Memoire Online - Les problèmes liés à l’efficacité du contrôle fiscal au Togo. Cas de la direction des centres des impôts du golfe et de la direction des opérations fiscales régionales.

Pour l'obtention du diplôme cycle 3 court de l'ENA
Section : Economie et finances

LES PROBLEMES LIES A L'EFFICACITE DU CONTROLE
FISCAL AU TOGO:
Cas de la Direction des Centres des Impôts du Golfe et de la
Direction des Opérations Fiscales Régionales

DEDICACE

REMERCIEMENTS

Plusieurs personnes ont contribué de près ou de loin à la réalisation de ce travail que nous avons l'immense plaisir de présenter. Le devoir qui nous incombe en ce moment est de leur exprimer toute notre gratitude.

pour leur confiance en nous envoyant à la formation à l'Ecole Nationale d'Administration (ENA) et aussi pour leurs efforts dans la réussite de ce programme.

Nos reconnaissances vont à notre Directeur de mémoire, Mr POYODE Atoyodi Kpagnati, Inspecteur Principal des Impôts, Chef Section Vérification à la Division des Impôts du Sud-Ouest qui a bien voulu nous suivre. Grâce à ses conseils avisés et sa disponibilité, nous avons abouti à la rédaction finale de ce mémoire.

> Mr ANAGO Yaovi Séna, Directeur des Centres des Impôts du Golfe, > Mr HESSOU K. Prince, Chef de Division des Impôts du Sud-Ouest.

> Ma famille et amis que je ne peux nommer, vous avez chacun selon vos possibilités apporté un plus à mon épanouissement,

> Mes collègues de la Division des Impôts du Sud-Ouest et à tout le personnel de l'OTR, > Mes collègues de la formation Impôts et Douanes.

SOMMAIRE

LISTE DES SIGLES ET ABREVIATIONS

LISTE DES TABLEAUX

Tableau 1 : Statistiques sur l'évolution dans l'exécution du programme de contrôle 17

Tableau 22 : Statistiques sur l'évolution dans l'exécution du programme de contrôle 49

L'ENA N'ENTEND DONNER AUCUNE APPROBATION NI IMPROBATION AUX
OPINIONS EMISES DANS CE MEMOIRE, ELLES SONT CONSIDEREES COMME
PROPRES A LEUR AUTEUR

INTRODUCTION

La « corvée » acquittée en nature par la fourniture d'un travail a été instaurée au moyen-âge au profit des seigneurs et institutionnalisée sous Louis XIV sous le nom de corvée royale.¹ Critiquée, elle fut transformée en impôt de manière définitive en 1787. Elle est l'ancêtre de l'impôt.

Les auteurs proposent ainsi plusieurs définitions de l'impôt selon que l'on met l'accent sur l'un ou l'autre de ses aspects. Mais la définition classique est celle de Gaston JEZE, l'un des plus grands financiers du 18^e siècle. Selon lui, l'impôt est « une prestation pécuniaire requise des particuliers par voie d'autorité à titre définitif et sans contrepartie, en vue de la couverture des charges publiques. »2

Bien que la définition proposée par JEZE soit classique, nous ne l'adoptons pas en totalité dans le cadre de notre étude, car en parlant de la prestation pécuniaire requise des particuliers, l'auteur ne voyait comme contribuable que les personnes physiques ; et pourtant de nos jours, cette prestation est requise des personnes physiques que morales de droit privé, voire de droit public.

En outre, bien que l'impôt n'ait pas de contrepartie, nous pensons qu'il sied de préciser que l'impôt n'a pas de contrepartie déterminée, car dans une certaine mesure, l'impôt comporte toujours une contrepartie indirecte. De même, dans son évolution, l'Etat prévoit certains impôts qui servent aujourd'hui d'instrument d'interventionnisme dans la vie économique et sociale.

Tenant compte de tous ces éléments, nous retiendrons pour notre étude la définition proposée par L. Mehl et P. Beltrame qui définissent l'impôt comme : «une prestation pécuniaire requise des personnes physiques et morales de droit privé voire de droit public, d'après leurs facultés contributives par voie d'autorité, à titre définitif et sans contrepartie déterminée en vue de la couverture des charges publiques ou à des fins d'intervention de la puissance publique. »3

Il ressort de cette définition que l'impôt est une prestation pécuniaire mise à la charge des personnes physiques et morales de droit privé et public, perçue en fonction de la capacité

1 Bourin (Monique) dir, Pour une anthropologie du prélèvement seigneurial dans les campagnes médiévales (XI^e-XIV^e siècles): réalités et représentations paysannes, Publications de la Sorbonne, 2004, p. 271-381

² G. JEZE, cité par M. DUVERGER, Finances Publiques, 11^e édition, PUF, Paris, 1988, p.125.

³ L. MEHL et P.BELTRAME ; Science et techniques fiscales, PUF, Paris, 1972, p 142.

contributive du contribuable, par voie d'autorité, à caractère définitif, pour la couverture des dépenses publiques et la réalisation d'objectifs économiques et sociaux fixés par les puissances publiques.

A cet effet, l'Etat moderne cherche non seulement à lever l'impôt mais également à orienter sa politique économique et sociale. Il doit alors définir des stratégies fiscales pour atteindre ces objectifs auxquels les citoyens doivent adhérer.

Ainsi le système fiscal togolais à l'instar de ceux de la plupart des pays francophones est déclaratif auto-liquidé. La contrepartie de ce système est le contrôle reconnu à l'administration fiscale à partir des instruments légaux et réglementaires. Le contribuable est tenu de déclarer et de payer lui-même l'impôt dû par un mécanisme d'acomptes provisionnels, conformément aux échéances prévues par les dispositions du Code Général des Impôts (CGI) en ses articles 1150 à 1155.

Cependant, force est de constater que certaines entreprises choisissent volontairement d'aller à l'encontre de la volonté exprimée par l'autorité publique d'orienter efficacement sa politique économique et sociale, en provoquant l'évitement fiscale.

Parmi ces attributions, le contrôle fiscal qui constitue le cadre juridique de notre réflexion, est une arme, bref l'artillerie lourde contre les infractions fiscales.

Pour Michel Bouvier, « le contrôle fiscal permet à l'administration de s'assurer du respect des obligations de déclarations sincères faites par le contribuable et de procéder le cas échant aux rectifications des bases imposables nécessaires. »4

Il convient alors de remarquer que les états financiers déposés par les contribuables peuvent comporter des erreurs. Les chiffres d'affaires ne reflètent pas la plupart du temps la réalité, dans l'intention de payer moins d'impôts.

Face à cette situation, il reste à chercher les voies et moyens d'atténuer les pratiques frauduleuses et d'augmenter sensiblement les recettes de l'Etat. Comment y parvenir ? Il faudra alors trouver les problèmes liés à l'efficacité du contrôle fiscal.

4 Michel Bouvier ; Introduction au droit fiscal général et à la théorie de l'Impôt ; édition LGDJ, Paris, 2007.P 101

La réponse à cette question justifie le choix de notre thème « les problèmes liés à l'efficacité du contrôle fiscal : cas de la Direction des Centres des Impôts du Golfe (DCIG) et de la Direction des Opérations Fiscales Régionales (DOFR).» Pour éviter la fraude et l'évasion fiscales, le contrôle effectué par les acteurs que sont les vérificateurs des impôts se doit d'être efficace. Aussi, l'une des préoccupations majeures du Commissariat des Impôts de l'OTR est la performance du contrôle fiscal vu son rôle primordial dans le dispositif fiscal de demain.

Notre travail se limitera dans l'identification des problèmes liés à son efficacité et ceci en terme d'objectifs assignés et dans le respect des procédures.

Notre présentation comporte trois chapitres : le premier chapitre traitera du cadre théorique de la problématique, un second sera consacré à la méthodologie de la collecte des données. Enfin le troisième chapitre abordera les résultats obtenus et les discussions.

CHAPITRE 1: CADRE THEORIQUE

IDENTIFICATION DU PROBLEME, OBJECTIFS ET PROBLEMATIQUE DE L'ETUDE

Seront présentés dans ce chapitre, les objectifs, l'organisation et les organes de gestion du contrôle fiscal. Ensuite la littérature existante et enfin la problématique de notre recherche.

1.1 Objectifs du contrôle fiscal au TOGO

Garant du civisme fiscal, le contrôle fiscal exercé par les divisions opérationnelles du Commissariat des Impôts a pour vocation d'appréhender l'ensemble des manquements à la législation fiscale, qu'ils soient commis de bonne foi ou de manière délibérée :

> pour les professionnels, l'assiette des principaux impôts dans la catégorie des bénéfices industriels commerciaux et artisanaux, des bénéfices non commerciaux et des bénéfices agricoles porte sur les résultats de l'entreprise.

Sont considérés comme bénéfices industriels et commerciaux pour l'application de l'impôt sur le revenu, les bénéfices réalisés par des personnes physiques et provenant de l'exercice d'une profession commerciale, industrielle ou artisanale, à l'exception des artisans pêcheurs pour les revenus correspondant aux rémunérations dites "à la part" qui leur reviennent au titre de leur travail personnel, ces rémunérations étant classées dans la catégorie des salaires.

Les bénéfices de l'exploitation agricole pour l'application de l'impôt sur le revenu, sont les revenus que l'exploitation de biens ruraux (culture et élevage) procure soit aux fermiers ou métayers, soit aux propriétaires exploitants eux-mêmes.

Les bénéfices provenant de l'exercice d'une profession non commerciale ou revenus assimilés aux bénéfices non commerciaux sont les bénéfices des professions libérales, des charges et offices dont les titulaires n'ont pas la qualité de commerçants et de toutes occupations, exploitations lucratives et sources de profits ne se rattachant pas à une autre catégorie de bénéfices ou revenus.

> pour les particuliers, les impôts portent sur les revenus, les actifs patrimoniaux (droits de succession) ainsi que sur les valeurs locatives sur lesquelles sont assis les impôts locaux (taxe d'habitation, taxes foncières et taxe professionnelle).

1.1.1 Objectif pédagogique du contrôle fiscal

L'objectif pédagogique est d'instruire le contribuable sur les pratiques et les modalités d'application des règles fiscales. Les chefs de redressements sont appuyés par les articles du Code Général des Impôts (CGI), les textes fiscaux ou les lois de finances. Ce qui contraint les deux parties à recourir à la loi fiscale pour une meilleure compréhension.

Le contrôle externe ou sur place dans les entreprises est fait de débat oral et contradictoire. Des discussions sur des points litigieux aboutissent à des compromis ou parfois débouchent sur des désaccords.

Le rôle d'information, de formation et d'éducation du contrôle apparait à travers les résultats de ces contrôles qui renferment des leçons pour la compréhension des textes fiscaux et favorise l'amélioration des déclarations futures.

Le non-respect de ces principes fiscaux entraîne des sanctions conséquentes, ce qui amène à parler de l'objectif répressif.

1.1.2 Objectif répressif du contrôle fiscal

Les impositions supplémentaires, découlant de la rectification des bases imposables, supportent l'application des sanctions. Lorsqu'à l'issue du contrôle fiscal, on relève des erreurs, des insuffisances, des omissions ou des inexactitudes dans les déclarations des contribuables, elles sont réprimées. Outre le paiement des droits, taxes et impôts éludés, des sanctions prévues par la loi sont également appliquées suivant la nature de l'infraction fiscale commise.

Il est donc impérieux d'appliquer les lois fiscales avec droiture et de façon désintéressée afin de répondre au respect du principe de l'égalité du citoyen devant l'impôt.

Pour y parvenir, le contrôle fiscal doit respecter les principes établis et s'exercer dans un cadre juridique qui respecte les droits et obligations des parties. C'est pourquoi le CGI et les autres textes législatifs doivent constituer le soubassement des différentes formes de contrôle fiscal susceptibles d'être engagées.

1.1.3 Objectif dissuasif du contrôle fiscal

L'exercice du contrôle fiscal dans les entreprises suscite une inquiétude pour les assujettis. Ainsi, par crainte de représailles, ces derniers s'efforcent d'améliorer la qualité de leurs déclarations pour ne pas enfreindre la loi fiscale.

L'absence de contrôle condamnerait le système déclaratif car la crainte du contrôle et les sanctions éventuelles qui s'en suivent, poussent les contribuables à un minimum de sérieux et de véracité dans leurs déclarations. Le contrôle fiscal contribue ainsi à la consolidation du civisme fiscal.

1.1.4 Objectif budgétaire du contrôle fiscal

L'objectif budgétaire répond au souci de collecter au profit du budget de l'Etat et des collectivités locales les impôts et taxes éludés. Il implique une capacité à déceler la fraude, à réaliser des redressements parfaitement fondés au fond et en la forme et à obtenir le recouvrement le plus rapide possible des droits.

