Memoire Online - Mémoire sur le nouveau système comptable financier algérien

Art, science ou technique, la comptabilité a pour ambition de constituer un système cohérent d'information et de communication au service de l'entreprise aussi bien sur le plan interne que sur le plan externe.

La comptabilité est un système d'information normalisé et réglementé qui a pour objectif d'offrir une représentation synthétique de l'entreprise indispensable aux dirigeants, aux actionnaires et aux tiers, à la fois pour prendre des décisions et pour permettre la comparaison des performances des entreprises. Elle permet d'effectuer des comparaisons périodiques et d'apprécier l'évolution de l'entité dans une perspective de continuité d'activité.

Si, pour le système comptable algérien, les réformes n'étaient qu'exceptionnelles, le contexte d'ouverture à l'extérieur impose désormais un alignement et une standardisation avec le reste du monde.

En effet, dans un monde où les capitaux, les marchés et les entreprises sont internationaux, la comptabilité financière doit, elle aussi, être internationale pour atteindre l'objectif de comparer les états de performance. L'objectif est d'harmoniser les outils comptables, moyens de pilotage interne de l'entreprise, et de les amener à fournir une information financière normalisée, comparable et fiable.

La normalisation comptable internationale implique l'uniformisation ou la standardisation des règles comptables. Pour cela, le normalisateur international devait être reconnu par le plus grand nombre : c'est désormais l'International Accounting Standards Board (IASB) avec les normes International Financial Reporting Standards (IFRS).

Aujourd'hui, l'Algérie est en train de connaître une mutation profonde en faveur d'une politique affirmée d'ouverture économique et d'économie de marché ; libéralisation du commerce extérieur, ouverture du capital social des entreprises publiques aux privés, encouragement à la concurrence, réformes bancaires. A cet effet, ces réformes doivent aboutir à la mise en place d'instruments financiers nouveaux pour fournir une information financière de qualité, qui doit répondre aux besoins et aux préoccupations des investisseurs et des bailleurs de fonds.

Ainsi, le passage à l'économie de marché nécessite ou exige de nouveaux instruments normatifs comptables pour mesurer la pérennité et la rentabilité de nos entreprises, qui

doivent désormais fournir un niveau d'information plus important qu'elles n'avaient l'habitude de produire. Or, pour que l'information produite par un état financier soit utile à la prise de décision et réponde aux préoccupations et aux besoins des bailleurs de fonds et des investisseurs, elle doit être claire, explicite, concise, fiable, vérifiable et comparable et ce, pour rassurer ces investisseurs qui prennent des risques en apportant leurs capitaux.

Désormais, tous les professionnels se rendent compte des limites du P.C.N et de ses insuffisances, bref son inadaptation à l'environnement économique actuel. Par ailleurs plusieurs domaines restent non solutionnés et de nouvelles opérations et événements apparus depuis les réformes économiques engagées par notre pays, sont restés non traités.

Une réforme s'impose donc dans le domaine de la comptabilité et de la finance. Elle passe obligatoirement par un nouveau référentiel comptable qui pourra répondre d'une part, aux exigences d'une économie de marché qui a été adoptée par l'Algérie depuis plus d'une décennie et, d'autre part, aux exigences internationales en matière d'informations comptables et financières.

Cette réforme dans le domaine comptable a débuté en 1998, à l'initiative du Conseil National de la Comptabilité (le normalisateur comptable national) qui a manifesté son intention de réformer le P.C.N. Divers travaux ont été menés à cet égard, et ce n'est qu'en 2004 que les travaux de réforme se sont achevés par l'élaboration d'un nouveau référentiel comptable qui reste pour l'instant à l'état de projet, mais qui a de grandes chances d'aboutir. Diverses options ont été avancées lors de l'élaboration de ce nouveau référentiel, mais c'est finalement la solution des normes IAS/IFRS qui a été choisie. En effet, le normalisateur national a tranché en faveur d'un référentiel comptable incluant les normes IAS/IFRS.

La question qui se pose d'elle-même et qui constitue donc la problématique de ce thème de recherche est la suivante :

Quel est le contenu du projet du nouveau système comptable, et est-il totalement conforme aux normes IAS/IFRS ?

Cette problématique renferme un ensemble de questions ou d'interrogations auxquelles nous nous devons d'y répondre à travers le contenu du mémoire et qui sont les suivantes :

- Quel sera l'impact d'une éventuelle adoption du projet du nouveau système comptable en Algérie?

- Les limites du P.C.N et ses insuffisances sont l'inadaptation à l'environnement économique actuel.

- Les normes IAS/IFRS sont des normes qui permettent d'avoir des informations financières plus transparentes et d'une grande qualité, et qui peuvent être appliquées dans tous les pays y compris l'Algérie.

- Le choix du Conseil National de la Comptabilité (CNC) algérien a été pour les normes IFRS, donc, ce type de système sera peut être le meilleur choix pour l'Algérie

- Une éventuelle adoption des normes IAS/IFRS permettra à l'Algérie de se doter d'un référentiel comptable qui répondra aux exigences nationales et internationales en matière d'informations financières et permettra peut être d'attirer les investisseurs étrangers.

Notre travail se scinde en quatre chapitres. Le premier chapitre est composé de trois sections. La première section est consacrée au système comptable algérien en général, la deuxième à la normalisation comptable internationale (IASB) et dernière à la réforme comptable en Algérie. Le deuxième chapitre est consacré aux états financiers et aux informations complémentaires (supplémentaires). Le troisième chapitre, intitulé « Nouveau Système Comptable Financier (NSCF) » est composé de deux sections. La première est consacrée au projet du nouveau système comptable national, la deuxième et dernière aux conséquences et résultats éventuels de l'adoption du système comptable d'entreprise en Algérie. Le quatrième et dernier chapitre est consacré au cas pratique. Ce dernier se veut une application du SCF au sein de l'entreprise SONATRACH.

CHAPITRE 1 : L'HARMONISATION COMPTABLE

La comptabilité est d'apparition très ancienne, elle ne fut cependant formalisée que depuis le 15^ème siècle et la découverte de l'imprimerie qui permit à Luca PACIOLI, professeur à l'Université de Pérouse, d'éditer son premier ouvrage en 1494 sous le titre « Summa de arithmétiqua, geometria, proportioni et proportionalita ». Cet ouvrage énonçait déjà les principes fondamentaux de la comptabilité moderne dont la technique de la partie double qui est apparue selon les historiens vers 1340 à Gênes.

La comptabilité a entre temps évolué, mais cette évolution reste hétérogène et très différente d'un pays à l'autre. Néanmoins, deux grandes familles de cultures opposées peuvent être identifiées dans le domaine de la comptabilité :

- Les pays dont la culture comptable est plutôt basée sur la réglementation ou la loi : c'est l'approche de l'Europe continentale, du Japon, des Pays du Maghreb et d'autres pays d'Asie et d'Afrique.

- Les pays dont la culture comptable est orientée par la pratique : c'est l'approche anglo-saxonne qui repose sur l'utilisation des « principes comptables généralement admis » (GAAP).

Ces différences de cultures ou de philosophies comptables entre les pays rendent les états financiers difficilement comparables dans le temps et dans l'espace pour les entreprises. Ces différences rendent aussi le langage financier très hétérogène, marqué parfois par un manque de transparence des comptes et une faible qualité de l'information. Par ailleurs, l'hétérogénéité des systèmes comptables est considérée comme l'un des plus importants facteurs de déficience des marchés financiers.

Ce premier chapitre se veut une introduction à la nécessité d'un système comptable uniforme. A cet effet, nous l'avons divisé en trois sections, la première survole le plan comptable algérien tel quel est conçu et les limites le caractérisant. Puis, dans une deuxième section nous avons présenté les normes comptables internationales particulièrement les IAS. En fin, dans la dernière section, nous avons évoqué les différentes réformes et tentatives de réformes apportées au plan comptable algérien.

Section 1 : Le système comptable algérien

Le Plan Comptable National (P.C.N) représente la principale source de la réglementation comptable en Algérie, même si d'autres sources viennent le compléter tels que, par exemple, le code de commerce ou les plans comptables sectoriels. En place depuis le 1^er janvier 1976, le P.C.N a montré ses limites, et le changement de l'environnement économique en Algérie à la faveur d'une libéralisation du commerce et de l'adoption de l'économie de marché a conduit les pouvoirs publics à engager des réformes dans ce domaine.

1-Le plan comptable national

Au lendemain de l'indépendance, l'Algérie a hérité du plan comptable général français (P.C.G) de 1957. Celui-ci, ne tenant pas compte de l'évolution économique et juridique du pays et ne satisfaisant pas les besoins d'information d'une économie planifiée qu'avait adoptée l'Algérie, cette dernière entama dès 1969 la première tentative de son remplacement. L'élaboration d'un nouveau plan comptable s'inscrivait dans le cadre du processus de mise en place de la stratégie de développement. Ce n'est finalement qu'en 1975 que le P.C.N vit le jour après la deuxième tentative de remplacement du PCG en 1972.

Le P.C.N fut promulgué sous forme d'une ordonnance et d'un arrêté d'application.

L'ordonnance 75-35 du 29 avril 1975 portant plan comptable national traite du champ d'application du P.C.N, à savoir les organismes publics à caractère industriel et commercial, les sociétés d'économie mixte et les entreprises qui, quelle que soit leur forme, sont soumises au régime de l'imposition d'après le bénéfice réel. La nomenclature des comptes est annexée à l'ordonnance^1(*).

L'arrêté d'application du 23 juin 1975, relatif aux modalités d'application du P.C.N, traite de l'organisation et de la gestion comptable, de l'évaluation des investissements et des stocks et des documents de synthèse. Les définitions et les règles de fonctionnement sont présentées en annexe 1 de l'arrêté d'application. Cette dernière contient également des dispositions particulières relatives aux subventions d'investissement, à l'inventaire intermittent et aux cessions inter entreprises^2(*).

- La circulaire N°1850/F/DC/CE/89/047 du 24 mai 1989 relative à la comptabilisation des opérations liées à l'autonomie des entreprises ;

- La circulaire N°635 F/DC/CE/90/046 du 11 mars 1990 relative à la comptabilisation de la participation des travailleurs aux bénéfices de l'entreprise ;

- L'instruction N°001/95 du 02 octobre 1995 relative à l'harmonisation de la comptabilité des fonds de participation ;

- L'instruction N°581 MF/DGC du 21 avril 1997 relative à la comptabilisation de la réintégration de l'écart de réévaluation^3(*).

Par ailleurs, il faut noter que cinq plans sectoriels ont été promulgués depuis l'apparition du P.C.N. Ils concernent le secteur agricole (1987), le secteur des assurances (1987), le secteur du bâtiment et travaux publics (1988), le secteur du tourisme (1989) et le secteur bancaire (1992). Les cinq plans comptables présentent, en général, la liste des comptes, la terminologie explicative, les règles de fonctionnement des comptes et les documents de synthèse.

2-Les autres sources de la réglementation comptable en Algérie

D'autres sources de réglementation comptable viennent compléter le P.C.N. Il s'agit :

A. De l'arrêté du 09 octobre 1999 portant adaptation du P.C.N à l'activité des holdings et à la consolidation des comptes, et l'arrêté du 09 octobre 1999 précisant les modalités d'établissement et de consolidation des comptes de groupes. Ces deux arrêtés complètent le P.C.N en matière d'établissement des comptes de groupes, puisque aucune de ses dispositions ne fait allusion aux comptes consolidés. Ces deux arrêtés émanant du Ministère des Finances apportent des éclaircissements dans les domaines suivants :

- La terminologie et les règles de fonctionnement des comptes spécifiques à la consolidation ;

- Les méthodes de consolidation, leur champ d'application et enfin les modalités d'établissement des comptes consolidés^5(*).

B. Du code de commerce qui, à travers plusieurs de ses articles vient compléter le P.C.N. On peut citer comme exemples :

- L'article 716 relatif à l'inventaire des éléments de l'actif et du passif à la clôture de chaque exercice et qui traite aussi du rapport de gestion ;

- L'article 717 qui prévoit la permanence des méthodes d'évaluation et des formes concernant l'établissement du bilan et du compte des pertes et profits ;

- L'article 718 qui traite des conditions de constatation des amortissements et des provisions ;

- Les articles 729 jusqu'à 732 bis 4 traitent des filiales, participations et sociétés contrôlées. La consolidation concerne selon l'article 732 bis 3, uniquement les sociétés holding qui font appel public à l'épargne et/ou sont cotées en bourse.

- Enfin, l'article 721 précise que dans les SARL et les SPA, il doit être fait sur les bénéfices nets de l'exercice, diminués le cas échéant des pertes antérieures, un prélèvement d'un vingtième au moins affecté à la formation d'un fonds de réserve dit réserve légale. Ce prélèvement cesse d'être obligatoire, lorsque la réserve atteint le dixième du capital social^6(*).

3. Les limites du P.C.N

La démarche de présentation du P.C.N sera suivie pour traiter de ses insuffisances, en abordant en premier lieu ses insuffisances conceptuelles et ensuite ses insuffisances techniques.

3.1. Les insuffisances conceptuelles

Les insuffisances conceptuelles se rapportent au cadre conceptuel, aux objectifs et utilisateurs de l'information comptable, aux principes comptables et à la définition des concepts comptables.

L'absence d'un cadre conceptuel, même implicite, a provoqué la stagnation de la comptabilité. Sans ce cadre, les nouveaux problèmes et situations non prévus par le P.C.N ne peuvent être résolus, et même s'ils sont résolus par des interprétations personnelles des professionnels, ces interprétations ne sont pas forcément justes. Un cadre conceptuel est un ensemble structuré d'objectifs et de principes fondamentaux liés entre eux, grâce auxquels il est possible de mettre au point des normes cohérentes et d'indiquer la nature, les fonctions et les limites de la comptabilité financière et des états financiers. Cette définition indique que la principale caractéristique d'un cadre conceptuel est l'affirmation claire des objectifs assignés à la comptabilité. Cet élément essentiel à la cohérence de la normalisation suppose d'identifier les utilisateurs et d'indiquer les besoins à satisfaire. Le cadre conceptuel sert de guide aux normalisateurs afin d'assurer une plus grande cohérence dans la normalisation, il sert à faciliter la résolution de problèmes comptables pour lesquels il n'existe aucune norme, d'indiquer les limites du jugement des professionnels dans la préparation des états financiers, d'établir un lien entre la théorie et la pratique, et enfin de renforcer la légitimité professionnelle du normalisateur et protéger la profession comptable face aux critiques et aux pressions auxquelles elle est soumise dans son rôle de normalisateur^7(*).

- La non-définition des objectifs et des utilisateurs de l'information comptable constitue une insuffisance conceptuelle. La conception actuelle du P.C.N privilégie les informations macro-économiques et statistiques à travers le classement des charges par nature et l'élaboration de certaines grandeurs. Cependant, au niveau international, l'objectif de la comptabilité est de satisfaire les besoins d'information de plusieurs utilisateurs dont les investisseurs.

- Les principes sur lesquels est fondée la comptabilité en Algérie ne sont pas clairement exprimés.

Le P.C.N ne donne pas de définition aux concepts comptables tels que l'actif, le passif, les capitaux propres, les produits et les charges et ne précise pas les conditions de leur prise en compte.

3.2. Les insuffisances techniques

Elles se rapportent au cadre comptable, à la classification des comptes, aux documents de synthèse, aux règles d'évaluation, aux définitions et règles de fonctionnement des comptes et au traitement de certaines opérations.

3.2.1. Le cadre comptable

La nomenclature actuelle du P.C.N ne prévoit pas certains comptes qui devraient pourtant exister. Nous citons quelques-uns par classe à titre indicatif.

Classe 1: capital amorti, non amorti, prime de conversion d'obligations en actions, provisions réglementées.

Classe 4 : produits à recevoir, provisions pour dépréciation des comptes de groupes et associées, provisions pour dépréciation des comptes financiers.

Classe 6 : pertes de change, avantages en nature accordés au personnel, redevance de crédit-bail.

3.2.2. La classification des comptes

Aucune distinction n'est faite entre actifs courants/non courants et entre passifs courants/non courants.

La définition des classes de l'actif reposant sur une optique juridique (patrimoniale) de l'entreprise ne permet pas de présenter l'outil de production, ni de distinguer entre actifs d'exploitation et hors exploitation, ni de présenter les biens utilisés en exploitation qui ne sont pas la propriété de l'entreprise.

Les valeurs mobilières sont incluses parmi les éléments du compte créances d'investissement. Ce dernier regroupe les titres de participation et les titres de placement. Notons que les titres de placement sont des valeurs à court terme alors qu'un investissement est, par définition, une valeur durable.

Les dotations aux provisions pour dépréciation des stocks ou créances sont considérées comme hors exploitation alors qu'elles ne représentent aucun caractère exceptionnel dans la vie courante de l'entreprise.

3.2.3. Les documents de synthèse

Les documents de synthèse sont nombreux, dix-sept tableaux et ce, quelle que soit la taille et l'activité de l'entreprise. En raison de l'absence d'application du principe de l'importance relative, toutes les entreprises, même les plus petites, sont obligées de fournir toutes les informations exigées par le P.C.N.

Le bilan et le T.C.R ne font pas référence aux données de l'exercice précédent. Pour effectuer des comparaisons, il faut recourir aux tableaux explicatifs. L'actif ne fait pas apparaître les masses telles que les actifs immobilisés, les actifs circulants, les créances à court ou à long terme. Au niveau du bilan, la situation patrimoniale est privilégiée à la situation économique.

Le T.C.R ne fait pas la distinction entre le résultat courant et le résultat financier et ne fait pas référence à certains soldes intermédiaires reconnus au niveau international, tel que l'excédent brut d'exploitation (E.B.E).

Le tableau des mouvements patrimoniaux ne permet pas de faire la distinction entre les flux d'exploitation, les flux d'investissement et les flux de financement. Par contre, il permet de faire la comparaison avec l'exercice précédent absente au bilan et nécessaire pour l'analyse financière. Le tableau des fonds propres donne une analyse par origine des fonds propres et non pas la variation de l'actif net. Le tableau des engagements ne fournit que des informations sur les engagements reçus ou donnés non comptabilisés. Les autres tableaux constituent une analyse par nature des éléments du bilan et du T.C.R.

3.2.4. Les règles d'évaluation

Les règles d'évaluation et de comptabilisation, lorsqu'elles existent, sont très sommaires. Le P.C.N préconise le coût historique comme méthode d'évaluation à la date de l'inventaire. Aucune méthode n'est préconisée pour l'évaluation des entrées et des sorties de

stocks ; une liberté est donnée aux entreprises pour le choix de la méthode de valorisation la plus appropriée aux spécificités de ses stocks.

L'évaluation de certains éléments, comme les actifs et les passifs en monnaies étrangères, les évènements postérieurs à la date de clôture ne sont pas traités. Le P.C.N ne donne aucune précision sur les méthodes d'amortissement, les taux d'amortissement et la procédure de constitution des provisions pour dépréciation des stocks et des créances douteuses.

3.2.5. Les définitions et les règles de fonctionnement des comptes

Les règles de fonctionnement des comptes sont sommaires. La définition de certaines classes et leurs intitulés ne correspond pas à leur contenu. Par exemple, la classe 1 comprend parmi ses éléments, le compte liaison inter-unités qui ne constitue pas un moyen de financement apporté ou laissé à la disposition de l'entreprise.

Autre exemple, la classe 4 contient des comptes qui ne constituent pas des créances, à savoir les comptes débiteurs du passif, les dépenses en attente d'imputation, les titres de participation et les cautionnements. Le compte 42 abrite des comptes qui n'ont aucun rapport avec les investissements tels que les prêts, les placements et les cautionnements versés.

3.2.6. Le traitement de certaines opérations

Certaines opérations ne sont pas traitées par le P.C.N. Nous pouvons en citer quelques-unes : le crédit-bail, les opérations effectuées en monnaies étrangères, les investissements incorporels, les fusions, les liquidations.

Section 2 : La normalisation comptable internationale

Le paysage comptable international a été et pour longtemps marqué par des différences en matière de philosophie et de principes comptables entre pays. Pour l'entreprise comme pour l'investisseur international, ces différences comptables constituent un obstacle à la compréhension des informations financières. Et, dès lors que les marchés financiers se sont développés et que les entreprises se sont internationalisées, il est devenu nécessaire de réduire ces différences voire même de les supprimer. Il est devenu nécessaire de normaliser la comptabilité à l'échelle internationale en appliquant un seul jeu de normes pour tous les pays.

1. La nécessité d'unifier les règles comptables au niveau international

Derrière les systèmes comptables différents se cachent de véritables enjeux philosophiques. La comptabilité est une langue nationale qui est le reflet d'une société. Elle a été construite à travers l'histoire et, par conséquent, l'influence de l'environnement social, culturel et économique propre à chaque pays y est intégré.

Si des divergences mineures peuvent être facilement résolues comme des problèmes de terminologie ou de présentation des comptes, il n'en est pas de même pour les véritables questions de fond. S'il est facile de traduire des mots, il est extrêmement difficile de traduire des principes ou des idées^8(*).

L'interdépendance des marchés financiers mondiaux est l'élément principal qui a rendu nécessaire la réduction de ces différences de principes ou d'idées, voire même leur suppression.

- Un manque de comparabilité de l'information financière dans le temps (pour une même entreprise) et dans l'espace (entre différentes entreprises) ;

- Une information financière ni admise ni comprise sur toutes les places boursières du monde ;

- Un langage financier très hétérogène et marqué parfois par un manque de transparence des comptes et une faible qualité de l'information fournie.

L'adoption de règles et méthodes comptables uniformes pose cependant le problème des systèmes comptables des principaux pays dans le monde, qui ont tous des conceptions théoriques différentes^9(*).

Mais les scandales récents ont illustré ce besoin d'avoir un référentiel objectif, connu et admis par tous. L'affaire ENRON par exemple, cette société américaine parmi les plus importantes, qui a cessé ses paiements en décembre 2001 alors que les comptes consolidés de l'exercice 2000 dégageaient un résultat positif plus substantiel que celui des deux années précédentes, des capitaux propres conséquents et un actif courant supérieur au passif courant,

a fait prendre conscience (comme les autres affaires qui ont suivi) à la communauté financière et comptable de la nécessité d'aller vers une convergence mondiale de l'information financière, et d'éviter ce que l'on appelle communément « la comptabilité créative »^10(*).

L'information comptable ou financière doit être comprise par tous ; elle doit être normalisée.

En effet, l'hétérogénéité des systèmes comptables est considérée comme l'un des plus importants facteurs de déficience des marchés financiers. Elle nuit aux comparaisons entre entreprises, introduit le doute chez l'investisseur, affecte la fluidité de l'offre et de la demande et favorise une communication opportuniste voire trompeuse.

Dès lors, cette normalisation a intéressé tous les acteurs économiques et tous les pays : les investisseurs, les analystes financiers, les salariés des entreprises, les banques, les pouvoirs publics et autres.

Les objectifs liés au développement de normes internationales sont donc les suivants :

- Améliorer la transparence et la comparabilité des états financiers élaborés par les sociétés cotées ;

- Faciliter la cotation boursière des entreprises sur les places du monde entier ;

Au niveau européen par exemple, la Commission Européenne a fait le constat que, pour améliorer le fonctionnement du marché intérieur, les sociétés faisant appel public à l'épargne doivent être tenues d'appliquer un jeu unique de normes comptables internationales de haute qualité dans la préparation de leurs états financiers consolidés.

Il importe en outre, que les normes relatives à l'information financière publiée par les sociétés communautaires, qui participent aux marchés financiers, soient admises sur le plan international et constituent des normes véritablement mondiales.

Cela implique une convergence renforcée des normes comptables actuellement appliquées sur le plan international. L'objectif étant, à terme, de créer un jeu unique de normes comptables mondiales.

