement, le compte 467 « Actionnaire restant dû sur capital appelé » est débité du même montant par le crédit du compte 109 « Actionnaire capital souscrit, non appelé ».

D	C	Articles et libellés	D	C
1011	1012	Capital S non appelé Capital S, appelé non versé (Appel du 2^ème quart)	5.000.000	5.000.000
10.12	10.13	Capital souscrit, appelé non versé à Capital souscrit, appelé, versé non amorti	5.000.000	5.000.000
467	109	Act. Restant dû/capital appelé Act. Capital souscrit non appelé (Exigibilité du 2/4)	5.000.000	5.000.000
521	4616 467	Banque Associé, versement anticipé Act. Restant dû/capital appelé (Versement anticipé de 500.000)	5.500.000	500.000 5.000.000

Les mois suivant l'Assemblée Générale Ordinaire des associés fait appel au 3^ème quart. Tous les associés se libèrent une semaine plus tard en versant des espèces à la RAWBANK, banque de la société.

D	C	Articles et libellés	D	C
1011	1012	Capital souscrit non appelé Capital S, appelé non versé (Appel du 3^ème quart)	5.000.000	5.000.000
10.12	10.13	Capital souscrit, appelé non versé A Capital souscrit, appelé, Versé non amorti	5.000.000	5.000.000
467	109	Associé restant dû/cap appelé Act. Capital S non appelé (Exigibilité du 3^ème quart)	5.000.000	5.000.000
521 46.16	467	Banque Associé, versements anticipatifs à Associé restant dû/cap appelé (Versement des fonds en banque)	4.500.000 500.000	5.000.000

Ici, il faut noter que les versements anticipatifs n'ont pas donné lieu à des intérêts en faveur de l'actionnaire. Mais, si tel n'est pas le cas, il faut alors débiter le compte « 67 frais financiers et charges assimilées » par le crédit du comte 46.16.

Un versement en retard est celui d'un associé qui libère ses apports avec un retard sans être défaillant.

Prenons l'exemple d'un actionnaire, André, titulaire de 300 actions de VN 10.000 frs dans une société donnée. Il devra payer en plus des ¾ appelés, des intérêts de retard ou moratoires qui s'élèvent à :

D'où le total versé par André sera de : (300 x 10.000/4) + 7.500 = 757.500 frs

Articles et libellés

521

467

Banque

Act. Restant dû/capital appelé

Revenus financiers

(Libération en retard de André)

757.500

750.000

7.500

Est défaillant, un actionnaire qui n'a pas pu honorer son engagement vis-à-vis de la société. La constatation de sa défaillance s'enregistre suivant le plan comptable général OHADA au débit du compte 4617 « actionnaire défaillant ».

La vente aux enchères publiques ou l'exécution en bourse se fait au nom de l'actionnaire défaillant.

Ainsi, la société doit le montant de la vente à l'actionnaire défaillant. Mais, ce dernier en retour devra supporter la partie des actions appelées et non versées, les intérêts de retard et éventuellement les frais de vente engagés par la société à l'occasion de cette opération.

Dans la mesure où la date d'exécution en bourse a été par exemple le 06/09/n, alors que la date limite de versement était le 1^er/08/n, l'associé aura accusé 36 jours de retard.

Supposant que le prix de vente des actions est de 10.350.000 frs et que les frais de vente soient de 25.000 frs payés mais n'ont pas été encore enregistrés, l'actionnaire, si apporteur de 20.000.000 frs, est passible de 36 jours de retard après avoir versé le 1^er et le 2^ème quart.

Articles et libellés

4617

467

Actionnaire défaillant

Actionnaire restant dû/capital appelé

(Constatation de la défaillance)

5.000.000

521

4617

Banque

Actionnaire défaillant

(Vente des actions)

10.350.000

L'imputation des intérêts de retard à l'actionnaire défaillant se passe de la manière suivante :

D	C	Articles et libellés	D	C
4617	77	Actionnaire défaillant Revenus financiers (Imputation des intérêts de retard)	60.000	60.000
631	52	Frais bancaires Banque (frais de vente des titres)	25.000	25.000
4617	781	Actionnaire défaillant Transfert des charges	25.000	25.000

10.350.000-5.000.000-60.000-25.000 = 765.000 frs. Il reste donc créditeur et sera au profit de l'associé.