Pour ce faire, les finalités du contrôle sont affirmées : une finalité dissuasive, qui consolide le civisme fiscal de tous les contribuables, une finalité budgétaire qui vise à recouvrer avec rapidité et efficacité l'impôt éludé et enfin une finalité répressive qui sanctionne les comportements les plus frauduleux (au plan financier que pénal). Ces trois finalités visent à remédier à l'ensemble des manquements à la loi fiscale pour faire progresser le civisme fiscal, c'est-à-dire l'accomplissement volontaire de leurs obligations par les contribuables.

En un mot, le contrôle fiscal est l'ensemble des dispositions juridiques, administratives et techniques prévues par la loi fiscale, en vue de s'assurer de la sincérité des déclarations fiscales déposées et des paiements d'impôts effectués par les contribuables.

Dans cet esprit, des dispositions juridiques à l'instar de l'article 875 du Code Général des Impôts confèrent à l'administration des Impôts, « le droit de contrôler les déclarations ainsi que les actes et documents utilisés pour l'établissement des impôts, droits, taxes et redevances... ».

Dans sa mise en oeuvre, le contrôle fiscal opère une distinction entre les contribuables selon qu'ils soient ou non de bonne foi.

En ce qui concerne la lutte contre la fraude, la priorité est donnée à la répression de la fraude la plus grave, qui peut aboutir à des poursuites pénales (domiciliation fiscale fictive à l'étranger ; avoirs à l'étranger non déclarés ; activités occultes ; carrousels TVA..).

En outre, la priorité en matière de lutte contre la fraude vise également les paradis fiscaux et les montages complexes et abusifs mis en oeuvre pour échapper à l'impôt.

Le contrôle fiscal regroupe la recherche des activités non déclarées (activités occultes ou déclarations minorées), le contrôle des particuliers (en principe un travail de bureau, et exceptionnellement sur place), et le contrôle des professionnels, ou sociétés (ce travail se fait au bureau ou sur place dans l'entreprise ou la société).

1.2 Organisation administrative du contrôle fiscal

La mission de collecte et de gestion des impôts au Togo, était confiée à la Direction Générale des Impôts. Depuis la loi N° 2012-016 du 14 décembre 2012 portant création de l'OTR et le décret N° 2016-017/PR portant attributions, organisation et fonctionnement de l'OTR; intégrant la DGI et la DGD au sein d'une structure unique, l'Office Togolais des Recettes est chargé de recouvrer les impôts, taxes et droits de douanes pour le compte de l'Etat et les collectivités locales.

L'OTR est subdivisé en trois (03) commissariats à savoir le Commissariat des Services Généraux (CSG), le Commissariat des Impôts (CI) et le Commissariat des Douanes et des Droits Indirects (CDDI). Le CI, conformément aux attributions légales qui leur sont confiées est chargé d'une mission de gestion de la fiscalité intérieure, donc le devoir de mobiliser de manière optimale les ressources fiscales.

1.2.1 Missions fiscales du commissariat des Impôts

En matière fiscale, les missions du CI sont les suivantes : Asseoir, contrôler l'impôt et le recouvrer.

1.2.1.1 Opérations d'assiette et de liquidation

Le CI a pour tâche principale l'établissement de l'impôt. Asseoir l'impôt consiste à déterminer à partir des éléments portés dans les déclarations, la base d'imposition sur laquelle sera calculée ensuite par application des taux et/ou barèmes en vigueur, le montant de l'impôt à payer par le contribuable.

Comme nous l'avons dit plus haut, le système fiscal togolais étant déclaratif auto-liquidé, la plupart des impôts (impôts non payable par voie de rôle ou de bulletin d'émission) doivent faire l'objet d'une déclaration spontanée, c'est-à-dire que le contribuable lui-même assoie, liquide, et paie ses impôts dus. Le corollaire étant le contrôle fiscal, l'administration procède au contrôle des déclarations et paiements effectués.

1.2.1.2 Contrôle fiscal

Le contrôle fiscal, l'une des missions essentielles du CI, qui fait objet de notre étude, est un droit reconnu à l'administration de procéder à la vérification des déclarations souscrites par les contribuables.

Le contrôle fiscal a ainsi pour objet de permettre aux services de l'administration fiscale de s'assurer, par divers moyens prévus par la loi, que les contribuables ont respecté leurs obligations fiscales (COZIAN, 1999). Il se manifeste à travers divers moyens que sont le droit de contrôle (sur place et sur pièce), le droit de questionnement, le droit de communication, le droit d'enquête, le droit de visite auxquels on peut adjoindre les droits des vérificateurs à l'assistance technique externe et à celle des forces de l'ordre.

Le droit de contrôle est celui conféré aux agents de l'administration des Impôts de contrôler l'exactitude des impositions. Il résulte essentiellement des dispositions de l'article 875 du CGI. qui prévoit que « l'administration des Impôts dispose du droit de contrôler les déclarations ainsi que les actes et documents utilisés pour l'établissement des impôts, droits, taxes et redevances... »⁵. Ce droit est général et tend à chercher toutes les erreurs ou omissions commises, de bonne foi ou non, par les contribuables et à assurer, le cas échéant, l'établissement des impositions éludées.

Le droit de questionnement est le droit conféré aux agents de l'administration fiscale selon l'article 875 du CGI de « .....demander aux contribuables tous renseignements, justifications, ou éclaircissements relatifs aux déclarations souscrites ou actes déposés. »6

Le droit de communication est le droit en l'article 939 du CGI reconnu « à l'administration de prendre connaissance et au besoin, copie sur supports informatiques ou tous autres supports, des informations et documents détenus par des tiers, en vue de leur utilisation à des fins d'assiette, de contrôle ou de recouvrement des impôts dus, soit par la personne physique ou

morale auprès de laquelle il est exercé, soit par des tiers à cette personne, sans qu'il en découle toutefois directement l'établissement d'impositions supplémentaires ». Autrement dit, il permet aux agents des impôts d'avoir connaissance des documents demandés dans le respect des lois.

Le droit d'enquête, vise à « rechercher les manquements aux règles et obligations de facturation prévues aux articles 338 et 339 du CGI auxquelles sont tenus les assujettis à la Taxe sur Valeur Ajoutée (TVA). »⁷ Le droit d'enquête est une procédure qui se distingue des procédures de contrôle de l'impôt et qui permet à l'administration d'intervenir de manière inopinée chez un assujetti.

Le droit de visite résulte des dispositions de l'article 898 du CGI. Il vise la recherche des infractions à la législation fiscale et peut s'exercer en tous lieux, aussi bien professionnel que d'habitation où les pièces et documents pourraient se trouver. Il est soumis à l'autorisation préalable du juge du lieu où doit s'exercer ce contrôle.

On peut ajouter à ces moyens d'action des agents de l'administration fiscale le droit à l'assistance, qu'il s'agisse d'une assistance professionnelle ou de celle des forces de l'ordre. En effet, le CGI permet désormais aux vérificateurs de se faire assister par des personnes compétentes pouvant leur apporter une expertise qu'ils n'ont pas, dans le domaine d'activité du contribuable vérifié. De même, les agents des impôts et des domaines peuvent requérir l'assistance des autorités civiles et militaires, chargées du maintien de l'ordre public et qui sont tenus de déférer à la réquisition.

Le droit de contrôle de l'administration est complété par le droit de reprise qui se définit comme la faculté offerte à l'administration de réparer les omissions totales ou partielles constatées dans l'assiette ou le recouvrement de tous impôts, taxes ou redevances, dus en vertu des lois fiscales, ainsi que les erreurs susceptibles d'entacher leur détermination. Ce droit permet ainsi aux agents de l'administration des Impôts de réparer les insuffisances commises par les contribuables, mais aussi, les erreurs préjudiciables au Trésor, imputables éventuellement aux opérations d'assiette et de contrôle.

Par ailleurs, le droit de contrôle de l'administration s'exerce à travers diverses procédures que sont le contrôle formel, le contrôle sur pièces et le contrôle sur place.

Le contrôle formel s'exerce sur les déclarations des assujettis, au moment de leur dépôt au niveau des services d'assiette et de contrôle. Cette procédure de contrôle vise la rectification

des erreurs matérielles constatées sur ces déclarations, ainsi que la vérification des différentes mentions exigées sur celles-ci. Ce contrôle s'exerce aussi sur les calculs opérés sur la déclaration et l'exactitude des sommes qui y sont portées, de même que leur concordance avec celles versées en guise de paiement des droits liquidés.

Le contrôle sur pièces (CSP) s'exerce, lui aussi, dans les locaux de l'administration. L'agent contrôleur utilise, pour ce faire, les éléments qu'il détient dans le dossier du contribuable, qu'ils soient issus de ses déclarations, ou qu'ils aient une autre origine, notamment les recoupements divers, les bulletins de renseignements ou toutes autres informations qui lui parviennent de diverses sources. Il peut aussi demander au contribuable de lui apporter des éclaircissements par rapport à toute incohérence qu'il aurait notée dans les déclarations de celui-ci.

Sous peine de nullité, le contrôle formel et le contrôle sur pièces s'exercent au bureau du vérificateur. Il ne se déplace pas dans l'entreprise à contrôler.

Le contrôle sur place résulte des dispositions des articles 880 et 881 du CGI qui fixent le principe et les modalités de ce contrôle qui, lui-même, vise à vérifier la comptabilité et les documents détenus par les assujettis, permettant d'asseoir et de contrôler les impôts, droits, taxes et redevances prévus dans ledit code. Ce contrôle s'exerce au domicile déclaré par le contribuable. Il peut consister, soit en une vérification de la situation fiscale personnelle, soit en une vérification de la comptabilité.

Selon les termes de l'article 830-3 du CGI, la Vérification Approfondie de la Situation Fiscale d'Ensemble (VASFE) est l'opération par laquelle l'administration contrôle la cohérence entre, d'une part, les revenus déclarés d'une personne physique et d'autre part, sa situation patrimoniale, sa situation de trésorerie et les éléments du train de vie de son foyer fiscal, en vue de s'assurer, éventuellement de l'établissement des impôts et taxes éludés. La VASFE n'est pas encore rentrée dans la pratique au Togo. Le travail de contrôle aujourd'hui se fait au niveau des entreprises individuelles (les établissements) et les personnes morales (les sociétés).

La Vérification de Comptabilité se définit, quant à elle, comme « un ensemble d'opérations ayant pour objet de contrôler la sincérité des déclarations souscrites au regard d'une ou de plusieurs catégories d'impôts et d'assurer, éventuellement, l'établissement des impôts et taxes éludés ». Elle découle des dispositions de l'article 881 du CGI et vise à constater les minorations de droits ou de base, les déductions abusives et toutes autres infractions aux obligations prévues dans ledit code. L'administration confronte, dans cette procédure, les déclarations du contribuable avec les éléments issus de sa comptabilité, pour essayer de déceler les irrégularités,

erreurs, omissions commises, volontairement ou non, par celui-ci et d'assurer donc la perception des droits omis.

La vérification de comptabilité s'exerce sur place et dans l'entreprise du contribuable vérifié. Elle peut aussi se dérouler chez le conseil fiscal du contribuable sur sa demande. Après le contrôle, il faut aussi recouvrer les impôts dus pour le compte du trésor.

1.2.1.3 Recouvrement

Cette mission était du ressort du Trésor public mais depuis 1990, elle était confiée à la DGI. Aujourd'hui avec la fusion Douanes et impôts, elle est assurée par l'OTR, plus précisément, le Commissariat des impôts (CI). Le CI assure le recouvrement des recettes fiscales et parafiscales de la fiscalité intérieure à l'instar des impôts directs et indirects, des droits d'enregistrement et timbres...

1.2.2 Structures et organisation du CI de l'OTR

Le Commissariat des Impôts (CI), l'un des commissariats de l'OTR est divisé en six (06) directions. Ces directions à leur tour sont subdivisées en vingt-trois (23) divisions qui sont elles aussi sectionnées. Ainsi des contrôles préfectoraux sont à la charge de certaines divisions. On distingue les directions des services centraux et les directions des services extérieurs.

1.2.2.1 Directions des services centraux du CI:

> La Direction du Contrôle Fiscal (DCF) qui comprend la Division des Enquêtes et

Recoupements et la Division de la Programmation, du Suivi et l'Analyse des Risques. > La Direction de la Législation Fiscale et du Contentieux (DLFC) comprend la Division

La DGE et la DME ont la même structuration. Elles ont chacune une Division Gestion des Déclarations, une Division des Recouvrements et une Division de Vérification des impôts.