L'objectif d'un référentiel unique est donc de mettre en place un langage comptable unifié dans un cadre plus large d'unification des marchés de capitaux. Derrière la modification des systèmes comptables propres à chaque pays, l'enjeu principal est l'apparition d'un langage financier mondial, applicable aux états financiers de toutes les entreprises. Cela explique les nombreuses années de lutte d'influence (des grands cabinets d'audit, de sociétés multinationales, de lobbyings sectoriels, de normalisateurs nationaux,...) qui ont précédé l'apparition d'un consensus international.

Dans un monde où les capitaux, les marchés et les entreprises sont internationaux, la comptabilité financière doit, elle aussi, être internationale pour atteindre l'objectif de comparaison des performances^11(*).

2. La normalisation comptable internationale et son évolution

Un des principaux faits qui ont marqué l'époque contemporaine dans le domaine de la comptabilité est, sans aucun doute, la normalisation comptable.

A la différence de l'harmonisation comptable qui désigne la réduction des différences entre les réglementations comptables nationales, la normalisation comptable est le terme consacré en comptabilité internationale pour désigner l'uniformisation des règles comptables et l'application de normes identiques. On peut cependant considérer que l'harmonisation comptable est une forme atténuée de la normalisation et une première étape vers celle-ci.

C'est dans la première partie du 20^ème siècle que la comptabilité a commencé à se normaliser. Aux Etats-Unis, en 1909, le Conseil de l'American Association of Public Accountant AAPA, (ancêtre de l'AICPA) représentant de la profession comptable, alors composée en grande partie par des immigrants britanniques (dont Arthur YOUNG, né en Ecosse, diplômé de l'Université de Glasgow et qui fonda en 1906 à Chicago le Cabinet Arthur YOUNG, devenu depuis 1989 Ernst and Young), avait mis en place un comité appelé Special Committee on Accounting, chargé de définir les termes utilisés en comptabilité et en audit. Dirigé par Seymour WALTON, ce comité travailla plusieurs années et présenta aux assemblées annuelles de 1909, 1911 et 1913 plusieurs séries de définitions.

En Europe continentale, en 1911, Johan Friedrich SHÄR publie à Berlin un opuscule de comptabilité à l'usage des ingénieurs et autres techniciens « Buchhaltung und Bilanz » dans lequel il propose un projet de plan comptable. Le plan de SHÄR a inspiré celui d'Hector

BLAIRON, qui va connaître dans les années 1920 un grand succès en Belgique, et celui d'Eugen Schmalenbach, dont la première édition parut en Allemagne en 1927. Le plan de Schmalenbach a servi de base aux auteurs du plan comptable français.

En Grande Bretagne, en 1935, à l'initiative de plusieurs membres de la London School of economics et de quelques praticiens, fut créé l'ARA (Accounting Research Association).En 1942, l'ICAEW (Institute of Chartered Accountants in England and Wales) créa un « Taxation and Financial Relations Committee » qui présenta un ensemble de projets de normes (guidances) qui furent soumis au conseil de l'institut.

Ainsi, dans la période qui encadre la seconde guerre mondiale, deux modèles comptables se sont développés : un modèle anglo-saxon s'appuyant sur un ensemble de normes élaborées par des professionnels, notamment aux Etats-Unis et en Grande Bretagne, et un modèle continental s'appuyant sur des plans comptables édictés par les pouvoirs publics. La France par exemple, a été promoteur dans ce domaine, en créant par le décret 46-619 du 4 avril 1946 la commission de normalisation des comptabilités et en approuvant par l'arrêté du 18 septembre 1947 le plan comptable général.

D'un point de vue historique, on observe des cycles dans la normalisation comptable qui se succèdent ainsi^12(*) :

Aux Etats-Unis par exemple, la loi Sarbanes-Oxley du 30 juillet 2002, a été la réponse aux scandales financiers qui ont secoués les Etats-Unis (les affaires Enron, Worldcom et autres). Cette loi accentue le contrôle des activités des auditeurs et la responsabilité des chefs d'entreprises, sans remettre en cause les fondements des US GAAP^13(*).

Il ne fait pas de doute qu'on doit ce phénomène de normalisation à la volonté des Etats d'avoir des informations homogènes sur l'activité des entreprises, de façon éventuellement, à exercer sur elles un contrôle économique et fiscal. Il est beaucoup plus facile, par exemple,

pour les comptables nationaux d'élaborer leurs synthèses macro-économiques s'ils disposent de documents élémentaires harmonisés.

Mais la normalisation présente également de l'utilité pour les autres utilisateurs externes de la comptabilité dans la mesure où elle garantit le respect d'un certain nombre de règles, ne serait-ce que de vocabulaire (pour que la comptabilité soit un langage commun), et où elle facilite les comparaisons dans le temps (normalisation temporelle) et d'une entreprise à l'autre (normalisation spatiale).

La normalisation présente d'ailleurs le même intérêt pour les responsables d'entreprises que pour les utilisateurs externes ; elle leur permet de procéder plus systématiquement aux diverses analyses de gestion auxquelles ils doivent se livrer pour prendre leurs décisions.

Enfin, les travaux de normalisation sont l'occasion de réflexions qui stimulent et enrichissent tant la pratique que la pensée comptable, et contribuent de ce fait au perfectionnement de la comptabilité. Aujourd'hui, dans la plupart des pays, les comptabilités des entreprises sont normalisées : ce qui signifie qu'elles s'appuient sur une terminologie et des règles communes, et produisent des documents de synthèse dont le contenu et la présentation sont identiques d'une entreprise à l'autre^14(*).

Mais si les procédures de normalisation comptable existent partout, elles sont différentes d'un pays à l'autre. Dans certains pays, et notamment dans les pays européens, la comptabilité fait l'objet d'une réglementation des pouvoirs publics. En France par exemple, les normes comptables sont fixées par le code de commerce et par des règlements du Comité de la Réglementation Comptable, homologués par arrêtés ministériels. Dans d'autres pays, à l'opposé, et notamment dans les pays anglo-saxons, des normes comptables ponctuelles, s'appliquant à chacun des principaux problèmes pris isolément, sont élaborées par les professionnels de la comptabilité.

Cette diversité de procédures fait que les états financiers de différents pays demeuraient et demeurent difficilement comparables. Autrement dit, une normalisation comptable au seul niveau national est insuffisante pour supprimer ou du moins réduire les différences entre pays. Aussi, en juin 1973, a été signée à Londres par les représentants des principales organisations comptables de 10 pays, la charte de création d'un organisme

international, le Comité des normes comptables internationales (IASC) devenu IASB depuis 2002, ayant pour objet de mettre en forme des standards comptables de base, qui seraient acceptés dans le monde entier. Mais, bien qu'elles soient fortement inspirées par les règles comptables anglo-saxonnes, les normes de l'IASB (les normes IAS/IFRS) diffèrent par exemple, des normes britanniques et surtout des normes américaines du FASB (les US GAAP).

Ces différences vont être supprimées. En effet, l'IASB et le FASB se sont engagés en octobre 2002, à faire converger leurs normes et à coordonner leurs programmes techniques (Accords de Norwalk, Connecticut, Etats-Unis). Ces accords constituent une nouvelle étape cruciale dans l'histoire de la normalisation comptable qui permettra peut être, à moyen terme, d'uniformiser tous les systèmes comptables nationaux. Les normes comptables de l'IASB sont donc réellement internationales et constituent en ce moment une référence au plan mondial. Il faut reconnaître cependant que le monde anglo-saxon (les règles comptables américaines et britanniques) influe beaucoup sur les travaux de l'IASB.

Section 3 : Les réformes comptables en Algérie

Le passage de l'économie planifiée à l'économie de marché, nécessite ou exige de nouveaux instruments normatifs comptables pour mesurer la pérennité et la rentabilité des entreprises algériennes qui doivent désormais fournir un niveau d'information plus important qu'elles n'avaient l'habitude de le faire. Dans cette logique des choses, le PCN a montré ses limites et ses insuffisances, et dès 1998 les pouvoirs publics ont entamé des réformes dans le domaine comptable, tendant à mettre à jour notre référentiel comptable. Divers scénarios s'offraient à notre normalisateur comptable national qui opta finalement pour la refonte totale du PCN.

1. Les acteurs de la normalisation comptable en Algérie

Depuis 1996, la normalisation comptable a été confiée au Conseil National de la Comptabilité. Par ailleurs, l'ordre des experts comptables, des commissaires aux comptes et des comptables agréés a lui aussi un rôle important à jouer en matière de normalisation comptable.

1.1. Le Conseil National de la Comptabilité

1.1.1. Présentation

Organe créé auprès du Ministre chargé des Finances, le Conseil est un organe consultatif à caractère interministériel et interprofessionnel. Il a une mission de coordination et de synthèse dans le domaine de la recherche et de la normalisation comptables et des applications y afférentes. Le Conseil peut connaître de toutes questions se rapportant à son domaine de compétence, de sa propre initiative ou à la demande du Ministre chargé des Finances. Il peut être consulté par les commissions des assemblées élues, les organismes, sociétés ou personnes intéressés par ses travaux.

1.1.2. Attributions

- De réunir et d'exploiter toutes les informations et documentations relatives à la comptabilité et à son enseignement ;

- De réaliser ou de faire réaliser toutes études et analyses en matière de développement et d'utilisation des instruments et processus comptables ;

- De proposer toutes mesures visant la normalisation des comptabilités et leur exploitation rationnelle,

- D'examiner et de donner son avis et ses recommandations sur tous les projets de textes juridiques se rapportant à la comptabilité ;

- De contribuer au développement des systèmes et programmes de formation et de perfectionnement dans les professions comptables ;

- De suivre l'évolution au plan international, des méthodes, organisations et instruments se rapportant à la comptabilité ;

- D'organiser toutes manifestations et rencontres à caractère technique entrant dans le champ de ses compétences.

1.1.3. Composition

Le Conseil est présidé par le Ministre des Finances. Il est composé entre autres, du le président en exercice du Conseil de l'ordre des experts-comptables, des commissaires aux

comptes et des comptables agréés, d'un représentant du ministre chargé des finances, d'un représentant du Ministre chargé de l'enseignement supérieur et de la recherche scientifique, d'un représentant du Ministre chargé du commerce, d'un représentant de la Banque d'Algérie, d'un représentant de la C.O.S.O.B, de six représentants de la profession désignés par le Conseil de l'ordre national parmi les experts-comptables, commissaires aux comptes et comptables agréés et de deux enseignants ayant au moins le rang de maître-assistant dans le domaine de la comptabilité et des finances, désignés par le Ministre de l'enseignement supérieur et de la recherche scientifique^15(*).

1.1.4. Insuffisances

En créant le Conseil National de la Comptabilité, les pouvoirs publics qui ont voulu se doter d'un organe de normalisation qui leur faisait défaut jusque là, se sont beaucoup inspiré du modèle français de normalisation comptable, qui se caractérise lui aussi par l'attribution des travaux de normalisation au Conseil National de la Comptabilité français.

Mais si les structures algériennes et françaises se ressemblaient en 1996, il n'en est plus de même aujourd'hui. En effet, les autorités françaises ont jugé opportun l'institution au sein de leur C.N.C d'un comité dit d'urgence. Ce comité, saisi par le président du C.N.C ou par le Ministre de l'économie de toute question relative à l'interprétation ou l'application d'une norme comptable nécessitant un avis urgent, doit statuer dans un délai maximum de trois mois à compter de la date de saisine^16(*).

Devant le vide juridique qui caractérise la réglementation comptable algérienne, mais aussi le caractère jugé inopérant de notre C.N.C par nos professionnels les plus chevronnés, il aurait été fort intéressant que les pouvoirs publics dotent le C.N.C d'un comité d'urgence afin de répondre aux besoins des professionnelles sur des aspects techniques de la comptabilité dans les meilleurs délais.

2. L'ordre des experts-comptables, des commissaires aux comptes et des comptables agréés

2.1. Attributions

Créé en 1991 et doté de la personnalité civile, l'ordre regroupe les personnes physiques et morales habilitées à exercer la profession d'expert-comptable, de commissaire aux comptes et de comptable agréé. Il est chargé dans le cadre de la loi :

- D'élaborer un règlement intérieur qui détermine notamment les conditions d'inscription, de suspension ou de radiation du tableau de l'ordre^17(*).

L'ordre national est administré par un Conseil. Ce dernier est chargé, conformément au règlement intérieur, de l'inscription, de la suspension ou de la radiation du tableau de l'ordre national. Le Conseil apporte son concours aux travaux initiés par les autorités publiques compétentes en matière de normalisation comptable, de diligence professionnelle et de tarification. Il représente aussi les intérêts de la profession à l'égard des autorités compétentes, des tiers et des ordres étrangers similaires.

2.2. Composition du Conseil

Le conseil de l'ordre est composé de treize membres : douze membres élus par le congrès national et un membre représentant les pouvoirs publics désigné par le Ministre chargé des finances. Le congrès national est composé par les membres élus par les conseils régionaux. Ces derniers sont élus par les professionnels de leur région respective, installés au niveau régional et régulièrement inscrits au tableau de l'ordre national^18(*). Chacune des catégories élit parmi ses membres quatre représentants au Conseil de l'ordre national. Le Conseil élit parmi ses membres un président, deux vice-présidents, un secrétaire général et un trésorier.

2.3. Attributions du Conseil

Outre les missions que lui confient les dispositions de la loi N° 91-08 citée ci-dessus, le Conseil de l'ordre a, entre autres, pour mission :

- De veiller au respect, par tous les membres de l'ordre, des dispositions législatives et réglementaires en vigueur, du règlement intérieur et en général, des décisions régulières adoptées par l'assemblée générale ;

- d'émettre tout avis sur des questions qui lui sont soumises par les autorités compétentes en matière de technique comptable, de droit ou de finance en liaison avec la vie de l'entreprise ;

- de favoriser et promouvoir l'évolution constante du niveau théorique et technique des membres de l'ordre, de préparer, d'organiser, de surveiller, de contrôler en relation avec les autorités compétentes, les stages et séminaires professionnels et participer à des taches d'enseignement, de formation et de recherche ;

- d'assurer la vulgarisation, la diffusion et la publication des résultats de travaux relatifs aux domaines couverts par la profession^19(*).

2.4. Analyse critique

Depuis sa création, l'ordre n'a véritablement pas contribué à relever le niveau de la profession et des professionnels et n'a pas accompli les missions qui lui ont été dévolues par la loi de la meilleure manière. En effet, devant un vide juridique qui caractérise la réglementation comptable algérienne, l'ordre se devait d'apporter sa contribution pour combler ce vide, ne serait-ce que par des avis et des recommandations (comme le fait son homologue français par exemple) et qui auraient guidé et éclairé à coup sûr nos professionnels dans l'accomplissement de leur mission. L'ordre est resté muet et pire encore, ses membres se sont divisés au sein de deux institutions ordinales, chacune d'entres elles revendiquant sa légitimité, si bien que les pouvoirs public ont envisagé de mettre les trois catégories

professionnelles sous tutelle, ce qui aurait été grave et aurait constitué tout simplement une atteinte à l'indépendance de la profession. Mais, en mars 2006, les membres des deux institutions ordinales se sont engagés à régler leurs différents, notamment en se regroupant au sein d'une seule institution^20(*). Mais la question qui se pose, est de savoir si cette réconciliation entre les membres des deux institutions n'est qu'une pure manoeuvre stratégique, dans le but d'éviter que la profession ne soit mise sous tutelle, et qu'en réalité le malaise perdure entre les membres de cette profession qui est très influente dans la sphère économique des grands pays industrialisés.

3. Les travaux liés à la réforme comptable en Algérie

Les réformes économiques engagées en Algérie devaient être complétées par un nouveau référentiel comptable. C'est ainsi qu'en 1996, les autorités publiques ont décidé de réformer le P.C.N, afin de répondre aux besoins résultants du nouvel environnement économique en Algérie.

Après avoir été pris en charge par un organisme national (le Conseil National de la Comptabilité), les travaux de réforme furent confiés à un organisme étranger, en l'occurrence le C.N.C français.

Nous examinerons dans ce qui suit, les travaux des deux institutions et l'orientation prise par la réforme.

3.1. Les travaux du C.N.C

Lors de son installation, le 28 mars 1998, le Ministre des Finances a confié au C.N.C sa première mission qui consistait en la réforme du P.C.N. Dans le cadre de la réforme comptable, le C.N.C, organe officiel de la normalisation comptable, s'est fixé comme mission prioritaire la révision du P.C.N, pour l'adapter aux mutations de l'économie nationale. Un groupe de réflexion fut constitué pour réfléchir sur une approche méthodologique de révision du P.C.N. Après l'approbation de la démarche du groupe de réflexion, ce dernier fut transformé en une commission dite commission P.C.N. Dans le cadre de ses travaux, la commission P.C.N a élaboré deux questionnaires d'évaluation du P.C.N. Le premier a été envoyé aux professionnels comptables en janvier 1999 et le second en juillet 2000. Les résultats du premier questionnaire sont synthétisés dans un rapport d'évaluation datant du mois de novembre 1999, contenant les remarques et constats relevés par les répondants.

La commission P.C.N aboutit dans son rapport d'évaluation aux conclusions suivantes :

- Dédier des chapitres particuliers aux principes, aux règles d'évaluation et à la terminologie comptable ;

- Réaménager et enrichir la nomenclature des comptes pour mieux répondre aux besoins des utilisateurs.

D'autres propositions méritent selon la commission une appréciation approfondie. C'est le cas par exemple, de la nécessité de tenir compte des normes et usages internationaux. Par ailleurs, aucune information n'est disponible sur les conclusions du deuxième questionnaire. Après avoir formulé les conclusions citées ci-dessus, la commission P.C.N retient l'option de révision du P.C.N et les principes de sa révision.

3.1.1. La révision du P.C.N

Tenant compte des réponses peu nombreuses du premier questionnaire, la commission opta pour l'option de révision du P.C.N sans pour autant le remplacer. La commission évoque, pour ne pas le remplacer, les motifs suivants :

- Ne pas dérouter les praticiens et le coût élevé engendré par la réforme ;

- La commission pensait que le remplacement du P.C.N pourrait porter préjudice aux professionnels.

3.1.2. Principes directeurs guidant la révision du P.C.N

Pour la révision du P.C.N, la commission P.C.N arrêta les principes directeurs suivants :

- Les principes comptables, les règles d'évaluation et le fonctionnement des comptes devraient occuper une place prépondérante dans le plan comptable révisé ;

- La nomenclature devrait être complétée, clarifiée et améliorée pour répondre aux besoins des utilisateurs ;

- Les états de synthèse devront être améliorés, simplifiés et complétés en conciliant les exigences légales et le traitement informatisé ;

- Les annexes devront être simplifiées et enrichies et doivent jouer un rôle complémentaire par rapport au bilan et au T.C.R. Elles ne devront pas faire double emploi avec ces derniers ;

Des principes adoptés par la commission, nous constatons qu'il n'y a pas véritablement une volonté de changement. Les points retenus sont souvent des questions de forme.

3.2. Les travaux du C.N.C français

Les travaux de la commission P.C.N furent arrêtés en 2001, et la mission de la réforme comptable a fait l'objet d'un appel d'offres, dont l'objet était la prise en charge de la réforme comptable. L'appel d'offres fut remporté par le C.N.C français avec un financement de l'opération par la Banque Mondiale.

Après l'étude du P.C.N, le groupe de travail du C.N.C français présenta trois scénarios possibles pour la réforme du P.C.N aux organes algériens compétents pour le choix d'un scénario qui ferait l'objet d'une étude plus approfondie par le groupe de travail.

3.2.1. Le premier scénario : aménagements simples du P.C.N

Selon ce scénario, la structure du P.C.N serait maintenue et la réforme serait limitée à des mises à jour techniques pour prendre en considération les changements de l'environnement économique algérien.

3.2.2. Le deuxième scénario : adaptation du P.C.N et l'ouverture vers des solutions internationales

Selon ce scénario, la structure du P.C.N serait maintenue avec l'introduction de quelques solutions techniques développées selon les normes comptables internationales.

3.2.3. Le troisième scénario : élaboration d'un système comptable conforme aux normes comptables internationales

Dans ce scénario, un nouveau référentiel serait rédigé selon les concepts, les principes, les règles et les solutions retenues par les normes comptables internationales (IAS/IFRS) et ce, en respectant les spécificités nationales^21(*).

3.3. Le choix du scénario

Après présentation des trois scénarios possibles, le C.N.C algérien opta pour le troisième scénario. Mais, le nouveau référentiel comptable devait, lors de sa conception, prendre en considération certains paramètres qui en fait conditionnaient sa bonne réussite. Ces paramètres peuvent être énumérés dans les points suivants :

- Le nouveau référentiel devait, dans le cadre de l'harmonisation comptable internationale, être conforme aux normes IAS/IFRS ou aux plus importantes ;

- Les très petites entreprises devaient pouvoir disposer d'un système adapté à leurs spécificités et à leurs moyens ;

- La conservation de certaines spécificités du P.C.N, à savoir l'existence d'une nomenclature des comptes, la présentation de modèles d'états financiers et surtout des précisions sur les règles de fonctionnement des comptes ;

- Le nouveau référentiel comptable devait concerner toutes les entreprises nonobstant leur taille et éviter une application de deux référentiels comme c'est le cas en France (un référentiel pour les comptes individuels et un autre pour les comptes consolidés).

Ces paramètres ont donné naissance au projet du nouveau référentiel comptable dit «système comptable d'entreprise» qui sera étudié dans la section suivante. En fait, il s'agit d'un changement qui consiste à faire converger les règles comptables appliquées en Algérie vers les normes IAS/IFRS.

Le Plan Comptable National lui était assigné des objectifs dans des conditions économiques, politiques et sociales qui sont différentes de celle d'aujourd'hui. En 1996, les autorités publiques ont décidé de réformer la comptabilité algérienne pour la mettre à jour par rapport aux changements subis par l'environnement économique.

Loin d'être une simple modification du PCN, les travaux de réforme du PCN s'inscrivent dans un double perspectif :

- Celle d'une prise en compte par l'outil comptable des réalités économiques des pays ;

Aussi et afin d'y parvenir, deux options possibles étaient envisagées : soit par la mise en convergence progressive ou brutale, soit par une refonte globale du référentiel national.

Dans le contexte d'harmonisation mondiale des règles comptables, le conseil national de la comptabilité algérien a décidé de mettre en place un nouveau système comptable financier conforme aux normes comptables internationales. Laquelle conformité est garantie à travers les normes relatives aux états financiers. Ces états feront l'objet du chapitre qui suit.

CHAPITRE 2 : LES NORMES DE PRESENTATION DE L'INFORMATION FINANCIERE

La présentation de l'information financière appelée en anglais « Financial Reporting » a pris une place prépondérante dans le référentiel IAS/IFRS par rapport aux sujets purement comptables.

Elle concerne l'ensemble des états financiers, appelés en anglais « Financial Statements », et des opérations qui y sont retracées, que ce soit dans les comptes individuels ou consolidés.

L'information financière est plus spécifiquement traitée à travers les normes relatives aux états financiers et celles relatives aux informations supplémentaires. Ce chapitre se divise en deux sections ; la première est consacrée à la présentation des états financiers, dans la seconde seront présentées les informations complémentaires.

Section 1 : Les états financiers

Les normes relatives aux états financiers regroupent les états financiers proprement dits (IAS 1), les tableaux de flux de trésorerie (IAS 7), les changements de méthodes comptables (IAS 8), les évènements postérieurs à la date de clôture influençant les états financiers (IAS 10) et la première adoption des normes d'information financière (IFRS 1).

1. IAS 1 Présentation des états financiers (Presentation of Financial Statements)

Les états financiers doivent fournir des informations sur la situation financière, la performance et les flux de trésorerie qui sont utiles à la prise de décisions économiques. Ils doivent respecter toutes les normes IAS/IFRS et les interprétations SIC/IFRIC pour être qualifiés de conformes aux normes comptables internationales.