Il reste donc à l'entreprise d'émettre un chèque de ce montant pour solde de tout compte au profit de l'associé (défaillant).

On constate donc que l'associé est perdant car, après avoir versé le montant du 1^er et du 2^ème quart qui s'élevaient à 1.000.000 frs (500.000+500.000), il ne reçoit que 765.000 frs, d'où une perte de 1.000.000-765.000 = 235.000 frs

Articles et libellés

1012

1013

Capital souscrit, appelé non versé

Capital souscrit appelé versé

(pour solde de tout compte débité)

5.000.000

Le 07/01/2010, le quatrième quart a été appelé. Tous les actionnaires se libèrent par chèque bancaire à la date limite. Passez les écritures d'appel à la date de libération ainsi que toutes les écritures de régularisation nécessaires.

D	C	Articles et libellés	D	C
1011	1012	Capital souscrit, non appelé Capital souscrit, appelé non versé (appel de 4/4)	5.000.000	5.000.000
10.12	10.13	Capital souscrit, appelé non versé à Capital souscrit, appelé, Versé non amorti	5.000.000	5.000.000
467	109	Act. restant dû/capital appelé Act. Capital souscrit non appelé (Exigibilité du 4/4)	5.000.000	5.000.000

Ainsi, lors du versement de l'argent en banque, on passera l'opération suivante :

Articles et libellés

521

467

Banque

Act. Restant dû/capital appelé

(Versement des fonds en banque)

5.000.000

Certains souscripteurs peuvent apporter leur entreprise individuelle à une SARL ou à une SA.

Une SARL peut souscrire au capital d'une SA et vice-versa. Ces apports sont souvent mixtes c'est-à-dire composés d'éléments d'actif et du passif.

- D'apport pur et simple ou apport net : pour lesquels le souscripteur reçoit des titres

- D'apport à titre onéreux : il s'agit des éléments de l'actif du bilan apportés qui correspondent aux dettes du passif de ce bilan.

La nouvelle société peut soit s'engager à payer le passif (solution généralement choisie), soit verser le montant correspondant aux souscripteurs.

Exemple : Mr UNEN, actionnaire de la société JPK2 SA, apporte les éléments de son bilan ci-après pour participer à la création de la nouvelle société les Galeries Electroniques SA. Voici les éléments de ce bilan

- Déterminer le nombre d'action des Galeries Electroniques SA sachant que la valeur nominale des actions est de 50.000 frs

La situation nette sera égale à 60.000.000 frs - 5.000.000 frs = 55.000.000 frs

Articles et libellés

234

241

4611

Installations techniques

Matériel et outillage

Mat 1^ère et fournitures liés

Emprunt

Dettes

Actionnaire, apport en nature

(Libération des apports en nature)

30.000.000

20.000.000

10.000.000

3.000.000

2.000.000

55.000.000

Actif

Passif

Actif Immobilisé

234. Installation technique

241. Matériel et outil

Actif circulant

32. Mat 1^ère et F/res liés

Total Actif

30.000.000

20.000.000

10.000.000

_________

60.000.000

Capitaux propres

101. capital social

16 Emprunt

Dettes financières

47 Dettes

Total Passif

55.000.000

3.000.000

2.000.000

__________

60.000.000

III.2.2 LES OPERATIONS COMPTABLES RELATIVES AUX SOCIETES A RESPONSABILITE LIMITEE

La constitution des SARL se traduit par des écritures similaires à celles de la constitution des SA, SNC et SCS.

Le 1^er juillet 2009, Martin, Prisca et Lucie, constituent la SARL MLP ayant pour objet le conditionnement et la vente des produits agricoles.

Le capital de la société est de 30.000.000 frs. Il est divisé en parts sociales de valeur nominale 10.000 frs chacune.

Les fonds sont déposés chez maître MPEMBA, notaire, chargé d'établir l'acte de constitution. Le 1^er/08/2009, la SARL MLP est immatriculée au registre de commerce et de crédit mobilier. Maître MPEMBA verse les fonds reçus en dépôt au compte de la société à la BIAC, sous déduction de 1.000.000 frs dont 600.000 frs de divers droits payés et 400.000 frs d'honoraires du notaire.

- La remise des fonds par le notaire en banque et la constatation des frais d'établissement (le 1^er/08/2009)

Il s'agit ici de constater la promesse d'apport faite par chaque associé. Cette promesse peut porter sur des apports en nature (compte 4611) ou sur des apports en numéraires (compte 4612). Ces différents sous-comptes pourront être subdivisés à notre guise en cas de pluralité de promesse d'apport.