Il existe au niveau des services centraux du Commissariat des Impôts à part les divisions rattachées aux directions, une Division Immatriculation rattachée directement au CI. (Voir organigramme en annexe 1)

1.2.2.2 Directions des services extérieurs du CI

> La Direction des Centres des Impôts du Golfe (DCIG) comprenant les divisions des impôts: Lomé Sud-Ouest, Lomé Sud-Est, Lomé Nord-Ouest, Lomé Nord-Est, Agoè et Adidogomé. (Voir organigramme en annexe 2)

> La Direction des Opérations Fiscales Régionales (DOFR) avec les divisons des opérations fiscales régionales Maritime, Plateaux- Est, Plateaux-Ouest, de la Centrale, de la Kara et des Savanes. (Voir organigramme en annexe 3)

1.2.2.3 Organisation du CI de l'OTR

Dans le cadre de notre travail, nous nous limiterons aux divisions des services extérieurs chargées du contrôle fiscal et celles de la Direction du Contrôle Fiscal chargé des enquêtes, recoupements, de la programmation du suivi et de l'analyse risque.

L'administration fiscale dans sa nouvelle organisation dispose des services de contrôles fiscaux centraux et opérationnels. Au niveau de chaque division opérationnelle, il existe une section vérification chargée du contrôle fiscal proprement dit à l'actif de l'OTR.

Suivant la note de service N° 03/2014/OTR/CG/CI portant segmentation des entreprises, ces dernières sont regroupées en trois (03) segments : les grandes, les moyennes et les petites. Le CI organise par catégorie les contribuables et par compétence territoriale.

Les entreprises établies dans la commune de Lomé et dans la Préfecture du Golfe ayant un chiffre d'Affaires (CA) inférieur ou égal à 50 000 000 F CFA relèvent de la DCIG tout en respectant dans leur gestion, le régime propre au seuil d'imposition défini par la loi.

Relèvent, de la DOFR, toutes les entreprises établies au Togo outre la commune de Lomé et la Préfecture du Golfe ayant un CA inférieur ou égal à 50 000 000 FCFA.

Ces deux directions avec à la tête des directeurs sont chargées chacune en ce qui les concerne de l'exécution des services d'assiette, de recouvrement et de contrôle de l'impôt sur toute l'étendue du territoire, des entreprises relevant de leur direction.

Chaque division opérationnelle de ces directions est dirigée par un chef division qui coordonne les activités de sa division et dispose de plusieurs sections dont une section vérification chargée du contrôle.

La DCF est chargée de rechercher par enquête et par recoupement toutes les informations sur les contribuables, d'évaluer, de gérer les risques et d'apporter son appui technique aux vérificateurs. Elle est aussi chargée de la programmation du contrôle fiscal sur l'analyse du risque et des propositions, suit l'exécution du contrôle fiscal et évalue les vérificateurs.

La Direction du Contrôle Fiscal est alors chargée de faire les enquêtes, recoupements et de programmer les dossiers pour les contrôles par les vérificateurs des divisions opérationnelles. Les vérificateurs sont rattachés techniquement à la DCF et administrativement à leur division respective.

1.3 Cadre juridique et règlementaire du contrôle fiscal

Afin de mieux cerner notre étude sur l'efficacité du contrôle fiscal, il est important de définir, tout d'abord, le cadre juridique et réglementaire régissant le contrôle fiscal au Togo.

Au Togo, la fiscalité est assise sur des textes juridiques, ainsi le contrôle fiscal n'est pas du reste. Ces instruments juridiques sont entre autres le CGI, les autres dispositions réglementaires et le livre de procédures fiscales.

1.3.1 Code Général des Impôts (CGI) et Lois de finances

Le Code Général des Impôts a été promulgué par la loi n° 83-22 du 30 décembre 1983 portant Code Général des Impôts (CGI) en remplacement du Recueil Fiscal précédemment en vigueur, le CGI renferme trois livres et plusieurs parties subdivisées en titres puis en chapitres. Le contrôle fiscal, objet de notre étude est inséré dans le premier livre, quatrième partie.

Ainsi, grâce au CGI, l'administration des Impôts dispose du droit de recherche d'informations et de renseignements auprès de tous les contribuables relatifs aux déclarations souscrites ou aux actes déposés⁸.

Dans son application, le CGI subit des modifications et innovations consécutives aux lois de finances annuelles. Alors, il est nécessaire d'insérer, chaque année, les dispositions fiscales prises dans les lois de finances, au CGI pour faciliter leur application.

1.3.2 Autres dispositions réglementaires

L'arrêté N° 22/CD du 9 janvier 1943 qui a créé les Services des Contributions Directes (SCD), ancienne appellation de l'administration des Impôts, avait déjà prévu le service du contrôle de l'impôt. Les mêmes préoccupations du contrôle fiscal sont exprimées dans le décret 68-33/PR du 29 février 1968 qui a mis en place une brigade de vérification chargée de la vérification de comptabilité dans les entreprises privées.

Pour les organes chargés du contrôle interne ou du contrôle de bureau, les plus récentes dispositions réglementaires sont entre autres :

> l'arrêté N° 044/MEF/DGI du 10 avril 1995 portant création de l'inspection des Grandes Entreprises devenue Direction des Grandes Entreprises depuis le 1^er février 2007 ;

> la note de service N° 0012/MEF/DGI du 23 mars 2006 portant création de la Direction des Petites et Moyennes Entreprises (DPME).

Les divisions d'assiettes et de contrôle de ces deux structures ainsi que celles des centres des impôts sont chargés d'effectuer le contrôle formel et le contrôle sur pièces des dossiers relevant de leur compétence territoriale.

Notons également que depuis la loi N°2012-016 du 14 décembre 2012 portant création de l'Office Togolais des Recettes et le décret N°2016-017/PR du 18 février 2016 portant attribution, organisation et fonctionnement de l'Office Togolais des Recettes, chaque division opérationnelle dispose d'une section vérification pour les différents contrôles.

1.3.3 Livre de procédures fiscales

Le livre de procédures fiscales au Togo est un des codes associés au Code Général des Impôts. C'est un document juridique de référence pour les vérificateurs que pour les contribuables. C'est aussi une source d'inspiration et un canevas de travail pour toute action de contrôle.

Une procédure selon le Petit Robert, édition 1973 « est un ensemble de règles, des formalités, qui doivent être observées ; des actes, qui doivent être accomplis pour parvenir à une solution juridictionnelle.» Ainsi la qualité du contrôle repose sur le fait que les agents des impôts respectent strictement les procédures légales dans la conduite de leurs opérations de contrôle faute de quoi leurs opérations risquent d'être annulées dans une procédure contentieuse.

Aussi le livre de procédures fiscales, contient les garanties du contribuable prévues par le législateur, des sanctions et dispositions diverses. Il faut également noter que toutes les procédures relatives au contrôle, au recouvrement et au contentieux de l'impôt y figurent afin de rendre plus efficace la législation, de permettre de déceler et de rectifier les erreurs ou omissions éventuelles.

1.4 Problèmes actuels liés au contrôle fiscal

Le contrôle fiscal, corollaire du régime déclaratif, demeure un instrument de régulation du système fiscal. Cependant, l'efficacité du contrôle fiscal tant souhaitée, passe nécessairement par plus de transparence, le respect des procédures et la maitrise du travail par les agents en charge de la vérification.

Nombreuses sont les entreprises qui déclarent un chiffre d'affaires (CA) inférieur à 50 000 000 FCFA. Elles relèvent alors des directions des services extérieurs du Commissariat des Impôts selon la segmentation en vigueur. Selon la Division de l'Immatriculation, en charge de l'immatriculation et du changement de régime des contribuables, environ 4000 sont au régime du forfait communément appelé TPU.

La Taxe Professionnelle Unique (TPU) est un régime d'imposition synthétique. Elle est libératoire de certains impôts et taxes (IRPP, IMF, TP, TS, TVA ) dus par les personnes physiques dont le chiffre d'affaires annuel tel que défini en matière de bénéfices industriels et commerciaux est inférieur ou égal à trente millions (30 000 000) de francs CFA quelle que soit la nature de l'activité.⁹ Le dépassement de la limite prévue en cours d'année entraîne une dénonciation systématique de la TPU par l'administration.

Les contribuables étant considérés de bonne foi, le contrôle fiscal corollaire du système déclaratif, permet de dénoncer leur régime si la limite est atteinte. Les rehaussements de la base et des sanctions seront appliquées. Le contribuable passera du régime du forfait (TPU) au

régime Réel d'imposition. Cette dénonciation dans ce cas aura : une conséquence énorme c'est-à-dire l'augmentation des recettes puisque le contribuable devra payer plus d'impôt et un double intérêt : payer selon sa faculté contributive donc réduire la fraude.

Aujourd'hui avec la programmation des dossiers qui est faite par la Direction du Contrôle fiscal et en raison de l'effectif des vérificateurs, la plupart des entreprises à contrôler relève du régime réel. Les entreprises du régime du forfait ne sont pas trop inquiétées. Du coup plusieurs entreprises relèvent du régime de la TPU.

Parlant d'efficacité en termes d'atteinte des objectifs et selon le tableau ci- dessous beaucoup d'efforts restent à faire.

Tableau 1 : Statistiques sur l'évolution dans l'exécution du programme de contrôle

ANNEE	2014		2015		2016 (Au 1^er semestre)
	PROGRAMMES	NOTIFIES	PROGRAMMES	NOTIFIES	PROGRAMMES	NOTIFIES
DCIG	159	66	539	204	2270	230
DOFR	136	55	120	54	121	81

Certes, le système fiscal togolais a connu quelques aspects de modernisation grâce à l'arrivée de l'Office Togolais des Recettes (OTR) mais il pourra devenir encore plus moderne si le Commissariat des Impôts arrive à combler les lacunes du passé qui sont entre autres :

1.4.1 Intervenants dans le processus de contrôle fiscal

Mis à part le service chargé des vérifications fiscales, les principaux intervenants dans le processus de contrôle fiscal sont :

Aujourd'hui, compte tenu de l'action peu visible de la DER, dans l'assistance aux missions de la vérification, certains vérificateurs qualifient l'action de la division comme « insuffisante ». Ce qui pousse à approfondir la réflexion sur ce constat afin de proposer des solutions idoines permettant de redynamiser l'action de cette division.

La programmation est très importante pour la performance voire l'efficacité du contrôle fiscal. Il est inutile d'effectuer un contrôle dont le vérificateur ne voit aucun intérêt si son rendement sera brisé par un facteur qui lui échappe totalement, tel que la non pertinence de la programmation. Le vérificateur ne pourra pas refuser un contrôle même s'il est en mesure de prouver son inefficacité.

1.4.2 Compétence du vérificateur

Le vérificateur est le maillon dur dans la chaine de vérification. Il est l'opérationnel chargé d'effectuer le contrôle et qui est en face du contribuable et son conseil. Par conséquent, le vérificateur est l'artisan du succès du contrôle fiscal. Un accent doit être mis sur sa compétence et sur sa capacité intrinsèque. Il doit avoir un savoir-faire et un savoir-être.

Force est de constater actuellement que la plupart des jeunes vérificateurs de la DCIG et de la DOFR ne sont pas spécialisés. Ils n'ont pas une connaissance avérée en la matière afin de mieux cerner les différents secteurs d'activité à contrôler. Ils doivent faire preuve d'une parfaite polyvalence dans le droit, l'économie et dans les techniques financières et comptables.

1.4.3 Insuffisance de l'effectif des vérificateurs

Selon le rapport de l'Organisation de Coopération et de Développement Economiques (OCDE) sur les moyens en personnel consacrés aux vérifications et aux travaux en rapport, « Les administrations fiscales sont dotées de ressources limitées pour mener à bien leurs missions. La principale d'entre elles étant le personnel, la manière de les répartir pour répondre à une multiplicité de besoins concurrents est une décision d'importance essentielle (il s'agit par exemple de savoir combien d'agents sont affectés aux fonctions primordiales en rapport avec la discipline fiscale, comme les services aux contribuables, leur information, les enquêtes et le recouvrement des créances ; combien au traitement de l'information et à la gestion des dossiers

fiscaux, qui sont des travaux essentiels d'assistance ; et combien aux fonctions de moyens telles que les technologies de l'information, la gestion des ressources humaines etc.) »10

Dans les divisions opérationnelles, certains vérificateurs font le travail des autres. Un agent en formation n'est plus remplacé, les dossiers de ce dernier sont confiés aux autres. Le nombre de dossiers à contrôler augmente chaque année en raison de l'augmentation du nombre de contribuables. Le recrutement ou l'affectation de nouveaux agents ne vient pas combler cette hausse.