La dérogation à une norme ne peut s'effectuer que si son application, dans de rares circonstances, serait de nature à fausser l'image fidèle et donc, d'être en contradiction avec les objectifs du cadre conceptuel.

1.1. Objectif

L'objectif de la norme IAS 1 est de prescrire une base de présentation générale à tous les états financiers afin qu'ils soient comparables tant aux états financiers de l'entité pour les exercices antérieurs qu'aux états financiers d'autres entités.

1.2. Champ d'application

La norme IAS 1 s'applique à toutes les entités présentant des états financiers conformément aux normes comptables internationales, y compris les banques et les compagnies d'assurance. Les banques devront compléter les dispositions de la norme IAS1 par les dispositions de la norme IAS 30 « Informations à fournir dans les états financiers des banques et des institutions financières assimilées ».

1.3. Principales caractéristiques

Le conseil d'administration et/ou tout organe de direction de l'entité est responsable de la préparation et de la présentation des états financiers.

Les états financiers doivent être présentés selon les huit principes comptables suivants :

L'image fidèle de la situation financière, de la performance financière et des flux de trésorerie d'une entité ;

- La conformité à toutes les dispositions de chaque norme applicable et de chaque interprétation applicable ;

- La continuité d'exploitation, sauf si la direction a l'intention, ou n'a pas d'autre solution réaliste que de liquider l'entité ou de cesser son activité ;

- La méthode de la comptabilité d'engagement, sauf pour les informations relatives aux flux de trésorerie ;

- La permanence dans la présentation et la classification d'un exercice à l'autre ;

- La présentation séparée dans les états financiers de tout élément significatif, sinon regroupement ;

- La non compensation des actifs et des passifs sauf si la compensation est autorisée par une norme ;

- Les informations comparatives pour toutes les informations chiffrées, accompagnées si nécessaire d'informations sous forme narrative et descriptive.

1.3.3. Identification et exercice

Les états financiers doivent être présentés au minimum une fois par an, et ils doivent être émis dans les six mois suivant la date de clôture de l'exercice. Ils doivent être distingués des autres informations, et chacune des composantes doit être clairement identifiée.

1.3.3. Les composantes des états financiers

- Les méthodes comptables et notes explicatives (accounting policies and notes) ou les notes annexes^22(*).

Par ailleurs, les entités sont encouragées à présenter, en dehors des états financiers, un rapport de gestion décrivant et expliquant les principales caractéristiques de la performance financière et de la situation financière de l'entité, ainsi que les principales incertitudes auxquelles elle est confrontée.

a. Le bilan

Au minimum, le bilan doit comporter des postes présentant les montants suivants :

Chaque entité doit distinguer désormais, de manière obligatoire et non plus optionnelle, les éléments courants et non courants, sauf lorsqu'une présentation en fonction de la liquidité des actifs et passifs fournit une information plus fiable et plus pertinente.

b. Le compte de résultat

Au minimum, le compte de résultat doit comporter les postes présentant les montants suivants :

- Quote-part dans le résultat net des entités associées et des coentreprises comptabilisées selon la méthode de la en mise équivalence ;

- Résultat net de l'exercice (en distinguant la part relative aux intérêts minoritaires).

L'entité doit présenter, soit au compte de résultat, soit dans les notes annexes, une analyse selon une classification établie par nature ou par fonction des charges dans l'entité.

c. L'état de variation des capitaux propres

L'entité doit présenter séparément, un état présentant le passage des capitaux propres en début d'exercice à ceux de la clôture. Cet état doit détailler tous les éléments de variations suivants:

- Chacun des éléments de produits et de charges, de profits ou de pertes comptabilisés directement dans les capitaux propres, comme imposés par d'autres normes ou interprétations ainsi que le total de ces éléments ;

- Pour chaque composant de capitaux propres, l'effet des changements de méthodes comptables et corrections d'erreurs comptabilisés en accord avec IAS 8 ;

- Les montants des transactions sur le capital avec les propriétaires et les distributions aux propriétaires ;

- Le solde des résultats accumulés non distribués (réserves et reports à nouveau) en début d'exercice et à la date de clôture, ainsi que les variations de l'exercice ;

- Un rapprochement entre la valeur comptable en début et en fin d'exercice de chaque catégorie de capital, prime d'émission et réserve, en indiquant chaque élément de variation séparément.

d. Les notes annexes aux états financiers:

- Présenter des informations sur la base d'établissement des états financiers et sur les méthodes comptables spécifiques choisies et appliquées aux transactions et événements importants ;

- Indiquer les informations imposées par les normes IAS/IFRS qui ne sont pas présentées par ailleurs dans les états financiers ;

- Fournir des informations supplémentaires qui ne sont pas présentées dans le corps des états financiers et qui sont nécessaires à une image fidèle.

Chacun des postes du bilan, du compte de résultat, du tableau des flux de trésorerie et du tableau de variation des capitaux propres doit renvoyer à l'information correspondante dans les notes annexes.

- Un résumé des bases d'évaluation et des méthodes comptables appliquées (et notamment les jugements exercés par les dirigeants et l'explication des hypothèses retenues lors de l'évaluation des actifs et passifs) ;

- Des informations supplémentaires pour les éléments présentés dans chacun des états financiers ;

- D'autres informations, dont les éventualités, les engagements et les informations non financières.

2. IAS 7 Tableaux des flux de trésorerie (Cash Flow Statements)

Le tableau des flux de trésorerie est un document très important dans le référentiel international ; une norme entière lui est consacrée. On raisonne sur une notion universelle, la trésorerie, qui est la clé de voûte de l'analyse financière et qui reste neutre vis-à-vis des conventions comptables.

2.1. Objectif

L'objectif de la norme IAS 7 est d'imposer la fourniture d'une information sur l'historique des évolutions de trésorerie d'une entité au moyen d'un tableau des flux de trésorerie. Ce dernier permet de se faire une opinion sur les variations des actifs nets, la solvabilité et la liquidité de l'entité, la capacité de l'entité à générer de la trésorerie, sa capacité à exercer une influence sur le montant et le rythme des flux de trésorerie et enfin la valeur actuelle des flux de trésorerie futurs de différentes entités.

2.2. Champ d'application

Pour l'IASB, le tableau des flux de trésorerie doit être présenté par toutes les entités appliquant le référentiel IAS/IFRS, comme partie intégrante des états financiers pour chaque exercice.

2.3. Principales caractéristiques

Les flux de trésorerie sont les entrées et les sorties de trésorerie et d'équivalents de trésorerie.

La trésorerie se compose des disponibilités immédiates et comprend les soldes bancaires, les fonds de caisse et les dépôts à vue (y compris les dépôts bancaires remboursables à première demande).

Les équivalents de trésorerie correspondent aux placements à court terme très liquides, facilement convertibles en trésorerie et dont le risque de variation de valeur est négligeable. Leur terme ne doit pas dépasser trois mois en principe.

La présentation des flux de trésorerie de l'exercice est effectuée selon la nature de l'activité en :

A partir de cette classification, le tableau doit faire ressortir l'analyse des variations de trésorerie au cours de l'exercice et fournir ainsi une information sur les évolutions historiques.

2.3.3. La classification

Les activités opérationnelles sont les principales activités génératrices de produits de l'entité et toutes les autres activités qui ne sont pas des activités d'investissement ou de financement. Ainsi, les flux de trésorerie liés à l'activité opérationnelle représentent l'indicateur clé du tableau et sont à présenter de préférence selon la méthode directe (présentation des entrées et sorties de trésorerie), plutôt qu'indirecte (résultat net ajusté des transactions sans effets de trésorerie).

Les activités d'investissement sont l'acquisition et la sortie d'actifs à long terme et les autres placements qui ne sont pas inclus dans les équivalents de trésorerie.

Les activités de financement sont les activités qui résultent des changements dans l'importance et la composition des capitaux propres et des emprunts de l'entité^24(*).

2.3.2. Les informations complémentaires

Pour améliorer la qualité de l'information, le tableau des flux doit être complété par certaines informations à fournir sur les flux de trésorerie provenant des catégories suivantes : les intérêts des dividendes, les impôts sur le résultat, les participations dans les filiales, des entités associées et des coentreprises et les acquisitions et cessions de filiales et autres unités d'exploitation.

2.3.3. Les cas spécifiques

Pour les institutions financières, les flux peuvent être présentés dans de nombreux cas en montants nets (la trésorerie détenue pour le compte de clients, les éléments dont le rythme de rotation est rapide, les montants élevés et les échéances courtes), et certaines opérations de financement sont classées par nature en activités opérationnelles.

Les flux de trésorerie liés à des éléments extraordinaires doivent être classés selon la nature de l'activité à laquelle ils se rattachent.

3. IAS 8 Méthodes comptables, changements d'estimations comptables et erreurs (Accounting Policies, Changes in Accounting Estimates and Errors)

Les méthodes comptables sont les principes, bases, conventions, règles et pratiques spécifiques appliqués par une entité pour établir et présenter ses états financiers.

3.1. Objectif

L'objectif de la norme IAS 8 est de prescrire les critères de sélection et d'application des méthodes comptables et de leurs changements.

3.2. Champ d'application

La norme IAS 8 doit être appliquée pour la distinction et la comptabilisation des changements de méthodes comptables, des changements d'estimations comptables et des corrections d'erreurs.

3.3. Principales caractéristiques

3.3.1. Les changements de méthodes comptables

La norme IAS 8 distingue deux types de changements de méthodes :

- Les changements provoqués par une nouvelle norme (IAS ou IFRS) ou une nouvelle interprétation (SIC ou IFRIC) ;

- Les changements conduisant à une présentation plus appropriée dans les états financiers des transactions et évènements sur la situation financière de l'entité, sa performance financière ou ses flux de trésorerie.

Toutefois, le traitement de certains changements de méthode comptable provoqués à l'occasion de l'application d'une norme comptable internationale nouvelle peut être régi par des dispositions spécifiques (notamment transitoires) formulées dans la nouvelle norme. La norme IAS 8 distingue pour tous les autres changements un seul traitement de référence.

En cas d'adoption d'une nouvelle norme, si celle-ci ne comporte pas de dispositions transitoires, le changement de méthode comptable doit être mis en oeuvre conformément au traitement des changements volontaires.

Le traitement des changements volontaires : un changement de méthode autre que celui dû à l'adoption d'une nouvelle norme et constaté conformément aux dispositions transitoires de ladite norme, doit être appliqué rétrospectivement. La situation des capitaux propres de la précédente période et les montants comparatifs de chacune des périodes précédentes retraitées doivent être ajustés (sauf si cela est impossible), comme si la nouvelle méthode comptable avait toujours été utilisée.

Le retraitement de l'information comparative pour une période précédente ne sera pas effectué si ce retraitement est irréalisable. Quand une information comparative relative à une période précédente ne peut être retraitée, la nouvelle méthode comptable doit être appliquée aux actifs et passifs au commencement de la prochaine période d'ajustement, et les

ajustements correspondants doivent être présentés dans la balance des capitaux propres de la prochaine période.

Lorsqu'un changement de méthode comptable (changement provoqué par une nouvelle norme ou interprétation ou changement volontaire) a un effet significatif sur l'exercice, ou sur tout autre exercice antérieur présenté, ou est susceptible d'avoir un effet significatif sur les exercices ultérieurs, l'entité doit indiquer les éléments suivants :

- Le montant de l'ajustement pour l'exercice en cours et pour chaque exercice précédent présenté ;

- Le montant de l'ajustement afférent aux exercices antérieurs à ceux qui sont inclus dans l'information comparative ;

- Le fait que l'information comparative a été retraitée ou que son retraitement est impossible.

3.3.2. Les changements d'estimations

Un changement d'estimation est défini par la norme IAS 8, comme un ajustement de la valeur comptable d'un actif ou d'un passif ou le montant d'une consommation périodique d'un actif qui résulte de l'estimation d'une situation présente, et dont on attend des bénéfices futurs, ou des obligations liées aux actifs et passifs. Les changements d'estimations résultent de nouvelles informations ou de nouveaux développements et non de corrections d'erreurs.

Les effets d'un changement d'estimation doivent être appliqués prospectivement et être inclus dans le compte de résultat :

- de la période du changement, si ce changement affecte cette période seulement ;

- de la période du changement et des périodes futures, si ce changement les affecte ensemble.

L'entité doit indiquer en note, la nature du changement d'estimation, ainsi que son impact sur le résultat de l'exercice et l'impact cumulé sur les résultats des exercices à venir. S'il est impossible d'estimer l'impact prévisionnel, l'entité indique ce fait en annexe^25(*).

3.3.3. Les corrections d'erreurs

Les erreurs sont, pour la norme IAS 8, des omissions ou autres faits découverts au cours d'un exercice et concernant un ou plusieurs exercices précédents. Le terme « erreurs » inclut les erreurs de calcul, les erreurs dans l'application des méthodes comptables, les mauvaises interprétations des faits, les oublis ainsi que les éléments frauduleux.

Pour la norme IAS 8, la correction d'une erreur doit être traitée rétrospectivement, comme si l'erreur n'avait pas été commise :

- en retraitement des montants correspondants des périodes auxquelles les erreurs sont survenues ;

- ou lorsque l'erreur est survenue avant la plus ancienne période présentée, en retraitement des capitaux propres de la plus ancienne période ;

- Les corrections d'erreurs font l'objet d'une correction dans les capitaux propres.

Les entités doivent indiquer dans leurs notes annexes les éléments suivants :

- Le montant de la correction au titre de l'exercice et de chaque exercice antérieur présenté ;

- Le montant de la correction afférente aux exercices antérieurs à ceux qui sont inclus dans l'information comparative ;

- Le fait que l'information comparative a été retraitée ou que son retraitement est impossible.

4. IAS 10 Evènements postérieurs à la date de clôture (Events After the Balance Sheet Date)

Selon l'IASB, les évènements postérieurs à la date de clôture sont les évènements, tant favorables que défavorables, qui se produisent entre la date de clôture des comptes et la date à laquelle la publication des états financiers est autorisée.

4.1. Objectif

L'objectif de la norme IAS 10 est de prescrire le moment où une entité doit ajuster ses états financiers, en fonction d'évènements postérieurs à la date de clôture, mais aussi les informations qu'elle doit fournir concernant la date de publication des états financiers et des évènements postérieurs à la date de clôture.

4.2. Champ d'application

La norme IAS 10 doit être appliquée à la comptabilisation des évènements postérieurs à la date de clôture et aux informations à fournir y afférent.

4.3. Principales caractéristiques

- les évènements donnant lieu à ajustement, car ils contribuent à confirmer des circonstances qui existaient à la date de clôture (l'événement trouve son origine pendant l'exercice) ;

- les évènements ne donnant pas lieu à ajustement, qui indiquent des circonstances apparues postérieurement à la date de clôture.

4.3.1. Le contenu

Les évènements postérieurs à la date de clôture incluent tous les évènements survenant jusqu'à la date à laquelle la publication des états financiers est autorisée, même si ces évènements se produisent après la publication de l'annonce des résultats ou d'autres informations financières choisies.

4.3.2. L'autorisation de publication des états financiers

Le processus d'autorisation de publication des états financiers variera en fonction de la structure de gestion, des exigences réglementaires et des procédures suivies pour la préparation et la finalisation des états financiers. La date d'autorisation de la publication des états financiers est généralement la date à laquelle le Conseil d'administration autorise la publication.

4.3.3. La comptabilisation et l'évaluation

Une entité doit ajuster ou non les montants comptabilisés dans ses états financiers pour refléter les évènements postérieurs à la date de clôture selon qu'ils donnent lieu ou pas à des ajustements.

4.3.4. Le cas des dividendes

Si des dividendes sont votés après la date de clôture, mais avant l'approbation des états financiers, l'entité ne doit pas comptabiliser ces dividendes en tant que passifs à la date de clôture. Ces dividendes sont mentionnés dans les notes annexes aux états financiers conformément à IAS 1^26(*).

La norme IAS 10 impose également à une entité de ne pas établir ses états financiers sur une base de continuité d'exploitation si des évènements postérieurs à la date de clôture indiquent que l'hypothèse de continuité d'exploitation n'est pas appropriée.

4.3.5 Les informations à fournir

- La date d'autorisation et de publication des états financiers (l'entité doit indiquer la date à laquelle la publication des états financiers a été autorisée et qui a donné cette autorisation), et si les propriétaires de l'entité ou d'autres ont le pouvoir de modifier les états financiers après leur publication, l'entité doit l'indiquer aussi ;

- La mise à jour des informations à fournir relatives à des situations qui existaient à la date de clôture, au vu de nouvelles informations que l'entité aurait reçu après la date de clôture ;

- Les évènements postérieurs à la date de clôture, importants mais ne donnant pas lieu à des ajustements^27(*).

5. IFRS 1 Première application des normes d'information financière internationales (First-time Adoption of International Financial Reporting Standards)

La première application des normes IAS/IFRS est un changement de méthodes comptables au sens de la norme IAS 8.

5.1. Objectif

L'objectif de la norme IFRS 1 consiste à s'assurer que les premiers états financiers IAS/IFRS d'une entité, ainsi que ses premiers états financiers intermédiaires, contiennent des informations de qualité élevée, qui :

- Sont transparentes pour les utilisateurs et comparables pour tous les exercices présentés ;

- Fournissent un point de départ approprié pour une comptabilité selon les normes IAS/IFRS ;

- Peuvent être mises en place à un coût qui ne dépasse pas les avantages qu'en retireront les utilisateurs.

A terme, IFRS 1 devrait permettre de comparer aussi bien les données contenues dans les états financiers établis conformément aux IAS/IFRS par une entité les appliquant pour la première fois, qu'entre les états financiers de différentes entités les appliquant aussi pour la première fois à une date donnée et ce, du fait que les chiffres actuels et ceux fournis à titre comparatif seront fondés sur le même jeu de normes en vigueur au moment de la première application des IAS/IFRS.

5.2. Champ d'application

La norme IFRS 1 s'applique lorsqu'une entité applique les IFRS pour la première fois (appelée premier adoptant) par une déclaration explicite et sans réserve de conformité au référentiel IAS/IFRS.

Une entité applique la présente norme dans ses premiers états financiers en IAS/IFRS et à chaque rapport financier intermédiaire qu'elle présente le cas échéant selon la norme IAS 34 relative à une partie de l'exercice couvert par ses premiers états financiers en IAS/IFRS.

5.3. Principales caractéristiques

5.3.1. Comptabilisation et évaluation

- Qu'une entité applique chaque IAS/IFRS en vigueur à la date de reporting (de clôture ou de fin de période) de ses premiers états financiers en IAS/IFRS ;

- l'établissement obligatoire d'un bilan d'ouverture en IAS/IFRS (point de départ de la comptabilité en IAS/IFRS) à la date de transition aux IAS/IFRS avec le comparatif de l'exercice précédent retraité selon les normes IAS/IFRS de manière rétrospective.

- Inclure tous les actifs et passifs dont les IAS/IFRS imposent la comptabilisation ;

- Exclure tous les actifs et passifs dont les IAS/IFRS n'autorisent pas la comptabilisation ;

- Appliquer les IAS/IFRS pour évaluer tous les actifs et passifs comptabilisés.

La norme IFRS 1 prévoit que l'ensemble des normes et interprétations doivent être appliquées au bilan d'ouverture et aux périodes comparatives présentées en IAS/IFRS, de manière rétrospective (comme si les normes avaient toujours été appliquées), dans leur version la plus récente, c'est à dire leur version en vigueur à la date de clôture des premiers états financiers en IAS/IFRS.

Tous les retraitements effectués pour l'élaboration du bilan d'ouverture en IAS/IFRS doivent être constatés en capitaux propres.

La norme IFRS 1 précise cependant, que dans des domaines donnés, elle autorise des exemptions limitées à l'exigence de rétrospectivité des normes pour des raisons pratiques, ou lorsque les coûts de conformité risquent, très probablement, de surpasser les avantages procurés aux utilisateurs des états financiers.

Par ailleurs, la norme IFRS 1 interdit également l'application rétrospective des IAS/IFRS dans certains domaines, en particulier ceux où l'application rétrospective exigerait de la direction des jugements relatifs à des conditions passées, alors que le résultat d'une transaction particulière est déjà connu.

- L'impact de la transition du référentiel antérieur aux IAS/IFRS sur la situation financière, la performance et les flux de trésorerie publiés antérieurement par l'entité ;

- Le rapprochement entre les capitaux propres puis les résultats présentés selon le référentiel comptable antérieur et ses capitaux propres présentés selon les IAS/IFRS ;

- Des informations sur les retraitements nécessaires aux états financiers d'ouverture et sur l'éventuelle utilisation de la juste valeur.

Section 2 : Les informations complémentaires (supplémentaires)

Les normes relatives aux informations supplémentaires fournies par l'entité aux utilisateurs des états financiers regroupent l'information sectorielle (IAS 14), les parties liées (IAS 24), le résultat par action (IAS 33) et l'information sur les comptes intermédiaires (IAS 34).

1. IAS 14 Information sectorielle (Segment Reporting)

Un grand nombre d'entités vend des lignes de produits et de services ou opère dans des zones géographiques qui présentent des taux de rentabilité, des possibilités de croissance, des perspectives d'avenir et des risques différents. L'information sectorielle fournit des données chiffrées par secteur d'activité et/ou par zone géographique. Elle permet de réconcilier l'information comptable opérationnelle par métier et l'information comptable consolidée. Elle rapproche ainsi des informations managériales aux informations financières.

1.1. Objectif

L'objectif de la norme IAS 14 est d'établir les principes de la communication d'une information sectorielle concernant :

- L'information sur les différentes lignes de produits et services que propose une entité ;

Ceci est utile pour aider les utilisateurs des états financiers à comprendre la performance passée de l'entité, à évaluer les risques et la rentabilité de l'entité, et à porter des jugements s'appuyant sur une meilleure information.

1.2. Champ d'application

Cette norme s'applique aux entités dont les titres de capitaux propres ou d'emprunts sont négociés sur un marché organisé, ainsi qu'aux entités dont les titres de capitaux propres ou d'emprunts sont en cours d'émission sur un marché public de valeurs mobilières. Une société mère ne fournit une information sectorielle que sur la base des états financiers consolidés. Si une entité dont les titres ne sont pas négociés sur un marché organisé décide de fournir spontanément une information sectorielle dans ses états financiers, elle doit se conformer à toutes les dispositions de la présente norme.

1.3. Principales caractéristiques

1.3.1. Définitions

Un secteur d'activité est une composante distincte d'une entité qui est engagée dans la fourniture d'un produit ou service unique ou d'un groupe de produits ou services liés, et qui est exposée à des risques et une rentabilité différents des risques et de la rentabilité des autres secteurs d'activité.

un secteur géographique est une composante distincte d'une entité engagée dans la fourniture de produits ou de services dans un environnement économique particulier, et exposée à des risques et une rentabilité différents des risques et de la rentabilité des autres secteurs d'activité opérant dans d'autres environnements économiques^28(*).

1.3.2. La présentation

La norme IAS 14 impose la présentation en annexe aux états financiers d'une information par secteur d'activité et par zone géographique, dont le nombre est fonction de seuils de taille. Pour chaque secteur identifié, l'entité produit un certain nombre d'informations très détaillées.

1.3.3. La notion de premier et second niveau de l'information sectorielle

La norme IAS 14 prévoit la distinction de deux niveaux d'information sectorielle : le niveau primaire et le niveau secondaire, avec une moindre exigence d'informations pour les secteurs de second niveau.

L'identification qualitative des niveaux de l'information s'effectuera à partir de :

- La source et la nature principale des risques et la rentabilité d'une entité, pour déterminer si son premier niveau d'information sectorielle est le secteur d'activité ou le secteur géographique ;

- Puis de l'organisation interne de l'entité et son système d'information financière.