Articles et libellés

4611

46121

46122

101

Martin, apport en nature

Prisca, apport en numéraire

Lucie, apport en numéraire

Capital social

(Souscription de 3.000 parts sociales de 10.000 frs de VN

- Martin 2000 parts

- Prisca 600 parts

- Lucie 400 parts)

20.000.000

6.000.000

4.000.000

30.000.000

Articles et libellés

231

241

4611

Bâtiments

Matériel et outillage

Martin, apports en nature

(Libération des apports en nature)

15.000.000

5.000.000

20.000.000

Articles et libellés

471

46121

46122

Débiteur, Justin, notaire

Prisca, apports en numéraire

Lucie, apports en numéraire

(Libération des apports de Prisca et Lucie)

10.000.000

6.000.000

4.000.000

b.3 Au 1^er/08/2009, remise des fonds par le notaire et constatation des frais d'établissement

Articles et libellés

521

632

471

Banque

Rémunération d'interm. & conseil

Impôts et taxes

Débiteur, Me Mpemba, notaire

(Versement en banque du solde dû par Me Mpemba, notaire)

9.000.000

400.000

600.000

10.000.000

201

781

Frais d'établissement

Transfert de charges

(Immobilisation des frais d'établissement)

1.000.000

Actif

Passif

201. Frais d'établissement

231. Bâtiments

241. Mat. Et Outillage

521. Banque

Total Actif

1.000.000

15.000.000

5.000.000

9.000.000

30.000.000

101. Capital Social

Total Passif

30.000.000

__________

30.000.000

Le 15/07/2000, la SARL « NINA » est constituée. Son capital est de 50.000.000 frs. La valeur nominale est de 50.000 frs pour une part sociale.

Madame NINA s'associe avec Monsieur ELIE. Ce dernier apporte 20.000.000 frs en espèces immédiatement déposés à la TMB, banque de la société.

Madame NINA apporte une société unipersonnelle dont le bilan au 15/07/2000 se présente ainsi :

Eléments

Montant brut

Amort/Prv

Montant net

Eléments

Montant

201. frais d'ets

231. Bâtiment

241. Mat et outil

245. Mat de t/port

31. Stock M/ses

41. Client

52. Banque

57. Caisse

2.000.000

25.000.000

10.000.000

5.000.000

11.000.000

2.500.000

2.000.000

500.000

1.000.000

5.000.000

4.000.000

2.000.000

1.000.000

20.000.000

6.000.000

3.000.000

11.000.000

2.500.000

2.000.000

500.000

101. Cap Soc

16. emprunt

401. fournisr

47. Crédit div.

12.000.000

15.000.000

10.000.000

9.000.000

Total Actif

55.000.000

12.000.000

46.000.000

Total Passif

46.000.000

Les frais de constitution s'élèvent à 2.000.000 frs dont 1.100.000 frs d'honoraires et 900.000 frs de divers droits et taxes sont payés par chèque lors d l'immatriculation au RCCM le 1^er/08/2000.

Avant de procéder à l'enregistrement comptable demandé, déterminons d'abord l'apport net de chaque associé :

Ce dernier apporte des espèces soient : 20.000.000 frs. Il s'agit d'apports purs et simples

Nous allons déterminer l'ensemble des biens apportés par l'associé NINA sachant que les frais d'établissement sont en réalité des non valeurs de l'actif. Et donc leur valeur de reprise est de zéro.

Situation nette : 64.000.000 - 34.000.000 = 30.000.000 frs. Les apports mixtes sont de 64.000.000 frs, composés d'apports à titres onéreux de 30.000.000 frs.

Avant de passer les écritures de constitution de la SARL « NINA », il est important de noter que les clients ont un montant de 2.500.000 frs dans le bilan, alors qu'ils ont été repris pour 2.000.000 frs. On constate donc que la société unipersonnelle de NINA subit une perte de liquidation de 500.000 frs.

Par contre, il n'est pas possible du point de vue comptable de diminuer le montant des créances apportées à la SARL de 500.000 frs.

Pour le commissaire aux apports, il s'agit en réalité d'une perte probable mais pas certaine.

