Memoire Online - La problématique de l'audit interne dans la gestion des entreprises publiques en République Démocratique du Congo: Cas de « LA SOCIETE NATIONALE DE CHEMINS DE FER DU CONGO »

PROLEMATIQUE DE L'AUDIT INTERNE DANS LA GESTION DES ENTREPRISES PUBLIQUES CAS DE « LA SOCIETE NATIONALE DE CHEMINS DE FER DU CONGO »

Mémoire présenté et défendu en vue de l'obtention du grade de licencié en Sciences Commerciales et Financières

TABLEAU DES MATIERES

SECTION II. APPROCHE THEORIQUE SUR L'AUDIT INTERNE ET LA GESTION DES ENTREPRISES

CHAPITRE DEUXIEME : PRESENTATION DE LA SOCIETE NATIONALE DE CHEMINS DE FER DU CONGO

SECTION VIII. ORGANIGRANISATION ET FONCTIONNEMENT DU SERVICE D'AUDIT INTERNE DE LA S.N.C.C.

CHAPITRE TROISIEME : PROBLEMATIQUE DE L'AUDIT INTERNE DANS LA GESTION DE LA SOCIETE NATIONALE DE CHEMINS DE FER DU CONGO

SECTION I. COUVERTURE DE CONTRÔLE INTERNE DANS LES DIFFÉRENTS SERVICES DE L'ENTREPRISE

In memorium

A toi mon très cher père N'LEMVO WA MADUDA DESIR que la mort a arrachée inopinément à notre destin, tu devrais être vivant pour recevoir cet honneur qui est le tiens, mais hélas : la mort t'a arraché si tôt.

« Va vers la fourni, paresseux ; considère ses voies et deviens sage. Elle n'a ni chef, ni inspecteur, ni maître ; elle prépare en été sa nourriture, qu'elle amasse pendant la moisson de quoi manger.

« Que celui à qui l'on enseigne la parole fasse part de tous ses biens à celui qui l'enseigne »

Dédicace

A l'Eternel, le Dieu tout puissant ta bénédiction et ta main qui m'ont toujours soutenues depuis mon enfance jusqu'à la réalisation de ce travail. Tu m'as toujours épargnée des plans du méchant. Que la gloire te soit rendue.

A toi ma mère chérie, LUKOMBO BILONGO ANTHOINNETTE, voici le fruit de tes multiples efforts sacrifices fournis à mon endroit. Que le très haut vous comble de bénédiction !

A toi ma tendre épouse RUTH NGOMA jadis, maintenant et pour toujours RUTH N'LEMVO cet oeuvre est la notre, servira ainsi à notre progéniture ;

A toi mon Frère SIMON MAMBU NKENDA ainsi qu'à MAMI ALINE MAMBU KEBUA pour tout le soutien consentis à mon égard sans lequel nous ne serions pas parvenu a c'est fin. Que le Dieu du ciel récompense !

A la grande famille N'LEMVO, voilà qu'aujourd'hui un grand rêve vient d'être concrétisé en mémoire de notre défunt père ! Que ce travail soit un modèle de cette lutte, patience, endurance et de ténacité devant l'épreuve pour vous servir d'impérative à la persévérance et à l'espoir dans la vie.

Avant-propos

Nous voici arrivé à la fin de notre deuxième cycle d'études supérieur et universitaire à l'institut supérieur de commerce et au seuil de notre vie professionnelle.

Comme Il en est parfois difficile d'exprimer de vive voix, sa joie lorsqu'on franchie une importante course de la vie. Il serait ingrat de passer sous silence les noms des personnes ayant contribué d'une manière ou d'une autre à la réalisation de ce travail de mémoire.

Nous présentons nos remerciements au professeur et C C ....... respectivement Directeur et co-directeur qui, en dépit de leurs multiples occupations, ont bien voulu assumé avec tout dévouement et de rigueur scientifique la direction de ce mémoire. Qu'il veille bien trouver ici l'expression de notre profonde gratitude.

Un vibrant hommage à nos professeurs, chefs de travaux et assistants de L'Institut supérieur de commerce en général et ceux de la faculté de science économique en particulier qui nous ont élevé dans un berceau scientifique au sortir duquel nous nous trouvons un bagage intellectuel rempli.

INTRODUCTION

Le monde des organisations publiques et privées à l'heure actuelle est en perpétuelle turbulence ou l'évaluation des risques constitue un défi majeur du management. Autre fois, le manager s'est limité à l'intégration de l'homme pour le bon fonctionnement de l'entreprise mais de nos jours, vu la modification de l'environnement socio-économique, les entreprises ont connu une fragilisation au point où elles ne sont plus à même de faire face aux réalités économiques.

Cette situation a suscité l'attention du manager, au delà de l'intégration de l'homme dans la poursuite du maintien et de l'épanouissement de l'entreprise, ce dernier fait appel aux notions d'audit interne.

A cet effet, l'audit interne qui est une fonction à la disposition de l'organisation dans une entreprise ayant comme but d'examiner, d'apprécier le bon fonctionnement, la cohérence et l'efficacité du contrôle interne, palliera ainsi à l'incertitude du manager.

L'état de la question est une étape qui consiste à rechercher l'hypothèse de travail par l'examen des recherches antérieures sur un phénomène donné. Sous cet angle, l'état de la question est un préalable pour l'élaboration d'un travail de mémoire car, il va lui attribuer un cachet spécial conformément à son aspect pour le domaine sous étudié.

C'est ainsi que nous avions eu la prétention de consulter certains travaux des mémoires d'audit interne et de contrôle interne dans l'intention de rendre notre démarcation plus apparente.

1° MWAMBA KANONGE, dans son travail de mémoire intitulé « Les enjeux du contrôle interne dans la réalisation de la recette d'une entreprise publique, cas de la Société nationale de chemins de fer de 1993 - 2003 ; ce dernier s'est beaucoup plus appesanti sur l'étude de la pratique du contrôle interne au sein de ladite entreprise. Par là, il a pu relever certaines irrégularités et lacunes du fonctionnement du système du contrôle interne qui ne présentent pas une fiabilité dans la réalisation des recettes. Il en suit que cette fonction ne contribue pas à l'atteinte des objectifs que s'assigne la Société nationale de chemins pendant la période de la crise. Par ailleurs, il est à noter que le dysfonctionnement du contrôle interne dans l'activité déjà précitée se traduit par la régularité de mêmes phénomènes à plus d'une fois tels que :

- Les écarts remarquables entre les prévisions et les réalisations des recettes dans le cadre de contrôle de gestion,

- Les différences significatives au niveau des recettes présentées par les diverses sources de l'entreprise.

2° ANTONY D'SOUZA : a démontré que le contrôle est le premier facteur qui influence l'étude de style de leadership, d'un cadre de Direction de l'étude sur la grille de leadership qui comprend :

3° KALAMB MUMAKA : a parlé de l'audit interne dans la gestion d'un établissement d'enseignement public, cas de L'Université de Lubumbashi. Pour elle, ses investigations ont porté sur la contribution de la pratique de l'audit interne au sein de ladite institution tant sur la performance de la gestion qu'aussi sur les normes et règles régissant son fonctionnement. Après investigation, elle décela certaines irrégularités sur le plan organisationnel et fonctionnel nuisant au bon fonctionnement de l'établissement ; entre autre :

- Constatation des écarts après rapprochements des données provenant de différentes sources de l'établissement,

Dans le même ordre d'idée, notre préoccupation majeure s'attellera sur la pratique et le fonctionnement de l'audit interne au sein de la Société Nationale de chemins de fer du Congo.

Au terme de deux années complémentaires au cycle de licence en sciences commerciales et financières à L'Institut supérieur de commerce de Lubumbashi, chaque étudiant finaliste présente un travail de mémoire de fin de second cycle sur la gestion d'un problème quelconque relatif à la société. C'est ainsi, qu'à la lumière du climat socio- économique actuel, caractérisé par la croissance démographique, technologique et autre ayant toujours une double incidence sur la vue de l'entreprise soit à son avantage ou à son désavantage.