Ainsi, par exemple, si les risques et taux de rentabilité de l'entité sont affectés principalement par les différences entre les produits et les services qu'elle offre, son premier niveau d'information sectorielle doit être par secteur d'activité, les informations de deuxième niveau étant présentées par secteur géographique.

1.3.4. L'identification quantitative par secteur

Pour savoir si une information est requise pour un secteur donné, la norme IAS 14 prévoit des seuils. Un secteur d'activité ou un secteur géographique est un secteur à présenter si les conditions suivantes sont remplies :

- La majorité de ses ventes (produits) est réalisée avec des clients externes à l'entité ;

- Le produit provenant des ventes, le résultat sectoriel, ou les actifs sont supérieurs ou égaux à 10% des montants respectifs de tous les secteurs (du total consolidé).

Si le produit total provenant des clients externes de tous les secteurs à présenter représente moins de 75% du chiffre d'affaires total de l'entité, des secteurs supplémentaires doivent être identifiés et présentés jusqu'à ce que ce niveau de 75% soit atteint^29(*). L'entité peut ainsi regrouper plusieurs secteurs internes qui satisfont aux conditions générales mais qui n'atteignent aucun des trois seuils prévus. Seuls les secteurs n'atteignant aucun des trois seuils peuvent être combinés ensemble. Les secteurs ainsi agrégés doivent avoir les mêmes caractéristiques économiques : performances financières voisines sur le long terme, caractéristiques identiques par rapport à la définition générale d'un secteur.

Les secteurs qui ne sont pas isolables ou combinables sont inclus en tant qu'élément de rapprochement non affecté. Les activités en cours de cession ou d'abandon à la fin de l'exercice seront présentées dans une colonne distincte.

1.3.5. Les informations à fournir : l'information à fournir sur le secteur primaire doit comprendre

- Le coût des immobilisations corporelles et incorporelles acquises au cours de l'exercice ;

- Les gains, les pertes et les investissements réalisés dans les entités mises en équivalence et dans les entités associées ;

- Un rapprochement entre l'information des secteurs à présenter et les états financiers consolidés en termes de produit, de résultat, d'actifs et de passifs sectoriels.

- Le coût des immobilisations corporelles et incorporelles acquises au cours de l'exercice.

D'autres informations sont requises selon la norme, comme par exemple la base des prix de transferts intra-sectoriels, les types de produits et services de chaque activité ou bien la composition de chaque secteur géographique.

2. IAS 24 Information relative aux parties liées (Related Party Disclosures)

Des parties sont considérées comme liées si une partie peut contrôler l'autre partie ou exercer une influence notable sur l'autre partie lors de la prise de décisions financières et opérationnelles.

Les relations entre parties liées procèdent de la vie normale des affaires mais peuvent avoir un effet sur la situation financière et les résultats opérationnels de l'entité présentant les états financiers.

2.1. Objectif

L'objectif de la norme IAS 24 est de prescrire le traitement de l'information à fournir relative aux transactions entre une entité qui présente des états financiers et les parties qui lui sont liées.

2.2. Champ d'application

La norme doit être appliquée pour le traitement des parties liées et des transactions entre une entité présentant les états financiers et les parties qui lui sont liées. Les dispositions de la présente norme s'appliquent aux états financiers de toutes les entités qui en présentent.

2.3. Principales caractéristiques

La présente norme ne traite que des relations entre parties liées, c'est à dire :

- Les sociétés holdings et les filiales directes et indirectes (même celles détenues à 100%) ;

- Les personnes physiques détenant directement ou indirectement une part des droits de vote permettant d'exercer une influence notable sur l'entité ;

- Les entités dans lesquelles un actionnaire ou un administrateur ou un dirigeant commun peut exercer une influence notable ;

- Les parties qui exercent un contrôle conjoint sur l'entité ainsi que les parties dans lesquelles l'entité exerce un contrôle conjoint.

Lorsqu'on considère toutes les possibilités de relations entre parties liées, il faut prêter attention à la substance des relations, et pas seulement à leur forme juridique.

Les informations à fournir : les états financiers doivent fournir les éléments d'informations suivants :

- Lorsqu'il y a une situation de contrôle, des informations sur les relations entre parties liées doivent être fournies, qu'il y ait eu ou non des transactions entre les parties liées ;

- Si des transactions ont eu lieu entre les parties liées, l'entité présentant les états financiers doit indiquer (par catégories détaillées de parties liées) :

- Les éléments des transactions nécessaires à la compréhension des états financiers, incluant normalement :

a. Une indication du volume des transactions, soit en montant, soit en proportion,

Les entités doivent aussi fournir des informations relatives à la rémunération de leurs principaux dirigeants.

3.IAS 33 Résultat par action (Earnings Per Share)

Le terme « actions » est différencié par l'IASB selon qu'il s'agisse d'une action ordinaire ou potentielle.

Une action ordinaire est un instrument de capitaux propres qui est subordonné à toutes les autres catégories d'instruments de capitaux propres.

Une action ordinaire potentielle est un instrument financier ou autre contrat qui peut donner droit à son détenteur à des actions ordinaires. Il s'agit par exemple, des bons de souscription d'actions ou d'obligations convertibles en actions.

3.1. Objectif

L'objectif de la norme IAS 33 est de prescrire les principes de détermination et de présentation du résultat par action pour améliorer les comparaisons de performance :

La norme IAS 33 doit être appliquée par les entités dont les actions ordinaires ou les actions ordinaires potentielles sont cotées, et par les entités qui sont dans un processus d'émission d'actions ordinaires ou d'actions ordinaires potentielles sur des marchés publics de valeurs mobilières. Les entités non cotées peuvent publier le résultat par action à condition qu'elles se conforment aux dispositions de la norme IAS 33.

3.3. Principales caractéristiques

La norme distingue deux types de résultat par action ; le résultat de base par action et le résultat dilué par action.

Le résultat de base par action doit être calculé en divisant le résultat net de l'exercice attribuable aux actionnaires ordinaires (après déduction de toutes les charges y compris la charge d'impôt, les éléments extraordinaires, les intérêts minoritaires, les dividendes préférentiels) par le nombre moyen pondéré d'actions ordinaires en circulation au cours de l'exercice.

(b): nombre d'actions ordinaires en début d'exercice ajusté des variations de capital pondérées en fonction du temps (prorata temporis).

Pour le calcul du résultat dilué par action, le bénéfice net attribuable aux actionnaires ordinaires et le nombre moyen pondéré d'actions en circulation doivent être ajustés des effets de toutes les actions ordinaires potentielles dilutives.

Le résultat net doit être ajusté de l'effet après impôt de tout dividende, intérêt ou tout autre changement dans les produits ou les charges qui résulteraient de la conversion des actions ordinaires potentielles.

Le nombre d'actions ordinaires doit être le nombre moyen pondéré d'actions ordinaires majoré du nombre moyen pondéré d'actions ordinaires qui seraient émises lors de la conversion en actions ordinaires de toutes les actions ordinaires potentielles dilutives^31(*).

Si le nombre d'actions ordinaires ou d'actions ordinaires potentielles en circulation augmente à la suite d'une capitalisation ou d'une émission d'actions gratuites, ou d'un fractionnement d'actions, ou diminue à la suite d'un regroupement d'actions, le calcul du résultat par action, de base ou dilué, est ajusté de façon rétrospective pour tous les exercices présentés.

3.3.4. La présentation

une entité doit présenter le résultat de base par action et le résultat dilué par action (même si les montants indiqués sont négatifs) au compte de résultats pour chaque catégorie d'actions ordinaires qui a des droits différents dans la répartition du bénéfice net de l'entité. Le résultat de base et le résultat dilué doivent, en cas d'abandon d'activités, être analysés en résultat par action des activités maintenues et résultat par action des activités abandonnées.

- Les montants utilisés aux numérateurs dans le calcul du résultat de base et du résultat dilué par action et un rapprochement de ces montants avec le résultat net de l'exercice ;

- Le nombre moyen pondéré d'actions ordinaires utilisé au dénominateur dans le calcul du résultat de base et du résultat dilué par action et un rapprochement de ces dénominateurs l'un avec l'autre^32(*).

4. IAS 34 Information financière intermédiaire (Interim Financial Reporting)

La période intermédiaire désigne une période de rapport financier d'une durée inférieure à celle de l'exercice. Le rapport financier intermédiaire désigne un rapport financier contenant un jeu complet d'états financiers (tel que décrit par la norme IAS 1) ou un jeu d'états financiers résumés (tel que décrit dans la présente norme) pour une période intermédiaire.

L'objectif de la norme IAS 34 est de prescrire le contenu minimum d'un rapport financier intermédiaire ainsi que les principes de comptabilisation et d'évaluation à appliquer aux états financiers complets ou résumés d'une période intermédiaire.

La norme IAS 34 ne précise pas quelles entités doivent publier des rapports financiers intermédiaires. Elle n'indique pas non plus selon quelle fréquence, ou dans quel délai à compter de la fin de la période intermédiaire, ces rapports financiers doivent être établis.

Selon l'IASB, c'est aux gouvernements nationaux, aux autorités de réglementation des valeurs mobilières, aux bourses et aux organismes comptables de se prononcer sur ces questions. La norme s'applique si l'entité est tenue de publier un rapport financier intermédiaire conformément aux normes comptables IAS/IFRS, ou si elle choisit de le faire.

4.3. Principales caractéristiques

L'IASB encourage l'établissement de rapports financiers intermédiaires au minimum semestriel et dans un délai maximum de soixante jours après la fin de la période.

La norme IAS 1 fournit des indications sur la structure des comptes et comporte une annexe intitulée « Modèle de structure des comptes » qui fournit des indications complémentaires sur les principales rubriques et principaux sous-totaux.

Un jeu complet d'états financiers comprend un bilan, un compte de résultat, un tableau détaillé de toutes les variations des capitaux propres, un tableau des flux de trésorerie et une description des méthodes comptables et des notes explicatives.

4.3.3. Les composantes minimales d'un rapport financier intermédiaire

Un rapport financier intermédiaire doit comporter au minimum un bilan résumé, un compte de résultat résumé, un tableau résumé des flux de trésorerie, un état résumé de variations des capitaux propres et une sélection des notes explicatives.

Si une entité publie un jeu d'états financiers résumés dans son rapport financier intermédiaire, ces états financiers résumés doivent comporter au minimum chacune des rubriques et chacun des sous-totaux qui étaient présentés dans ses états financiers annuels les plus récents. Le résultat par action (de base et dilué) doit être présenté au compte de résultat^33(*).

Dans son rapport financier intermédiaire, l'entité doit appliquer les mêmes méthodes comptables que dans ses états financiers annuels les plus récents, à l'exception des changements de méthodes intervenues depuis, changements qui se reflèteront dans les états financiers annuels de l'exercice suivant.

Alors que les évaluations effectuées tant dans les rapports annuels que dans les rapports intermédiaires reposent souvent sur des estimations raisonnables, la préparation des rapports financiers intermédiaires impose, en général, de recourir d'avantage à des méthodes d'estimation qu'à celles des rapports financiers annuels.

Par exemple, l'application complète des procédures d'inventaire et d'évaluation des stocks n'est pas forcément nécessaire en fin de période intermédiaire, alors qu'elle l'est en fin d'exercice.

Notons enfin que les produits des activités ordinaires et les coûts doivent être comptabilisés quand ils surviennent : ils ne doivent être ni anticipés ni différés^34(*).

Ces paramètres ont donné naissance au projet du nouveau référentiel comptable dit «système comptable d'entreprise» qui sera étudié dans le chapitre suivant. En fait, il s'agit d'un changement qui consiste à faire converger les règles comptables appliquées en Algérie vers les normes IAS/IFRS.

CHAPITRE 3 : NOUVEAU SYSTEME COMPTABLE FINANCIER (SCF)

La décision de refondre entièrement le plan comptable national 1975, pour élaborer un nouveau référentiel comptable financier totalement cohérent avec les IFRS, Ce nouveau système comptable financier sera mis en application par un cadre législatif et réglementaire conformément au projet d'une loi comptable relative au système comptable des entreprises, un décret et d'une arrêté du ministère des finances. La conversion à ce système représente beaucoup plus qu'un simple exercice technique de comptabilité, il est important que le CNC soit sûr que le plan de conversion au nouveau référentiel soit bien planifié et bien géré. Une approche utile pour évaluer le niveau de préparation de la société dans son processus de conversion aux SCF. Toutefois, responsabilité du CNC est au-delà de la surveillance du processus de conversion au SCF, ce dernier sera étudié dans le chapitre suivant qui ce devise en deux section ; la première est consacrée au projet du nouveau système comptable national, dans la seconde seront présentées les conséquences et résultats éventuel de l'adoption du système comptable d'entreprise en Algérie.

Section 1 : Le projet du nouveau système comptable national

Les travaux de réforme comptable ont donné naissance au projet du nouveau système comptable d'entreprise qui devra remplacer le P.C.N. Même s'il n'est pas totalement conforme au référentiel IAS/IFRS, ledit projet endosse une bonne partie des normes de l'IASB. Nous étudierons dans ce qui suit les principales dispositions que prévoit le projet en mettant notamment en évidence les principales évolutions par rapport au P.C.N et les divergences qui existent entre le projet et le référentiel de l'IASB.

1. La présentation du projet du nouveau système comptable national

C'est la refonte du plan comptable national de 1975 qui a donné naissance au projet du nouveau système comptable qui s'inscrit dans le cadre de la mise à jour des instruments devant accompagner les réformes économiques. Ce nouveau référentiel endosse une bonne partie des normes IAS/IFRS édictées dans le cadre de la présentation des états financiers. Il convient, dans le cadre de la présentation du projet, d'aborder les objectifs du nouveau référentiel, les principales évolutions par rapport au P.C.N et enfin les divergences entre ce projet et les normes IAS/IFRS.

1.1. Le contenu sommaire du projet

La question de l'application des normes IAS/IFRS en matière de normalisation comptable en Algérie semble tranchée, puisque dans le projet du nouveau système comptable des entreprises, il est fait référence de façon claire aux normes IAS/IFRS. Cependant le projet n'intègre par l'intégralité des normes, mais reprend la majeure partie d'entre elles.

1.2. Les principales évolutions par rapport au P.C.N 1975

Plusieurs nouveautés ou évolutions ont été apportées dans le projet du nouveau référentiel par rapport au P.C.N. Il s'agit entre autres :

- Du recours à la notion d'actualisation pour l'évaluation des prêts et emprunts émis par l'entreprise ;

- Des critères de comptabilisation et d'évaluation des immobilisations corporelles ;

- De la prise en charge des impôts différés actif et des impôts différés passif ;

- Des états financiers à présenter, de leur contenu et de la manière de les présenter ;

- Et surtout de la présence d'un cadre conceptuel qui n'existe pas dans l'actuel référentiel.

1.3. Les divergences entre le projet du nouveau système comptable et le référentiel IAS/IFRS

- Les principales divergences identifiées entre le projet du nouveau système comptable et le référentiel IAS/IFRS peuvent être résumées dans les points suivants :

- Il y a dans le référentiel IAS/IFRS certains domaines où il n'existe pas de norme comptable internationale, alors qu'ils ont été traités par le projet du nouveau système comptable. Ces domaines sont :

- Au niveau du cadre conceptuel, le projet du nouveau système comptable définit la convention d'entité et la convention de l'unité monétaire, conventions non expressément mentionnées dans le référentiel IAS/IFRS ;

- Les coûts de prestations de retraite et les méthodes d'évaluation des charges à provisionner à ce titre font l'objet de dispositions nombreuses et détaillées au niveau des IAS/IFRS, dispositions reprises de façon très globale par le projet du nouveau système comptable ;

- Le projet du nouveau référentiel finalisé en 2004 ne comporte pas les évolutions du référentiel IAS/IFRS qui ont été apportées depuis lors. Il s'agit principalement d'amendements à des normes existantes ou de nouvelles normes qui sont apparues.

- Il s'agit par exemple des amendements à IAS 1, IAS 19, et l'apparition de la nouvelle norme IFRS 6 ;

- enfin, le projet du nouveau référentiel comptable ne prévoit pas la rétrosectivité dans l'application de ses règles comme c'est le cas dans le référentiel IAS/IFRS.

2. Le cadre conceptuel et les règles d'évaluation et de comptabilisation

Dans cette partie, seront traités le cadre conceptuel, les règles d'évaluation et de comptabilisation des actifs, passifs, charges et produits et l'organisation de la comptabilité.

2.1. Le cadre conceptuel

Le projet du nouveau système comptable introduit le concept de cadre conceptuel. Ce dernier présente des concepts sous-jacents à la préparation et à la présentation des états financiers. Le cadre conceptuel est structuré selon la hiérarchie suivante :

- Définition des actifs, des passifs, des capitaux propres, des produits et des charges.

2.1.1. Champ d'application et définition

le projet du nouveau système comptable s'applique à toute personne physique ou morale astreinte à la mise en place d'une comptabilité destinée à l'information externe, comme à son propre usage. Sont concernées :

- Et plus généralement les entités produisant des biens ou des services marchands ou non marchands, dans la mesure où elles exercent des activités économiques qui se fondent sur des actes répétitifs.

2.2. Les règles d'évaluation et de comptabilisation des actifs, des passifs, des charges et des produits

Seront traités dans cette partie les principes généraux, les règles spécifiques d'évaluation et de comptabilisation ainsi que les modalités particulières d'évaluation et de comptabilisation.

2.2.1 Les principes généraux

Ce sont les principes de base de comptabilisation et de mesure des éléments des états financiers.

a. La comptabilisation des actifs, des passifs, des charges et des produits

Un élément d'actif, de passif, de produit, de charge est comptabilisé dès lors que :

- Il est probable que tout avantage économique futur qui lui est lié ira à l'entité ou en proviendra ;

- L'élément a un coût ou une valeur qui peut être évalué de façon fiable.

Les produits des activités ordinaires provenant de la vente de biens doivent être comptabilisés lorsque les conditions suivantes sont satisfaites :

- L'entreprise a transféré à l'acheteur, les risques et avantages importants inhérents à la propriété des biens ;

- L'entreprise ne continue ni à être impliquée dans la gestion, telle qu'elle incombe normalement au propriétaire, ni dans le contrôle effectif des biens cédés ;

- Le montant des produits des activités ordinaires peut être évalué de façon fiable ;

- Il est probable que des avantages économiques associés à la transaction iraient à l'entreprise ;

- Les coûts encourus ou à encourir concernant la transaction peuvent être évalués de façon fiable,

Les produits provenant de ventes ou de prestations de services et autres activités ordinaires sont évalués à la juste valeur de la contrepartie reçue, ou à recevoir à la date de transaction ;

Les charges nettement précisées quant à leur objet, que des évènements survenus ou en cours rendent probable, entraînent la constitution de provisions, et qui sont rapportées aux résultats quand les raisons qui les ont motivées ont cessé d'exister ;

La méthode d'évaluation des éléments inscrits en comptabilité est fondée en règle générale sur la convention des coûts historiques. Cependant, il est procédé dans certaines conditions fixées par le présent règlement et pour certains éléments à une révision de cette évaluation sur la base :

- De la valeur actualisée (on valeur d'utilité ou cash flow futures actualisés).

Le coût historique des biens inscrits à l'actif du bilan lors de leur comptabilisation est constitué, après déduction des taxes récupérables et des remises commerciales, rabais et autres éléments similaires :

- Pour les biens acquis à titre gratuit, par la juste valeur à la date d'entrée.

- Pour les biens acquis par voie d'échange, les actifs dissemblables sont enregistrés à la juste valeur des actifs reçus, et les actifs similaires sont enregistrés à la valeur comptable des actifs donnés en échange.

- Pour les biens ou services produits par l'entité, par les coûts de production.

Une entité doit apprécier à chaque date de clôture s'il existe un quelconque indice montrant qu'un actif a pu perdre de la valeur. S'il existe un tel indice, l'entité doit estimer la valeur recouvrable de l'actif.

La valeur recouvrable d'un actif est évaluée à la valeur la plus élevée entre son prix de vente net et sa valeur d'utilité.

Il est égal au montant qui peut être obtenu de la vente d'un actif lors d'une transaction, dans des conditions de concurrence normale entre des parties bien informées et consentantes, diminué des coûts de sortie.

Elle est égale à la valeur actualisée de l'estimation des flux de trésorerie futurs attendus de l'utilisation continue de l'actif et de sa cession à la fin de sa durée d'utilité.

Dans le cas où il n'est pas possible de déterminer le prix de vente net d'un actif, sa valeur recouvrable sera considérée comme égale à sa valeur d'utilité.

Lorsque la valeur recouvrable d'un actif est inférieure à sa valeur comptable nette d'amortissement, cette dernière doit être ramenée à sa valeur recouvrable, le montant de l'excédent de la valeur comptable sur la valeur recouvrable constitue une perte de valeur à comptabiliser en charges, en contrepartie de la diminution dudit actif.

L'entité doit estimer à chaque arrêté des comptes la valeur recouvrable de l'actif, s'il existe un indice indiquant qu'une perte de valeur comptabilisée au cours d'exercices antérieurs n'existe plus ou a diminuée.

La perte de valeur constatée sur un actif au cours d'exercices antérieurs est reprise en produit dans le compte de résultat lorsque la valeur recouvrable de cet actif redevient supérieure à sa valeur comptable.

La valeur comptable de l'actif est alors augmentée à hauteur de sa valeur recouvrable, sans toutefois pouvoir dépasser la valeur comptable nette d'amortissements qui aurait été déterminée, si aucune perte de valeur n'avait été comptabilisée pour cet actif au cours des exercices antérieurs.

Une immobilisation corporelle est un actif corporel détenu par une entité pour la production, la fourniture d'actifs ou de services, la location, l'utilisation à des fins administratives, et dont la durée d'utilisation est censée se prolonger au-delà de la durée d'un exercice.

Une immobilisation incorporelle est un actif identifiable, non monétaire et immatériel, contrôlé et utilisé par l'entité dans le cadre de ses activités ordinaires. Il s'agit par exemple, de fonds commerciaux acquis, de marques, de logiciels informatiques ou autres licences d'exploitation, de franchises, de frais de développement d'un gisement minier destiné à une exploitation commerciale.

Les composants d'un actif sont traités comme des éléments séparés s'ils ont des durées d'utilité différentes ou procurent des avantages économiques selon un rythme différent.

Les dépenses ultérieures engagées pour les immobilisations existantes doivent être comptabilisées en charges s'il y a restauration du niveau de performance de l'actif, ou en immobilisation (c'est à dire rajoutées à la valeur comptable de l'actif) s'il y a augmentation de la valeur comptable de ces actifs.

Ils correspondent à la consommation des avantages économiques liés à un actif corporel ou incorporel et, sont comptabilisés en charges à moins qu'ils ne soient incorporés dans la valeur comptable d'un actif produit par l'entité pour elle-même.

Le montant amortissable est réparti de façon systématique sur la durée d'utilité de l'actif, en tenant compte de la valeur résiduelle probable de cet actif à l'issue de sa période d'utilité pour l'entité, et dans la mesure où cette valeur résiduelle peut être déterminée de façon fiable.

Le mode d'amortissement, la durée d'utilité et la valeur résiduelle à l'issue de la durée d'utilité appliqués aux immobilisations corporelles, doivent être réexaminés périodiquement ; en cas de modification importante du rythme attendu d'avantages économiques découlant de ces actifs, les prévisions et estimations antérieures sont modifiées pour refléter ce changement de rythme.

La durée d'utilité d'une immobilisation incorporelle est présumée ne pas dépasser vingt ans. Dans le cas d'un amortissement sur une durée plus longue ou d'une absence d'amortissement, des informations sont fournies dans l'annexe aux états financiers.

Une immobilisation corporelle ou incorporelle est éliminée du bilan lors de sa sortie de l'entreprise ou lorsque l'actif est hors d'usage de façon permanente, et que l'entité n'attend plus aucun avantage économique futur ni de son utilisation ni de sa sortie ultérieure.