Tout en conservant les créances apportées pour leur valeur de 2.500.000 frs, il convient de constituer une provision pour dépréciation des créances apportées d'un montant de 500.000 frs, imputée au crédit du compte 491 « Dépréciation des comptes clients ».

Articles et libellés

4611

4612

101

NINA, apport en nature

ELIE, apport en numéraire

Capital Social

(Souscription de 1.000 parts sociales de 50.000 frs de VN)

30.000.000

20.000.000

50.000.000

D	C	Articles et libellés	D	C
215 231 241 245 31 411 521 57	16 401 47 491 4611	Fonds de commerce Bâtiments Matériel et outillage Matériel de transport Stock de marchandises Clients Banque Caisse Emprunt Fournisseur Créditeur divers Dépréciation des clients NINA, Apport en nature (Libération d'apport en nature de NINA)	20.000.000 20.000.000 5.500.000 3.000.000 11.000.000 2.500.000 2.000.000 500.000	15.000.000 10.000.000 9.000.000 500.000 30.000.000
521	4612	Banque ELIE, apport en numéraire (Libération des apports en numéraire de ELIE)	20.000.000	20.000.000
632 64	521	Rémunération d'inter et conseil Impôts et taxes Banque (Versement en banque)	1.100.000 900.000	2.000.000

Actif

Passif

201. Frais d'Ets

231. Bâtiments

241. Mat et Outillage

245. Mat de transport

31. Stock marchandises

411. Clients

521. Banque

57. Caisse

Total

20.000.000

5.500.000

3.0000.000

11.000.000

2.000.000

22.000.000

500.000

84.000.000

101. Capital social

16. Emprunt

401 Fournisseur

47. Créditeur divers

Total

50.000.000

15.000.000

10.000.000

9.000.000

84.000.000

Il est important de souligner que la comptabilité chez l'apporteur de fonds de commerce n'a pas été épinglée en ce sens qu'elle concerne plus les opérations de liquidation.

EXERCICES

Le 01/06/2005, la société ZAMALADI SA est créée avec un capital de 65.000.000 frs (1.000 actions de 65.000 frs chacune)

Exercice 2.

Le 11/10/2000, Mr Elie, principal actionnaire avec 65% du capital crée avec certains collègues une SA dénommée « ELIKYA »

Les apports en numéraire sont libérés en moitié. Ils ont été déposés chez maître AKONKWA, notaire le 19/10/2000.

Le 21/10/2000, Mr AKONKWA verse les fonds reçus à la TMB, banque de la société sous déduction de frais bancaires de 240.000 frs et des honoraires pour 196.000 frs dont divers impôts de 96.000 frs

Sachant que la valeur nominale de l'action est de 10.000 frs et que les clients sont repris pour 2.000.000 frs

Exercice 3.

La SA « ESPERANZA » a été créée le 15/01/2010 avec un capital représenté par 7.000 actions de valeur nominale 10.000 frs. Les apports sont essentiellement constitués de numéraire.

Lors de l'Assemblée Générale Constitutive, il a été décidé de libérer le minimum légal des actions.

Le 09/04/2010, les fonds ont été chez maître Christian, notaire. Les honoraires du notaire s'élèvent à 1.300.000 frs dont les frais bancaires 80.000 frs et les impôts et taxes pou 120.000 frs.

Le 05/05/2010, il est fait appel du 2^ème quart. La date limite de libération est fixée au 25/06/2010.

Le 25/06/2010, la banque adresse à la société un avis de crédit qui mentionne le montant de la libération du 2^ème quart fait par tous les actionnaires.

Présenter les enregistrements nécessaires depuis la constitution jusqu'à la libération intégrale du capital

Exercice 4.

La société anonyme « MOULOUL » est créée le 01/09/2006 avec un capital social de 80.000.000 frs. La valeur de l'action est de 10.000 frs. Les actions sont toutes en numéraires et libérées à hauteur de 50% lors de la constitution.

Le 16/09/2006, Mme OLGA, souscriptrice de 600 actions les a totalement versées.

Le 20/09/2006, la société fait appel au 3^ème quart qui est libéré le 26/11/2006.

Le 01/12/2007, la société fait appel au dernier quart qui est libéré le 16/12/2007.

Exercice 5.

Le 03/01/2003, la société anonyme « NDAMUSO » est créée avec un capital social de 45.000.000 frs.