Ces dernières ont suscité l'attention des décideurs de toujours intégrer au premier plan le mécanisme d'une bonne gestion permettant d'avoir des résultats adéquats. En pratique, nous devons reconnaître que souvent les causes de la non fiabilité des informations financières ou comptables, de la stagnation et de la faillite survenant dans les entreprises sont fonction de l'inexistence ou d'inefficacité des dispositifs permettant d'évaluer les processus du management des risques, de contrôle et de gouvernement de l'entreprise pouvant proposer l'amélioration et contribuant ainsi à créer la valeur ajoutée au sein de l'entreprise.

Ne voulant pas nous baser sur des spéculations sans fondement scientifique, nous allons passer en revue certaines questions auxquelles nous essayerons de répondre :

- Existe-il un service d'audit interne au sein de la Société Nationale de chemins de fer du Congo ?

Hormis ces préoccupations, qui constituent l'ossature de cette étude, d'autres aspects de problème méritent d'être examinés, mais nous nous efforcerons de répondre aux préoccupations énoncées ci-dessus.

Le Professeur MULUMBATI, dans son manuel de sociologie générale, définit l'hypothèse de recherche comme une proposition de réponse aux questions que l'on se pose à propos de l'objet de la recherche, formulée en termes tels que l'observation et l'analyse puisse fournir une réponse.^(1(*))

Au regard des questions que nous avons soulevées dans notre problématique nous pouvons provisoirement avancer :

Qu'une entreprise qui se veut sérieuse, désire assurer son maintien, sa stabilité et garantir ainsi son épanouissement doit non seulement se préoccuper d'une dotation en moyen matériel mais doit aussi faire appel aux notions de bonne gouvernance par l'intégration de service d'audit interne au sein de leur entreprise tel est notre hypothèse.

Ayant opté pour la formation en sciences commerciales et financières option comptabilité, il nous a semblé intéressant pour sanctionner la fin de notre cycle de licence, d'élaborer un travail lié à ce domaine en vue d'approfondir et d'affirmer nos connaissances acquises tout au long de notre cursus universitaire. Sur ce, nous étions donc animés de faire une étude sur la problématique de l'audit interne au sein de la Société Nationale de chemins de fer du Congo afin d'évaluer la cohérence et l'efficacité du contrôle interne en son sein.

L'intérêt du sujet prend sa source à la valeur que reconnaissent les différentes entreprises du monde à l'égard de l'apport d'audit interne dans la réalisation de ces fonctions malgré l'influence accrue du risque dans l'environnement tant socio-économique que politique devenu de plus en plus difficile à maîtriser.

Dans un domaine de science, on ne peut estimer aborder un sujet de recherche d'une manière exhaustive ou exclusive. Par souci de précision et de concession il est impérieux, de circonscrire cette étude dans les limites du temps et de l'espace bien définis. Dans l'espace, notre étude couvre l'espace des activités de la Société Nationale de chemins de fer du Congo pour une période de 5 ans soit de 2003 à 2007.

Toute recherche suppose une méthode et un ensemble de techniques d'investigations.

R. PINTO et M. GRAWITZ pensent que la méthode est un ensemble d'opérations intellectuelles par lesquelles une discipline cherche à atteindre les vérités qu'elle poursuit, les démontre et les vérifie.

Eu égard aux objectifs poursuivis et aux hypothèses que ce travail se propose de vérifier, il a été nécessaire de faire usage des méthodes suivantes :

Cette méthode est basée sur les faits historiques. Elle recherche la genèse des faits ou des situations étudiées, leurs antécédents et leurs successions ou leurs évolutions dans le temps pour mieux comprendre et expliquer les faits et les situations actuelles. ^(2(*))

Le recours à cette méthode se justifie par le fait que pour comprendre la structure fonctionnelle actuelle de l'audit interne ses qualités et ses défauts, il est utile de jeter un regard dans le passé, comprendre les difficultés dans les effets de la gestion ou les réalisations gestionnaires, et les efforts déployés pour surmonter les dites difficultés afin d'expliquer l'efficacité de l'Audit interne au sein de la Société Nationale de chemins de fer du Congo.

La méthode déductive ou méthode hypothético-déductive est la méthode scientifique qui consiste à formuler une hypothèse afin d'en déduire des conséquences observables futures (prédiction) - mais également passées (rétro diction) - permettant d'en déterminer la validité.

Les techniques sont des procédés opératoires, rigoureux, bien définis, susceptibles d'être appliqués à nouveau dans les mêmes conditions adaptées au genre des problèmes ou des phénomènes en cause. ^(3(*))

En ce qui concerne ce travail, nous avons utilisé les techniques documentaires, l'observation directe, l'interview libre et l'Internet.

Cette dernière nous a renvoyé à la lecture des ouvrages, des articles, des textes officiels, des notes de cours et autres documents se rapportant à notre sujet d'étude.

L'observation directe nous a permis d'observer directement le fait que nous étudions pendant que nous enquêtions.

L'utilisation de l'interview libre dans le cadre de cette étude se justifie par le fait des entretiens exploratoires que nous avons eus avec certains agents et cadres de la Société Nationale de chemins de fer du Congo et de collecter les renseignements auprès d'eux. En effet l'interview a écarté les zones d'ombres sur nos propres observations. Par le biais de l'Internet nous avons pu télécharger quelques documents utiles à notre étude.

Pour des raisons de commodité analytique et d'efficacité dans la recherche, nous avons subdivisé notre travail en trois chapitres, hormis l'introduction et la conclusion générale.

Le premier chapitre traite des considérations générales et comprend deux sections ; l'une définissant les concepts clés pour fixer nos lecteurs et l'autre traitera de l'approche théorique de l'audit interne ainsi que de la gestion des entreprises.

Le second chapitre présente le cadre de notre investigation qui est la Société Nationale de chemins de fer du Congo. Et enfin, le troisième chapitre et dernier chapitre portera ainsi, sur la problématique de l'audit interne au sein de ladite Société.

Chapitre Premier

CONSIDERATIONS GENERALES

SECTION I. DEFINITION DES CONCEPTS DE BASES

Selon MERTON, une recherche consciente de ses besoins ne peut passer outre à la nécessité de clarifier ; car, une exigence essentielle de la recherche est que les concepts soient définis avec une clarté suffisante pour lui permettre de progresser. ^(4(*))

Professeur BUSHABU, quant à lui, confirme que la communication entre l'auteur et le lecteur ne peut être possible que si le premier utilise un code accessible par le second.

Dans cette optique de permettre une lecture aisée de notre travail et éviter des interprétations contradictoires, nous avons jugé important de procéder par la définition des concepts clés autour desquelles gravitera notre démarche scientifique.

I.1. DEFINITION DE L'ENTREPRISE

Le mot Entreprise a été défini par plusieurs auteurs et présente plusieurs significations. Néanmoins, nous pouvons retenir de façon générale qu'une entreprise est une entité ou un organisme financièrement indépendant produisant pour le marché des biens et services en vue de la satisfaction des besoins des consommateurs et dans un but lucratif.(5(*)) Nous pouvons cependant, souligner trois aspects essentiels dans cette définition :

I.2. DEFINITION DE LA GESTION

La gestion peut être définie comme : un système, un processus, un acte ou un art : Quel que soit le nom, c'est une nécessité. Quand on demande aux gens de donner une définition du mot gestion et de ses composantes et d'expliquer leur importance, on obtient toutes sortes de descriptions, explications et définitions différentes. Mais pratiquement tout le monde convient que la gestion est une nécessité.

La gestion concerne tous les aspects : depuis l'organisation d'une journée de travail jusqu'à la planification stratégique à long terme dont le but est d'aider les organisations et les programmes à atteindre leurs objectifs. La gestion signifie que l'on doit élaborer des plans et des programmes, les orienter, les contrôler, en parler, les évaluer et faire des rapports sur eux. Ces plans et programmes comprennent des tâches complexes qui aboutissent à la production d'un bien ou d'un service. On doit communiquer avec le personnel et le superviser, planifier et mettre en oeuvre les activités, suivre les progrès réalisés vers les objectifs et utiliser de façon productive les ressources humaines, financières et matérielles et en rendre compte. Les organisations ne peuvent, par conséquent, bien fonctionner sans dirigeants compétents, et en fait, en leur absence, les organisations sont souvent paralysées ou chaotiques.