1.5 Circonscription du sujet

Notre recherche se limite au niveau des divisions opérationnelles du Commissariat des Impôts notamment les divisions de la Direction des Centres des Impôts du Golfe et celles de la Direction des Opérations Fiscales Régionales. Elle se propose de trouver les problèmes liés à l'efficacité du contrôle fiscal dans les divisions des impôts. Ainsi nous nous limiterons à trouver les problèmes liés à l'efficacité et proposer des solutions. Cette efficacité sera analysée par rapport au nombre de dossiers notifiés et au taux de recouvrement des produits de vérification.

1.6 Objectifs de l'étude

Au Togo, les besoins de l'Etat sont énormes. La mobilisation des recettes fiscales doivent permettre à l'Etat de combler ses besoins. L'efficacité de l'administration fiscale dans la mobilisation des recettes passe par celle du contrôle fiscal. Notre étude a pour objectif de trouver les problèmes liés à la pratique du contrôle fiscal donc liés à son efficacité et de trouver des solutions pour l'amélioration du mode de management du contrôle fiscal sans épargner pour autant les moyens et outils de perfectionnement de son efficacité. Notre étude a alors un double objectif :

> Un objectif académique tout d'abord, puisque la revue de littérature et l'étude de cas permettent d'accroître la connaissance sur le sujet des problèmes liés à l'efficacité du contrôle fiscal;

> Un objectif managérial ensuite, puisque cette connaissance conduit à la formulation des recommandations pratiques et concrètes à destination de l'administration.

10 L'administration fiscale dans les pays de l'OCDE et dans certains pays hors OCDE: série « Informations comparatives » ; 2006 ; P 127.

1.7 Efficacité du contrôle fiscal en France et au Maroc

1.7.1 CAS DE LA FRANCE

En France, selon le rapport public annuel de la cour des comptes en Février 2010, « le contrôle fiscal est aussi nécessaire pour que l'égalité des citoyens et des entreprises devant la loi soit respectée. Il doit permettre le recouvrement des droits éludés (finalité budgétaire), de sanctionner les irrégularités intentionnelles (finalité répressive) et d'inciter l'ensemble des contribuables au civisme fiscal (finalité dissuasive). La législation fiscale est complexe et pour atteindre ses objectifs, il faut des méthodes et une organisation efficace».

Ce rapport de la cour des comptes de France identifie les problèmes liés à l'efficacité du contrôle fiscal à savoir : les outils de programmation à moderniser, une efficacité limitée des outils et méthodes au regard de la difficulté des contrôles et une organisation complexe.

Selon les conclusions de ce rapport, Il convient donc de redonner plus de poids à une couverture plus complète du tissu fiscal et à la finalité dissuasive du contrôle, tout en améliorant ses résultats en termes de rendement budgétaire et de répression des fraudes. Ces objectifs peuvent être atteints simultanément car, si les évolutions techniques et économiques de la société rendent le contrôle fiscal plus difficile, les technologies de l'information et de la communication peuvent en améliorer la productivité. Les outils et méthodes des services fiscaux peuvent à l'évidence être encore améliorés. L'organisation des services est trop complexe et peu propice à un pilotage efficace. Elle est mal adaptée au traitement des dossiers complexes.

La Cour souligne que les difficultés du contrôle fiscal tiennent aussi à la complexité et à l'instabilité croissantes de la législation fiscale, notamment à la multiplication des dispositifs dérogatoires.

Son enquête a également mis en évidence des insuffisances dans le contrôle interne du contrôle fiscal. Les investigations des vérificateurs sont difficiles à tracer, mais les informations disponibles dans les dossiers montrent qu'elles sont parfois insuffisantes. Les décisions qui conduisent à réduire les redressements et les pénalités, ou à ne pas en appliquer, ne sont pas systématiquement justifiées.

Des initiatives importantes ont été récemment annoncées par le Gouvernement pour renforcer le contrôle fiscal (coordination entre les services, lutte contre l'utilisation abusive des paradis

fiscaux...). La Cour en prend acte et recommande d'aller plus loin sur la base de ses analyses et recommandations. La fusion des services des impôts et de la comptabilité publique est l'occasion de progresser sur les indicateurs, les méthodes et l'organisation.

> accélérer l'adaptation des outils et méthodes aux évolutions techniques et économiques, en matière de programmation, d'une part et plus particulièrement en matière de contrôle des comptabilités informatisées, des impôts sur le patrimoine et des opérations internationales, d'autre part ;

> mieux valoriser la complexité des dossiers et la fonction dissuasive du contrôle fiscal dans la démarche de performance ;

> mieux couvrir l'ensemble des contribuables, des impôts et des dispositifs dérogatoires tout en améliorant les résultats du contrôle fiscal en termes de rendement budgétaire et de répression des fraudes ;

> renforcer le contrôle interne, notamment à travers une meilleure traçabilité des investigations des vérificateurs et des décisions favorables aux contribuables ;

> délocaliser dans un autre département le contrôle des obligations déclaratives des agents des impôts ;

> accélérer l'intégration et la modernisation des systèmes d'information, notamment pour ce qui concerne l'articulation entre le contrôle et le recouvrement des impôts ;

> mieux individualiser les fonctions de contrôle des impôts par rapport aux fonctions de gestion et rapprocher davantage les services de contrôle au sein des directions des services fiscaux pour favoriser une approche globale et cohérente des impôts dus par les contribuables.

1.7.2 CAS DU MAROC

Au Maroc, la performance fiscale passe d'abord par celle du contrôle fiscal. Ikram Gheriss dans sa thèse professionnelle sur la performance fiscale au Maroc en Novembre 2007, explique que la performance du contrôle fiscal est une priorité majeure pour la DGI. Elle s'est consacrée au diagnostic stratégique de la situation du contrôle fiscal au Maroc en identifiant au niveau interne, les dysfonctionnements inhérents aux différents intervenants dans le processus du contrôle fiscal, que ce soit en amont, c'est-à-dire dans la phase de préparation du contrôle qu'en aval, durant la phase du déroulement du contrôle lui-même ainsi que dans la phase post contrôle.

L'auteur trouve que la performance du contrôle fiscal dépend étroitement du cadre législatif qui l'explicite mais dépend surtout des agents de l'administration fiscale qui manipulent la mission en question. La responsabilité d'un bon marketing fiscal leur incombe entièrement car ils sont les garants d'une image moderne de l'administration fiscale. C'est pour cela qu'une valorisation des agents de la DGI en général et des vérificateurs en particulier doit être une priorité de la DGI.

La formation, la motivation des ressources humaines et leur implication dans la stratégie de l'entité constituent un levier majeur, voire même, une condition sine qua none pour la réussite de ce processus.

Il est à ajouter que la performance du contrôle fiscal passe également par la modernisation des outils de travail pour mener à bien cette mission et surtout afin de la rendre la plus efficace possible.

Pour finir, elle propose que l'évolution du contrôle fiscal doit se faire en harmonisant et en adaptant sa pratique actuelle aux réalités socio-économiques.

> Améliorer le cadre juridique des recoupements pour appréhender la réalité des flux physiques et financiers échangés entre les contribuables ;

> Inviter les services d'assiette à effectuer des travaux de recoupements, d'identification et de contrôle sur place ;

> Renforcer la collaboration entre administrations pour la détection de la fraude et de l'évasion fiscales.

> Etablir une charte du contribuable qui précise, en cas de contrôle, ses droits et ses obligations et la faculté de se faire assister par un conseil de son choix ;

> Reconnaître la valeur probante de la comptabilité du contribuable et ne la rejeter que si des faits graves et répétés concourent à lui ôter sa régularité et sa sincérité ;

> Mettre à la disposition du contribuable les décisions de la CNRF, des tribunaux

administratifs, de la Chambre Administrative de la Cour Suprême, ainsi que la doctrine administrative ;

> Un référentiel des diligences à dérouler par un corps de métier spécialisé à l'instar de ce qui est prévu en matière d'audit financier ;

> Une formation continue et spécialisée comportant la maîtrise de l'outil informatique ; > Des études monographiques et des guides de contrôle sectoriels qui intègrent les spécificités de chaque métier concerné ;

> Un contrôle fiscal qui n'ignore pas les autres contrôles normalisés qui s'exercent sur l'entreprise : commissariat aux comptes, audit interne, contrôle de l'IGF, audit financier ;

> Le recours à l'informatique pour rationaliser la sélection des dossiers à vérifier et à accélérer la fréquence des vérifications.

> Engager un débat oral et contradictoire à la fin des travaux de contrôle, assorti d'un PV de clôture ;

> Fonder chaque motif de redressement sur la base d'une référence légale précise et non sur une simple pratique ;

> Inciter le contribuable à payer immédiatement en lui accordant une bonification d'une partie des pénalités et majorations afin d'accélérer le recouvrement et d'éviter les contentieux longs et coûteux.

1.8 Problématique de notre étude

L'efficacité du contrôle fiscal est la priorité majeure de l'OTR d'où le renforcement du contrôle dans les divisions opérationnelles est une nécessité et ce, pour diverses raisons :

Tout d'abord, sur le plan civique, le contrôle fiscal est un moyen d'assurer le respect de l'égalité entre les citoyens. L'équilibre entre les pouvoirs de l'administration et les droits reconnus à l'usager lors d'un contrôle fiscal est un enjeu majeur en termes de garantie des droits des contribuables

Sur le plan économique, le contrôle fiscal constitue une condition substantielle d'une saine concurrence entre les entreprises.

Fort de son ambition et de son engagement dans un processus de performance, l'Office Togolais des Recettes se propose d'être parmi les administrations les plus modernes et les plus performantes. Cette performance passe par :

> l'amélioration de la qualité de la vie professionnelle offerte à ses agents.

Face à cette ambition de l'OTR, notre contribution permettra par ce travail de recherche à l'identification et à l'évaluation des problèmes liées à l'efficacité du contrôle fiscal tout en analysant un certain nombre de préoccupations qui s'articuleront autour de certaines questions et hypothèses.

1.8.1 Questions de recherche

La problématique de l'efficacité du contrôle fiscal dans les divisions opérationnelles des impôts au Togo interpelle une série de questionnements qui se résume comme suit :

> Quel mode de management faudrait-il adopter pour un contrôle fiscal réussi ?

1.8.2 Hypothèses de recherche

Afin de répondre à ces différentes questions, les hypothèses suivantes ont été émises :

Les agents vérificateurs dans ses divisions n'ont pas une compétence avérée L'efficacité d'un vérificateur se mesure par un ratio

CHAPITRE 2 : CADRE METHODOLOGIQUE DE LA RECHERCHE

Le chapitre précédent nous a permis d'identifier, de définir les objectifs et la problématique de notre recherche. Comme dit plus haut, l'efficacité du contrôle fiscal est nécessaire pour toute administration qui se veut moderne et aspire à une mobilisation optimale des recettes. Ce chapitre tentera d'apporter une lumière sur la méthodologie adoptée. La méthodologie de l'étude sert à définir les outils qui nous ont permis de mener les recherches à terme en décrivant très succinctement la démarche suivie pour aboutir aux résultats.

Nous aborderons donc les points relatifs au type d'étude, à l'identification des variables et à la conception des instruments de collecte.

2.1 Type d'étude

L'étude de cas est une méthodologie qui est employée pour appréhender quelque chose de spécifique dans un phénomène complexe. Selon Jacques HAMEL, « l'étude de cas consiste à rapporter un événement à son contexte et à le considérer sous cet aspect pour voir comment il s'y manifeste et s'y développe. En d'autres mots, il s'agit, de saisir comment un contexte donne acte à l'événement que l'on veut aborder¹¹ ».

Notre étude sur l'efficacité du contrôle fiscal dans les divisions opérationnelles des impôts porte sur une étude de cas des problèmes liés à l'efficacité de ce contrôle dans les divisions de la Direction des Centres des Impôts du Golfe et de la Direction des Opérations Fiscales Régionales. Les conclusions ne sauraient alors être extrapolées à l'ensemble des divisions opérationnelles des impôts voire même de l'Office Togolais des Recettes car les réalités ne sont peut-être pas les mêmes.

2.2 Choix méthodologiques

Pour mener à bien notre étude, la collaboration des agents des impôts des deux directions suscitées était primordiale. Pour l'obtention des documents nous édifiant sur ce sujet, nous nous sommes rapprochés des professeurs en la matière, des chefs divisions et des chefs sections pour le recueil des informations et des données qui nous ont permis de mieux canaliser et centrer notre sujet.

Ainsi, nous avons pu avoir certaines informations pratiques indispensables dans la recherche. De ce fait, nous avons décidé d'utiliser les éléments suivants :

¹¹ Jacques HAMEL, Étude de cas et sciences sociales, Paris, L'Harmattan, 1997.