La valeur nominale de l'action est de 10.000 frs, soit la totalité de 4.500 actions. La première moitié est appelée lors de la constitution et versée au notaire.

Un actionnaire, Mr MIHIGO, souscripteur de 500 actions, verse la totalité du montant de sa souscription.

Le 29/01/2003 le notaire effectue un virement de fonds et déduit 1.200.000 frs pour ses honoraires dont les frais bancaires 60.000 frs et divers impôts et taxes pour 140.000 frs.

Le 02/03/ la société anonyme « NDAMUSO » fait appel au 3^ème quart. On constate le 16/03 que les actionnaires ont versé le montant appelé à la banque, à l'exception de Mr MURHESA, souscripteur de 800 actions. Le 02/05/2003, Mr MURHESA est mis en demeure de payer.

Après plusieurs relances restées sans réponses, les titres sont vendues aux enchères publiques pour la fraction libérée le 15/06/2003 à Mr INNOCENT pour 8.400.000 frs.

Le 08/07/2003, la société « NDAMUSO » règle par chèque Mr MURHESA pour solde de tout compte.

- Enregistrer les opérations de constitution dans le journal de la société « NDAMUSO »

CONCLUSION PARTIELLE

A l'issue de ce chapitre portant adaptation du manuel d'enseignement Congolais de la comptabilité des sociétés aux normes du système comptable OHADA dans une approche constitutionnelle force est de constater qu'une telle démarche a été facilite grâce à l'analyse contrastive des comptes spécifiques utilisés en matière de constitution d'une société commerciale. De ce fait, nous venons d'aborder les aspects saillants relatifs à cette particularité ; il s'agit principalement des opérations liées à la constitution dans une optique d'ambivalence (libération et souscription), les opérations comptables en cas d'actionnaires défaillants, les versements anticipatifs, etc.

Dans tous les cas, ce chapitre nous a donné un contenu adapté et dosé pouvant servir aux enseignants de l'école secondaire en section technique, option commerciale.

CONCLUSION GENERALE

Au cours de cette troisième République finissant et compte tenu des impératifs de la mondialisation, la nécessité de la comparabilité des Etats financiers s'avère indispensable. Une telle affirmation trouve son fondement dans la mise sur pied des référentiels internationaux et régionaux. Néanmoins, l'instauration d'un nouveau système implique des réformes en matière d'enseignement, et parmi les efforts à déployer figure la mise sur pied des outils pédagogiques (ouvrages, manuels, matériels didactiques, etc ). Pour nous inscrire dans cette dynamique, nous avons entrepris un travail portant sur l'« Essai d'adaptation du manuel scolaire de comptabilité des sociétés aux normes du système comptable OHADA : Approche les opérations comptables de constitution. ».

Pour mener à bien ce dernier, nous avons formulé notre problématique dans les questions qui suivent :

- Est-il possible d'adapter le chapitre portant sur la comptabilisation des opérations de constitution des sociétés commerciales du manuel scolaire de comptabilité des sociétés du programme national congolais aux principes et normes du système comptable OHADA ?

- Quel contenu conviendrait le mieux pour ce chapitre compte tenu des impératifs du plan OHADA.

En termes de réponses, à priori à ces questions, nous avons émis les hypothèses selon lesquelles :

· L'adaptation du chapitre portant comptabilisation des opérations de constitution des sociétés commerciales du manuel scolaire de comptabilité des sociétés aux normes du système comptable OHADA serait possible. Cette possibilité se traduirait par le fait qu'il n'y aurait pas une différence significative entre le fonctionnement des comptes de l'OHADA et ceux du PCGC et passerait inévitablement par la réforme du programme national d'enseignement commercial congolais qui induirait un recyclage des enseignants et professionnels de comptabilité.

· Le contenu qui conviendrait le mieux au chapitre portant comptabilisation des opérations de constitution des sociétés commerciales se référait aux aspects saillants de ce chapitre tels que : la souscription et la libération des apports, les frais de constitution, la comptabilité chez la nouvelle société, la constitution faisant appel à l'épargne publique, etc.

Pour vérifier ces hypothèses nous avons fait appel aux méthodes historique, comparative, juridique ainsi qu'à la technique documentaire.

Pour mieux cerner nos analyses, il nous a paru loisible de subdiviser le travail en trois chapitres.

En effet, la revue de la littérature, titre du premier chapitre, a montré les similitudes, innovations, divergences qui existent entre le système comptable OHADA et le PCGC.