Les dépenses de développement ou les dépenses résultant de la phase de développement d'un projet interne constituent une immobilisation incorporelle uniquement si :

- Ces dépenses se rapportent à des opérations spécifiques à venir, ayant de sérieuses chances de rentabilité globale ;

- L'entité à l'intention et la capacité technique, financière et autre d'achever les opérations liées à ces dépenses de développement et de les utiliser ou de les vendre ;

Les dépenses de recherche ou les dépenses résultant de la phase de recherche d'un projet interne ne peuvent être immobilisées et constituent des charges à comptabiliser lorsqu'elles sont encourues.

Un immeuble de placement est un bien immobilier détenu pour en retirer des loyers et/ou pour valoriser le capital.

Après leur comptabilisation initiale en tant qu'immobilisations corporelles, les immeubles de placement peuvent être évalués :

- Soit au coût diminué du cumul d'amortissements et du cumul des pertes de valeurs, selon la méthode utilisée dans le cadre général des immobilisations corporelles (méthode du coût) ;

- Soit sur la base de la juste valeur, et dans ce cas, les pertes et profits des variations de la juste valeur qui en résultent sont comptabilisés dans le résultat net de l'exercice au cours duquel il se produit.

Un actif biologique est évalué lors de sa comptabilisation initiale et à chaque date de clôture à sa juste valeur, diminuée des frais estimés du point de vente, sauf lorsque sa juste valeur ne peut être évaluée de manière fiable. La perte ou le profit provenant d'une variation de la juste valeur diminuée des frais estimatifs des points de vente, est constaté dans le résultat net de l'exercice au cours duquel il se produit.

Une entité est autorisée à comptabiliser, sur la base de leur montant réévalué (juste valeur), les immobilisations corporelles appartenant à une ou plusieurs catégories d'immobilisations qu'elle aura préalablement définies.

L'immobilisation est comptabilisée à la juste valeur à la date de réévaluation, diminuée du cumul des amortissements ultérieurs et du cumul des pertes de valeur ultérieures.

La juste valeur des terrains et constructions est habituellement leur valeur de marché. Cette valeur est déterminée sur la base d'une estimation effectuée par des évaluateurs professionnels qualifiés.

Lorsque la valeur comptable d'un actif augmente à la suite d'une réévaluation, l'augmentation est créditée directement en capitaux propres sous le libellé « écart de réévaluation ». Toutefois, une réévaluation positive est comptabilisée en produit dans la mesure où elle compense une réévaluation négative du même actif, antérieurement comptabilisée en charge.

Une immobilisation incorporelle ayant fait l'objet d'une comptabilisation initiale sur la base de son coût peut également être comptabilisé postérieurement à sa comptabilisation initiale sur la base de son montant réévalué, à condition que la juste valeur de l'immobilisation incorporelle puisse être déterminée par référence à un marché actif.

Les actifs financiers détenus par une entité, autres que les valeurs mobilières de placement et autres actifs financiers figurant en actif courant, sont comptabilisés dans l'une des quatre catégories suivantes :

- Les titres de participation et créances rattachées (participations dans les filiales, les entreprises associées ou les coentreprises) ;

- Les titres immobilisés de l'activité portefeuille, destinés à procurer à l'entité à plus ou moins longue échéance, une rentabilité satisfaisante mais sans intervention dans la gestion ;

- Les autres titres immobilisés représentatifs de parts de capital ou de placements à long terme que l'entité a la possibilité ainsi que l'intention ou l'obligation de conserver jusqu'à leur échéance ;

- Les prêts et créances émis par l'entité et que l'entité n'a pas l'intention ou la possibilité de vendre à court terme (créances clients, autres créances d'exploitation et prêts, à plus de douze mois).

A la date d'entrée dans les actifs de l'entité, les actifs financiers sont comptabilisés à leur coût, qui est la juste valeur de la contrepartie donnée, y compris les frais de courtage, les taxes non récupérables et les frais de banque.

Dans les états financiers individuels, les participations dans les filiales, les coentreprises ou les entités associées qui ne sont pas détenues pour être cédées, ainsi que les créances rattachées à ces participations sont comptabilisées au coût amorti.

Les participations et créances rattachées détenues en vue d'être cédées ultérieurement, ainsi que les titres immobilisés de l'activité portefeuille sont considérés comme des instruments financiers disponibles à la vente et sont évalués après leur comptabilisation initiale, à leur juste valeur.

Les placements détenus jusqu'à leur échéance ainsi que les prêts et créances émis par l'entité et non détenus à des fins de transaction sont évalués au coût amorti.

Les plus ou moins values dégagées lors d'une cession d'immobilisations financières sont comptabilisées à la date de cession, en produits ou en charges opérationnelles.

Le coût des stocks comprend tous les coûts encourus pour amener les stocks à l'endroit et dans l'état où ils se trouvent. Ils comprennent, les coûts d'acquisition, les coûts de transformation, les frais généraux, les frais financiers et les frais administratifs directement imputables aux stocks. Ces coûts sont calculés, soit sur la base des coûts réels, soit sur la base de coûts prédéterminés régulièrement révisés en fonction des coûts réels.

Dans le cas où une évaluation sur la base des coûts entraîne des contraintes excessives ou n'est pas réalisable, les actifs en stocks (autres que les approvisionnements) sont évalués en pratiquant sur leur prix de vente, à la date de clôture de l'exercice, un abattement correspondant à la marge pratiquée par l'entité sur chaque catégorie d'actifs.

Conformément au principe de prudence, les stocks sont évalués au plus faible de leur coût et de leur valeur nette de réalisation. Cette dernière correspond au prix de vente estimé après déduction des coûts d'achèvement et de commercialisation.

Une perte de valeur sur stocks est comptabilisée en charges dans le compte de résultat lorsque le coût d'un stock est supérieur à la valeur nette de réalisation de ce stock.

Les subventions publiques correspondent à des transferts de ressources publiques destinés à compenser des coûts supportés ou à supporter par le bénéficiaire de la subvention, du fait qu'il s'est conformé ou qu'il se conformera à certaines conditions liées à ses activités.

Les subventions sont comptabilisées en produits dans le compte de résultat sur un ou plusieurs exercices, au même rythme que les coûts auxquels elles sont rattachées et qu'elles sont censées compenser. Pour les immobilisations amortissables, le coût correspond à l'amortissement. Dans la présentation du bilan, les subventions liées à des actifs constituent des produits différés.

Une subvention destinée à couvrir des charges et pertes déjà encourues ou correspondant à un soutien financier immédiat à l'entité sans rattachement à des coûts futurs est comptabilisée en produits à la date à laquelle elle est acquise.

Une provision pour risques/charges est un passif dont l'échéance ou le montant est incertain. Elle est comptabilisée lorsque :

- Une entité à une obligation actuelle (juridique ou implicite) résultant d'un événement passé ;

- Il est probable qu'une sortie de ressources sera nécessaire pour éteindre cette obligation ;

Le montant comptabilisé en provision en fin d'exercice correspond à la meilleure estimation des dépenses à supporter jusqu'à l'extinction de l'obligation concernée.

Les emprunts et autres passifs financiers sont évalués initialement au coût, qui est la juste valeur de la contrepartie nette reçue, après déduction des coûts accessoires encourus lors de leur mise en place.

Après acquisition, les passifs financiers autres que ceux détenus à des fins de transaction (qui sont évalués à la juste valeur) sont évalués au coût amorti.

Les coûts d'emprunt incluent les intérêts sur découverts bancaires et emprunts, l'amortissement des primes d'émission ou de remboursement relatives aux emprunts, les charges financières correspondant à des opérations de location-financement et les différences de change résultant des emprunts en monnaies étrangères. Ces coûts sont comptabilisés en charges financières de l'exercice au cours duquel ils sont encourus, sauf à ce qu'ils soient incorporés dans le coût d'un actif dans le cadre de l'autre traitement comptable autorisé.

Les charges et produits financiers sont pris en compte en fonction de l'écoulement du temps et rattachés à l'exercice pendant lequel les intérêts ont couru.

Les opérations pour lesquelles un différé de paiement est obtenu ou accordé à des conditions inférieures aux conditions du marché sont comptabilisées à leur juste valeur, après déduction du produit ou du coût financier lié à ce différé.

Les opérations faites en commun correspondent à un accord contractuel par lequel deux parties ou plus conviennent d'exercer une activité économique sous contrôle conjoint. L'enregistrement de ces opérations chez chacun des coparticipants dépend des clauses contractuelles et de l'organisation comptable prévue par les coparticipants.

Lorsque la comptabilité des opérations faites en commun est tenue par un gérant, seul juridiquement connu des tiers, les charges et les produits des opérations faites en commun sont compris dans les charges et produits de ce gérant. Chacun des autres coparticipants enregistre, en produits ou en charges, uniquement la quote-part du résultat lui revenant.

Lorsque les opérations faites en commun impliquent le contrôle conjoint et la copropriété d'un ou plusieurs actifs, chaque coparticipant comptabilise, en plus de sa quote-part des produits et charges, une quote-part des actifs et passifs.

Lorsque les opérations en commun sont effectuées dans le cadre d'une entité séparée dans laquelle chaque coparticipant détient une participation, les coparticipants comptabilisent chacun la quote-part leur revenant dans les actifs, les passifs, le résultat, les charges, les produits et les flux de trésorerie de l'entité commune.

Les opérations traitées par l'entité pour le compte de tiers en qualité de mandataire sont comptabilisées dans un compte de tiers. Le mandataire enregistre au compte de résultat uniquement la rémunération qu'il perçoit au titre de son mandat.

Les opérations traitées par l'entité pour le compte de tiers au nom de l'entité sont inscrites selon leur nature dans les charges et les produits de l'entité.

Toute entité, qui a son siège social ou son activité principale sur le territoire algérien et qui contrôle une ou plusieurs autres entités, établit et publie chaque année les états financiers consolidés de l'ensemble constitué par toutes ces entités. Cette entité est appelée entité consolidante ou société mère. Cette dernière est dispensée d'établir des états financiers consolidés si elle est détenue quasi-totalement (c'est à dire plus de 90% des droits de vote) par une autre entité et si elle a obtenu l'accord des détenteurs des intérêts minoritaires.

Dans le cadre de l'établissement des comptes consolidés, les entités contrôlées sont consolidées suivant la méthode de l'intégration globale.

La conversion en monnaie nationale des états financiers des entités étrangères est effectuée selon la méthode suivante :

- Les produits et les charges sont convertis au cours de change à la date des transactions ;

Toutefois, pour des raisons pratiques, l'utilisation d'un cours de change moyen ou approchant est autorisée.

Une entité associée est une entité dans laquelle l'entité consolidante exerce une influence notable et qui n'est ni une filiale, ni une entité constituée dans le cadre d'opérations faites en commun. Les participations dans les entreprises associées sont comptabilisées selon la méthode de mise en équivalence.

Les entités qui forment un ensemble économique soumis à un même centre stratégique de décisions, situé ou non sur le territoire algérien, sans qu'existent entre elles de liens juridiques de domination, établissent et présentent des comptes, obligatoirement dénommés « comptes combinés ».

Un contrat à long terme porte sur la réalisation d'un bien, d'un service, ou d'un ensemble de biens ou services dont les dates de démarrage et d'achèvement se situent dans des exercices différents. Il peut s'agir de contrats de construction, de contrats de remise en état d'actifs ou de l'environnement ou de contrats de prestations de services.

Les charges et les produits concernant une opération effectuée dans le cadre d'un contrat à long terme sont comptabilisés au rythme de l'avancement de l'opération, de façon à dégager un résultat comptable au fur et à mesure de la réalisation de l'opération.

Si la méthode précédente ne peut être appliquée, et si le résultat final du contrat ne peut être estimé de façon fiable, il est admis, à titre de simplification, de n'enregistrer en produits qu'un montant équivalent à celui des charges constatées dont le recouvrement est probable.

Un impôt différé correspond à un montant d'impôt sur les bénéfices, payable (impôt différé passif) ou recouvrable (impôt différé actif) au cours d'exercices futurs. Sont enregistrées au bilan et au compte de résultat les impositions différées résultant :

- Du décalage temporaire entre la constatation comptable d'un produit ou d'une charge et sa prise en compte dans le résultat fiscal d'un exercice ultérieur dans un avenir prévisible ;

- De déficits fiscaux ou de crédits d'impôt reportables dans la mesure ou leur imputation sur des bénéfices fiscaux ou des impôts futurs est probable dans un avenir prévisible ;

- Des aménagements, éliminations et retraitements effectués dans le cadre de l'élaboration d'états financiers consolidés.

A la clôture de l'exercice, un actif ou un passif d'impôt différé est comptabilisé pour toutes les différences temporelles, dans la mesure où ces dernières donneront probablement lieu ultérieurement à une charge ou à un produit d'impôts.

Les impôts différés sont déterminés ou revus à chaque clôture d'exercice, sur la base de la réglementation fiscale en vigueur à la date de clôture ou attendue sur l'exercice au cours duquel l'actif sera réalisé ou le passif réglé, sans calcul d'actualisation.

Un contrat de location-financement est un contrat de location ayant pour effet de transférer au preneur la quasi-totalité des risques et avantages inhérents à la propriété d'un actif avec ou sans transfert de propriété en fin de contrat.

Un contrat de location simple désigne tout contrat de location autre qu'un contrat de location- financement.

Tout actif faisant l'objet d'un contrat de location-financement est comptabilisé à la date d'entrée en vigueur du contrat, en respectant le principe de la prééminence de la réalité économique sur l'apparence.

- Le bien loué est comptabilisé à l'actif du bilan à sa juste valeur, ou à la valeur actualisée des paiements minimaux au titre de la location, si cette dernière est inférieure.

- L'obligation de payer les loyers futurs est comptabilisée pour le même montant au passif du bilan.

Chez le bailleur non fabricant ou non-distributeur du bien loué, la créance constituée par l'investissement net correspondant au bien loué est enregistrée à l'actif, avec pour contrepartie au passif les dettes correspondant à cet investissement.

Chez le bailleur fabricant ou distributeur du bien loué, la créance est comptabilisée pour un montant égal à la juste valeur du bien, conformément aux principes retenus par l'entreprise pour ses ventes fermes (constatation simultanée de la créance et de la vente). Les pertes ou profits sur ventes sont comptabilisés dans le résultat de l'exercice.

Au cours du contrat, les loyers sont comptabilisés chez le bailleur comme chez le locataire en distinguant les intérêts financiers et le remboursement en principal.

L'actif loué fait l'objet d'un amortissement dans la comptabilité du locataire selon les règles générales concernant les immobilisations. S'il n'existe pas une certitude raisonnable que le preneur devienne propriétaire de l'actif à la fin du contrat de location, l'actif doit être totalement amorti sur la plus courte de la durée du contrat de location et sa durée d'utilité.

Les avantages accordés par une entité à son personnel en activité ou non actif sont comptabilisés en charges dès que le personnel a effectué le travail prévu en contrepartie de ces avantages, ou dès que les conditions auxquelles étaient soumises les obligations contractées par l'entité vis-à-vis de son personnel sont remplies.

A chaque clôture d'exercice, le montant des engagements de l'entité en matière de pension, de compléments de retraite, d'indemnités et d'allocations en raison du départ à la retraite ou d'avantages similaires des membres de son personnel et de ses associés et mandataires sociaux, est constaté sous forme de provisions déterminées sur la base de la valeur actualisée de l'ensemble des obligations de l'entité vis-à-vis de son personnel, en utilisant des hypothèses de calcul et des méthodes actuarielles adaptées.

Les actifs acquis en devises sont convertis en monnaie nationale par conversion de leur coût en devises sur la base du cours de change du jour de la transaction. Cette valeur est maintenue au bilan jusqu'à la date de consommation, de cession ou de disparition des actifs.

Les créances et les dettes libellées en monnaies étrangères sont converties en monnaie nationale sur la base du cours de change à la date de l'accord des parties sur l'opération quand il s'agit de transactions commerciales, ou à la date de mise à disposition des monnaies étrangères quand il s'agit d'opérations financières.

Lorsque la naissance et le règlement des créances ou des dettes s'effectuent dans le même exercice, les écarts constatés par rapport aux valeurs d'entrée, en raison de la variation des cours de change, constituent des pertes ou des gains de change à inscrire respectivement dans les charges financières ou les produits financiers de l'exercice.

Lorsque les éléments monétaires libellés en monnaies étrangères subsistent au bilan à la date de clôture de l'exercice, leur enregistrement initial est corrigé sur la base du dernier cours de change à cette date. Les différences entre les valeurs initialement inscrites dans les comptes (coûts historiques) et celles résultant de la conversion à la date d'inventaire augmentent ou diminuent les montants initiaux. Ces différences constituent des charges financières ou des produits financiers de l'exercice.

Lorsque l'opération traitée en devises est assortie par l'entité d'une opération symétrique destinée à couvrir les conséquences de la fluctuation du change, appelée couverture de change, les profits et pertes de change ne sont comptabilisés en compte de résultat qu'à concurrence du risque non couvert.

Les écarts de change relatifs à un élément monétaire qui, en substance, fait partie intégrante de l'investissement net d'une entreprise dans une entité étrangère, sont inscrits dans les capitaux propres des états financiers de l'entreprise jusqu'à la sortie de cet investissement net, date à laquelle ils sont comptabilisés en produits ou en charges.

h. Les changements d'estimations ou de méthodes comptables, corrections d'erreurs ou d'omissions

Les impacts des changements d'estimation comptable fondés sur de nouvelles informations ou sur une meilleure expérience et qui permettent d'obtenir une meilleure information sont inclus dans le résultat net de l'exercice en cours ou des exercices futurs si ces changements les affectent également.

L'impact sur les résultats des exercices antérieurs d'un changement de méthode comptable ou d'une correction d'erreur, doit être présenté comme un ajustement du solde à l'ouverture des résultats non distribués (imputation sur le montant du poste « report à nouveau » de l'exercice en cours, ou à défaut sur un compte de réserve correspondant à des résultats non distribués).

Les informations de l'exercice précédent sont alors adaptées afin d'assurer au niveau des états financiers la comparabilité entre les deux périodes.

Les petites entités qui remplissent certaines conditions de chiffre d'affaires, d'effectif et d'activité fixées par le Ministère des Finances sont assujetties, sauf option contraire de leur part, à une comptabilité dite de trésorerie. Toutefois, les conditions évoquées ci-dessus ne sont pas mentionnées dans le projet^36(*).

Section 2 : Les conséquences et résultats éventuels de l'adoption du système comptable d'entreprise en Algérie

L'importance de la réforme comptable en Algérie est telle qu'on ne peut conclure notre travail de recherche sans consacrer une partie de ce mémoire à l'étude des conséquences d'une future adoption du système comptable d'entreprise. Ainsi, seront traités ci-après, les enjeux et les impacts de l'application du nouveau référentiel, mais également les avantages et les inconvénients. Enfin, nous conclurons notre travail par quelques recommandations à même de faciliter la bascule vers ce nouveau référentiel comptable.

1. Les enjeux et les impacts de l'adoption du nouveau système comptable d'entreprise :

Etablir une liste standard des principaux impacts de la bascule vers le nouveau système comptable d'entreprise serait peu réaliste. Chaque entreprise a sa propre problématique de passage.

Le passage au nouveau système comptable ne relève pas uniquement du domaine comptable de l'entreprise, mais il concerne tous les domaines ou presque.

Ainsi, la fonction financière, le contrôle de gestion, la consolidation, l'informatique, la trésorerie, les ressources humaines, la fiscalité, l'audit interne et le service juridique, pour n'en citer que ceux-là, seront tous touchés par les dispositions du nouveau système comptable, mais à des degrés différents.

Et si l'impact du nouveau système comptable diffère d'une entreprise à une autre, on peut toutefois relever quelques impacts qui seront communs à toutes les entreprises et d'autres qui toucheront certainement l'économie de notre pays.

L'adoption du système comptable d'entreprise favorisera la production d'états financiers plus fiables, plus pertinents et plus riches, ce qui facilitera probablement les comparaisons spatiales et temporelles pour les entreprises. Grâce à une meilleure comparabilité entre entreprises, les allocations sectorielles des investisseurs vont également se renforcer. Le nouveau référentiel favorisera peut être la cotation d'autres entreprises sur la place financière d'Alger, marquée par le retrait du titre d'ERIAD Sétif, et dont le rôle n'a jamais été à la mesure de ses ambitions.

Mais, il faut savoir toutefois, que l'introduction de la notion de juste valeur, la volatilité plus grande et plus ou moins artificielle des résultats et des capitaux propres dans certains secteurs, et l'application brutale de traitements comptables dont certains sont radicaux font redouter des risques d'instabilité financière, voire illisibilité des comptes.

Concrètement, le nouveau référentiel sera comme un nouveau langage pour nos professionnels et formateurs. Son application générera une augmentation des flux d'informations nécessaires pour produire les états financiers, et accentuera le besoin des entreprises à une automatisation et une informatisation de leur système d'information. La complexité des règles prévues dans le nouveau référentiel obligera bon nombre d'entreprises à recourir à des logiciels ou progiciels de gestion intégrés (ERP) qui permettront de produire des états financiers avec rapidité, efficacité et surtout fiabilité.

Par ailleurs, le nouveau système permettra aux analystes financiers d'effectuer moins de retraitements qu'avec le P.C.N, et d'effectuer donc des analyses financières plus rapidement, ce qui leur permettra probablement de consacrer beaucoup plus de temps à l'analyse approfondie en utilisant la masse d'informations disponibles sur chaque valeur.

La complexité des normes prévues dans le système comptable d'entreprise, ainsi que les problèmes d'interprétation obligeront les entreprises et les cabinets comptables à consacrer un budget important à la formation de leurs employés et à recruter davantage pour faire face aux obligations comptables qui seront bien différentes que celles prévues actuellement.

Les impacts de l'adoption du projet devraient être perceptibles dès les premières années de l'adoption voire même avant (pour la période de transition marquant la nécessité d'établir des comptes comparatifs au titre de l'année qui précède l'application du projet). L'introduction de nouvelles notions et de nouveaux concepts, tels que la juste valeur et la prééminence de la substance sur la forme aura pour conséquence directe d'impacter les comptes établis sous ce nouveau système. L'application du système comptable d'entreprise entraînera pour la période de transition et même pour les exercices suivants plus de volatilité des comptes des entreprises et leurs résultats s'en trouveront affectés du fait de l'impact des réévaluations à chaque clôture d'exercice.

Autre impact que devraient connaître également les entreprises, et qui n'est pas le moins important, est celui de la connexion entre le système comptable d'entreprise et la fiscalité.

A vrai dire, il s'agit d'une difficulté majeure de l'application du projet. Les divergences qui existent seront sources de problèmes pour les entreprises. Ces dernières seront peut être contraintes de tenir deux comptabilités distinctes, voire même trois pour les sociétés de droit algérien, filiales de groupes étrangers côtés, qui devront établir leurs comptes conformément au référentiel IAS/IFRS en appliquant l'ensemble des normes en vigueur.

Les enjeux stratégiques les plus importants de l'application du projet sont les systèmes d'information des entreprises et la communication financière. Le changement de référentiel est en effet un vrai défi stratégique et opérationnel pour les directions générales des entreprises. Il n'est pas un simple retraitement de données financières. De la simple communication financière aux politiques de financement plus complexes et aux orientations stratégiques de développement les plus importantes en passant par l'organisation, les processus et les systèmes de gestion et d'information, les entreprises devront penser aux mesures à entreprendre si le projet venait à être adopté, et qui est fort probable.

L'adoption du système comptable d'entreprise devrait être considérée comme un chantier majeur des prochaines années et faire l'objet d'une véritable organisation type « gestion de projet ». Il faudra installer au sein des grandes entreprises des sous-groupes de travail par grande thématique (gestion des immobilisations par exemple), dresser un état des lieux des divergences et informations manquantes, évaluer les impacts concernant l'organisation, soumettre des propositions de choix comptables et former les équipes.