> La recherche documentaire : elle s'est faite à travers certains ouvrages et supports de cours mis à notre disposition au sein de la bibliothèque de l'Ecole Nationale d'Administration (ENA), de la documentation fournie par l'encadreur et aussi grâce à l'utilisation de l'internet.

> Le Guide d'analyse : pour notre étude, nous avons procédé à une analyse de l'efficacité du contrôle fiscal au Togo faisant ressortir les problèmes qui entravent son efficacité dans les divisions ciblées et les apports de solutions pour un accroissement de recettes.

> Recueil des informations nécessaires et suffisantes, par la recherche documentaire et le guide d'analyse, pour la maîtrise de l'état des lieux du contrôle fiscal en général et des pratiques adoptées en particulier ;

> Exploitation et analyse des résultats des questionnaires dans le cadre du diagnostic des problèmes.

C'est ainsi qu'à l'issue d'entretiens avec les praticiens, nous avons soulevé les problèmes liés à l'efficacité du contrôle fiscal après une présentation du cadre juridique et administratif afin de proposer des solutions pour rendre plus efficace ce contrôle et permettre d'accroitre considérablement les recettes fiscales dans ces divisions.

2.3 Variables de l'étude et indicateurs

Nous avons identifié une variable indépendante dite exogène et une autre variable dépendante (endogène) dans le cadre de notre travail. Les variables sont des caractéristiques ou des renseignements qui dans une recherche prennent différentes valeurs et sont mesurées. Elles peuvent être qualitatives et quantitatives.

Les variables indépendantes sont celles qui, dans une étude sont manipulées ou traitées afin de voir quels effets les différences dans ces variables auront sur les variables proposées comme étant dépendantes de celles-ci.

Les variables dépendantes en ce qui les concernent sont celles dont les changements résultent du niveau, de la quantité ou de la qualité des variables indépendantes.

La pertinence du sujet nous oblige à retenir « le contrôle fiscal » comme variable indépendante et « l'efficacité » comme variable dépendante. L'efficacité dépend alors du contrôle fiscal ; des moyens et des procédures mis en oeuvre pour effectuer le contrôle.

Ces variables ont été dérivées en indicateurs jugés mieux adaptés à partir desquels nous avons pu les mesurer.

2.3.1 Variable indépendante et ses indicateurs

Nous distinguons pour la variable indépendante, deux (02) indicateurs consignés dans le tableau suivant:

Les moyens matériels ou humains utilisés nous permettent de nous situer quant à l'efficacité ou non d'un contrôle. De plus si la procédure n'est pas respectée, l'efficacité du travail sera remise en cause.

2.3.2 Variable dépendante et ses indicateurs

L'efficacité d'un contrôle peut être mesurée en termes d'atteinte des objectifs, du taux de nullité de la procédure et du taux de recouvrement d'un produit de vérification. Les indicateurs de la variable « efficacité » sont résumés dans le tableau ci-dessous.

Ainsi notre étude cherche à identifier les problèmes liés à l'efficacité du contrôle dans les divisions opérationnelles à travers ces indicateurs.

2.4 Choix de terrain de recherche

Notre recherche a été entièrement faite au Togo, plus précisément à Lomé et en particulier au sein de l'administration des Impôts (Commissariat des Impôts de l'Office Togolais des Recettes).

Aussi, compte tenu des nouvelles orientations de l'administration fiscale, des recommandations de la Banque Mondiale et le Fonds Monétaire International, le système fiscal se doit d'être moderne et efficace.

L'administration fiscale se modernise donc pour rendre un service de qualité aux usagers et attirer les Investissements Directs Etrangers ; d'où l'impérieuse nécessité de l'efficacité des services de contrôle fiscal afin de lutter contre la fraude et l'évasion fiscale.

Le Commissariat des Impôts est une administration au coeur de l'Etat. Elle assure des missions primordiales : l'assiette et le contrôle de l'ensemble des impôts, le recouvrement des recettes fiscales.

2.5 Choix du lieu et la population de notre étude

2.5.1 Lieu de l'étude

Notre travail a été effectué dans deux (02) directions opérationnelles du Commissariat des Impôts à savoir la Direction des Centres des Impôts du Golfe (DCIG) et la Direction des opérations fiscales régionales (DOFR) afin de déceler les problèmes liés au contrôle dans leurs divisions respectives.

> La division des impôts Lomé Sud-Ouest > La division des impôts Lomé Sud-Est > La division des impôts Lomé Nord-Ouest > La division des impôts Lomé Nord-Est > La division des impôts d'Agoè > La division des impôts d'Adidogomé

La DOFR, elle aussi est composée de six (06) divisions suivant les régions économiques du Togo à savoir :

> La division des opérations fiscales régionales Maritime > La division des opérations fiscales régionales Plateaux-Ouest > La division des opérations fiscales régionales Plateaux-Est > La division des opérations fiscales régionales de la Centrale > La division des opérations fiscales régionales de la Kara > La division des opérations fiscales régionales des Savanes

Chaque division des impôts dispose en son sein d'une section vérification chargée du contrôle de l'impôt.

2.5.2 Population et échantillon de notre étude

Pour identifier la population de notre étude, nous avons choisi les acteurs directs chargés de la vérification. Notre population est ainsi composée des agents de la section vérification de la DCIG et de la DOFR comprenant :

Selon la répartition de la Section Stratégie, Politique et Planning du personnel de la Direction des Ressources Humaines et de la Formation Professionnelle (DRHFP) de l'OTR, il y a au total cinquante-deux (52) vérificateurs y compris les chefs sections dans les deux directions choisies pour notre étude. Ces vérificateurs sont répartis comme suit selon le tableau suivant :

Direction	Nombre de vérificateurs	Direction	Nombre de vérificateurs
DCIG	28	*DOFR*	24
ADIDOGOME	4	SAVANES	4
AGOE	5	CENTRALE	5
NORD-EST	4	KARA	5
NORD-OUEST	4	PLATEAUX	7
SUD-EST	4	MARITIME	3
SUD-OUEST	7

Déterminer la taille de l'échantillon revient en fait à estimer la taille minimale requise pour obtenir des résultats avec un degré de confiance satisfaisant. Déterminer la taille d'un échantillon avant d'effectuer le recueil des données est essentiel pour éviter que l'échantillon ne se révèle trop petit après le traitement des données (Thietart, 2007).

Pour éviter ce problème, nous avons adressé le questionnaire à notre population donc aux 52 vérificateurs. Aucun critère de sélection n'a donc été posé, notre échantillon sera constitué de tous les vérificateurs qui ont bien voulu répondre à notre questionnaire et à qui des entretiens ont été faits.

Notre échantillon utile représente alors les réponses obtenues des vérificateurs qui seront finalement retenues pour l'étude.

2.6 Choix et conception des instruments de collecte de données

Notre étude vise à identifier les problèmes liés à l'efficacité du contrôle fiscal dans les divisions opérationnelles des impôts du Togo. Pour obtenir ces informations, un questionnaire a été adressé aux vérificateurs de ces différentes divisions. Le choix des vérificateurs a été fait parce qu'ils sont les acteurs directs c'est-à-dire les acteurs qui effectuent le contrôle. En outre, pour une efficacité du contrôle, il faut que ces acteurs directs que sont les vérificateurs disposent des moyens leur permettant de bien accomplir leurs missions.

Ainsi notre questionnaire est structuré en trois parties : la première est relative aux recoupements et à la programmation des dossiers du contribuable en vérification ; la deuxième au respect des procédures et aux moyens mis à leur disposition. Enfin la troisième partie au recouvrement des produits de vérification et aux indicateurs de performance.

D'après les objectifs spécifiques que vise notre étude, à savoir l'identification et l'analyse des problèmes, nous avons eu recours à deux instruments de collecte que sont les entretiens semi-directifs et le questionnaire afin d'obtenir ces informations.

Des entretiens ont été faits à certains chefs sections vérification et aux agents vérificateurs. Ces entretiens nous ont permis de leur situer le thème et l'objet de notre recherche puis expliquer le contenu de nos questionnaires à ceux qui ont souhaité s'entretenir avec nous après l'avoir lu.

Le questionnaire adressé aux vérificateurs est le principal outil de collecte des informations pour notre étude. Il est structuré de la manière suivante :

La partie I: est relative aux recoupements et à la programmation des dossiers du contribuable en vérification ;

La dernière partie : au recouvrement des produits de vérification et aux indicateurs de performance. (voir annexe 4)

L'échelle de Likert ci-après : 1-pas du tout important, 2-peu important, 3-indifférent, 4-important, 5-très important a été utilisée pour apprécier le jugement porté sur certains points précis par les vérificateurs.

Une échelle de Likert (du nom du psychologue américain Rensis Likert¹²) est une échelle de jugement répandue dans les questionnaires par laquelle la personne interrogée exprime son degré d'accord ou de désaccord vis-à-vis d'une affirmation. Pour les échelles impaires, le niveau central permet de n'exprimer aucun avis. A chaque réponse, il est possible d'attribuer une note (positive ou négative) qui permet un traitement quantitatif des données, pour calculer par exemple la moyenne (et l'écart-type) des réponses données par l'échantillon interrogé.

¹² Rensis Likert, « A Technique for the Measurement of Attitudes », Archives of Psychology, vol. 140, 1932, p. 1-55

En somme, les vérificateurs de la Direction des Centres des Impôts du Golfe et de la Direction des Opérations Fiscales Régionales ont rempli quarante (40) questionnaires. Ainsi sur 40 questionnaires obtenus entre septembre et octobre 2016, trente-six (36) ont été bien remplis et jugés conformes, ce qui nous a permis de procéder à notre analyse.

Ces trente-six (36) réponses retenues constitueront notre échantillon utile pour l'étude.

Nous précisons aussi que la plupart des vérificateurs se sont intéressés au thème, raison de certains entretiens semi-directifs.

Comme nous l'avions dit plus haut, les entretiens semi-directifs ont permis de réduire l'interprétation souvent erronée des questions et donc d'éviter des réponses biaisées. Le choix du questionnaire se justifie donc par le fait que cette méthode permet aux vérificateurs d'exprimer librement et sans contraintes leurs réponses. De plus, nous avons estimé que le questionnaire était l'instrument de collecte le mieux adapté à notre étude.

2.7 Type et plan d'analyse.

Après notre revue littéraire sur les objectifs du contrôle fiscal et les différents travaux réalisés sur la question de recherche, nous avons élaboré un modèle d'analyse qui nous a servi de référence dans le cadre de notre étude. Exposer notre démarche en vue de répondre à notre problématique, est ce à quoi répond notre modèle. C'est le canevas qu'il faut suivre pour mener à bien notre mission.

Dans la première phase de notre étude, nous avons recueilli les informations nécessaires à l'identification du dispositif existant en matière de contrôle fiscal notamment les moyens et les procédures dont disposerait l'administration fiscale.

L'aboutissement de cette phase requiert des techniques de collecte et d'analyse illustrées à travers la figure.

Description de l'existant	Revue documentaire Questionnaire

Identification des problèmes

Recommandations		Entretiens

Cette étude quantitative à l'aide des questionnaires a été soutenue par des entretiens avec certains chefs sections et agents. L'utilisation de la combinaison de l'approche quantitative et qualitative nous permet de tirer parti des deux approches en comblant les défauts d'une approche par les qualités de l'autre (Jick, 1979).

En conclusion, la méthodologie de recherche décrite dans ce chapitre comprend la collecte et l'analyse des données. C'est un modèle conceptuel qui permet d'exposer notre démarche en vue de répondre à notre problématique. Elle décrit les différents outils utilisés pour la collecte des données nécessaires à notre travail. C'est une étape essentielle de notre travail permettant d'aboutir à un exposé qui retrace les différentes phases de conception de notre recherche et nous servira de fil conducteur.

CHAPITRE 3 : CADRE DES RESULTATS DE LA RECHERCHE

Ce dernier chapitre est consacré à l'exploitation des données recueillies. Nous procéderons, dans un premier temps à la mise en forme et à l'analyse des données, dans un second temps à la vérification des hypothèses et au commentaire des résultats et enfin aux contributions, limites et perspectives de la recherche.

3.1 Traitement des données

Le traitement des données consiste à mettre sous forme statistique les données recueillies au cours de l'enquête afin de faciliter l'analyse des données issues du terrain.