Ces similitudes et divergences nous laissent indifférent au point de conclure que rien ne pourrait empêcher un analyste averti de constater que le PCGC parait être contenu dans le plan OHADA, sauf que celui-ci parait plus innovateur..

Pour ce qui est du chapitre ayant trait à l'étude comparée des comptes intervenant dans la constitution des sociétés en PCGC et en OHADA, ce dernier a été sanctionné par des résultats qui suivent :

- Les comptes utilisés dans les deux cas sont les mêmes à la seule exception que pour certains, il y a changement des indices mais l'appellation reste la même ;

- Au niveau du fonctionnement, il sied de dire que c'est identique sauf pour les frais de constitution qui sont considérés comme des charges immobilisées et dont la régularisation fait appel à des écritures spécifiques ;

- Aussi, une autre démarcation s'est fait voir au niveau du compte « nouvelle société » qui n'existe pas en OHADA mais dont l'équivalent parait « titre de participation ».

Une telle analyse nous a rassuré de confirmé que l'adaptation du chapitre dont il est question serait une réalité en OHADA d'autant plus vrai que cette possibilité se matérialise par le fait qu'il n'y a pas une différence significative entre le fonctionnement des comptes de l'OHADA et ceux du PCGC.

Pour ce qui est du troisième chapitre, il nous revient de signifier que son élaboration était consécutive au contenu à donner au chapitre qui fait l'objet de notre étude. Toutes choses étant égales par ailleurs, nous avons conclu que son contenu ne s'éloigne pas de celui du plan comptable du point de vue fond sauf qu'il y a des mutations quelque peu profondes au niveau de la forme (présentation des comptes).

En somme, l'adoption par la RDC du système comptable OHADA peut apporter un regain d'intérêt au droit congolais des affaires dont la plupart des dispositions sont restées inchangées et ne correspondant plus manifestement à la situation économique et aux rapports internationaux actuels. Cette adoption peut donc restaurer la confiance perdue des investisseurs et faciliter les échanges pouvant permettre à la RDC de participer pleinement à la mondialisation.

Cette analyse fait comprendre que la RDC a tout intérêt à activer l'adoption de ce référentiel à l'instar des autres pays membres de l'OHADA.

Par ailleurs, les difficultés d'ordre politique, administratif et financier, l'incompréhension jusque là des certaines réalités et certains concepts trouvés dans le plan OHADA, la considération « légitime » du secteur informel et autres limites sont autant d'embuches parsemées sur la route de la locomotive OHADA, tant pour les pays l'ayant adopté que pour ceux en attente en passant par les adhérant potentiels.

Au regard de tout ce que nous venons d'évoquer et compte tenu du caractère pragmatique de notre travail, les recommandations et suggestions suivantes méritent d'être formulées :

De bien vouloir organiser la stratégie de divulgation du système comptable OHADA, aussi bien dans les pays membres que dans ceux en cours d'adhésion.

- Les conférences-débats dans lesquels on devra montrer la pertinence d'adopter le SYSCOHADA ;

- La production et la distribution des dépliants, articles contenant des éclaircissements au traité et aux actes uniformes ;

- La création surtout dans les universités et instituts supérieurs de plusieurs clubs OHADA

- De définir une politique adéquate de vulgarisation du système comptable OHADA en passant par la détermination des stratégies de reforme du programme national d'enseignement de la comptabilité en général et de comptabilité des sociétés commerciales en particulier dans une perspective de préparer les enseignants ainsi que les étudiants en mieux affronter cette réalité d'actualité régionale.

- D'être dynamique et non pas statique en admettant qu'on n'apprend pas un jour mais toujours ;

- De faire de l'OHADA un champ de prédilection pour leur compétitivité dans le monde professionnel.

En épilogue, nous ne prétendons pas avoir épuisé toute la matière de notre recherche étant donné la complexité que revêt la pratique de la comptabilité. Cependant, la recherche scientifique étant caractérisée par l'itérativité et l'irréversibilité, nous exhortons les autres chercheurs de pouvoir réfléchir sur les thèmes suivants :

1. L'amortissement comptable : analyse comparée du traitement comptable en OHADA et en PCGC.

2. L'analyse contrastive entre la pratique comptable des opérations de dissolution des sociétés commerciales en OHADA, en PCGC et selon les normes IASC.