La gestion est définie comme une action d'administrer, d'assurer, la rentabilité d'une entreprise ; aussi la gestion est une discipline qui étudie l'organisation et le fonctionnement des unités économiques. ^(7(*))

I.3. DEFINITION DE L'AUDIT INTERNE

L'audit interne est une activité indépendante et obligatoire qui donne à une organisation une assurance sur le degré de maîtrise de ses opérations, lui apporte ses conseils pour les améliorer, et contribue à créer de la valeur ajoutée. Il aide cette organisation à atteindre ses objectifs en évaluant, par une approche systématique et méthodique, ses processus de management des risques, de contrôle, et de gouvernement d'entreprise, et en faisant des propositions pour renforcer leur efficacité.^(8(*)
)

Selon GERMOND et BERANAULT, l'audit interne « est un examen technique rigoureux et constructif auquel procède un professionnel compétent et indépendant en vue d'exprimer une opinion motivée sur la qualité et la fiabilité de l'information financière présentée par une entreprise au regard de l'obligation qui lui est faite, de donner en toutes circonstances, dans le respect des règles de droit et des principes comptables en vigueur, une image fidèle de son patrimoine, de sa situation financière et de ses résultats ». ^(9(*))

SECTION II. APPROCHE THEORIQUE SUR L'AUDIT INTERNE ET LA GESTION DES ENTREPRISES

Au début du moyen âge, les sumériens ont ressenti une nécessité de contrôle de la comptabilité des agents.^(10(*)) Ce système de contrôle par recoupement consiste à comparer une information qui est parvenue de deux sources d'enregistrements indépendantes.

Mais le mot « audit » ne s'est apparu que sous l'empire romain et plus spécifiquement dés le 3^ème siècle avant Jésus Christ ^(11(*)), où il était d'un sens plus large.

Etymologiquement, le terme « audit » d'origine latine « auditus » signifie audition. Des questeurs, qui étaient des fonctionnaires du Trésor, sont chargés de cette mission. Ils étaient tenus de rendre compte oralement devant une assemblée composée « d'auditeurs »qui approuvait par la suite les comptes.

Ultérieurement, ce contrôle s'est développé suite aux efforts des anglais. De même ses objectifs, qui se sont axés principalement à la détection de fraude, progressivement vers la recherche d'erreurs puis à la publication d'opinion sur la validité des états financiers, enfin sur leur régularité et sincérité.

Ce n'est qu'au XIX^èmesiècle que les législateurs ont institué le contrôle des sociétés par des agents externes en raison du :

La charge qui pèse sur l'auditeur reconnu en tant que garant des détenteurs de capitaux à l'égard des abus des gestionnaires.

Dés le début du XX^èmesiècleet avec la crise de 1929 due à une mauvaise divulgation de l'information fiable, un accroissement des besoins du monde des affaires en audit s'est accru.

Aux Etats Unis, et suite à cette crise, les sociétés cotées sont obligées de pratiquer l'audit par des membres de l'AICPA.

La République Démocratique du Congo fait partie de l'Union Francophone de l'Audit Interne - UFAI - en qualité de membres titulaires au même titre que la Belgique, Burkina Faso, Cameroun, Canada, Congo Brazzaville, Côte d'Ivoire, France, Haïti, Liban, Luxembourg, Madagascar, Mali, Maroc Sénégal, Suisse, Tunisie, depuis sa fondation en 1988 à l'initiative de l'IFACI ; ayant pour vocation de promouvoir et de développer la pratique professionnelle de l'audit interne dans les pays totalement ou partiellement d'expression française, en regroupant les associations d'auditeurs internes de ces pays.

Notons qu'au niveau national qu'international, la révision comptable, devenue audit, fait l'objet de travaux constants^(12(*))qui débouchent essentiellement sur les normes internationales d'audit : les ISA.

De nos jours l'audit est une discipline transversale au centre des préoccupations des managers.

En ce sens, et face à une variété des besoins, l'audit s'élargissait à d'autres domaines qui se sont révélés nécessaires avec l'évolution et la généralisation de nouveaux moyens de traitements de l'information ^(13(*))

L'audit s'est limité autour de l'audit comptable du commissariat aux comptes avec pour objectif la certification des états financiers.

Mais, il s'est apparu rapidement que les missions d'audit peuvent être utiles à plusieurs utilisateurs des états financiers ; d'où le besoin à un recours à l'audit contractuel et à l'audit interne se fît ressentir.

L'intervention de l'auditeur pour contrôler les états financiers peut être imposée par la loi, c'est la forme la plus traditionnelle de l'audit qui est pratiquée par le commissaire aux comptes et qu'on la nomme « l'audit légal » ou « révision légale des comptes ».

Mais le contrôle de l'information peut être demandé par un tiers intéressé ou un membre de l'entreprise, et dans ce cas la relation entre le prescripteur et l'auditeur devient contractuelle ou conventionnelle. Tel est le cas d'un dirigeant qui souhaite connaître la qualité des états financiers produits par son entreprise, ou un futur actionnaire qui demande un audit comptable de l'entreprise avant d'acheter des actions ou des parts sociales.

Le caractère contractuel conféré ainsi à la mission d'audit en étend considérablement le domaine initial, et modifie le cadre des relations entre auditeur et prescripteur, ou auditeur et audité.

D'autre part, l'importance du volume d'informations comptables et financières fait augmenter le risque d'erreurs et d'omissions, et par conséquent un coût élevé d'un contrôle approfondi externe. D'où les entreprises ont progressivement mis en place des services internes, chargés d'effectuer des missions de contrôle comparables à celles qu'effectuent les auditeurs comptables externes.

« L'audit interne est la révision périodique des instruments dont dispose une entreprise pour contrôler et gérer une entreprise » ^{(14(*) )}

Avec le développement de l'audit interne, les entreprises perçurent l'intérêt que présenterait pour elles l'expression d'une opinion sur des informations autres que l'information comptable et financière. Chaque fonction de l'entreprisse, chaque type d'opérations et à la limite chaque information devient ainsi un objet potentiel d'audit. Citons par exemple, l'audit des achats, l'audit de la production, l'audit social, l'audit informatique, etc.

Cependant, les travaux dans les différents domaines d'audit sont très inégalement avancés. Certains recouvrent déjà une réalité pratique, comme l'audit social ; d'autres en revanche font figure de possibles développements.

En d'autres termes, le concept d'audit connaît aujourd'hui une grande fortune même si, globalement, la réflexion sur les extensions possibles de l'audit avance plus rapidement que les travaux en vue de la mise en oeuvre de ces missions.

En matière d'audit comptable, les critères utilisés sont bien connus. L'opinion de l'auditeur doit être exprimée en termes de régularité et de sincérité des états financiers. Dans une perspective d'utilisation de l'audit à des fins de gestion, le critère « d'efficacité » fût récemment mis en évidence.

Pour mieux illustrer le progrès de l'audit, nous présentons ci-dessous un tableau synthèse du progrès de l'audit interne.

Le terme contrôle est fréquemment associé à celui d'audit. La différence entre les deux notions peut s'expliquer par référence à la théorie des ensembles puisque la mise en oeuvre de l'audit implique de procéder à différents contrôles.

L'audit englobe ainsi l'ensemble de procédures et techniques de contrôle constituant l'examen approfondi par un professionnel et reposant sur une méthodologie.

Le contrôle se présente donc comme un outil d'audit. Néanmoins, ce dernier comprend une opinion qui est le résultat des contrôles.

La distinction entre audit et conseil ne peut s'opérer que par une analyse préalable caractère de la mission qui est dévolue à l'auditeur, et du lien entre auditeur et audité ; Si la mission est d'origine légale, telle que celle du CAC, l'audit ne peut pas en principe déboucher sur le conseil.

Le CAC ne peut en aucun cas devenir un conseiller permanent, ni recevoir des honoraires spécifiques pour ses avis et conseils.

Si en revanche le lien entre auditeur et audité est contractuel, l'audit peut déboucher sur le conseil.

Toute fois, l'audit ne peut pas être assimilé au conseil du fait que ce dernier n'est qu'un complément facultatif d'un travail préalable d'audit et dont l'aboutissement réside dans l'expression d'une opinion.