Dans le cadre de notre analyse, le logiciel statistique SPSS a permis le traitement des données collectées auprès de trente-six (36) vérificateurs des impôts de la DCIG et de la DOFR. Plusieurs étapes ont été nécessaires pour aboutir aux résultats exploitables :

> Codification des questions. Cette étape consiste à traduire les données brutes

recueillies en données utiles pour un traitement statistique informatisé ; > Saisie des données dans le logiciel statistique Epidata ;

> Vérification des données saisies pour s'assurer de la conformité avec les données recueillies ;

> Traitement proprement dit et exportation des tableaux et graphiques pour interprétation.

3.2 Analyse des données collectées et interprétation des résultats

Selon Kerlinger (1973), analyser les données signifie catégoriser, ordonner, manipuler et résumer les données en vue de répondre aux questions et de tester les hypothèses de recherche.

Les variables de l'étude ont été analysées au moyen des résultats fournis par le logiciel SPSS. Les éléments suivants sont utilisés pour l'interprétation : les moyennes des scores ; les effectifs, les fréquences, le test de student...

Le test de student permet de comparer les moyennes de deux groupes de données ou de comparer la moyenne d'un groupe de données à une valeur donnée à priori.

3.2.1 Identification de l'échantillon

Dans le questionnaire soumis aux vérificateurs, il leur a été demandé de préciser leur grade afin de faire une répartition des vérificateurs qui ont répondu au questionnaire. Le tableau ci-dessous nous montre la répartition des vérificateurs par grade.

Répartition par grade	Effectifs	Pourcentage	Pourcentage valide	Pourcentage cumulé
Agent professionnel	22	61,1	61,1	61,1
Agent sénior	7	19,4	19,4	80,6
Chef section	7	19,4	19,4	100,0
Total	36	100,0	100,0

Le grade 3 correspond à la catégorie des agents professionnels, le grade 4 aux agents séniors et le grade 5 aux chefs sections. Les agents séniors sont responsables de leur équipe constituée des agents professionnels ; les chefs sections quant à eux dirigent la section vérification composée des agents séniors et professionnels.

Il ressort de cette analyse que 61% des vérificateurs qui ont répondu à notre questionnaire sont des agents professionnels, 19,4% des agents séniors et les 19,4% restant des chefs sections.

3.2.2 Analyse descriptive de l'échantillon

Le tri à plat est une opération consistant à déterminer comment les observations se répartissent sur les différentes modalités que peut prendre une variable à modalités discrètes. Le résultat de cette opération est donc un simple tableau appelé tableau de fréquences. Ce tableau peut faire apparaître simplement le nombre d'individus pour chaque modalité, la fréquence d'individus par modalité, ou le pourcentage. Ainsi, nous procédons à l'analyse descriptive de l'échantillon.

Faire une analyse descriptive, c'est dresser un portrait de la situation telle qu'elle nous apparaît suite à la compilation et du classement des données qualitatives ou quantitatives obtenues.

3.2.2.1 Appréciation de la programmation des dossiers à contrôler

A la seconde question « quelle appréciation faîtes-vous de la programmation des dossiers de vérification ? », les vérificateurs ont apprécié la qualité du travail effectué par la division de la programmation de la Direction du Contrôle fiscal en jugeant de son efficacité. L'échelle de Likert a été utilisée. De ce fait, la moyenne m a été calculée suivant l'appréciation de chaque vérificateur. Cette moyenne m est à comparer avec la valeur du test choisi qui est 3 et qui montre l'indifférence du vérificateur par rapport au travail effectué par la division programmation. Lorsque la moyenne calculée est strictement inférieure à 3, cela signifie que la programmation n'est pas efficace. Dans le cas contraire, la programmation est alors jugée efficace. Le tableau 6 ci-dessous nous montre l'appréciation faite par les vérificateurs de la programmation des dossiers.

Le tableau 6 indique que la moyenne (m) est égale à 2,92 donc légèrement inférieure à la valeur du test choisi qui est 3. Le tableau 7 suivant indiquant le test t de Student réalisé sur un échantillon unique à un taux de risque de 5% des résultats issus du questionnaire permet de mieux nous prononcer sur l'appréciation des vérificateurs grâce à la différence de la moyenne et la comparaison de la valeur t à la borne supérieure de l'intervalle de confiance.

Appréciation de la programmation	Valeur du test = 3
	t	ddl	Sig. (bilatérale)	Différence moyenne	Intervalle de confiance 95% de la différence
					Inférieure	Supérieure
Quelle appréciation faîtes-vous de la programmation des dossiers	-0,517	35	0,608	-,083	-0,41	0,24

L'examen du tableau montre que la différence de la moyenne est négative et légèrement inférieure à zéro. De plus, la valeur du test de Student t (-0.517) est inférieure à la borne supérieure de l'intervalle de confiance (0.24) à un seuil de 5%.

A la lumière de tout ce qui précède, les conclusions sont claires. La programmation des dossiers n'est pas jugée efficace par les acteurs directs de la vérification.

3.2.2.2 Prise en compte des dossiers proposés

Dans le cadre des tâches à effectuer, la section gestion des déclarations doit proposer les dossiers à contrôler à la division chargée de la programmation. Le tableau 8 nous renseigne sur la prise en compte ou non de toutes les propositions de dossiers.

Propositions de dossiers

Effectifs

Pourcentage

Pourcentage
valide

Pourcentage cumulé

OUI NON Total

41,7

58,3

100,0

41,7

58,3

100,0

41,7

100,0

Il s'agissait en effet de répondre par « OUI » ou par « NON » selon que les dossiers proposés sont totalement pris en compte ou non dans la programmation. A la lecture de ce tableau, 41.7% des vérificateurs estiment que tous les dossiers proposés sont pris en compte contre 58,3% qui pensent que les dossiers ne sont pas pris en compte. Le « NON » l'emporte donc en conclusion

tous les dossiers proposés ne sont pas totalement pris en compte dans la programmation des dossiers à contrôler.

3.2.2.3 Pertinence des éléments de risque

Dans la programmation des dossiers, certains indicateurs appelés « éléments d'analyse de risque » permettent à la DPARS de programmer ou non le dossier en contrôle. Les principaux éléments de risque sont :

> l'entreprise n'a pas été vérifiée il y a plus de 3 ans ou n'a jamais été vérifiée,

Il s'agit pour les vérificateurs de juger de la pertinence de ces éléments d'analyse de risque sur lesquels s'appuie la DPARS pour programmer les dossiers en contrôle.

Eléments
d'analyse

Effectifs

Pourcentage

Pourcentage
valide

Pourcentage cumulé

OUI NON Total

88,9

11,1

100,0

88,9

11,1

100,0

88,9

100,0

Les résultats issus du tableau montrent que 88,9% de notre échantillon affirment que les éléments d'analyse de risque sont pertinents alors que 11,1% pensent le contraire.

3.2.2.4 Appréciation des données de recoupements

Comme, il a été procédé plus haut dans le cas de l'appréciation de la programmation, il s'agit ici d'apprécier également l'efficacité des données issues des recoupements. La moyenne (m) a été calculée et est comparée à la valeur du test choisi 3. Le test t de Student réalisé permet de mieux nous prononcer sur l'appréciation des vérificateurs.

Les données du tableau nous montrent que la moyenne calculée de l'appréciation qui est faite des recoupements est égale à 2,75 donc inférieure à 3 (valeur du test choisi). Les vérificateurs trouvent alors les recoupements effectués par la division Enquêtes et Recoupements non efficaces.

Appréciation des recoupements	Valeur du test = 3
	t	ddl	Sig. (bilatérale)	Différence moyenne	Intervalle de confiance 95% de la différence
					Inférieure	Supérieure
Quelle appréciation faîtes-vous des recoupements?	-1,357	35	0,183	-0,250	-0,62	0,12

Du tableau 11 est issu le résultat du test de Student réalisé à un niveau de risque de 5% qui permet de conclure sur la non efficacité des recoupements de la division en charge. La différence de moyenne étant inférieure à zéro.

3.2.2.5 Gestion des dossiers du contribuable

Dans chaque division opérationnelle, il y a une section Gestion des Déclarations qui s'occupe de la gestion des dossiers du contribuable. Ce dossier du contribuable comprend toutes les déclarations et les paiements ainsi que toutes les demandes et échanges d'informations entre le contribuable et l'administration. Nous avions voulu savoir si ces dossiers sont à jour et si les vérificateurs n'éprouvaient pas de difficultés dans la reconstitution des déclarations lors d'un contrôle sur pièces.

Mise à jour des dossiers

Effectifs

Pourcentage

Pourcentage
valide

Pourcentage cumulé

OUI NON Total

27,8

72,2

100,0

27,8

72,2

100,0

27,8

100,0

Les résultats nous montrent que le « NON » l'emporte à 72,2% contre 27,8% pour le « OUI ». Les dossiers des contribuables ne sont pas mis à jour dans les divisions de la DCIG et de la DOFR.

A la question de savoir si les vérificateurs éprouvent des difficultés dans la reconstitution des dossiers, le tableau 13 ci-dessous nous montre que 69,4% des vérificateurs de notre échantillon éprouvent des difficultés dans la reconstitution des déclarations du contribuable pour cause d'absence des bordereaux de déclarations et de paiement dans les dossiers.

Difficultés lors d'un CSP

Effectifs

Pourcentage

Pourcentage
valide

Pourcentage cumulé

OUI NON Total

69,4

30,6

100,0

69,4

30,6

100,0

69,4

100,0

3.2.2.6 Respect des procédures fiscales de contrôle

Le respect des procédures en matière de contrôle fiscal comme nous l'avons vu plus haut est un élément permettant aussi de juger de l'efficacité d'un contrôle fiscal. Le non-respect de cette procédure peut entrainer la nullité d'un contrôle, raison pour laquelle nous avions voulu savoir l'importance qu'accordent les vérificateurs dans le respect de cette procédure.

Pour répondre à cette question, nous avons utilisé l'échelle de Likert qui nous permet d'apprécier le degré d'importance qu'accordent les vérificateurs au respect de ces procédures. Les résultats issus du calcul de la moyenne et du test de Student sont consignés dans les tableaux suivants :

L'analyse du tableau 14 montre que la moyenne de l'importance accordée au respect des procédures fiscales est supérieure à la valeur du test choisi 3 qui est égale à 4,72.

Importance des procédures fiscales	Valeur du test = 3
	t	ddl	Sig. (bilatérale)	Différence moyenne	Intervalle de confiance 95% de la différence
					Inférieure	Supérieure
Quelle importance accordez-vous au respect des procédures	18,249	35	0,000	1,722	1,53	1,91

L'examen du tableau 15, celui du test de Student à un seuil de 5%, montre que la différence de moyenne est largement positive et supérieure à zéro.

Il ressort que les vérificateurs accordent une importance capitale au respect des procédures de contrôle fiscal.

3.2.2.7 Moyens matériels et humains

Pour apprécier les moyens mis à la disposition des vérificateurs lors d'un contrôle, nous avons utilisé comme précédemment l'échelle de Likert.

Nous remarquons que la moyenne calculée sur la question de savoir si les vérificateurs sont satisfaits des moyens mis à leur disposition lors d'un contrôle fiscal est égale à 2,75 donc inférieure à la valeur du test. De plus, le tableau 17 du test de comparaison de la moyenne indique que la différence de moyenne est inférieure à zéro. Il convient de dire que les moyens mis à la disposition des vérificateurs ne sont pas suffisamment satisfaisants.

Moyens des vérificateurs	Valeur du test = 3
	t	ddl	Sig. (bilatérale)	Différence moyenne	Intervalle de confiance 95% de la différence
					Inférieure	Supérieure
Les moyens sont-ils satisfaisants ?	-1,600	35	0,119	-0,250	-0,57	0,07

A la question, « par rapport au nombre de dossiers à contrôler, pensez-vous que vous êtes en sous-effectif », 75% des vérificateurs de notre échantillon estiment qu'ils sont en sous-effectif avec une moyenne de 4 vérificateurs par division. (Voir Tableau 18 et 19).

Effectifs

Pourcentage

Pourcentage
valide

Pourcentage cumulé

OUI NON Total

75,0

25,0

100,0

75,0

25,0

100,0

75,0

100,0

3.2.2.8 Spécialisation dans un secteur d'activité

Pour savoir si les vérificateurs ont besoin de se spécialiser en contrôle fiscal dans un secteur d'activité donné, ou s'ils ont besoin d'une formation dans un secteur donné, trois questions leur ont été posé à savoir « souhaiteriez-vous uniquement faire des contrôles dans un secteur donné? Aviez-vous besoin d'une formation spéciale dans un domaine précis? Etes-vous disposés à un renforcement de capacités? ». Le tableau 20 nous donne les résultats obtenus à ces questions.