REFERENCES BIBLIOGRAPHIQUES

1. BITSAMANA, A.H., Dictionnaire de Droit OHADA, Ed. Daser, Pointe-Noire, 2003

2. DOBILL, M., Comptabilité OHADA, tome2, système comptable, opérations spécifiques. Travaux de fin d'exercice, Ed. KARTHALA, Paris, 2008

3. DOBILL, M., Comptabilité OHADA, tome1, comptabilité générale, Ed. KARTHALA, Paris, 2008

4. SAKUTU, A.J., Comptabilité des sociétés commerciales : aspects juridiques et fiscaux, Ed. La Colombe, Douala, 2005

5. AMIR A., Les opérations sur le capital dans les sociétés anonymes : aspects juridiques, comptables et fiscaux, IASC, Paris, 2007

6. DIEYNEBA SAKHO, Les droits communautaires des procédures collectives dans l'espace OHADA, Inédit, Sénégal, 2008

7. KUBATU NGOMA Y.T, Analyse sur l'adaptabilité du plan OHADA aux réalités économiques, commerciales et financières de la RDC, Inédit, mémoire ISP/BUKAVU, 2006-2007

8. MAKUNGU, Ursule., La capitalisation du groupement d'intérêt économique de l'OHADA par la RDC, Inédit, Mémoire UNIKIS, 2007

9. MUSHAGALUSA, Pascal., Essai d'adaptation des comptes analytiques de gestion du Plan OHADA au PCGC, Inédit, ISP/Bukavu, 2007

10. MOUSSA, A., Le capital social dans les sociétés commerciales OHADA, Inédit, DEA, université Gaston Berger, www.memoireonline.com, 2007-2008,

11. Anonyme, Acte uniforme relatif au droit des sociétés commerciales et du GIE, 17 avril 1997

12. Anonyme, Acte uniforme portant sur le droit commercial général modifié, 15 décembre 2010

13. Anonyme, Acte uniforme portant organisation et harmonisation des comptabilités générales, J.O OHADA n°10, 2000

14. MASAMBA, M.R., Modalité d'adhésion de la RDC à l'OHADA, Copirep, rapport vol. 1, Kinshasa, 2005

15. MOULOUL A., Comprendre l'Organisation pour l'Harmonisation en Afrique du Droit des Affaires (OHADA), 2^ème éd. Niamey, Décembre 2008

16. BASHOMBE Anselme, Cours de Comptabilité des Sociétés, Inédit, G2SCA, ISP/Bukavu, 2007-2008

17. MUTABAZI Augustin, Cours de Systèmes comptables comparés, Inédit, L1SCA, ISP/Bukavu, 2009-2010

18. NJANGALA Joël, Cours de Didactique Spéciale, Inédit, G2SCA, ISP/Bukavu, 2007-2008

TABLE DES MATIERES

EPIGRAPHE..............................................................................................I

DEDICACE...............................................................................................II

REMERCIEMENTS..............................................................................................................III

SIGLES ET ABREVIATIONS........................................................................IV

* ¹ MOULOUL A., Comprendre l'Organisation pour l'Harmonisation en Afrique du Droit des Affaires (OHADA), 2^ème éd. Niamey, Décembre 2008, p. 21.

* ⁴ Augustin MUTABAZI., cours de systèmes comptables comparés, Inédit, L1 SCA, ISP/BUKAVU, 2009-2010

* ⁵ MASAMBA MAKELA R., Modalité d'adhésion de la RDC au traité de l'OHADA, COPIREP, Rapport vol.1, Kinshasa 2005

* ⁸ Art.4 de l'acte uniforme relatif au droit des sociétés commerciales et du GIE, 17 avril 1997; www.ohada.com/

* ⁹ NDJANGALA Joël, cours de Didactique Spéciale, Inédit, G2 SCA/ISP-Bukavu, 2007-2008

* ¹⁰ VERHULST A, et KONGOLO G, Comptabilité des sociétés, tome 3, CRP, Kinshasa, 2002, p.15

* ¹¹ P. A. VERHULST et G. K. KONGOLO., Comptabilité des sociétés, tome3, CRP, Kinshasa 2002, p. 249

Essai d'adaptation du manuel scolaire congolais de comptabilité des sociétés aux normes du système comptable OHADA