- De revoir l'organisation de la production des données comptables et financières en rapprochant les éléments de gestion et de reporting interne des états financiers traditionnels ;

Outre l'aspect purement comptable, l'adoption du système comptable d'entreprise reposera sur la qualité des systèmes d'information des entreprises. De nombreuses adaptations, voire changements de logiciels seront nécessaires du fait de la plus grande complexité et technicité des règles d'amortissement et de dépréciation d'actifs et la reconnaissance des immobilisations incorporelles.

Pour réussir ce passage, les entreprises devront repenser l'information financière en fonction des nouvelles exigences qui seront introduites par le système comptable d'entreprise :

- États financiers de synthèse, notamment le tableau des flux de trésorerie et l'état de variation des capitaux propres ;

Le passage au nouveau référentiel est un sujet long, coûteux et complexe dont les bénéfices ne seront peut n'être pas récolté à court terme.

2. Les avantages et les inconvénients de l'adoption du système comptable d'entreprise

Après avoir évoqué le contenu du système comptable d'entreprise et les enjeux et impacts d'une probable adoption, il est intéressant de se pencher dans cette partie, sur les avantages que procureront ce nouveau référentiel et les inconvénients qu'il présentera.

2.1. Les avantages de l'adoption du système comptable d'entreprise

Le projet du nouveau système comptable, très largement inspiré du référentiel IAS/IFRS, présente incontestablement des avantages par rapport au P.C.N qu'il convient de mettre en évidence. Ces avantages peuvent être énumérés dans les points suivants :

- La publication d'une information financière plus sûre, plus complète, plus loyale, plus fiable et plus transparente qui contribuera à encourager les investisseurs en leur assurant un suivi satisfaisant de leurs fonds,

- D'améliorer le système d'information des entreprises grâce à la diversité des informations que véhiculera le système,

- Une meilleure appréhension de la prise de décision et de la gestion du risque de tous les acteurs du marché, y compris les autorités publiques^37(*),

- De contribuer à la croissance et à la rentabilité des entités par une meilleure connaissance des mécanismes économiques et comptables qui conditionnent la qualité et l'efficacité de leur gestion,

- D'inscrire la comptabilité de notre pays dans la démarche internationale de normalisation,

- De promouvoir l'enseignement de la comptabilité et de la gestion reposant sur des bases communes ainsi que la formation de professionnels compétents,

- De réduire les marges de pilotage du résultat grâce notamment, au durcissement des règles et conditions de constitution des provisions, à l'évaluation à la juste valeur et en limitant les options comptables possibles ;

Les états financiers produits avec le système comptable d'entreprise donneront une image plus fidèle de la situation financière, de la performance et de la variation de la situation financière de l'entreprise. Les états financiers seront plus compréhensibles, plus pertinents pour les besoins de prises de décisions des utilisateurs, plus fiables, plus comparables dans le temps et dans l'espace et plus transparents.

Les états financiers produits avec le système comptable d'entreprise permettront :

- De mesurer la performance économique et la stratégie menée par l'entreprise. Des concepts tels que la rentabilité opérationnelle ou le retour sur investissement par projet pourront être calculés aisément, ce qui permettra aux actionnaires et plus généralement aux propriétaires de donner leurs avis en amont lors des assemblés générales, pour éviter des opérations hasardeuses,

- De simplifier l'analyse financière. Il n'y aura presque plus de retraitement à effectuer au niveau des documents comptables puisque les principaux postes sont déjà évalués. L'évaluation d'entreprise sera intégrée dans les comptes,

- D'avoir une vision plus exhaustive et plus précise des risques auxquels sont exposés les entreprises ;

- Le système comptable d'entreprise constituera pour les entreprises algériennes une réelle opportunité pour améliorer leur organisation interne et favorisera peut-être l'efficience du marché financier algérien grâce à la cotation de nouvelles sociétés sur la place d'Alger ;

- Le système comptable d'entreprise est exhaustif, en ce sens qu'il intègre toutes les sociétés y compris les Petite Moyen Entreprise et Petite Moyen Institution (PME/PMI) et traite également du cas des Très Petites Entités (TPE), et n'est donc pas destiné aux seules sociétés cotées comme c'est le cas en Europe pour le référentiel IAS/IFRS ;

- En offrant une nomenclature des comptes qui est largement inspirée du P.C.N, le système comptable d'entreprise permettra aux entreprises d'utiliser des progiciels de comptabilité standards avec un minimum de paramétrage, et permettra également aux cabinets comptables de réaliser des gains de productivité importants et assurera une comparabilité quasi-parfaite^38(*) ;

- Loin de constituer un handicap supplémentaire pour le processus de privatisation, l'application du système comptable d'entreprise constituera une formidable opportunité de revaloriser le patrimoine des entreprises privatisables, pour éviter leur bradage si souvent dénoncé par les syndicats. L'aisance financière actuelle de l'Algérie autorisera le système économique à prendre le temps nécessaire à la réévaluation du patrimoine des entreprises privatisables et au toilettage des bilans ;

- L'application du système comptable d'entreprise donnera peut être à la corporation des experts-comptables, longtemps divisée et marginalisée dans le processus des réformes et de privatisation, une opportunité de se faire racheter en se mettant sérieusement à l'oeuvre.

2.2. Les inconvénients et les difficultés de l'adoption du système comptable d'entreprise

La bascule vers le système comptable d'entreprise ne se fera pas sans inconvénients et difficultés qu'il convient d'évoquer et qui ont trait, aussi bien au système lui même qu'aux mesures à entreprendre pour faciliter sa bonne application. Nous pouvons les résumer dans les points suivants :

- L'application du système comptable d'entreprise constituera un lourd chantier pour les entreprises algériennes à cause notamment :

· De la nécessité de mise en oeuvre des formations adéquates au sein des entreprises,

- La complexité du système comptable d'entreprise par rapport au P.C.N sera une source de conflit entre les différentes parties prenantes et imposera aux professionnels de la comptabilité de se rapprocher des techniciens, commerciaux, informaticiens et autres pour analyser leurs traitements ;

- L'application du système comptable d'entreprise entraînera également une volatilité accrue du résultat pouvant entraîner des effets systémiques. La communication financière sera complexe à cause notamment, de la difficulté à expliquer les résultats (volatilité) et la nécessité de fournir une information détaillée ;

- Le niveau de formation comptable en Algérie ne permettra pas d'opérer un changement de référentiel sans l'engagement de dépenses très importantes (formation, documentation, système, relations avec les autres branches du droit), qui seront à la charge des entreprises en tant que frais généraux. Par ailleurs, le coût lié à la collecte et à la diffusion de l'information est loin d'être négligeable pour les entreprises ;

- Une application pour une échéance plus ou moins courte du nouveau référentiel ne laissera sans doute pas le temps nécessaire aux praticiens et au secteur éducatif de s'approprier progressivement les nouvelles normes et règles comptables ;

- Il n'est pas évident qu'au plan pratique, les normes contenues dans le système comptable d'entreprise répondent à toutes les problématiques concrètes^39(*),

- Les entreprises algériennes trouveront également des difficultés lors de la bascule, car nos professionnels n'ont pas été formés à ce nouveau référentiel. Le marché du conseil et de l'assistance devrait logiquement enregistrer un déficit au niveau de l'offre ;

- l'application du système comptable d'entreprise soulèvera d'autres sources de difficultés : d'une part, la place prépondérante de l'activité d'interprétation qui se traduira par une responsabilité accrue des dirigeants et des auditeurs et, d'autre part, les risques de manipulation sous couverts de choix méthodologiques, en particulier en matière d'évaluation pluriannuelle des actifs ;

- L'introduction du concept de la juste valeur soulèvera incontestablement de grandes difficultés d'application (absence d'un marché actif). La détermination de cette juste valeur nécessitera, dans la plupart des cas, le recours aux évaluations (expertises) externes (pour les immobilisations corporelles, incorporelles, les dépréciations et autres). Par ailleurs, la détermination de la juste valeur à l'aide de modèles financiers (flux de trésorerie actualisés) ne sera pas une mince affaire pour les entreprises algériennes. Les professionnels de la comptabilité en Algérie n'ont pas été formés à l'utilisation de ce genre de techniques d'une part, et d'autre part, l'Algérie manque cruellement de spécialistes de la finance moderne très développée dans les pays industrialisés, notamment les pays anglo-saxons.

3. Les recommandations pour la réussite de l'application du système comptable d'entreprise

Toute réforme entraîne de facto des inconvénients et rompt des équilibres qui se sont mis en place, parfois depuis plusieurs années. Les réformes engagées en Algérie depuis plusieurs années dans le domaine de la comptabilité ont abouti à l'élaboration d'un nouveau référentiel. L'application forte probable de ce nouveau référentiel aura certainement des inconvénients et des difficultés d'application. Aussi, il nous est apparu nécessaire pour conclure ce mémoire, d'y ajouter une petite partie où seront relatées quelques recommandations à même de faciliter la réussite de l'application du nouveau référentiel. Ces recommandations ne constituent aucunement la panacée pour la réussite du projet, mais elles contribueront tout au moins à atténuer le degré de ces inconvénients et à orienter les principales parties concernées par ce chantier.

A cet effet, les principales recommandations que nous pouvons formuler sont les suivantes :

- avant ou pendant la mise en application du système comptable d'entreprise, il serait judicieux de mettre en place un groupe de travail associant l'ordre des experts-comptables, les représentants des entreprises algériennes et les pouvoirs publics concernés (Direction Générale des Impôts, Conseil National de la Comptabilité), qui aura pour mission d'étudier l'impact des normes comptables telles qu'elles sont prévues sur la fiscalité, tant sur le plan du choix des méthodes et règles, qu'au niveau des incidences sur le plan des ressources fiscales de l'état ;

- Il serait également intéressant de développer des échanges avec les institutions et organismes étrangers pouvant apporter un plus pour la concrétisation sur le terrain de la mise en place du nouveau référentiel (ordres des experts-comptables étrangers, IOSCO, l'IASB et autres) ;

- Il est impératif pour les parties concernées par le nouveau référentiel, de penser dès à présent, à la formation et la mise à niveau des professionnels qui est une tâche de grande haleine. Il y a lieu nécessairement de bien programmer cette tâche dans le temps et dans l'espace. C'est un véritable défi pour l'Algérie, et une bonne façon de s'y prendre, c'est d'être pragmatique en commençant d'abord par :

Pour les pouvoirs publics chargés du secteur de l'éducation, de la formation, de l'enseignement supérieur et de la recherche scientifique, ils devraient dès à présent penser à intégrer dans la formation tant au niveau universitaire qu'au niveau des autres secteurs, les programmes liés aux normes comptables internationales et leur application dans le contexte national ;

- Les pouvoirs publics devraient également penser à mettre à jour tous les textes qui ont une relation avec la comptabilité, tels que le code de commerce et le code des impôts ;

- les pouvoirs publics devraient également, pour faciliter l'application du nouveau référentiel, mettre en place un dispositif pour résoudre les problèmes d'application que soulèveront les entreprises, les problèmes d'interprétation et les modalités de mise à jour régulière en fonction des évolutions internationales et ce, en mettant en place un organe qui prendra en charge cette mission. Cet organe sera chargé de l'application du nouveau système comptable et de sa mise à jour ;

- Les pouvoirs publics devraient préparer suffisamment à temps la convergence vers le nouveau référentiel. Les entreprises doivent être informées à temps des évolutions de la comptabilité et de leurs conséquences afin de pouvoir s'y préparer correctement ;

- Les pouvoirs publics pourraient également penser à financer des programmes de formation ou former des consultants dont pourraient en bénéficier les entreprises. Il en va de l'intérêt général de l'Algérie ;

S'agissant des entreprises, et notamment les plus grandes, elles doivent être dotées (pour un bon passage au nouveau système comptable) d'une équipe leader soutenue par la direction et désigner un représentant de chaque grand domaine (comptable et financier, juridique et fiscal, informatique et autres). Pour ces entreprises il est important :

- De former les intervenants internes du projet pour qu'ils soient percutants sur les problématiques rencontrées spécifiques à l'entreprise ;

- De ne pas laisser de côté les impacts systèmes lors des réflexions menées (collecte de nouvelles informations, modifications d'états existants et autres) ;

- Ne pas hésiter à recourir à des experts ou consultants externes à chaque fois que le besoin se fait sentir, même si cela peut être onéreux parfois pour les entreprises ;

- De prendre en compte les divergences entre le système comptable d'entreprise et les règles fiscales, et élaborer un état de convergence ou de passage du résultat comptable au résultat fiscal en intégrant l'ensemble des éléments ou cas concernés, tout en l'améliorant au fur et à mesure des changements qui peuvent s'opérer tant au niveau du régime fiscal qu'au niveau des normes applicables par le référentiel comptable.

L'essentiel pour les différentes parties prenantes au projet du nouveau système comptable, est de s'attacher à comprendre les nouvelles normes et les faire comprendre autour de soi. Il y a toujours un temps nécessaire pour se les approprier.

Les travaux de réformes comptables, en Algérie, se sont achevés par l'élaboration d'un nouveau référentiel comptable comme on l'a vu précédemment. Ce nouveau référentiel dit « système comptable d'entreprise », élaboré par des experts étrangers s'inscrit dans une double perspective :

- Celle d'une prise en compte par l'outil comptable des réalités économiques du pays ;

- Celle de l'adhésion au mouvement de normalisation comptable internationale initié par l'IASB et dont il devient difficile de se soustraire, compte tenu du nombre de pays qui ont adopté le référentiel IAS/IFRS.

Le système comptable d'entreprise ne repend pas la totalité des normes comptables internationales IAS/IFRS, mais il endosse une bonne partie d'entre-elles. Les nouvelles normes élaborées par l'IASB (ou celles amendées) depuis la finalisation du système comptable d'entreprise n'ont pas été prises en compte.

Toutefois, ce système sera bien plus qu'un changement de référentiel comptable. Il s'agit en fait d'un changement de culture comptable ou d'une révolution, de par la nature des nouvelles règles et des nouvelles normes qui y sont contenues. L'adoption du système comptable d'entreprise, qui est fort probable, aura pour conséquence directe d'impacter les systèmes d'information des entreprises et leur communication financière.

Et si l'adoption du nouveau référentiel comptable présente des avantages de taille, tels que la présentation d'informations financières plus sûres, plus complètes, plus loyales, plus riches, plus fiables et plus transparentes, il n'en demeure pas moins que son application comporte également des inconvénients non négligeables tels que la volatilité des comptes, les problèmes d'interprétation et de connexité avec la fiscalité.

CHAPITRE 4: CAS PRATIQUE

La loi 07-11 du 25 novembre 2007 portant sur le système comptable financier, qui est rentré en application à partir du 1^er janvier 2010, sonne le glas du PCN 1975. Ainsi à compter du mois d'avril 2010, toute entreprise est astreinte à tenir une comptabilité selon le référentiel SCF. L'entreprise SONATRACH, ne pouvant déroger à la règle, est tenue de se conformer à la nouvelle réglementation comptable.

Dans ce chapitre nous exposerons l'essentiel de ce que nous avons pu appliquer au cours de notre stage au sein de l'entreprise SONATRACH. Ainsi, il est question de présenter les écritures comptable selon le référentiel PCN puis celui du SCF tout en insistant sur les précautions dont il faut tenir compte. Ce chapitre étant divisé en trois sections essentiellement dédiées aux écritures comptables mais aussi à la présentation de l'organisme d'accueil, en l'occurrence SONATRACH de Béjaïa.

Section 01 : Présentation de l'organisme d'accueil (SONATRACH)

1. Historique du site

Jusque dans les années 1940, l'Algérie avait essentiellement une vocation agricole et ne disposait que d'une faible infrastructure industrielle constituée majoritairement d'unités agroalimentaires et d'installations d'exploitation minière. Une nouvelle alternative apparaît dès 1948 par la découverte dans le sous-sol algérien de pétrole et de gaz dans la région de Sidi Aïssa (Oued Gueterini).

Dans les années qui suivent, d'autres gisements seront découverts dans la région de Tébessa (Djebel Foua - 1954 et Djebel Onk - 1956) ainsi que dans le Sahara du Sud Est (Edjeleh, région d'In Amenas - 1956) et le Sahara Central (Berga - 1953).

Cette nouvelle voix allait être confirmée par la découverte en 1956 du plus grand champ pétrolier algérien à Hassi Messaoud ainsi que des gisements de gaz à Hassi Rmel en 1957.

L'année 1957 est aussi marquée par la création de la Société Pétrolière de Gérances (SOPEG) par la Société Nationale de Recherche et d'Exploitation des Pétroles en Algérie (SN REPAL) et la Compagnie Française du Pétrole (CFP).

C'est cette société qui conduira dès 1958 la construction d'un pipe-line reliant Haoud El Hamra et Bejaia d'une longueur de 660 km et d'un diamètre de 24 pouces. La réalisation

de cet oléoduc vers le terminal de Bejaia correspond à la première expédition du pétrole brut vers le Nord de l'Algérie. La mise en service de cet oléoduc aura lieu un an plus tard (1959).

Le parc de stockage de Bejaia, construit pour la réception du pétrole brut, est alors constitué de 16 bacs. Un port pétrolier composé de 3 postes de chargement et de 4 stations de pompage est également mis en service à cette occasion.

En 1960, le port pétrolier est étendu par la réalisation d'un deuxième appontement. Cette extension s'accompagne de la mise en place d'une station de déballastage permettant la récupération des produits pétroliers contenus dans l'eau déchargés par les bateaux.

C'est en décembre 1963 qu'est crée la SONATRACH par le décret n°63/491 pour assurer dans un premier temps le rôle de transporteur et se déployer progressivement dans les autres segments de l'activité (recherche, production commercialisation...).

En 1971, une bretelle d'un diamètre de 16 pouces et d'une longueur de 130 km est piquée à l'oléoduc Haoud El Hamra - Bejaia afin d'alimenter la raffinerie d'Alger.

Plus récemment, en 2005, un poste de chargement en mer a été réalisé sur le site du Terminal marin de Béjaïa. Aussi appelé Sea line ou SPM, il est situé à 7 km du rivage et a été conçu pour ravitailler les bateaux pétroliers en pleine mer, même dans des conditions climatiques sévères.

Historiquement le terminal marin de Béjaïa a été construit proche de la côte afin de faciliter les chargements en mer. La zone industrielle est venue s'étendre autour du terminal à partir des années 1970 regroupant, entre autres, des industries du textile, agroalimentaires ainsi que de stockage de gaz naturel liquéfié. La zone industrielle de Béjaïa s'étend actuellement sur une superficie d'environ 200 hectares. Elle représente aujourd'hui le plus important pôle industriel de la région.

Initialement assez éloignée des lieux d'habitation, la zone industrielle est aujourd'hui totalement cernée par l'extension de la commune de Béjaïa.

1.1. Renseignements généraux

1.2. Présentation de la société

Le terminal marin de Béjaïa, fait partie de RTC (Région Transport Centre) de l'activité TRC (Transport par Canalisation) du groupe SONATRACH.

SONATRACH Issue de la nationalisation des hydrocarbures en 1971, l'entreprise publique algérienne SONATRACH a été créée pour exploiter et commercialiser les ressources en hydrocarbures du pays. Ses activités diversifiées touchent toute la chaîne de production : exploration, exploitation, transport, raffinage. Elle s'est diversifiée dans la pétrochimie et le dessalement d'eau de mer.

La Société Nationale pour la Recherche, la Production, le Transport, la Transformation et la Commercialisation des Hydrocarbures, SONATRACH, est la première entreprise d'Algérie et d'Afrique. SONATRACH emploie environ 50 00 salariés (120 000 avec ses filiales) et produit annuellement 232,3 millions de TEP (statistique 2005), dont 11,7 % (24 millions de TEP) pour le marché intérieur.

- L'activité transport par canalisation (TRC) des hydrocarbures liquides et gazeux,

SONATRACH gère un réseau de canalisations d'une longueur total de 16 000 Km intégrant deux gazoducs transcontinentaux, l'un vers l'Espagne via le Maroc, l'autre vers l'Italie via la Sicile

L'activité de transport par canalisation est en charge d'acheminer le pétrole brut, le gaz et les condensats vers les ports pétroliers, les zones de stockage du groupe et les pays d'exportation

Le terminal marin est situé à 2 km au Sud-ouest de la ville de Béjaïa. Il est limité au Nord par une voie ferrique, au Sud par l'oued Soummam, à l'Est par le golf de Béjaïa et à l'Ouest par la route national.

Les gisements d'hydrocarbures se trouvent dans le Sud de l'Algérie. Le terminal marin de Béjaïa fait partie des terminaux Nord de l'Algérie utilisés pour réceptionner les hydrocarbures venant du Sud afin de les exporter.

Il est divisé en deux parcs de stockage Nord et Sud séparée par la nationale n°9.

- 12 bacs à toit flottant d'une capacité unitaire de 35 000 m³ et d'un volume utile unitaire de 27 500 m³, Le diamètre des bacs est de 56 m et leur hauteur cylindrique est de 14,4 m. Ces bacs servent essentiellement au stockage de pétrole brut. Ces bacs sont désignés comme suit: 4F6, 4A7, 4A8, 4C9, 4D10, 4B11, 4B12, 4E1, 4F5, 4C4, 4D3, 4E2.

- 1 bac à toit fixe d'une capacité de 2 900 m³. Le diamètre du bac est de 14,4 m et sa hauteur cylindrique est de 16 m. Ce bac est destiné à recevoir les produits issus de la gare racleur en cas de décharge des soupapes de sécurité, mais sert également à récupérer les purges des collecteurs et manifolds. Ce bac est nommé comme suit: 4Y1.

- 4 bacs à toit flottant d'une capacité unitaire de 50 000 m³et d'un volume utile unitaire de 41 000 m³. Le diamètre des bacs est de 68 m et leur hauteur cylindrique est de 14,65 m. Ces bacs servent essentiellement au stockage de

condensât mais peuvent aussi contenir du brut. Ces bacs sont désignés comme suit: R13, R14, R20, R21.

Pour faire fonctionner le parc de stockage, le terminal marin dispose des équipements suivant:

Le terminal marin dispose d'un manifold arrivé et de deux manifolds départ. L'installation du Sea line a fait doter le terminal d'un troisième manifold pour le ravitaillement des pétroliers en mer. Ces manifolds consistent en un ensemble de canalisations, vannes et autres équipements annexes et constituent les postes d'aiguillage pour assurer tous les mouvements de produit, notamment :

2. Organisation de la DRGB

La direction régionale Béjaïa est organisée comme suit :

2.1. Présentation de la branche transport par canalisation

2.1.1. Présentation du transport par canalisation TRC

Les premiers acheminements du pétrole brut ont étés réalisées en 1959 par l'oléoduc (OB1) à partir de Haoud El Hamra vers le port pétrolier de Béjaïa, suivi d'un autre oléoduc du même diamètre reliant le terminal de Ain Aminas au port tunisien de LASKIRA en 1961.

Le premier acheminement de gaz a été réalisé par un gazoduc reliant Hassi-Rmel à Arzew durant la même année.

Au lendemain de l'indépendance de notre pays, le réseau de transport des hydrocarbures s'est renforcé par la réalisation d'une vingtaine d'ouvrages à savoir (OZ1-OG1- OH2-GK1-GM1...).

Organisation de la TRC : L'organisation de la branche transport par canalisations est axée autour des quatre directions suivantes

2.1.2. Mission de TRC

Organigramme de TRC

2.2. Présentation et fonctionnement du département finances

Ce département se charge de la gestion comptable de la RTC il comprend deux services : Le service comptabilité générale et le service trésorier ayant pour mission principale la gestion comptable et financière de la RTC.

2.2.1. Service comptabilité générale

Ce charge comme son nom l'indique de toutes les opérations comptables de la RTC il comprend la section tiers, section opérations divers, section centralisation et section immobilisation et stocks.