	Modalités	Effectifs	Pourcentage	Pourcentage cumulé
Souhaiteriez-vous uniquement faire des contrôles dans un secteur donné?	OUI	7	19,4	19,4
	NON	29	80,6	100,0
	Total	36	100,0	-
Aviez-vous besoin d'une formation spéciale dans un domaine précis?	OUI	33	91,7	91,7
	NON	3	8,3	100,0
	Total	36	100,0	-
Etes-vous disposés à un renforcement de capacités?	OUI	36	100,0	100,0
	NON	-	-	-
	Total	36	100,0	-

A la lecture de ce tableau, 80,6% des agents ne souhaitent pas faire uniquement des contrôles dans un secteur donné contre 19,4% qui veulent se spécialiser uniquement dans un secteur donné. On constate également que tous les agents sont disposés à un renforcement de capacités. 91,7% d'entre eux ont besoin d'une formation dans des domaines précis.

3.2.2.9 Analyse par les ratios

Afin de mesurer l'efficacité du vérificateur, certains ratios sont utilisés par la Division Programmation, Analyse des Risques et Suivi. Ces ratios sont les suivants :

Le ratio taux de recouvrement est égal au taux de recouvrement des produits de vérification sur le montant total notifié alors que le taux d'abandon est égal à la différence entre le montant de la 1^ère notification et le montant de la dernière notification sur le montant de la 1^ère notification.

Les résultats issus du tableau 21 nous donnent un « OUI » à 36,1% pour le Ratio 1 ; 55,6% pour le Ratio 2 et 47,2% pour le Ratio 3. Certains vérificateurs sont indifférents quant à

l'utilisation de certains ratios dans la mesure de l'efficacité du vérificateur. C'est ainsi que pour le ratio 1, 44,4% des agents sont indifférents, 33,3% pour le ratio 2 et 25% pour le ratio 3.

En conclusion, les vérificateurs estiment que le ratio taux d'abandon est très important dans la mesure de l'efficacité d'un vérificateur.

	Modalités	Effectifs	Pourcentage	Pourcentage cumulé
Ratio1 : Peut-on se baser sur le Ratio taux de recouvrement	OUI	13	36,1	36,1
	NON	7	19,4	55,6
	Indifférent	16	44,4	100,0
	Total	36	100,0
Ratio 2 : Peut-on se baser sur le Ratio taux d'abandon	OUI	20	55,6	55,6
	NON	4	11,1	66,7
	Indifférent	12	33,3	100,0
	Total	36	100,0
Ratio 3 : Peut-on se baser sur le Ratio Rappel moyen	OUI	17	47,2	47,2
	NON	10	27,8	75,0
	Indifférent	9	25,0	100,0
	Total	36	100,0

3.3 Vérification et validation des hypothèses

Après l'analyse des données issues de l'enquête, nous allons essayer d'apprécier le degré de validité des hypothèses émises pour enfin formuler la synthèse du diagnostic. La plupart des éléments du questionnaire ont pour but de vérifier les hypothèses.

3.3.1 Hypothèse 1 : le contrôle fiscal dans les divisions est inefficace

Comme nous l'avons évoqué antérieurement, les données reçues de la Division Programmation, Analyse des Risques et Suivi du Commissariat des Impôts nous indiquent de la façon la plus claire possible que :

En 2014, sur 159 dossiers programmés pour la vérification à la DCIG toutes les divisions confondues, seuls 66 dossiers ont été notifiés soit 41%. Dans la même année, à la DOFR sur 136 dossiers, 55 ont été notifiés.

En 2015 aussi sur 539 dossiers programmés pour la DCIG 204 dossiers ont été notifiés. A la DOFR sur 120 dossiers, 54 ont été notifiés soit 45%.

Tableau 22 : Statistiques sur l'évolution dans l'exécution du programme de contrôle

ANNEE	2014		2015		2016 (Au 1^er semestre)
	PROGRAMMES	NOTIFIES	PROGRAMMES	NOTIFIES	PROGRAMMES	NOTIFIES
DCIG	159	66	539	204	2270	230
DOFR	136	55	120	54	121	81

Du tableau ci-dessus on remarque que depuis 2014, les objectifs ne sont jamais atteints en matière de vérification de comptabilité.

De ce fait, nous concluons que le contrôle n'est pas efficace dans les divisions de la DCIG et DOFR. Cette efficacité se mesure en termes d'atteinte de leurs objectifs puisque tous les dossiers programmés ne sont jamais contrôlés.

L'hypothèse 1 a affirmé que le contrôle fiscal n'est pas efficace dans les divisions opérationnelles de la DCIG et de la DOFR. Comme nous avons pu le constater à travers les données, les objectifs ne sont jamais atteints en matière de contrôle durant ces trois dernières années. L'hypothèse 1 a alors été validée.

3.3.2 Hypothèse 2 : La programmation et le recoupement ne sont pas efficaces

Selon les résultats de l'analyse de données des tableaux 6 et 7 sur l'appréciation de la programmation des dossiers, la programmation des dossiers dans les DCIG et DOFR n'est pas jugée efficace par les acteurs.

De plus 58,3% des agents de notre échantillon estiment que la totalité des dossiers proposés pour la programmation ne sont pas pris en compte.

Concernant le recoupement des données, la même analyse nous a donné que la différence de moyenne est inférieure à Zéro.

Ainsi, la programmation et le recoupement importants dans la procédure de contrôle fiscal ne sont pas efficaces d'après les résultats de notre analyse. En conséquence, l'hypothèse 2 est ainsi validée. Beaucoup d'efforts restent à faire en matière de programmation et de recoupement pour une efficacité avérée du contrôle fiscal.

3.3.3 Hypothèse 3 : Les agents vérificateurs dans ses divisions n'ont pas une compétence avérée

La plupart des agents vérificateurs de la DCIG et la DOFR n'ont pas une compétence avérée en fiscalité selon les résultats de l'analyse du tableau 19. 100% des agents ont besoin d'une formation en renforcement de capacités et 91,7% de ces agents ont exprimé le besoin de formation dans certains domaines clés.

De ces résultats, 80,6% estiment qu'ils n'ont pas besoin de se spécialiser dans un secteur d'activité donné pour effectuer les contrôles et 19,4% proposent la spécialisation.

Il faut noter que l'hypothèse 3 qui parle de la compétence des vérificateurs est aussi validée en raison de l'expression des vérificateurs à travers ces résultats.

3.3.4 Hypothèse 4 : L'efficacité d'un vérificateur se mesure par un ratio

L'hypothèse 4 vise à justifier la mesure de l'efficacité des vérificateurs. Quel outil permet de mesurer cette efficacité ? La dernière question de notre questionnaire a essayé de répondre à cette inquiétude. Les ratios suivants : taux de recouvrement, taux de rappel moyen et taux d'abandon sont les ratios utilisés par la Direction du Contrôle fiscal afin de mesurer l'efficacité du vérificateur.

D'après les résultats du tableau 20, le ratio taux d'abandon a été choisi à 55,6% par les vérificateurs comme étant le ratio mesurant effectivement l'efficacité d'un vérificateur. Le ratio taux de recouvrement des vérificateurs a été choisi à 36,1% et le ratio rappel moyen à 47,2%

Malgré l'indifférence de certains agents et les résultats issus des entretiens semi-directifs avec certains chefs sections, il est montré que l'analyse par les ratios permet de voir si le vérificateur est efficace ou non.

Enfin, il ressort de tout ce qui précède que nous pouvons conclure encore une fois sur la validation de l'hypothèse 4. On mesure l'efficacité d'un vérificateur par les ratios.

Nous considérons important de rappeler, que nous avons exclu certaines questions dans la validation de nos hypothèses car elles nous permettent seulement d'élargir nos réflexions. C'est ainsi que les questions relatives au nombre de dossiers affectés à chaque vérificateur afin de mesurer l'importance de leurs tâches n'ont pas été prises en compte.

3.4 Discussion des résultats de la recherche

Les résultats issus de notre recherche nous ont permis de valider toutes les hypothèses émises au départ et ainsi de répondre à notre problématique : l'identification et l'évaluation des problèmes liées à l'efficacité du contrôle fiscal dans les divisions de la Direction des Centres des Impôts du Golfe et de la Direction des Opérations fiscales Régionales.

Les problèmes liés à l'efficacité du contrôle fiscal dans les divisions choisies pour notre étude sont très importants et des solutions doivent être prises si on aspire à rendre efficace le contrôle voire moderniser l'administration fiscale. Le premier chapitre nous a permis d'identifier notre étude à travers les finalités, buts du contrôle fiscal et même de parler de l'organisation et des problèmes liés à ce dernier. Ensuite le chapitre sur la méthodologie nous a servi à étaler les techniques et outils utilisés afin d'obtenir les résultats de notre enquête. Les résultats ainsi obtenus ont été interprétés dans ce chapitre.

Ainsi l'efficacité du contrôle fiscal n'est pas seulement le problème d'une personne c'est-à-dire des acteurs directs que sont les vérificateurs. Mais aussi de toutes les personnes intervenant dans la procédure de contrôle fiscal à savoir les agents de la Direction du contrôle fiscal (DCF) et les agents du recouvrement des produits de vérification. Les agents de la DCF sont responsables des enquêtes et recoupements, aussi de la programmation des dossiers de contrôle de l'analyse risque et du suivi.

Un contrôle efficace dépend fondamentalement des enquêtes et recoupements obtenus et de la programmation effectuée sur la base des éléments de l'analyse des risques. Il est clair qu'un contrôle est efficace si les recoupements sont bien fondés et si les programmations sont bien faites. De notre analyse, nous avons constaté que les recoupements ne sont pas efficaces et ceci pour diverses raisons : il y a absence de détails dans les informations reçues et parfois ces informations sont incomplètes ou erronées.

> Les recoupements ne sont pas accompagnés de détails des opérations afin d'identifier les opérations; qu'il s'agisse d'une acquisition d'immobilisation ou non.

> Certains montants recoupés sont inférieurs au montant déclarés par le contribuable

> Les recoupements arrivent tard et ne tiennent pas compte des opérations effectuées par

les contribuables avec les entreprises parapubliques et publiques de l'intérieur du pays > Les valeurs COTEC sont souvent contestées.

Concernant la programmation, elle n'est pas non plus efficace, les raisons sont multiples :

> Les dossiers déjà vérifiés figurent encore dans la programmation alors que l'une des garanties accordées au contribuable est l'impossibilité du renouvellement d'une vérification déjà achevée pour un impôt et pour une période donnée à moins qu'il ne s'agisse d'une manoeuvre frauduleuse.

> Absence d'outils informatisés adaptés à la programmation, le travail se fait mécaniquement et ne prend pas en compte toutes les réalités liées au dossier (fermeture de l'entreprise)

> Les produits de vérification n'ont pas connu une évolution notoire ces dernières années.

Rappelons que le contrôle même n'est pas efficace en terme d'atteinte des objectifs c'est-à-dire en terme du nombre de dossiers à contrôler. Les vérificateurs n'arrivent à notifier tous les dossiers programmés et ceux pour les raisons suivantes :

> La programmation ne prend pas en compte toutes les réalités liées au dossier,

Certaines entreprises sont introuvables. Les agents vérificateurs sur le terrain ont du mal à trouver les entreprises, l'entreprise entre temps a changé d'adresse. Ces informations à mettre à jour dans le dossier du contribuable ne sont pas faites. De plus certaines entreprises ont procédé au cours de l'exercice à la fermeture pour des raisons économiques.

> Les moyens mis à la disposition des vérificateurs ne sont pas satisfaisants.

Au rang des besoins non encore satisfaits, on peut citer les outils de travail, le matériel roulant, les locaux et le cadre d'accueil des contribuables lors de leurs visites. Il faut aussi ajouter que l'archivage des données n'est pas chose aisée. Dans la plupart de ces divisions, les vérificateurs éprouvent des difficultés dans la reconstitution des déclarations lors d'un contrôle sur pièces. Les déclarations et les bordereaux de paiement ne sont pas classés dans le dossier du contribuable.

En effet, certains agents partent en formation en cours d'année et leurs dossiers sont redistribués à l'effectif restant. Les agents des services de contrôle font face au nombre sans cesse croissant des contribuables mais le nombre d'agents n'augmente pas.

La plupart des vérificateurs n'ont pas une compétence avérée en fiscalité, certains dossiers ont du mal à être clôturés et débouchent parfois au contentieux. Les erreurs, les manquements, les vices de procédures dans le contrôle proprement dit découlent de la compétence du vérificateur. Un contrôle est efficace s'il suscite peu d'observations de la part des contribuables.

Les agents de l'intérieur se plaignent, ils sont oubliés pour les formations. La plupart des formations se déroulent à Lomé et seuls les agents de Lomé y participent.