INTRODUCTION

0.1 PROBLEMATIQUE

0.2. HYPOTHESES

0.3. DELIMITATION DU SUJET

0.4. ETAT DE LA QUESTION

0.5. METHODES ET TECHNIQUES DE RECHERCHES

0.6. CHOIX ET INTERET DU SUJET

0.7. PLAN SOMMAIRE DU TRAVAIL

CHAPITRE PREMIER : REVUE DE LA LITTERATURE

I.1 LE PLAN COMPTABLE

I.2 LE PLAN COMPTABLE GENERAL CONGOLAIS

I.3 LE PLAN COMPTABLE OHADA

I.4 APERÇU SUR LE DROIT OHADA DES SOCIETES COMMERCIALES ET DU GROUPEMENT D'INTERET ECONOMIQUE

I.4.1. Base légale et champ d'application

I.4.2. Définition de la société commerciale

I.4.3 DIFFERENTES SORTES DE SOCIETES COMMERCIALES

I.4.3.1 LA SOCIETE EN NOM COLLECTIF

I.4.3.2 LA SOCIETE EN COMMANDITE SIMPLE

I.4.3.2 LA SOCIETE ANONYME

I.4.3.4 LA SOCIETE A RESPONSABILITE LIMITEE

I.4.4 AUTRES SORTES DE SOCIETES

I.4.4.1 Société non immatriculée

I.5 APERCU SUR LE DROIT CONGOLAIS DES SOCIETES COMMERCIALES

I.5.1 SOCIETE DES PERSONNES

I.5.2 LES SOCIETES DE CAPITAUX

I.5.3 LES SOCIETES MIXTES

I.6 LE PROGRAMME SCOLAIRE DE LA COMPTABILITE EN RDC

I.7 LA NORMALISATION

CHAPITRE DEUXIEME : ETUDE COMPAREE DES COMPTES INTERVENANT DANS LA CONSTITUTION D'UNE SOCIETE COMMERCIALE EN PCGC ET EN OHADA

II.0. NOTION

II.1 LA CONSTITUTION SELON LE MANUEL CONGOLAIS DE COMPTABILITE DES SOCIETES

II.1.1 Souscription et libération d'apport

II.1.2 La comptabilité chez la nouvelle société

II.1.3 La comptabilité chez l'apporteur du fonds de commerce

II.1.4 Versement anticipatif

II.1.4 Actionnaire défaillant

II.1.5 Les frais de constitution

II.2. LA CONSTITUTION SELON LE SYSCOHADA

II.2.1 Souscription et libération d'apport

II.2.2 La comptabilité chez la nouvelle société

II.2.3 La comptabilité chez l'apporteur du fonds de commerce

II.2.4 Les frais de constitution

II.2.5 Actionnaires défaillants

II.2.6 Versements anticipatifs

Conclusion partielle

CHAPITRE TROISIEME : ESSAI D'ADAPTATION DU MANUEL SCOLAIRE DE COMPTABILITE DES SOCIETES AUX NORMES DU SYSTEME COMPTABLES OHADA : APPROCHE PAR LES OPERATIONS COMPTABLES DE CONSTITUTION

III.1. GENERALITES SUR LES SOCIETES COMMERCIALES

III.1.1 Définition

III.1.2. Eléments caractéristiques du contrat des sociétés

1°. La participation aux apports

2° La participation à la vie de la société

3° La participation aux bénéfices et éventuellement aux pertes

III.1.3. Conditions de validité du contrat de société

III.1.3.1 Les conditions de fond

III.1.3.2 Les conditions de forme

III.1.3.2.1 L'acte écrit

III.1.3.2.2 La publicité

III.1.3.3 Personnalité juridique de la société

III.1.3.4 La société possède un patrimoine propre

III.1.3.5 La société possède un nom, une nationalité, une dénomination

III.1.3.6 La fixité du capital social

III.2. OPERATIONS COMPTABLES DE CONSTITUTION DES SOCIETES COMMERCIALES

III.2.1 LES OPERATIONS COMPTABLES RELATIVES AUX SOCIETES ANONYMES

III.2.2 LES OPERATIONS COMPTABLES RELATIVES AUX SOCIETES A RESPONSABILITE LIMITEE

EXERCICES

Exercice 2.

Exercice 3.

Exercice 4.

Exercice 5.

CONCLUSION PARTIELLE

CONCLUSION GENERALE

REFERENCES BIBLIOGRAPHIQUES

TABLE DES MATIERES