La divergence entre audit et révision impose de revenir au domaine d'application le plus répandu de l'audit et de la comptabilité pour s'en rendre compte que la révision comptable est l'appellation ancienne de l'audit comptable.

M. Raffegeau indiquait à propos de cette question que le terme « révision des comptes » est trop souvent perçu « comme une pratique à objet restreint dépourvue des aspects flatteurs de l'audit mais que les décalages techniques s'estompent et qu'il convient d'utiliser de manière équivalente les termes de ''réviseur'', de ''contrôleur des comptes'' ou d'auditeur'' ».^(16(*))

Certes que même si l'audit est largement synonyme de révision comptable, il se détache commodément du contexte comptable auquel la révision reste d'avantage lié.

De nombreux auteurs proposent de classer les objectifs de l'audit interne en trois niveaux selon qu'ils intéressent la régularité et /ou la conformité aux règles et aux procédures, l'efficacité des choix effectués dans l'entreprise ou la pertinence de la politique générale de l'entreprise.

- Les instructions de la direction générale et les dispositions légales et réglementaires sont appliquées correctement,

- Les procédures et les structures de l'entreprise fonctionnement de façon normale et qu'elles produisent des informations fiables,

Cet audit de régularité peut aussi s'appeler "audit de conformité": les juristes distinguent que dans le premier cas on observe la régularité par rapport aux règles internes de l'entreprise et dans le second cas la conformité avec les dispositions légales et réglementaires. Mais dans les deux cas, la démarche est la même: comparer la réalité avec le référentiel proposé.

C'est donc par rapport à un référentiel que l'auditeur interne est appelé à se prononcer sur le degré de régularité ou de conformité de l'entreprise et de ses entités opérationnelles et fonctionnelles aux instructions internes et aux dispositions légales et réglementaires, il informera les responsables de toute sorte de déviations ou de distorsions. Il va en analyser les causes, en évaluer les conséquences et enfin; proposer des solutions pour réduire l'écart entre la règle et la réalité. Cette démarche, toujours essentielle pour un auditeur interne, s'est doublée d'une approche nouvelle, l'audit d'efficacité.

A ce niveau, l'auditeur interne ne se contente pas uniquement de vérifier la régularité, conformité de l'entreprise aux référentiels internes et externes, mais il se prononce sur la qualité de ses réalisations en terme d'efficience et d'efficacité.

L'auditeur cherche ici un écart entre les résultats et les objectifs, c'est à dire un écart entre le but choisi et l'effet produit, ^(17(*)) mais aussi "le pourquoi" de cet écart et le "comment" réduire.

La pertinence est une affaire de la direction générale puisqu'elle est tenue à vérifier la mesure dans laquelle les choix faits aboutiront effectivement aux effets recherchés ^(18(*)).

L'auditeur interne s'intéresse donc, à ce niveau, à l'entreprise prise dans son ensemble afin de se prononcer sur:

- la cohérence entre les structures, les moyens et les objectifs fixés par l'entreprise ;

- La qualité des orientations de la direction générale, la pertinence va être exprimée comme l'écart entre le résultat que l'on veut obtenir et la capacité des moyens retenus à y parvenir.

Il faut noter qu'à chaque niveau d'objectif correspond un type d'audit interne à savoir:

Le champ d'action de l'Audit Interne s'est fortement élargi depuis son adoption en France dans les années 1960 : Issu du contrôle comptable et financier, il recouvre de nos jours une conception beaucoup plus large et plus riche, répondant aux exigences croissantes de la gestion de plus en plus complexe des organisations. L'Audit Interne apporte sa contribution à l'ensemble d'activités de l'organisation car dans chaque domaine (financier, administratif, informatique, sécurité, industriel, commercial ou social), diriger, c'est toujours planifier les tâches, organiser les responsabilités, conduire les opérations et en contrôler la marche. L'auditeur interne a ainsi une fonction d'assistance au management et il combine les rôles d'auditeur et de consultant.

Le champ d'application d'une mission d'audit peut varier de façon significative en fonction de deux éléments : l'objet et la fonction. ^(19(*))

Celui va permettre de distinguer les missions spécifiques des missions générales. Les premiers portent sur un point précis en un lieu déterminé ; par contre les seconds dits générales ne connaissent aucune limite géographique (frontière)

Autre critère qui peut bien évidement se marie avec le précédent, on parle alors des missions unifonctionnelles ou des missions plurifonctionnelles.

b.1. La mission unifonctionnelle, cette dernière ne concerne qu'une seule fonction, qu'elle soit spécifique ou générale.

b.2. La mission plurifonctionnelle, celle où l'auditeur est concerné par plusieurs fonctions au cours d'une même mission.

Du domaine couvert par la mission de l'audit interne. La mission de l'audit interne couvre tous les domaines de gestions. L'audit interne doit avoir accès sans limitation, aux documents et données relatifs à la gestion.

Dans le cadre des missions d'assurance l'auditeur interne procède à une évaluation objective en vue de formuler en toute indépendance une opinion ou des conclusions sur un processus, système ou tout autre sujet. ^(20(*))

La définition même de l'audit suppose la possibilité d'apprécier une réalité par comparaison à une norme.

Dans le cadre d'audit comptable et financier, la réalité étant les informations produites par l'entreprise, la norme étant les règles, les lois, les méthodes d'enregistrement et les instructions de la direction générale.

En effet, l'audit financier et comptable s'intéresse aux actions ayant une incidence sur la préservation du patrimoine, les saisies, les traitements comptables et l'information financière publiée par l'entreprise. ^(21(*))

L'action de l'auditeur interne concerne, entre autre, l'appréciation de l'évaluation du contrôle interne comptable mise en place par l'entreprise dans le but de se prononcer sur la fiabilité, la régularité et la sincérité de l'information comptable et financière produite par l'entreprise.

L'audit opérationnel est une évaluation périodique, continue et indépendante de toutes les opérations de l'organisation en vue d'aider les gestionnaires à améliorer le rendement de leurs unités administratives; et ce par l'appréciation objective des opérations et la formulation des recommandations appropriées.

L'audit opérationnel comprend l'analyse et l'évaluation des éléments de la gestion (planification, organisation, direction et contrôle), c'est à dire, les objectifs et les plans, les responsabilités, les structures organisationnelles, les politiques et procédures, les systèmes et méthodes, les contrôles, et les ressources humaines et physiques.

Dans l'audit opérationnel il s'agit d'auditer "la réalité (les opérations)" au lieu de "l'image" que la comptabilité en donne. L'idée est donc d'auditer la réalité plutôt que sa description comptable, afin de permettre à l'entreprise de pouvoir affronter la compétition avec les meilleurs atouts.

* On appelle contrôle interne, en matière de comptabilité, le choix et la mise en oeuvre de méthodes ainsi que de moyens matériels et humains adaptés au cas de l'entreprise qui soient à même de prévenir sans retard les différentes irrégularités possible (intentionnelles ou non intentionnelles)

La notation de l'audit de management reste confuse: pour les uns, il ne se conçoit que sous forme de synthèse de divers audits opérationnels.

Pour d'autres, l'audit de direction est ce que ferait un président s'il avait le temps et les techniques pour faire sur tous les aspects de la gestion d'une entreprise.

Mais quoi qu'il en soit il ne s'agit pas d'auditer la direction générale en portant un quelconque jugement sur ses options stratégiques et politiques. "En aucun cas, l'auditeur ne peut s'intéresser au fond des choses: ce ne sont pas ses objectifs et il n'a pas la compétence pour le faire. Il faut donc dire et répéter que l'existante d'un service d'audit interne n'altère en rien la liberté de choix et de décision des directions générales. En revanche, observer les choix et les décisions, les comparer, les mesurer dans leurs conséquences et attirer l'attention sur les risques ou les incohérences relèvent bien de l'audit interne".

L'audit du management nécessite donc un grand professionnalisme, une bonne connaissance de l'entreprise et une autorité suffisante pour être écoutée des responsables quant aux recommandations susceptibles d'être formulées dans ce domaine.

L'expression de l'opinion de l'auditeur porte sur les états financiers considérés dans leur ensemble. Il résulte de ceci que l'auditeur doit base son opinion sur des faits matériels ayant une importance et pouvant apporter des modifications notables aux résultats comptables.