Cette section est en relation avec toutes les autres structures de l'unité, elle reçoit des documents qu'elle vérifie, ses tâches se résument comme suit :

- La comptabilisation de la paire du personnel (permanant et temporaire) de toute la DRGB y compris les stations.

- La comptabilisation des relations inter unités et l'établissement d'un état mensuel rapprochement compte liaison.

- La participation à l'établissement des états mensuels (balance, journal...etc.) et des états annuels (bilan...etc.).

- La comptabilisation de toutes les opérations effectuées avec le fournisseur.

- Le traitement des factures d'achats (consommation, investissements) et des services (réparations, location, maintenance...etc.).

c. Section immobilisation et stock : les taches assignées à cette section sont

- La gestion de tous les règlements et les encaissements de la DRGB (espèce, chèques, virement,...etc.).

- Veiller à ce que les comptes soient suffisamment alimentés pour faire face aux dépenses (appels de fond).

- La comptabilisation de tous les règlements et encaissement dans un bordereau de trésorerie.

Section 2: Comptabilisation des acquisitions

1. Acquisition des immobilisations auprès d'un fournisseur

1.1. Traitement dans le cadre PCN

L'acquisition d'un investissement doit être comptabilisée à son coût d'achat tel qu'il se présente sur le marché.

- Le 21/04/2010 l'entreprise SONATRACH procède à l'acquisition d'un matériel électrique et de télécommunication (téléphone portable) pour un montant de 67200.00DA HT.

1.2. Traitement dans le cadre SCF

- Les avantages économiques futurs associés à cet élément iront à l'entité ; et

Or, la comptabilisation nécessite l'évaluation. C'est pourquoi on distingue l'évaluation initiale et l'évaluation postérieure.

.1.1. L'évaluation initiale

Reprenons le cas étudié dans le cadre PCN pour démontré ce que doit enregistrer SONATRACH en 2010 selon le SCF :

.1.2. Evaluation postérieure

Cette même méthode doit être appliquée à l'ensemble d'une catégorie d'immobilisations corporelles.

a. Le modèle du coût

Après sa comptabilisation en tant qu'actif, une immobilisation corporelle doit être comptabilisée à son coût diminué du cumule des amortissements et du cumul des pertes de valeur.

b. Le modèle de la réévaluation

Après sa comptabilisation en tant actif, une immobilisation corporelle dont la juste valeur peut être évaluée de manière fiable doit être comptabilisée a son montant réévalué, à savoir sa juste valeur à la date de la réévaluation, diminuée du cumul des amortissements ultérieurs et du cumule de perte de valeurs ultérieurs.

2. Application de l'amortissement

2.1. Traitement dans le cadre du PCN

Les investissements se déprécient avec le temps. Après un certain nombre d'années, ceux-ci doivent être renouvelés soit parce qu'ils sont usés, soit parce qu'ils ne répondent plus aux conditions d'utilisation.

La constatation comptable de la dépréciation subie par les investissements est dite « Amortissement ». Cette dépréciation doit être comptabilisée chaque année, pour régulariser la valeur des investissements, à l'actif du bilan.

- L'amortissement c'est la constatation comptable de la perte subie sur la valeur d'actif de l'investissement qui se déprécie nécessairement avec le temps.

2.1.1. Les éléments amortissables

A l'exception des terrains et du fonds de commerce, tous les autres sont normalement amortissables. Dans ce cas, la dépréciation est considérée comme une charge normale d'exploitation.

2.1.2. Terminologie

- Valeur d'origine : c'est le coût d'achat de l'investissement, formé par le prix d'acquisition et les frais accessoires, ou le coût de production en cas de livraison à soi-même.

- Valeur nette comptable : c'est la différence entre la valeur d'origine et les amortissements pratiqués.

- L'annuité d'amortissement : c'est le montant de l'amortissement pratiqué à la fin d'un exercice donné. L'annuité ne concerne qu'un seul exercice, et la durée auquel elle correspond ne dépasse pas 12 mois.

2.1.3. Les méthodes d'amortissement

Le mode d'amortissement est en principe le mode linéaire, c'est le plus utilisé dans l'entreprise SONATRACH.

L'entreprise SONATRACH procède à l'amortissement de l'immeuble qu'elle a mis en service le mois de novembre 2008. Le montant de cet immeuble est de 96 243 188,87DA.

Sachant que l'entreprise applique le mode linéaire, la durée de vie de cet immeuble est estimée à 20ans.

2.2. Traitement dans le cadre SCF

2.2.1. Définition d'un actif amortissable

Un actif amortissable est un actif dont l'utilisation pour l'entreprise est déterminable, c'est-à-dire mesurable et limitée dans le temps du fait :

.1.3. L'amortissement d'un actif

Selon l'article 312-7 « est la répartition systémique de son montant amortissable en fonction de son utilisation »

2.2.3. Le plan d'amortissement

Le plan amortissable est la traduction comptable de la répartition de la valeur amortissable d'un actif selon le rythme des avantages économiques attendus en fonction de son utilisation probable.

a. Les éléments qui détermine le plan comptable

- La durée d'utilisation de l'actif : le rythme de consommation de l'actif est fonction de l'utilisation définie par la direction de l'entité.

- Le mode d'amortissement : le mode d'amortissement utilisé doit refléter le rythme selon lequel l'entité s'attend à consommer les avantages économiques futurs liés à l'actif.

Le mode d'amortissement est en principe le mode linéaire, c'est un système de droit commun applicable à toutes les immobilisations amortissable.

2.2.4. Terminologie

2.2.5. La méthode des composants

Lorsque une immobilisation est constituée de plusieurs éléments dissociables en terme d'utilisation (notamment leur durée), les différentes composantes doivent être comptabilisées distinctement et faire l'objet de plans d'amortissements distincts (dès l'origine et lors des remplacements)

Ce cas nécessitant l'utilisation de taux ou de modes d'amortissement propres, alors la décomposition de l'immobilisation est obligatoire.

On reprend le cas précédent et on applique l'amortissement par approche de composant d'une immobilisation :

Dans l'énoncé de ce cas la valeur de l'immeuble peut être décomposée de la manière suivante :

- Le plan d'amortissement pour les installations techniques (climatisation centrale) :

2.2.6. La méthode non composable

a. Traitement dans le cadre SCF

On reprend le cas d'acquisition d'un matériel électrique et de télécommunication (téléphone portable) pour un montant de 67200.00DA HT. Sachant que la durée de vie de ce matériel est estimée à 4 ans.

b. Traitement dans le cadre SCF

3. Comptabilisation de l'achat des marchandises

3.1. Traitement dans le cadre PCN :

Le 09 mars 2010 l'entreprise SONATRACH procède à l'acquisition de fournitures diverses (pneus) pour un montant de 126173,10 DA hors taxes.

3.2. Traitements dans le cadre NPC

Reprenons le cas étudié dans le cadre du PCN pour démontrer ce que doit enregistrer SONATRACH en 2010 selon le SCF :

Section 3 : Comptabilisation des créances, dettes, charges et produits

1. Traitements des créances

Le versement d'avance ou d'acompte est une pratique courante des ventes de biens.

Ils sont versés avant exécution de la commande ; les acomptes sont versés au fur et à mesure de l'exécution de la commande en fonction de son degré d'avancement.

- le 07 /02/2010 l'entreprise SONATRACH verse un acompte de 87000 DA sur la facture N° 67

1.1. Traitement dans le cadre PCN

2. Traitement des dettes

- Le 18/04/2010 l'entreprise SONATRACH procède au règlement de la facture N°53 par virement bancaire BNA.

2.1. Traitement dans le cadre PCN

2.2. Traitement dans le cadre NPC

3. Comptabilisation des prestations des services

3.2. Traitements dans le cadre PCN 1975

Les prestations des services ne donnent pas lieu à une livraison de bien mais à la réalisation d'un travaille donné.

- l'entreprise SONATRACH a mis à sa disposition un véhicule léger avec chauffeur pour la station SC3 Moudjbara Djelfa le mois d'avril 2010 contre un montant de 48000,00 DA hors taxes.

3.2. Traitements dans le cadre NPC

Reprenons le cas étudié dans le cadre du PCN pour démontrer ce que doit enregistrer SONATRACH en 2010 selon le SCF :

4. Traitement des produits

- Le 30/12/2009 l'entreprise SONATRACH procède à la vente aux en chaire des pièces de rechange d'une valeur de 760000DA. La sortie s'est effectuée le 15/01/2010.

4.1. Traitement dans le cadre PCN

4.2. Traitement dans le cadre NPC

Au cours de notre stage au sein de cette entreprise qui a duré un mois, nous avons pu mettre à profit nos connaissances en matières comptable et vivre expérience de terrain riche d'enseignements malgré le manque voire même l'absence, dans certains cas, d'informations et l'écueil récurrent de confidentialité de la plus part des documents nécessaires à notre travail.

La nouveauté du sujet fait que même le personnel de l'entreprise invoque souvent le manque de formation et les délais serrés pour se conformer à la nouvelle réglementation. Tout ceci a rendu notre relation avec le personnel un peu empreinte de perplexité.

Par ailleurs, la courte durée de notre stage nous a contraint à center notre travail sur un nombre restreint d'opération, ainsi loin d'être exhaustif, notre travail se veut juste un essai d'application du nouveau référentiel comptable au sein d'une entreprise.

CONCLUSION GENERALE

Comme nous l'avons indiqué précédemment, la comptabilité est un langage qui permet de transmettre des informations sur la situation de l'entreprise. Ce langage reflète les évolutions économiques et sociales des pays. Les principes et conventions comptables ont été développés de manière empirique et souvent réinterprétés en fonction des évènements qu'ont connus les pays, notamment les scandales financiers.

Mais, dès lors que les activités des entreprises se sont globalisées, que les marchés financiers se sont développés et que les capitaux des entreprises se sont internationalisés, il était devenu nécessaire que les différences en matière de philosophie et de règles comptables entre pays soient réduites, voire même supprimées, c'est-à-dire que la comptabilité soit normalisée au niveau international et non pas seulement au niveau de chaque pays. Cette normalisation internationale passait par l'élaboration de standards ou de normes comptables internationales pouvant être appliquées au niveau mondial et qui satisferaient notamment aux besoins des sociétés cotées sur différentes places financières.

C'est désormais l'IASB qui s'est imposé dans le rôle de normalisateur comptable international. Simple organisme de réflexion lors de sa création, l'IASB est devenu le normalisateur reconnu au plan international. L'IASB, qui regroupe différents praticiens de la comptabilité et de la finance internationale, a vu ses structures et attributions évoluer au cours du temps. Il a notamment développé des normes comptables internationales pouvant être appliquées au monde entier.

Les normes comptables internationales IAS/IFRS sont devenues une référence au plan mondial. La solution IAS/IFRS présente des avantages conséquents, elle permet aux sociétés :

- D'améliorer et de comparer l'information financière qui sera plus riche, plus exhaustive, plus fiable, plus pertinente et plus fidèle ;

- D'éviter à produire plusieurs modèles d'états financiers dont l'interprétation des chiffres et de résultats divergents reste difficile à expliquer.

Mais les normes IAS/IFRS présentent également un certain nombre d'inconvénients non négligeables. En effet, l'introduction de nouvelles règles telles que l'évaluation à la juste

valeur, la prééminence de la substance sur la forme, l'approche par composant des immobilisations ainsi que l'instauration des tests de dépréciation (tests de perte de valeur) complexifient la lecture des états financiers. Les états financiers ne seront plus accessibles à tous. La connaissance et la maîtrise de ces normes sont indispensables à la compréhension des documents comptables en général, et à l'analyse financière en particulier.

Néanmoins, on peut affirmer que le processus de normalisation comptable internationale a pris une telle dimension, qu'il devient de plus en plus difficile pour les pays d'y échapper. Et l'Algérie, qui a entrepris des réformes dans le domaine comptable semble vouloir adhérer au processus de normalisation comptable internationale. En effet, le projet du nouveau système comptable censé remplacer le P.C.N, endosse une bonne partie des normes IAS/IFRS sans pour autant les reprendre en intégralité. Le projet a été adopté par le Conseil du gouvernement en 2006 Et à ce propos, il devenait intéressant de se pencher sur les conséquences majeures et les impacts de l'adoption du projet et qui par ailleurs constituent la problématique de ce thème de recherche.

Nous avons pu, grâce à l'étude des norme IAS/IFRS et leur application en Europe d'une part, et d'autre part grâce à l'étude du projet du nouveau système comptable et des spécificités de notre pays, particulièrement au cours de notre stage passé au sein de l'entreprise SONATRACH , dégager un ensemble d'impacts éventuels de l'adoption du projet, mais aussi les avantages et les inconvénients qu'il présente et les difficultés d'application liées au cadre juridique existant en Algérie.

L'application du nouveau système comptable d'entreprise touche en premier lieu les entreprises du pays. Celles-ci verront l'ensemble de leurs structures concernées par le nouveau référentiel et non pas seulement la fonction financière et comptable.

Le nouveau système comptable d'entreprise favorisera la production d'états financiers plus fiables, plus pertinents, plus riches et apportera des solutions aux divers problèmes qui n'ont pas été traités par le P.C.N. Les états financiers, au nombre de cinq, qui pourront être produits avec le système comptable d'entreprise favoriseront une meilleure comparabilité spatiale (entre entreprises) et temporelle (sur plusieurs années) pour les entreprises. Néanmoins, les entreprises devront se doter des moyens humains et matériels nécessaires à une bonne transition.

La préparation idéale n'existe probablement pas, il faut savoir apprendre en marchant et ne pas craindre le changement qui certes fait peur. Ainsi, aussi simple soit-il, nous espérons

que notre travail ait répondu aux multiples questions que suscite ce thème, et permettra à d'autres chercheurs d'approfondir et compléter nos travaux dans un domaine qui manque cruellement de références bibliographiques nationales.

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- DJILALI Abdelhamid, Réflexions sur le projet du nouveau référentiel comptable algérien en rapport avec les normes IAS/IFRS, Séminaire du 24 au 27 septembre 2005, I.E.D.F, Koléa.

- Ministère des Finances, Conseil National de la Comptabilité, Séminaire de formation des formateurs aux normes comptables internationales, Alger, décembre 2005.

- Arrêté du 23 juin 1975 relatif aux modalités d'application du Plan Comptable National.

- Loi N°91-08 du 27 avril 1991 relative à la profession d'expert comptable, de commissaire aux comptes et de comptable agréé.

- Décret exécutif N° 92-20 du 13 janvier 1992 fixant la composition et précisant les attributions et les règles de fonctionnement du Conseil de l'ordre national des experts-comptables, commissaires aux comptes et comptables agréés.

- Décret Exécutif N°96-318 du 25 septembre 1996 portant création et organisation du Conseil National de la Comptabilité.

- Arrêté du 09 octobre 1999 portant adaptation du P.C.N à l'activité des holdings et à la consolidation des comptes de groupe.

- Arrêté du 09 octobre 1999 précisant les modalités d'établissement et de consolidation des comptes de groupes.

- Décret exécutif N° 01-421 du 20 décembre 2001 modifiant et compétant le décret exécutif N°92-20 du 13 janvier 1992, modifié et complété, fixant la composition et

précisant les attributions et les règles de fonctionnement du Conseil de l'ordre national des experts-comptables, des commissaires aux comptes et des comptables agréés.

Système comptable financier : Quelle stratégie de passage pour les PME ? Par Mohamed El Habib Merhoum, El Watan Economie, Edition du 10 au 16 Mai 2010.

Annexes

ACTIF	Note	N	N	N	N - 1
		Brut	Amort./Prov.	Net	Net
ACTIF IMMMOBILISE (NON COURANT)

Ecarts d'acquisition (ou goodwill)

Immobilisations incorporelles

Immobilisations corporelles

Immobilisations en cours

Immobilisations financières
Titres mis en équivalence
Autres participations et créances rattachées
Autres titres immobilisés
Prêts et autres actifs financiers non courant

TOTAL ACTIF NON COURANT

ACTIF COURANT
Stocks et en-cours

Créances et emplois assimilés
Clients Autres débiteurs
Impôts
Autres actifs courants
Disponibilités et assimilés
Placements et autres actifs financiers courant
Trésorerie
TOTAL ACTIF COURANT
TOTAL GENERAL ACTIF

PASSIF	Note	N	N - 1

CAPITAUX PROPRES

Capital émis
Primes et réserves /(Réserves consolidées (1))
Ecarts de réévaluation
Ecart d'équivalence (1)
Résultat net / (Résultat net part du groupe (1)
Autres capitaux propres - Report à nouveau
Part de la société consolidante (1)
Part des minoritaires (1)
TOTAL I

PASSIFS NON-COURANTS
Emprunts et dettes financières
Impôts Autres dettes non courantes
Provisions et produits constatés d'avance
TOTAL PASSIFS NON-COURANTS II

PASSIFS COURANTS

Fournisseurs et comptes rattachés
Impôts Autres dettes
Trésorerie Passif
TOTAL PASSIFS COURANTS

TOTAL GENERAL PASSIF

(1) à utiliser uniquement pour la présentation d'états financiers consolidés

Intitulé	Note	N	N - 1
Chiffre d'affaires
Variation stocks produits finis et en-cours
Production immobilisée Subventions d'exploitation
I - Production de l'exercice
Achats consommés
Services extérieurs et autres consommations
II - Consommation de l'exercice
III VALEUR AJOUTEE D'EXPLOITATION (I - II)
Charges de personnel
Impôts, taxes et versements assimilés
IV EXCEDENT BRUT D'EXPLOITATION
Autres produits opérationnels
Autres charges opérationnelles
Dotations aux amortissements et aux provisions
Reprise sur pertes de valeur et provisions
V RESULTAT OPERATIONNEL
Produits financiers
Charges financières
VI RESULTAT FINANCIER
VII RESULTAT ORDINAIRE AVANT IMPOTS (V + VI)
Impôts exigibles sur résultats ordinaires
Impôts différés (Variations) sur résultats ordinaires
TOTAL DES PRODUITS DES ACTIVITES ORDINAIRES
TOTAL DES CHARGES DES ACTIVITES ORDINAIRES
VIII RESULTAT NET DES ACTIVITES ORDINAIRES
Eléments extraordinaires (produits) (à préciser)
Eléments extraordinaires (charges)) (à préciser)
IX RESULTAT EXTRAORDINAIRE
X RESULTAT NET DE L'EXERCICE
Part dans les résultats nets des sociétés mises en équivalence (1)
XI RESULTAT NET DE L'ENSEMBLE CONSOLIDE (1) Dont part des minoritaires (1)
Part du groupe (1)

(1) à utiliser uniquement pour la présentation d'états financiers consolidés

		Note	Exercice N	Exercice N-1
Flux de trésorerie provenant des activités opérationnelles :
	Encaissement reçus des clients
	Sommes versées aux fournisseurs et au personnel
	Intérêts et autres frais financiers payés
	Impôts sur les résultats payés
	*Flux de trésorerie avant éléments extraordinaires*
	flux de trésorerie lié à des éléments extraordinaires (à préciser)
	*Flux de trésorerie net provenant des activités opérationnelles (A)*
Flux de trésorerie provenant des activités d'investissement
	Décaissements sur acquisition d'immobilisations corporelles ou incorporelles
	Encaissements sur cessions d'immobilisations corporelles ou incorporelles
	Décaissements sur acquisition d'immobilisations financières
	Encaissements sur cessions d'immobilisations financières
	Intérêts encaissés sur placements financiers
	dividendes et quote-part de résultats reçus
	*Flux de trésorerie net provenant des activités d'investissement (B)*
Flux de trésorerie provenant des activités de financement
	Encaissements suite à l'émission d'actions
	Dividendes et autres distributions effectués
	Encaissements provenant d'emprunts
	Remboursements d'emprunts ou d'autres dettes assimilées
	*Flux de trésorerie net provenant des activités de financement (C)*
Incidences des variations des taux de change sur liquidités et quasi-liquidités
Variation de trésorerie de la période (A+B+C)
	Trésorerie et équivalents de trésorerie à l'ouverture de l'exercice Trésorerie et équivalents de trésorerie à la clôture de l'exercice
	Variation de trésorerie de la période Rapprochement avec le résultat comptable

Intitulé	Note	Exercice N	Exercice N-1
Flux de trésorerie provenant des activités opérationnelles
Résultat net de l'exercice
Ajustements pour :
- Amortissements et provisions
- Variation des impôts différés
- Variation des stocks
- Variation des clients et autres créances
- Variation des fournisseurs et autres dettes
- Plus ou moins values de cession, nettes d'impôts
*Flux de trésorerie générés par l'activité (A)*
Flux de trésorerie provenant des opérations d'investissement
Décaissements sur acquisition d'immobilisations
Encaissements sur cessions d'immobilisations
Incidence des variations de périmètre de consolidation
*Flux de trésorerie liés aux opérations d'investissement (B)*
Flux de trésorerie provenant des opérations de financement
Dividendes versés aux actionnaires
Augmentation de capital en numéraire
Emission d'emprunts
Remboursements d'emprunts
*Flux de trésorerie liés aux opérations de financement (C)*
Variation de trésorerie de la période (A+B+C)
Trésorerie d'ouverture
Trésorerie de clôture
Incidence des variations de cours des devises
*Variation de trésorerie*

Annexe 7 : état de variation des capitaux propres

	Note	Capital social	Prime d'émission	Ecart d'évaluation	Ecart de réévaluation	Réserves et Résultat
Solde au 31 décembre N-2
Changement de méthode comptable
Correction d'erreurs significatives
Réévaluation des immobilisations
Profits ou pertes non comptabilisés
dans le compte de résultat
Dividendes payés
Augmentation de capital
Résultat net de l'exercice
Solde au 31 décembre N-1
Changement de méthode comptable
Correction d'erreurs significatives
Réévaluation des immobilisations
Profit ou pertes non comptabilisés
dans le compte de résultat
Dividendes payés
Augmentation de capital
Résultat net de l'exercice
Solde au 31 décembre N