Un travail important doit être fait afin de trouver des solutions idoines pour l'amélioration et l'efficacité des travaux de vérification par tous les acteurs intervenant dans le processus.

3.5 Limites de la recherche

Tout travail de recherche comporte toujours des limites. La première limite à souligner est essentiellement liée au temps imparti pour la réalisation de ce travail. Ceci nous a amené à circonscrire notre travail par rapport au nombre de dossiers notifiés et à la procédure de contrôle fiscal. La seconde contrainte est liée à la disponibilité de certains acteurs nous obligeant souvent à reprogrammer les rendez-vous d'entretien alors que le temps accordé à ce travail n'est que de 3 mois. En effet, les agents chargés du contrôle fiscal sont souvent sur le terrain, c'est-à-dire dans les entreprises, occupés à effectuer des contrôles. La troisième contrainte est liée à la mobilité, nous n'avions pas pu nous déplacer vers les divisions de l'intérieur du pays. Les questionnaires ont été envoyés et reçus par mail ; et via certains réseaux sociaux. La quatrième difficulté ou limite est liée à l'absence d'une base de données fiable permettant de connaitre le nombre de dossiers exact affecté à chaque vérificateur, ce qui nous permettra de juger de l'importance ou non du nombre de dossiers à contrôler.

Malgré toutes ces difficultés il faut signaler que ces dernières n'affectent pas les données recueillies, mais n'expliquent que les limites de ces informations.

3.6 Formulation des propositions d'action

L'intérêt du problème posé lié à l'efficacité du contrôle réside dans le fait qu'il nous est désormais possible de relier en toute transparence, chacun des problèmes spécifiques en résolution à des causes réelles bien identifiées. C'est donc au regard de celles-ci que nous pouvons proposer des approches de solutions.

3.6.1 Outils et techniques de la DCF à améliorer

La programmation des dossiers des contribuables à contrôler est une mission qui ne peut être ni spontanée ni livrée au hasard. C'est une mission confiée à la division suivi, programmation et analyse des risques de la direction du contrôle fiscal, une division chargée d'étudier les propositions reçues et d'élaborer le programme annuel des vérifications sur la base des éléments probants.

La mission de la programmation doit être orientée vers une identification des contribuables à hauts risques donc engendrant un grand risque fiscal. L'administration doit se doter prioritairement d'outils d'analyse-risques performants et laisser le travail mécanique à la chaine. Il est inutile d'enclencher une vérification dont le risque est faible, le vérificateur lui ne pourra pas refuser le contrôle même s'il est en mesure de prouver que le rendement sera faible.

La programmation doit être dynamique, en cas de notifications des dossiers programmés basés sur l'analyse des risques, les vérificateurs ne doivent plus attendre la prochaine programmation avant de continuer leur contrôle. Il faut aussi que dans la programmation des dossiers, un accent soit mis sur les entreprises du régime du forfait.

La modernisation des outils et méthodes doit donc être accélérée. L'implication des différentes divisions est appelée à être améliorée afin de rendre leur action plus performante et d'une réelle valeur ajoutée à la mission du vérificateur.

Quant aux recoupements effectués par la Division Enquêtes et recoupements, beaucoup d'efforts restent à faire. A part ce qui se fait actuellement, leurs sources d'informations doivent être élargies, et un partenariat doit être établi entre les administrations. Les enquêteurs doivent avoir accès aux bases de données :

Les déclarations des salaires et charges sociales et autres doivent correspondre avec celles des impôts

> de la Douane pour le montant des importations effectuées par les contribuables.

> des services des Transports Routiers pour l'immatriculation des matériels de transports pour connaître le train de vie des contribuables et de faire une comparaison par rapport à leurs déclarations

Une étroite collaboration doit exister entre l'administration fiscale et les services de l'immigration afin que les contribuables s'acquittent de leurs impôts avant de quitter le pays.

Les recoupements doivent être suffisamment accompagnés de détails des opérations pour rendre plus efficace le travail des vérificateurs. Quant aux outils de travail dont ce service devrait disposer, c'est essentiellement une base de données capable de traiter les informations fiscales recoupées, les vulgariser selon des paramètres précis d'un logiciel informatique préinstallé.

En outre, pour bien mener leur mission d'enquête et d'investigation sur le terrain, les agents de cette division doivent être dotés de la logistique indispensable à la réalisation de ladite mission. Une mise à niveau des compétences par le moyen de formations pointus sur les techniques et méthodes de recoupements afin de bien les préparer à faire face à cette mission combien décisive pour l'efficacité du contrôle fiscal.

Une implication de la direction de l'informatique est importante dans l'acquisition et le développement des outils informatisés adaptés à la programmation des dossiers et aux enquêtes - recoupements.

3.6.2 Moyens matériels et humains à renforcer

> l'aménagement d'un cadre devant servir à accueillir les contribuables pour mettre à l'aise les bénéficiaires et refléter l'importance que revêtent le Commissariat des Impôts et ses divisions de vérification;

> l'aménagement d'une salle d'archives pour les dossiers relatifs aux opérations de contrôle ; mettre à jour régulièrement les dossiers en classant les déclarations et les bordereaux de paiement

> une connexion internet permanente et accessible permettant l'échange d'informations en temps et en heures entre divisions opérationnelles et centrales

> un logiciel de gestion fiscale complet intégrant toutes les options et fonctionnalités liées permettant des analyses croisées entre la vérification, le recouvrement et la déclaration voire le contrôle fiscal.

Sur le plan humain, il faut renforcer l'effectif des vérificateurs étant donné que l'assiette des impôts ne cesse de croitre. Un agent en formation doit être remplacé afin d'éviter les cumuls de fonction.

3.6.3 Renforcement de capacités des vérificateurs

Pour permettre aux vérificateurs de relever le défi d'être à la hauteur des tâches qui leur sont assignées et d'exécuter convenablement leurs missions, il faut nécessairement renforcer leurs capacités d'action en les rendant beaucoup plus professionnelles. Cela passe par la spécialisation c'est-à-dire des formations continues organisées à l'intention des vérificateurs pour leur permettre de maîtriser les procédures de contrôle et la pratique comptable.

Aussi, convient-il que pendant la formation et le recyclage des agents chargés du contrôle, l'accent soit mis sur la maîtrise de la comptabilité générale pour leur permettre d'avoir une meilleure compréhension des divergences existant entre celle-ci et la fiscalité. L'accompagnement des vérificateurs par des séminaires de formation pointue renforcerait le développement de leur compétence. La plupart des vérificateurs de ces divisions expriment le besoin de renforcer leurs capacités dans les domaines et secteurs suivants :

Un vérificateur doit avoir des qualités intrinsèques, il doit faire preuve de bon sens, être intègre et impartial. Tout au long de la réalisation de sa mission, le vérificateur doit être motivé et constamment être encadré par ses supérieurs, orienté par leurs conseils et éclairé par leur expérience en la matière.

Les vérificateurs de la Direction des Opérations Fiscales Régionales ne doivent pas être du reste, ils doivent aussi participer à ces formations puisqu'ils sont le plus souvent oubliés. L'office Togolais des Recettes doit toujours continuer par nouer des partenariats avec des centres de formation sur le plan national et sur le plan international. Pourquoi ne pas créer une institution de formation en fiscalité ?

La gestion axée sur les résultats est aujourd'hui une nécessité pour une administration telle que l'Office Togolais des Recettes, des indicateurs doivent être utilisés pour mesurer l'efficacité des agents. Le ratio taux d'abandon vu dans les précédents points est très important dans la mesure de l'efficacité des vérificateurs. Ceci dans l'optique de motivation des vérificateurs à plus de sérieux et de professionnalisme dans l'exercice de leur métier.

CONCLUSION

Le contrôle fiscal est un outil essentiel tant en termes de sécurisation des recettes budgétaires que d'acceptation de l'impôt ; le contexte actuel caractérisé par de graves tensions sur les finances publiques et la nécessité de demander aux contribuables des efforts accrus rend plus forte encore l'exigence d'un contrôle fiscal efficace.

En matière de finances publiques, le contrôle fiscal participe directement à l'équilibre budgétaire par le complément de ressources qu'il procure, et indirectement en dissuadant les tentations des contribuables de minorer leurs bases d'imposition.

Cependant, le constat révèle que l'impôt n'est jamais facilement accepté par le contribuable. D'ailleurs, s'il est demandé aux contribuables de choisir entre payer ou non l'impôt, personne ne s'inscrirait en payement. Dans ce sens, Laurent FABIUS soutenait que « personne n'aime payer ses impôts, mais personne n'imagine que l'Etat pourrait fonctionner sans argent. »13

Le contribuable a donc tendance à recourir à des pratiques pouvant lui permettre de payer moins d'impôts. A ce titre, malgré les évolutions engagées, le système de contrôle fiscal n'arrive pas à s'adapter aux nouvelles formes de la fraude, qui s'est dématérialisée, internationalisée, accélérée et complexifiée.

A la lumière de notre analyse sur les problèmes liés à l'efficacité du contrôle fiscal au sein de la Direction des Centres des Impôts du Golfe et de la Direction des Opérations fiscales Régionales, beaucoup restent à faire. Les hypothèses formulées au début de cette étude, ont toutes été vérifiées une à une avec efficience.

Aux termes de notre réflexion, Il incombe alors à l'administration fiscale de mettre en place des dispositifs fiables pour déceler les dissimulations ou erreurs et ramener à l'ordre les contribuables qui ne se conforment pas aux dispositions juridiques en vigueur car une telle attitude des contribuables, a des conséquences négatives sur l'efficacité du contrôle fiscal voire du Commissariat des impôts.

Les résultats ont montré que les outils et techniques de programmation, de recoupements doivent être modernisés. Les moyens matériels et humains doivent également être renforcés. L'on ne peut pas oublier le renforcement des capacités des acteurs directs chargés du contrôle

¹³ A. BARILARI, " le consentement à l'impôt, Presses sciences po. Préface de Laurent FABIUS, 2000".

fiscal que sont les vérificateurs des impôts. Ils sont les responsables principaux de l'efficacité du contrôle fiscal.

Les agents chargés du contrôle fiscal doivent par conséquent avoir une conscience professionnelle élevée et ne jamais ignorer la portée de leur tâche. Le vérificateur ne doit pas être "le gendarme" craint et fuit par le contribuable. Ce dernier ne doit pas non plus être perçu comme " l'homme à abattre" par le vérificateur.

Il est important de renforcer et d'encourager le travail qu'abat la direction de la communication de l'OTR sur l'éducation et la sensibilisation des contribuables. Cette sensibilisation permettra à long terme aux contribuables du Togo de consentir volontairement au paiement de l'impôt.

Notons également que malgré les insuffisances constatées dans le contrôle fiscal dans les divisions de notre étude, sa contribution dans les recettes budgétaires du Commissariat des Impôts n'est pas à ignorer.

En outre, l'administration doit mettre en application la Vérification Approfondie de Situation fiscale d'Ensemble, une forme de contrôle longtemps oubliée, qui vise à vérifier les revenus des particuliers quelle que soit leur source afin de démasquer les richesses qui échappent à la fiscalité.

Finalement nous nous sommes rendus compte que le but d'un travail de recherche n'est pas forcement de donner des réponses concrètes mais d'essayer de contribuer, même si c'est d'une façon limitée aux problématiques actuelles. Une question nous tourmente encore l'esprit, une chose est de bien contrôler et une autre chose est de bien recouvrer l'impôt.

REFERENCES BIBLIOGRAPHIQUES

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NGARBATIDJE Dimanche Mathurin ; Les déterminants de la performance du contrôle fiscal au Tchad ; 2014

ANNEXES

ANNEXE 2 : Organigramme de la Direction des Centres des Impôts du Golfe ANNEXE 3 : Organigramme de la Direction des Opérations Fiscales Régionales ANNEXE 4 : Questionnaire d'enquête

ANNEXE 4

Quel est votre grade ?
3	4	5	2.
Quelle appréciation faites-vous de la programmation des dossiers de vérification ?

Pas efficace	Peu efficace	Indifférent	Efficace		Très efficace

OUI	NON	En totalité
	En partie

Pas efficace	Peu efficace	Indifférent	Efficace		Très efficace

11. Quelle importance accordez-vous au respect des procédures fiscales en matière de contrôle?

12. Les moyens mis à votre disposition lors d'un contrôle fiscal sont-ils satisfaisants ?

RATIO	OUI	NON	Taux d'abandon = montant 1^ère notif - montant dernière notif
		montant 1^ère notif

		Nombre de dossiers notifiés

		Montant notifié

TABLES DES MATIERES

3.3.2 Hypothèse 2 : La programmation et le recoupement ne sont pas efficaces 49