Cela revient à dire qu'un élément (transaction ou une écriture) n'est considéré comme significatif que lorsque son existence, sa mauvaise évaluation ou son omission affectent la sincérité et la régularité des états financiers.

« L'auditeur doit rassembler par l'inspection, l'observation, les investigations et les confirmations, une justification positive suffisante pour servir de base raisonnable à l'expression d'une opinion sur les états financiers qu'il examine »

En matière de comptabilité, certains faits sont plus probants que d'autres. Un procès-verbal de situation de caisse contresigné par le caissier et plus positif qu'une simple phrase de l'auditeur disant que la caisse a été trouvée exacte. Un état de rapprochement bancaire est plus probant qu'une simple déclaration statuant qu'il existe une concordance parfaite entre l'extrait bancaire et le compte « banque »

Les faits les plus importants qui doivent retenir l'attention de l'auditeur peuvent être présentés comme suit :

Dans les lignes qui suivi, nous allons essayer d'expliquer certains de ce faits en vue d'éclairer nous différentes interlocuteur.

Un système de contrôle interne instauré au sein d'une entreprise est un signe d'une bonne gestion comptable. Il laisse supposer que les données comptables contenues dans les états financiers sont fiables. Une erreur et vite découverte grâce à l'efficacité du système de contrôle interne qui consiste en une série de vérification permanentes et en cascade de données comptables d'un agent à un autre.

Le système de contrôle interne tel qu'il est organisé dans l'entreprise constitue pour l'auditeur un moyen de preuve de fiabilité des données figurant sur les états financiers. En effet, l'étude et l'appréciation de ce contrôle interne ainsi que l'application qui est le faite des procédures et instructions internes permettent à l'auditeur de se faire une idée exacte sur les informations comptables publiées par les dirigeants de l'entreprise.

L'inspection et le comptage de certains éléments d'actif sont la meilleure preuve de leur existence. Les espèces en caisse doivent être comptées. Les effets à recevoir comme les stocks de marchandises doivent aussi être comptés. L'existence d'une valeur immobilisée est constatée par une inspection sur place.

Ce pendant le comptage comme l'inspection constituent souvent des moyens de preuve trompeurs. En effet, lorsque la caisse contient des espèces et des titres valant espèce rien ne permet de dire avec exactitude que chaque titre représente une valeur réelle. L'existence d'un immeuble ou d'un matériel ne prouve pas nécessairement de son appartenance à l'entreprise.

De plus, il y a l'épineuse question de la qualité des biens examinés. Si l'auditeur peut facilement compter les espèces et les titres ou les stocks et les immeubles, il ne lui est pas possible de se convaincre de la qualité de chaque bien contrôlé. Quelle que soit son expérience, il ne peut se dire expert en toutes matières.

En résumé, les preuves physiques concernant essentiellement l'inspection et le comptage de certains éléments d'actif. Il importe cependant de ne pas limiter à contrôler leur existence physique mais de donner de l'importance à leur appartenance.

Les preuves les plus fréquentes rencontrées par les auditeurs sont sans conteste les documents. La valeur d'un document comme moyen de preuve dépend de son origine. En effet, les documents comptables peuvent être d'origine interne (journal, chèque, virement) ou externe (facture, reçu, ...).

La comparaison entre les chiffres des années précédentes et celle encours représente pour l'auditeur un moyen de contrôle efficace ; qui va lui permettre de déceler certain incompatibilité dans les valeurs présentes dans les états financiers. Ce irrégularité devront être contrôlés jusqu'à entière satisfaction.

Dans certaines entreprises, le service de l'audit interne est appelé à tort, Inspection Générale, Service de Contrôle. Bien que les deux (auditeurs internes et inspecteurs) soient tous deux travailleurs dans l'entreprise, sur le plan théorique et même pratique, il y en a nette différence entre eux :

Il y a encore peu de temps, nombreux étaient ceux qui discernaient mal la frontière entre les deux Fonctions. Une des causes tient sans doute au fait qu'elles ont suivi des évolutions comparables.

De même que l'Audit Interne est passé du simple contrôle comptable à l'assistance au management dans la maîtrise des opérations, de même le contrôle de gestion est passé de la simple analyse des coûts au contrôle budgétaire puis à un véritable pilotage de l'entreprise.

« Progressivement l'audit interne et le contrôle de gestion dépassent l'état de simple direction fonctionnelle au profit d'une aide à l'optimisation de l'entreprise. »^(22(*))

Si la définition a varié dans le temps partant d'un processus budgétaire pour atteindre une gestion par objectif, le contrôle de gestion reste caractériser par deux éléments :

Ces deux caractéristiques permettent d'identifier ressemblances, différences et complémentarités.

· L'une et l'autre Fonctions s'intéressent à toutes les activités de l'entreprise et ont donc un caractère universel.

· Comme l'auditeur interne, le contrôleur de gestion n'est pas un opérationnel : il attire l'attention, recommande, propose mais n'a pas de pouvoir opérationnel.

· Les deux fonctions sont relativement récentes et encore en pleine période d'évolution d'où la multiplication des interrogations et des incertitudes.^(23(*))

· L'une et l'autre bénéficient généralement d'un rattachement hiérarchique préservant leur indépendance et leur autonomie, c'est-à-dire au plus haut niveau de l'entreprise.

Mais les différences sont suffisamment importantes pour permettre de les identifier et de les distinguer.

· Dans toutes ses interventions l'Audit Interne apporte une contribution au Contrôle de gestion : le contrôle de gestion est d'autant plus efficace qu'il reçoit des informations élaborées et transmises dans un système de Contrôle interne fiable et validé par l'Audit Interne : l'audit interne va apporter au contrôle de gestion cette garantie sur la qualité de l'information. Comme les autres fonctions, il peut et doit être audité : les indicateurs de gestion prévisionnels qu'il utilise sont-ils adéquats ? Les informations qui lui parviennent sont-elles exhaustives ? Les cohérences entre les grands équilibres sont-elles respectées ? Le contrôleur de gestion a-t-il l'oreille des décideurs ?

Autant de questions que se pose l'Auditeur Interne pour juger si le contrôleur de gestion a une bonne maîtrise de son activité. Certes, le choix d'un référentiel rend cette démarche difficile, mais ce ne peut être un prétexte pour l'éluder (éviter avec adresse).

En sus de cette évaluation d'audit périodique, les Rapports d'Audit interne peuvent et doivent donner au Contrôleur de gestion des informations pertinentes pour lui permettre de juger du bon fonctionnement des processus, en cohérence avec les procédures prévues.

· De la même façon et inversement l'Audit Interne va trouver auprès du contrôleur de gestion des informations qui vont être autant de clignotants susceptibles d'attirer l'attention des auditeurs sur des points de faiblesse à prendre en compte dans les missions d'audit.

On peut donc dire qu'au-delà des complémentarités il existe une véritable synergie entre les deux fonctions pour le bien commun de l'entreprise et sans pour autant qu'on puisse les confondre. Il n'est donc pas inexact de dire que les fonctions exercent l'une sur l'autre des contrôles réciproques.

Comment concevoir les rôles respectifs de l'auditeur interne et du contrôleur de gestion dans le fonctionnement du magasin de pièces de rechange d'une usine importante ?

· Le contrôleur de gestion surveille en permanence le niveau des stocks de matériel :

Ø il organise la collecte des informations lui permettant de mesurer les écarts prévisions/réalité et d'élaborer de nouvelles estimations.

Ø il veille à la compatibilité entre les niveaux de stocks et les processus amont (achats/trésorerie) et aval (entretien/budgets).

Ø il dialogue avec les responsables pour leur fournir l'information indispensable et envisager les mesures à prendre.

· L'auditeur interne effectue des missions périodiques (en fonction du risque) et vérifie ponctuellement :

Ø que les dispositifs mis en place permettent une bonne maîtrise de la gestion par le responsable du magasin.

Ø quelles sont les dispositions à prendre pour améliorer les interventions du Contrôleur de Gestion (qualité et exhaustivité des informations reçues/données, mise en oeuvre des recommandations, déséquilibres non détectés, etc.).

Ø que l'organisation permet aux parties concernées d'optimiser au mieux la gestion des pièces de rechange

Toute mission d'audit s'ouvre par un ordre de mission, cet ordre formalise le mandat donné par la direction générale à l'audit interne.