1	Actif	contrôlée par une entité du fait d'événements passés et dont elle attend des avantages économiques futurs
2	Actifs Biologiques	Animal ou plantes vivants (ou regroupement d'animaux ou de plantes vivants similaire
3	Actif courant	C'est un actif : - que l'entité s'attend à pouvoir réaliser, vendre ou consommer dans le cadre de son cycle d'exploitation normal ou - qui est détenu essentiellement à des fins de transactions ou pour une durée courte et que l'entité s'attend à réaliser dans les douze mois suivant la date de clôture de son exercice ou - qui constitue de la trésorerie dont l'utilisation n'est pas soumise à restriction.
5	Actif non courant	C'est un actif : - qui est destiné à être utilisé de manière continuelle pour les besoins des activités de l'entité, tels les immobilisations corporelles ou incorporelles ou - qui sont détenus à des fins de placement à long terme ou que l'entité n'a pas l'intention de réaliser dans les douze mois suivant la date de clôture de son exercice.
6	Activité ordinaire	Toute activité engagée par une entité dans le cadre de ses affaires ainsi que les activités liées à titre accessoire ou dans le prolongement ou Résultant de ces activités.
7	Amortissement	Répartition systématique du montant amortissable d'un actif sur sa durée d'utilité estimée, selon un plan d'amortissement et en tenant compte de la valeur résiduelle probable de l'actif à l'issue de cette durée.
8	Annexe des états financiers	Un des documents composant les états financiers. Il comporte des informations, des explications ou des commentaires d'importance significative et utiles aux utilisateurs des états financiers sur leur base d'établissement, les méthodes comptables spécifiques utilisées et sur les autres documents constituant les états financiers. Sa présentation est organisée de façon systématique.
9	Avantage économique futur	Potentiel à contribuer, directement ou indirectement, à des flux de trésorerie et d'équivalents de trésorerie au bénéfice de l'entreprise.
10	Bilan	Etat récapitulatif des actifs, des passifs (externes = dettes) et des capitaux propres de l'entité à la date de clôture des comptes.
11	Capital	Apports (externes) des participants aux capitaux propres de l'entité. Ils sont réalisés en numéraires ou en nature.
12	Capitaux propres	Intérêt résiduel des participants aux capitaux propres de l'entité dans ses actifs après déduction de ses passifs (externes).
13	Charges	Diminutions d'avantages économiques au cours de l'exercice sous forme de consommations, de sorties ou diminutions d'actifs ou de survenance de passifs. Elles ont pour effet de diminuer les capitaux propres autrement que par des distributions aux participants aux capitaux propres.
14	Comparabilité	Qualité de l'information lorsqu'elle est établie et présentée dans le respect de la permanence des méthodes et permet à son utilisateur de faire des comparaisons significatives dans le temps et entre entités.
15	Comptabilisation	Processus qui consiste à incorporer au bilan ou au compte de résultat un élément satisfaisant aux définitions et aux critères de comptabilisation. Les critères de comptabilisation à satisfaire conjointement sont les suivants : - il est probable que tout avantage économique futur lié à cet élément ira à l'entité ou en proviendra, et - l'élément a un coût ou une valeur qui peut être évalué de façon fiable.
16	Comptabilité d'exercice	Les effets des transactions et autres événements sont constatés à la date de survenance de ces transactions ou événements.
17	Compte de résultat	Etat récapitulatif des charges et des produits réalisés par l'entité au cours de la période considérée. Par différence, il fait apparaître le résultat net de la période.
18	Continuité d'exploitation	Situation normale de l'entité selon laquelle elle est présumée n'avoir ni l'intention, ni la nécessité de mettre fin à ses activités ou de les réduire de façon importante dans un avenir prévisible.
19	Contrôle d'un actif	Pouvoir d'obtenir les avantages économiques futurs procurés par cet actif.
20	Convention de l'entité	L'entité comptable est considérée comme autonome et distincte de la ou des personnes des participants à ses capitaux propres. Ses états financiers prennent en compte uniquement l'effet de ses propres transactions et des seuls événements qui la concernent.
21	Coût	Montant de trésorerie payé ou juste valeur de toute autre contrepartie donnée pour acquérir un élément, à la date de son acquisition/production.
22	Coût actuel	Montant de trésorerie qu'il faudrait payer si le même actif ou un actif équivalent était acquis actuellement. Montant non actualisé de trésorerie qui serait nécessaire pour régler une obligation actuellement
23	Coût d'acquisition	Prix d'achat résultant de l'accord des parties à la date de la transaction, majoré des droits de douane et autres taxes fiscales non récupérables par l'entité auprès de l'administration fiscale ainsi que des frais accessoires directement attribuables pour obtenir le contrôle de l'élément et sa mise en état d'utilisation. Les réductions commerciales et autres éléments similaires sont déduits pour obtenir le coût d'acquisition.
24	Coût amorti	Le coût amorti d'un actif ou d'un passif financier est le montant auquel l'actif ou le passif financier a été évalué lors de sa comptabilisation initiale, 22. diminué des remboursements en principal, 23. majoré ou diminué de l'amortissement cumulé de toute différence entre ce montant initial et le montant à l'échéance, 24. et diminué éventuellement de toute réduction pour dépréciation (perte de valeur) ou non recouvrabilité.
26	Coût (frais) du point de vente	Les coûts (ou frais) du point de vente comprennent les commissions aux intermédiaires et aux négociants, les montants prélevés par les agences réglementaires, les foires et les marchés ainsi que les droits et taxes de transfert. Les coûts du point de vente excluent les coûts de transport et les autres frais nécessaires à la mise des actifs sur le marché
27	Coût historique	Montant de trésorerie payé ou juste valeur de la contrepartie donnée pour acquérir un actif, à la date de son acquisition ou de sa production. Montant des produits reçus en échange de l'obligation ou montant de trésorerie que l'on s'attend à verser pour éteindre le passif dans le cours normal de l'activité.
28	Cycle d'exploitation	Période s'écoulant entre l'acquisition des matières premières, ou des marchandises, entrant dans le processus d'exploitation et leur réalisation sous forme de trésorerie.
29	Développement	Application des résultats de la recherche ou d'autres connaissances à un plan ou un modèle en vue de la production de matériaux, dispositifs, produits, procédés, systèmes ou services nouveaux ou substantiellement améliorés, avant le commencement de leur production commerciale ou de leur utilisation.
30	Différences temporelles	Différences entre la valeur comptable d'un actif ou d'un passif au bilan et sa base fiscale. Les différences temporelles peuvent être : - des différences temporelles imposables, ou - des différences temporelles déductibles. Elles généreront des montants respectivement imposables et déductibles dans la détermination du bénéfice imposable (ou de la perte fiscale) d'exercices futurs lorsque la valeur comptable de l'actif ou du passif sera recouvrée ou réglée.
31	Durée d'utilité	La durée d'utilité est : - soit la période pendant laquelle l'entité s'attend à utiliser un actif amortissable - soit le nombre d'unités de production ou d'unités similaires que l'entité s'attend à obtenir de l'actif considéré.
32	Durée de vie économique	La durée de vie économique est : - soit la période attendue d'utilisation économique d'un actif par un ou plusieurs utilisateurs - soit le nombre d'unités de production ou d'unités similaires attendues de l'utilisation d'un actif par un ou plusieurs utilisateurs.
33	Ecart d'acquisition (ou goodwill)	Tout excédent du coût d'acquisition sur la part d'intérêts de l'acquéreur dans la juste valeur des actifs et passifs identifiables acquis, à la date de l'opération d'échange
34	Ecart de change	Ecart provenant de la conversion d'un même nombre d'unités d'une monnaie étrangère dans la monnaie de présentation des états financiers, à des cours de change différents.
35	Eléments extraordinaires	Produits ou charges résultant de circonstances exceptionnelles et correspondant à des cas de force majeure comme par exemple une expropriation ou une catastrophe naturelle imprévisibles. La nature et le montant de chaque élément extraordinaire sont indiqués séparément dans les états financiers.
36	Erreurs fondamentales	Erreurs découvertes pendant l'exercice en cours et qui sont d'une telle importance que les états financiers d'un ou plusieurs exercices antérieurs ne peuvent plus être considérés comme donnant une image fidèle à la date de leur publication.
37	Etats financiers	Ensemble complet et indissociable des documents comptables et financiers permettant de donner une image fidèle de la situation financière, de la performance et de la variation de la situation de l'entité à la date de clôture des comptes. Ils comprennent : - un bilan - un compte de résultat - un tableau des variations des capitaux propres - un tableau des flux de trésorerie - une annexe.
38	Evaluation	Processus consistant à déterminer les montants monétaires auxquels les éléments des états financiers sont comptabilisés et inscrits au bilan et au compte de résultat. Elle intervient lors de la comptabilisation initiale et, postérieurement à cette comptabilisation, au moins à chaque établissement des états financiers.
39	Evénements survenant après la date de clôture	Evénements, tant favorables que défavorables, qui se produisent entre la date de clôture et la date à laquelle la publication des états financiers est autorisée. On distingue deux types d'événements : - ceux qui contribuent à confirmer des circonstances qui existaient à la date de clôture et - ceux qui indiquent des circonstances apparues postérieurement à la date de clôture.
40	Fait générateur d'obligation	Evénement qui crée une obligation juridique ou implicite qui ne laisse pas à l'entité d'autre solution réaliste que d'éteindre cette obligation.
41	Fiabilité	Qualité de l'information lorsqu'elle est exempte d'erreur et de préjugé significatifs et que les utilisateurs peuvent lui faire confiance pour présenter une image fidèle de ce qu'elle est censée présenter ou de ce qu'on pourrait s'attendre raisonnablement à la voir représenter.
42	Fonds commercial	Eléments incorporels du fonds de commerce (y compris le droit au bail) qui ne font pas l'objet d'une évaluation et d'une comptabilisation séparées au bilan et qui concourent au maintien ou au développement du potentiel d'activité de l'entité.
43	Fusion	Une fusion est en général une opération entre deux sociétés, danslaquelle : - les actifs et les passifs d'une société sont transférés à l'autre société et la première société est dissoute, ou - les actifs et les passifs des deux sociétés sont transférés à une nouvelle société et les deux sociétés initiales sont dissoutes.
44	Image fidèle	Objectif auquel satisfont, par leur nature et leurs qualités et dans le respect des règles comptables, les états financiers de l'entité qui sont en mesure de donner des informations pertinentes sur la situation financière et la performance et la variation de la situation financière de l'entité
45	Immobilisation corporelle	Actif corporel : - détenu par une entité pour la production, la fourniture de biens ou de services, la location ou l'utilisation à des fins administratives et - qu'elle s'attend à utiliser sur plus d'un exercice.
46	Immobilisation financière	Actif : - une créance dont le règlement doit intervenir dans un délai supérieur à un an ou - un titre ou une valeur assimilée que l'entité a décidé de conserver sur plus d'un exercice.
47	Immobilisation incorporelle	Actif non monétaire, identifiable et sans substance physique, détenu par une entité pour la production, la fourniture de biens ou de services, la location ou l'utilisation à des fins administratives.
48	Importance relative	Une information est significative si le fait de ne pas l'indiquer peut avoir une incidence sur les décisions économiques prises par les utilisateurs sur la base des états financiers.
49	Impôt différé	Montant d'impôt sur les bénéfices payable (impôt différé passif) ou recouvrable (impôt différé actif) au cours d'exercices futurs et provenant : - du décalage temporaire entre la constatation comptable d'un produit ou d'une charge et sa prise en compte dans le résultat fiscal d'un exercice ultérieur dans un avenir prévisible - des déficits fiscaux ou des crédits d'impôt reportables dans la mesure où leur imputation sur des bénéfices fiscaux ou des impôts futurs est probable dans un avenir prévisible. A la clôture de l'exercice, un actif ou un passif d'impôt différé est comptabilisé pour toutes les différences temporelles dans la mesure où ces différences donneront probablement lieu ultérieurement à une charge ou à un produit d'impôts dans un avenir prévisible.
50	Indépendance des exercices	Le résultat de chaque exercice est indépendant de celui qui le précède et de celui qui le suit. Pour sa détermination, il convient donc de lui imputer les transactions et les événements qui lui sont propres, et ceux-là seulement.
51	Instrument financier	Tout contrat qui donne lieu à la fois à un actif financier d'une entité et à un passif financier ou à un instrument de capitaux propres d'une autre entité
52	Instruments financiers dérivés (ou instrument de trésorerie)	Instruments financiers tels que les options, les contrats à terme (de gré à gré ou normalisé) et les swaps de taux d'intérêt et de devises qui engendrent des droits et des obligations qui ont pour effet de transférer entre les parties à l'instrument un ou plusieurs des risques inhérents à un instrument financier primaire sous-jacent. Les instruments dérivés ne donnent pas lieu à un transfert de l'instrument financier primaire sous-jacent au moment de la prise d'effet du contrat, et il n'y a pas nécessairement transfert à l'échéance du contrat
53	Instruments Financiers primaires	Instruments tels que les créances, les dettes et les titres de capitaux propres qui ne sont pas des instruments financiers dérivés
54	Intelligibilité	Qualité d'une information lorsqu'elle est facilement compréhensible par tout utilisateur ayant une connaissance raisonnable des affaires et des activités économiques et de la comptabilité et ayant la volonté d'étudier l'information d'une façon raisonnablement diligente.
55	Inventaire	Ensemble des opérations consistant à relever, en nature, en quantité et en valeur, tous les actifs et passifs de l'entité à la date d'inventaire, sur la base de contrôles physiques et de recensements de pièces justificatives et au moins une fois tous les douze mois (généralement à la clôture de l'exercice).
56	Juste valeur	Montant pour lequel un actif pourrait être échangé ou un passif éteint entre parties bien informées, consentantes et agissant dans des conditions de concurrence normale
57	Location (contrat de)	Accord par lequel le bailleur cède au preneur, pour une période déterminée, le droit d'utilisation d'un actif en échange d'un paiement ou d'une série de paiements.
58	Location financement	Contrat de location ayant pour effet de transférer au preneur la quasi totalité des risques et avantages inhérents à la propriété d'un actif. Le transfert de propriété peut intervenir ou non en fin de contrat
60	Marché actif	Marché pour lequel sont réunies les conditions ci-après : - les éléments négociés sur ce marché sont homogènes - on peut normalement trouver à tout moment des acheteurs et des vendeurs consentants et - les prix sont mis à la disposition du public.
61	Méthodes comptables	Conventions comptables de base, caractéristiques qualitatives, principes comptables fondamentaux ainsi que règles, pratiques et procédures spécifiques appliquées par une entité pour établir et présenter ses états financiers.
62	Monnaie de présentation	Monnaie utilisée pour présenter les états financiers.
63	Neutralité	L'information comptable doit être neutre ; elle ne doit pas faire l'objet de parti pris ou aboutir à des données tendancieuses et des résultats prédéterminés.
64	Non compensation	La compensation entre éléments d'actif et éléments de passif au bilan, ou entre éléments de charges et éléments de produits dans le compte de résultat, n'est pas autorisée, sauf dans les cas où elle est imposée ou autorisée par le présent système comptable.
65	Obligation	Devoir ou responsabilité pour l'entité d'agir ou de faire quelque chose d'une certaine façon. Les obligations peuvent être juridiquement exécutoires en conséquence d'un contrat irrévocable ou d'une disposition statutaire. C'est normalement le cas, par exemple, pour les montants payables au titre des biens et services reçus. Des obligations naissent également de la pratique commerciale normale, des usages et du désir de conserver de bonnes relations d'affaires ou d'agir de façon équitable.
66	Passif	Obligation actuelle de l'entité résultant d'événements passés et dont l'extinction devrait se traduire pour l'entité par une sortie de ressources représentatives d'avantages économiques.
67	Passif courant	C'est un passif : - que l'entité s'attend à éteindre dans le cadre de son cycle d'exploitation normal ou - dont le règlement doit intervenir dans les douze mois suivant la date de clôture de son exercice.
68	Passif non courant	Le passif non courant comprend tous les éléments de passif qui ne constituent pas des passifs courants.
69	Performance	Elle est présentée dans le compte de résultat de l'entité par la relation entre les produits et les charges.
70	Permanence des méthodes	D'un arrêté des comptes à l'autre, es méthodes comptables sont appliquées de manière identique à l'évaluation des éléments et à la présentation des informations pour assurer la cohérence et la comparabilité de ces informations au cours des périodes successives. Toute exception à ce principe ne peut être justifiée que par la recherche d'une meilleure information ou par un changement de la réglementation.
71	Perte de valeur	Montant de l'excédent de la valeur comptable d'un actif sur sa valeur recouvrable.
72	Pertinence	Qualité de l'information lorsqu'elle peut influencer les décisions économiques des utilisateurs en les aidant à évaluer des événements passés, présents ou futurs ou en confirmant ou corrigeant leurs évaluations passées.
74	Prix de vente net	Montant qui peut être obtenu de la vente d'un actif lors d'une transaction dans des conditions de concurrence normale entre des parties bien informées et consentantes, diminué des coûts de sortie.

-IAS20: Comptabilisation des subventions publiques et informations à fournir sur l'aide publique.

-IAS30: Informations à fournir dans les états financiers des banques et des institutions financières assimilées.

-IFRS 1 : Première adoption des normes d'information financière internationales.

-IFRS 5 : Actifs non courants destinés à être cédés et abandons d'activités.

Table des matières

* ² Arrêté du 23 juin 1975 relatif aux modalités d'application du Plan Comptable National.

* ³ Plan Comptable National, Editions Société Nationale de Comptabilité, Alger, 2000, PP2-15.

* ⁴ Arrêté du 09 octobre 1999 portant adaptation du P.C.N à l'activité des holdings et à la consolidation des comptes de groupe.

* ⁵ Arrêté du 09 octobre 1999 précisant les modalités d'établissement et de consolidation des comptes de groupes.

* ⁶ MABROUK Hocine, Code de Commerce Algérien, Editions Houma, 4^ème Edition, Alger, 2005, PP456-461.

* ⁷ BACHAGHA Saheb, Pour un référentiel comptable algérien qui réponde aux exigences de l'économie de marché, Editions El-Houda, Alger, 2003, PP10-11.

* ⁹ BRUN Stéphan, L'essentiel des normes comptables internationales IAS/IFRS, Gualiano éditeur, Paris, 2004, P18.

* ¹⁰ OBERT Robert, Pratique des normes IAS/IFRS, Editions Dunod, Paris, 2004, P4.

* ¹¹ MAILLET Catherine, LE MANH Anne, Les normes comptables internationales IAS/IFRS, Editions Foucher, Paris, 2004, P14.

* ¹² WALTON Peter, La comptabilité anglo-saxonne, Editions la découverte, Paris, 1996, P9.

* ¹⁴ COLASSE Bernard, Comptabilité générale PCG 1999 et IAS, Editions Economica, 7^ème Edition, Paris, 2001, P25.

* ¹⁵ Décret Exécutif N°96-318 du 25 septembre 1996 portant création et organisation du Conseil National de la Comptabilité.

* ¹⁶ COLASSE Bernard, Comptabilité générale PCG 1999 et IAS, Editions Economica, 7^ème Edition, Paris, 2001, P73.

* ¹⁷ Loi N°91-08 du 27 avril 1991 relative à la profession d'expert comptable, de commissaire aux comptes et de comptable agréé.

* ¹⁸ Décret exécutif N° 01-421 du 20 décembre 2001 modifiant et compétant le décret exécutif N°92-20 du 13 janvier 1992, modifié et complété, fixant la composition et précisant les attributions et les règles de fonctionnement du Conseil de l'ordre national des experts-comptables, des commissaires aux comptes et des comptables agréés.

* ¹⁹ Décret exécutif N° 92-20 du 13 janvier 1992 fixant la composition et précisant les attributions et les règles de fonctionnement du Conseil de l'ordre national des experts-comptables, commissaires aux comptes et comptables agréés.

* ²¹ REZZAG Imad, Nécessité d'adapter le Plan Comptable National aux nouvelles exigences comptables internationales, Mémoire de fin d'études pour l'obtention d'un diplôme de Post-Graduation spécialisée en Comptabilité, Ecole Supérieure de commerce, Alger, promotion 2003/2004, PP 82-83.

* ²² MAILLET Catherine, LE MANH Anne, Les normes comptables internationales IAS/IFRS, Editions Foucher, Paris, 2004, PP 25-26.

* ²³ BRUN Stéphan, L'essentiel des normes comptables internationales IAS/IFRS, Gualiano Editeur, Paris, 2004, P54.

* ²⁴ OBERT Robert, Le petit IFRS 2006/2007, Editions Dunod, Paris, 2006, PP16-17.

* ²⁵ FRYDLENDER Alain, PAGEZY Julien, S'initier aux IFRS, Editions de la performance/Editions Francis LEFEBVRE, Paris, 2004, P34.

* ²⁸ OBERT Robert, Pratique des normes IAS/IFRS, Editions Dunod, Paris, 2004, P452.

* ²⁹ LE VROUC'H-MEOUCHY Joëlle, VAN GREUNING Hennie, KOEN Marius, Normes Comptables internationales guide pratique, Editions The World Bank / FIDEF, Washington, 2003, P46.

* ³¹ FRYDLENDER Alain, PAGEZY Julien, S'initier aux IFRS, Editions de la performance/Editions Francis LEFEBVRE, Paris, 2004, P201.

* ³⁴ BARNETO Pascal, Normes IAS/IFRS Application aux états financiers, Editions Dunod, Paris, 2004, P209.

* ³⁵ Ministère des Finances, Conseil National de la Comptabilité, Séminaire de formation des formateurs aux normes comptables internationales, Alger, décembre 2005, P4.

* ³⁶ Ministère des Finances, Conseil National de la Comptabilité, Système Comptable Projet 6B-juillet 2004, PP11-35.

* ³⁷ DES ROBERT J.F, MECHIN.F, PUTEAUX.H, Normes IFRS et PME, Editions Dunod/Expert Comptable Média, Paris, 2004, P6.

* ³⁹ DELESALLE Eric, Le bonheur est-il dans l'IAS ?, FID Edition, Paris, mars 2004, P70.

Mémoire sur le nouveau système comptable financier algérien

INTRODUCTION GENERALE

CHAPITRE 1 : L'HARMONISATION COMPTABLE

Section 1 : Le système comptable algérien

1-Le plan comptable national

2-Les autres sources de la réglementation comptable en Algérie

3. Les limites du P.C.N

3.1. Les insuffisances conceptuelles

3.2. Les insuffisances techniques

3.2.1. Le cadre comptable

3.2.2. La classification des comptes

3.2.3. Les documents de synthèse

3.2.4. Les règles d'évaluation

3.2.5. Les définitions et les règles de fonctionnement des comptes

3.2.6. Le traitement de certaines opérations

Section 2 : La normalisation comptable internationale

1. La nécessité d'unifier les règles comptables au niveau international

2. La normalisation comptable internationale et son évolution

Section 3 : Les réformes comptables en Algérie

1. Les acteurs de la normalisation comptable en Algérie

1.1. Le Conseil National de la Comptabilité

1.1.1. Présentation

1.1.2. Attributions

1.1.3. Composition

1.1.4. Insuffisances

2. L'ordre des experts-comptables, des commissaires aux comptes et des comptables agréés

2.1. Attributions

2.2. Composition du Conseil

2.3. Attributions du Conseil

2.4. Analyse critique

3. Les travaux liés à la réforme comptable en Algérie

3.1. Les travaux du C.N.C

3.1.1. La révision du P.C.N

3.1.2. Principes directeurs guidant la révision du P.C.N

3.2. Les travaux du C.N.C français

3.2.1. Le premier scénario : aménagements simples du P.C.N

3.2.2. Le deuxième scénario : adaptation du P.C.N et l'ouverture vers des solutions internationales

3.2.3. Le troisième scénario : élaboration d'un système comptable conforme aux normes comptables internationales

3.3. Le choix du scénario

CHAPITRE 2 : LES NORMES DE PRESENTATION DE L'INFORMATION FINANCIERE

Section 1 : Les états financiers

1. IAS 1 Présentation des états financiers (Presentation of Financial Statements)

1.1. Objectif

1.2. Champ d'application

1.3. Principales caractéristiques

1.3.3. Identification et exercice

1.3.3. Les composantes des états financiers

a. Le bilan

b. Le compte de résultat

c. L'état de variation des capitaux propres

d. Les notes annexes aux états financiers:

2. IAS 7 Tableaux des flux de trésorerie (Cash Flow Statements)

2.1. Objectif

2.2. Champ d'application

2.3. Principales caractéristiques

2.3.3. La classification

2.3.2. Les informations complémentaires

2.3.3. Les cas spécifiques

3. IAS 8 Méthodes comptables, changements d'estimations comptables et erreurs (Accounting Policies, Changes in Accounting Estimates and Errors)

3.1. Objectif

3.2. Champ d'application

3.3. Principales caractéristiques

3.3.1. Les changements de méthodes comptables

La norme IAS 8 distingue deux types de changements de méthodes :

3.3.2. Les changements d'estimations

3.3.3. Les corrections d'erreurs

4. IAS 10 Evènements postérieurs à la date de clôture (Events After the Balance Sheet Date)

4.1. Objectif

4.2. Champ d'application

4.3. Principales caractéristiques

4.3.1. Le contenu

4.3.2. L'autorisation de publication des états financiers

4.3.3. La comptabilisation et l'évaluation

4.3.4. Le cas des dividendes

4.3.5 Les informations à fournir

5. IFRS 1 Première application des normes d'information financière internationales (First-time Adoption of International Financial Reporting Standards)

5.1. Objectif

5.2. Champ d'application

5.3. Principales caractéristiques

5.3.1. Comptabilisation et évaluation