L'intervention d'audit commence par la phase de préparation. Cette phase est centrée sur la détection des faiblesses dont l'examen sera l'objet de la phase de réalisation.

Cette phase exige des auditeurs une capacité importante de lecture, d'attention et d'apprentissage en dehors de toute routine. Elle sollicite à apprendre et à comprendre, elle exige également une bonne connaissance de l'entreprise car il faut savoir où trouver la bonne information et à qui le demander. Au niveau de cette phase, l'auditeur doit passer par les étapes suivantes^(25(*)):

L'auditeur doit apprendre son sujet, connaître de près le domaine à auditer, le découper en simple activité auditable afin que le travail soit facile, simple et précis. Cette phase est aussi appelée plan d'approche. L'auditeur doit planifier la phase de prise de connaissance et prévoir le ou les moyens les plus adéquats pour acquérir le savoir nécessaire à la réalisation de sa mission (interview, document...)

· L'organisation à auditer : Il s'agit de l'organisation des hommes d'ou l'utilité de l'organigramme, formation des hommes et répartition des tâches.

· Les objectifs et l'environnement : Ces deux éléments constituent un des aspects essentiels à assimiler par l'auditeur avant le début de sa mission. Bien connaître les objectifs de la fonction à auditer, les contraintes et les points forts dont doivent tenir compte les responsables vont permettre à l'auditeur d'avoir une vue d'ensemble de l'unité et de ses problèmes.

· Les techniques de travail : L'auditeur doit avoir une bonne connaissance des techniques de travail utilisées depuis le tableau de bord et ses composantes utilisées par le responsable, jusqu'aux méthodes techniques et de gestion qui permettent à l'unité de fonctionner. La connaissance des techniques implique la connaissance des contrôles existants, laquelle va permettre de développer ultérieurement le questionnaire du contrôle interne.

Il s'agit essentiellement de savoir où se situent les risques et non de les analyser dans le détail de leurs causes et conséquences. C'est à ce niveau qu'on procède au découpage du sujet audité en unités de base élémentaires qui correspondent à des opérations concrètes et précises. Si l'on n'a pas la possibilité de procéder à un découpage séquentiel c'est à dire suivant l'ordre chronologique des opérations (réception, demande d'achat, traitement demande, passation commande, réception marchandise....). On procède à un découpage logique; mais le principe reste le même qui consiste à isoler les unités élémentaires observables.

Pour chacune de ces rubriques, on identifie les points de contrôle interne sans se livrer à aucun test, ni à aucune validation on regarde simplement s'ils sont convenablement documentés. C'est à ce niveau donc qu'on détecte les points de contrôle dont le risque et potentiel.

C'est à dire à l'analyse des risques déjà détectés qu'on va définir les objectifs de la mission.

a) Objectifs généraux: Il s'agit de s'assurer des éléments suivants dans le domaine audité: Sécurité des actifs, Fiabilité des informations, Respect des règles et directives, Optimisation des ressources.

b) Objectifs spécifiques: Il s'agit de préciser de façon concrète les différentes les différents points de contrôle qui vont être testés par l'auditeur qui tous contribuent à la réalisation des objectifs généraux et qui tous se rapportent aux zones à risques ultérieurement identifiés. C'est à dire de ce découpage des objectifs spécifiques, lui même issu de l'identification des risques, que l'auditeur interne construit les grandes lignes du questionnaire de contrôle interne.

Pendant cette phase les moyens utilisés par l'auditeur interne sont en général, le questionnaire de prise de connaissance, les documents à jour, les procédures de travail, les rapports et comptes rendus du service à auditer.

Pendant la phase précédente, l'auditeur fixe les objectifs de la mission, c'est ce qui constitue le rapport d'orientation. La phase de réalisation débute par une réunion d'ouverture dans laquelle l'auditeur et l'audité examinent le rapport d'orientation. Ainsi les auditeurs annoncent au préalable et sans ambiguïté ce qu'ils ont l'intention de faire. Au cours de cette lecture commune, les auditeurs vont solliciter les avis des audités; ces derniers ne manquent pas de faire des observations mais la décision finale de prendre ou non en compte les avis des audités reviennent aux auditeurs.

On l'appelle aussi « programme de vérification » ou encore « planning des réalisations »; quelle que soit sa dénomination, il s'agit du document interne au service dans lequel on va procéder à la détermination et à la répartition des tâches. Ce programme d'audit est établi par l'équipe en charge de la mission et en général au cours d'un bref retour dans les bureaux du service. C'est un programme où sont définis; le planning de travail, les points de départ des questionnaires du contrôle interne, le suivi du travail et la documentation.

La démarche que l'auditeur doit suivre à ce niveau doit être définie avec précision:

· L'auditeur procède à un découpage séquentiel ou logique des opérations, nécessaire à l'identification des risques.

· A partir de cette identification des risques, l'auditeur défini ses objectifs "rapport d'orientation" et établi un programme de travail.

· Pour chacun des points du contrôle interne, il se pose si jugé nécessaires les questions: qui, quoi, où, quand et comment ?

· Il répond à ces questions et c'est la phase terrain qui nous intéresse en réalisant des tests avec l'aide des outils qui sont à sa disposition (questionnaire du contrôle interne, interview, etc....)

· Chaque dysfonctionnement, chaque anomalie donne lieu à l'établissement d'une feuille de révélation des problèmes apparents (FRAP) et donc à une analyse causale qui va permettre:

* D'identifier le ou les dispositifs de contrôle interne qui présentent des faiblesses sur ce point particulier,

* L'addition de tous ces constats met en valeur la qualité du contrôle interne de l'unité ou du système ou de processus audité.

Le premier des tests que l'auditeur va réaliser c'est l'observation immédiate. Il s'agit des observations physiques de toute nature. Au niveau de cette observation, l'auditeur prend en compte les alias relatifs au moment où il effectue son observation, maintenir les faits observés dans leur contexte. Cette observation permet à l'auditeur de compléter le questionnaire du contrôle interne déjà établi et la gamme des tests individuels que l'on s'apprête à réaliser.

Le second type des tests est celui des tests individuels. Ces tests sont réalisés en fonction des zones à risque antérieurement définis et du questionnaire du contrôle interne. On choisi un processus ou un ensemble d'opérations pour voir la façon dont les choses se passent et comment elles sont maîtrisées. Or, quel que soit l'outil utilisé les tests doivent toujours répondre à un nombre de conditions:

* Les questions posées doivent être précises, une question vague ne peut fournir qu'une réponse vague et générale.

* Il faut savoir interpréter les résultats des tests ce qui est d'autant plus facile que l'objectif a été défini avec précision.

* Tout test doit faire l'objet d'une feuille de révélation des problèmes apparents (FRAP) dans le cas ou le test révèle un des fonctionnements.

Il est constitué par l'ensemble des (FRAP) que l'on a pris le soin de classer d'une façon logique et par ordre d'importance. Il présent la totalité des constats, assortis des causes, conséquences et recommandations. En effet par les FRAP, l'auditeur s'est accordé à chaque instant sur l'interprétation des faits observés et les recommandations. Maintenant il faut prendre du recule décider ce qu'il va écrire et l'organiser.

Cette synthèse est effectuée en ne reprenant que le problème de chaque (FRAP) en les réordonnant sans modifier l'énoncé puis en rajoutant des titres de regroupement. Le document auquel on abouti est les projets de rapport d'audit.

C'est un rapport qui est adressé aux principaux responsables concernés et à la direction, les conclusions de l'audit concernant la capacité de l'organisation audité à accomplir sa mission en mettant l'accent sur le dysfonctionnement afin de développer les actions de progrès.

C'est le document le plus important émis par l'audit, et qui engage le responsable de l'audit. C'est un rapport complet, conclusif, écrit, final.

Il constitue le point culminant de la mission et sert à déclencher les réflexions de la direction générale et les actions du progrès des responsables.

Les personnes qui ont participé à la réunion d'ouverture, participent également à la réunion de clôture, lesquelles après s'être entendues sur ce que les auditeurs avaient l'intention de faire (réunion d'ouverture), va s'entendre ce qu'ils ont fait. On va donc retrouver l'audité, ces collaborateurs, sa hiérarchie autour de l'équipe de la mission d'audit. A l'ordre du jour; l'examen du projet du rapport d'audit qui est distribué à chaque participant quelques jours avant la réunion - si possible - pour ne permettre la lecture, cet examen se fait à partir d'une présentation réalisée par les auditeurs, elle permet de régler les contestations éventuelles et de valider le travail des auditeurs.

A tout instant de son existence, l'entreprise doit respecter des obligations fiscales et administratives. A cela s'ajoute une gestion rigoureuse de ses finances. Aucune entreprise n'est à l'abri d'un besoin de financement, d'un contrôle fiscal ou d'une erreur administrative.

Le terme gestion comme nous l'avons défini dans la section précédente comme étant une action d'administrer, d'assurer, la rentabilité d'une entreprise ; aussi la gestion est une discipline qui étudie l'organisation et le fonctionnement des unités économiques. En parlant de la gestion des entreprises, nous faisons plus allusion à l'aspect managériale qu'un entrepreneur pourra intégrer au sein de l'entité où il oeuvre ; Ainsi donc, pour une bonne gestion au sein d'une entité, il convient d'appliquer l'ensemble des méthodes de Management dédiées aux diverses composantes de l'entreprise :

Chapitre Deuxième

PRESENTATION DE LA SOCIETE NATIONALE DE CHEMINS DE FER DU CONGO

Dans ce chapitre, il serait question de faire la description de l'entreprise faisant l'objet de notre investigation à savoir la société National des Chemins de fer du Congo.

SECTION I. HISTORIQUE DE LA S.N.C.C. (26(*))

La Société Nationale des Chemins de Fer du Congo (SNCC), entreprise à caractère industriel et commercial dotée de la personnalité juridique, a été créée par la Loi n° 74/027 du 2 décembre 1974 modifié et complété par les décrets n° 0050 du 07 novembre 1995 et 070/2002 du 24/06/2002.

Elle est régie par les dispositions de la loi n° 78/002 du 6 janvier 1978 portant dispositions générales applicables aux entreprises publiques, et par l'Ordonnance n° 78/207 du 5 mai 1978 portant statut de la société, modifié par le décret n° 0050 du 07 novembre 1995. Elle a connu les étapes suivantes :

· 1906: Constitution de la Compagnie de Chemins de Fer du Bas-Congo au Katanga (B.C.K.)

· 1927: Création de la Société de Chemins de Fer Léopoldville-Katanga-Dilolo (L.K.D.)

· 1952: Fusion du L.K.D. et du C.F.K. pour constituer la Compagnie de Chemins de Fer du Katanga-Dilolo-Léopolville (K.D.L.)

· 1961: Subdivision du B.C.K. en Ancienne Compagnie B.C.K. de droit Belge et en Nouvelle Compagnie B.C.K. de droit Congolais.

· 1970: Reprise de toutes les activités de la Nouvelle B.C.K. par la Société Congolaise K.D.L. devenue Compagnie de Chemins de Fer Kinshasa-Dilolo-Lubumbashi.

· 1974: Fusion des Sociétés de Chemins de Fer K.D.L., C.F.L, (Office Congolais des Chemins de Fer des Grands Lacs), C.V.Z. (Chemins de Fer Vicinaux du Zaïre), C.F.M.K. (Chemin de Fer Matadi-Kinshasa) et C.F.M. (Chemins de Fer de Mayombe) en Société Nationale des Chemins de Fer Zaïrois (S.N.C.Z.)

· 1991: Dissolution de la S.N.C.Z., création de la S.N.C.Z. / Holding et des filiales O.C.S. (Office des Chemins de Fer du Sud), SFE (Société des Chemins de Fer de l'Est) et C.F.U. (Office des Chemins de Fer des UELES).

· 1995: En novembre 1995, dissolution de la SNCC/Holding et de ses filiales et signature d'un accord cadre cédant l'exploitation des Chemins de Fer à une Société privée dénommée SIZARAIL, laquelle a été dissoute en 1997.

SECTION II. SITUATION GEOGRAPHIQUE

La Direction Générale de la Société Nationale des chemins de fer du Congo, en sigle, S.N.C.C. se situe au n° 115, place de la gare en plein centre de la commune de Lubumbashi, ville de Lubumbashi également, dans la province du Katanga en République Démocratique du Congo.

SECTION III. IMPORTANCE

La République Démocratique du Congo (RDC), étant sémi-enclavée et ne possédant qu'une seule ouverture directe sur la mer par son port de Matadi, s'est dotée des chemins de fer, complétés par des voies navigables, en vue d'assurer le transport des minerais, des produits agricoles, des personnes et leurs biens ainsi que tout le trafic d'import & export. Pour l'heure, les chemins de fer congolais se trouvent intégrés par la SNCC au sein du macro-système ferroviaire d'Afrique Australe dans l'effort global du développement des échanges interafricains.

SECTION IV. OBJET SOCIAL ET NATURE JURIDIQUE

Ø l'étude, la construction et l'exploitation des chemins de fer à lui concéder ;

Ø l'exploitation des services de transport par route et voie d'eau qui lui sont concédées ;

Ø l'exploitation de tous les services connexes et accessoires aux activités citées ci-dessus.

La Société Nationale de chemins de fer du Congo est un établissement public commercial doté d'une personnalité juridique et placée sous la tutelle du ministère de transport et communication.

SECTION V. ORGANISATION DE LA SOCIETE NATIONALE DE CHEMINS DE FER

A. REGIONS ET CIRCONSCRIPTION D'EXPLOITATION

La Société nationale de chemins de fer du Congo est une entreprise publique, industrielle et commerciale, dont le siège social est implanté à Lubumbashi, elle est organisée autour de 5 régions et d'une circonscription d'exploitation qui sont :

ü La Région Nord-Est (siège à KINDU) ; ainsi que la Circonscription d'Exploitation de LUBUMBASHI

B. PORTS FLUVIAUX ET LACUSTRES

La Société nationale de chemins de fer du Congo exploite les principaux ports fluviaux et lacustres ci-après :

C. UN RESEAU INTERCONNECTE OUVERT AU TRAFIC INTERNATIONAL

D. PATRIMOINE ET ORGANISATION FINANCIERE DE LA S.N.C.C

Le patrimoine de la S.N.C.C est constitué de tous les biens, droits et obligations qui lui sont reconnus. L'entreprise possède :

v Au passif : les éléments de la situation nette, les subventions d'équipement et des provisions pertes et charges, les dettes à long, moyens et court terme, le patrimoine s'accroît avec les apports ultérieurs que l'Etat pourra lui consentir

Les statuts propres de la S.N.C.C. déterminent les règles de son organisation financière, notamment celles ayant trait à la dotation ou au budget, à la comptabilité aux comptes annuels.

L'exercice financier de la S.N.C.C commence le 1^er janvier et se termine le 31 décembre de la même année. Les comptes de la S.N.C.C doivent être tenus conformément aux à la législation en vigueur.

Le conseil d'administration est chargé d'établir un état des prévisions et des recettes pour l'exercice à venir.

Le budget de la S.N.C.C est composé de budget d'exploitation et celui d'investissement.

EN RECETTE : les ressources d'exploitation et les ressources diverses accidentelles.

EN DEPENSES : les dépenses d'exploitation et des charges du personnel les charges fiscales, et toute les autres charges financières.

EN DEPENSES : les frais d'acquisition, de renouvellement ou de développement des immobilisations affectés aux activités professionnelles, les frais d'acquisition des immobilisations de toute nature non destinés à être affectés à ces activités (immeubles d'habitations, ...)

EN RECETTE : les ressources prévues pour faire face à ces dépenses notamment les apports de l'Etat les emprunts l'excédant des recettes d'exploitation sur les dépenses de même nature et les revenues divers, les prélèvements sur les avoir placés, les cessions des biens, etc.

La comptabilité est organisée de manière à être tenue conformément aux lois et usages de commerce pour permettre :

- De connaître et de contrôler les opérations des charges et pertes, des produit et profits ;

SECTION VII. IMPLANTATION DE L'AUDIT INTERNE

L'audit interne au sein de la Société Nationale des Chemins de fer du Congo, fut implanté vers les années 1975 par le pouvoir public dans le but de fournir à la Direction Générale un nouvel outil de gestion adéquat pouvant lui permettre de contrôler efficacement l'ensemble de ces activités rependu presque dans toute l'étendu de la République Démocratique du congo.

SECTION VIII. ORGANIGRANISATION ET FONCTIONNEMENT DU SERVICE D'AUDIT INTERNE DE LA S.N.C.C.

L'audit dans une organisation tant sur le plan national qu'international se structure de la même façon. Elle est reste généralement attaché hiérarchiquement à la Direction Générale donc dépend directement de cette dernière. Par ailleurs, elle fonctionne de façon parallèle face aux autres fonctions de l'entreprise.

La S.N.C.C notre cible se conforme à cette pratique et en voici son organisation et fonctionnement.

A la S.N.C.C., l'Audit interne forme avec le contrôle général une Direction dont l'audit Interne est un Département qui à son tour est subdivisé en deux Divisions dont l'Audit Financier et comptable d'une part et l'Audit Opérationnel d'autre part.

PROBLEMATIQUE DE L'AUDIT INTERNE DANS LA GESTION DE LA S.N.C.C

Chapitre Troisième

Pour mieux cerner la quintessence de notre travail, nous allons partir de la couverture du contrôle interne opérée dans les différents services de ladite firme jusqu'à aboutir à l'application de certaines recommandations suggérées par le service d'audit interne pendant leur visite dans les différents services de l'entreprise.

SECTION I. COUVERTURE DE CONTRÔLE INTERNE DANS LES DIFFÉRENTS SERVICES DE L'ENTREPRISE

Vu l'immensité du réseau existant au sein de la Société Nationale des Chemins de fer du Congo, S.N.C.C en sigle, pour bien mener ses actions, le service d'Audit interne se réfère à un programme nommé : «Programme d'action d'audit interne » qui lui permet de couvrir toutes les fonctions existantes en son sein au moyen de mécanismes des préventions de risque de fraudes et erreurs.

En pratique, ce programme susmentionné est présenté sous forme d'un tableau ayant sept colonnes dont voici la présentation :

De ce fait, pour mieux appréhender la couverture des actions menées par le service d'audit interne au sein de la S.N.C.C, nous allons prendre le référentiel du programme d'actions effectuées en 2007.

Ø Le nombre d'actions varie d'une direction à une autre, mais toujours est-il que l'accent a été mis plus sur la Direction Exploitation que sur d'autres directions. C'est pourquoi il importe de signaler que la direction Exploitation avait pratiquement trente et une actions sur les soixante-neuf menées pendant l'année 2007.

Ø Le nombre de rotations intervenues tout au long de cette même année 2007 varie de deux à cinquante et neuf rotations par direction, mais c'est toujours la Direction Exploitation qui était plus visée, suivie des celles financière et Administrative.

Cette situation s'explique par le fait que l'exploitation, c'est-à-dire transport et commercial constituent l'objet social même de cette entreprise. Voilà la raison pour laquelle nous sommes amené à dire que l'accent est plus mis sur cette Direction Exploitation par rapport aux autres.

Ø Tenant compte de la colonne de coût, la Direction Exploitation prend 50 000,00 dollars sur les 54 784,00 car la S.N.C.C a des services qui sont éparpillés sur presque toute l'étendue du pays et les auditeurs sont appelés à effectuer des descentes sur terrain. Par contre pour les autres services, puisque les installations sont sur place, n'occasionnent presque pas le coût.

SECTION II. NOMBRE DE VISITES D'AUDIT

Il est toujours impérieux de signaler que le nombre de visites du service d'audit dans un département ou service quelconque explique la valeur ou la considération apportée à ce dernier. Vu l'étendue de la couverture du service d'Audit interne au sein de la S.N.C.C, nous pensons qu'il s'avère indispensable d'analyser uniquement les actions menées au niveau de la Direction financière durant les cinq dernières années.

Il sied de signaler que les activités de l'audit interne à la S.N.C.C sont regroupées en deux branches ; d'une part celles dites permanentes et d'autre part celles ponctuelles.

· Assurer la vérification de l'application de l'ensemble du dispositif de contrôle mis en place par la Direction Générale.

· Analyser et apprécier pour le compte de la Direction Générale en vue d'actions correctives éventuelles, les dispositions de contrôle en vigueur dans divers secteurs d'activités de la S.N.C.C pour assurer l'intégrité du patrimoine, la sincérité de l'information et l'entretien de l'efficacité des systèmes.

· Assister l'Auditeur Externe dans les travaux de validation des états financiers de la S.N.C.C ^(28(*))

Sont réalisées de façon improvisée en vue de pouvoir améliorer les performances de l'entreprise.

PROGRAMME D'ACTIONS DU SERVICE D'AUDIT INTERNE MENE A LA DIRECTION FINANCIÈRE (Soit de 2003 A 2007)

N° D'ORDRE	ACTIONS A MENER	DUREE EN JOURS POUR CHAQUE ANNEE					ROTATION POUR CHAQUE ANNEE
N° D'ORDRE	ACTIONS A MENER	2003	2004	2005	2006	2007	2003	2004	2005	2006	2007

1	INVENTAIRE EXTRA- COMPTABLE	40	40	45	42	47	3	3	4	4	4
2	ANALYSE DE COMPTES	30	40	30	30	30	4	4	4	4	4
3	CONTROLE DE LA CAISSE PRINCIPALE	30	40	30	30	30	5	5	4	4	4
4	CONTROLE DE LA TRESORERIE	25	40	30	30	30	4	4	5	4	4
5	CONTROLE DE LA FACTURATION DES PRESTATIONS	20	40	30	35	30	4	6	4	4	4
6	CONTROLE DE RECOUVREMENT DE CREANCE	30	40	25	30	30	2	3	5	4	2
7	CONTROLE DES AVANTAGES DE MANDATEUR	30	40	35	35	30	1	1	2	3	1
8	AUDIT DES ETATS FINANCIERS	55	50	60	60	60	1	1	1	1	1

		260	330	285	292	287	24	27	29	28	24

En analysant le tableau ci-haut, le nombre de rotations ou visites au niveau de la direction financière a atteint une moyenne de :

Mais en prenant uniquement les actions menées par le service d'audit interne pendant la dernière période d'investigation, nous remarquons ce qui suit :

Le nombre de rotations ou visites au niveau de la direction financière est presque le même, soit 4 rotations pour 30 jours pour les actons suivantes :

L'action de l'Audit interne ayant comme finalité la maximisation des fonds et leurs protections, l'accent de cette couverture est porté sur le mouvement de fonds ; à savoir : l'encaissement (facturation et recouvrement), l'Audit des états financiers (décaissement, la comptabilisation ...) et l'inventaire extra-comptable. Disons que les trois ont pris plus de jours à cause de certaines descentes sur les réseaux. Les états financiers ont une seule rotation car ils constituent les résultats qui se font une seule fois l'an.

Dans la pratique, l'audit des états financiers intervient au mois de février de l'année n + 1 en attendant sa transmission par la direction opérationnelle.

1^er Graphique « durée/jour effectué de 2003 A 2007

2^e Graphique « Rotation effectué de 2003 A 2007 »

Nous remarquons que le nombre de visites est presque identique pour la période allant de 2003 à 2007, cela explique l'intérêt qu'accorde la direction d'audit interne à la direction financière afin de maîtriser les circuits existant en son sein.

Comme nous l'avons dit précédemment, le service d'audit interne au sein de la S.N.C.C se réfère à un programme d'actions pour bien mener sa mission.

Vu l'étendue de la couverture à laquelle le service d'audit interne de la S.N.C.C fait face, il convient de circonscrire notre étude sur base des données recueillies pendant la mission qu'a effectué ce service au niveau de la Direction Financière, soit de 2006 à 2007.

En observant ce tableau, nous remarquons que le nombre de recommandations a augmenté de 2,5 pourcent dans un intervalle d'une année. Cet indicateur nous pousse à déduire ce qui suit :

- Soit les recommandations émissent en 2006 par les services d'audit interne de la S.N.C.C n'étaient pas mises en application par la Direction Financière. La non application des recommandations peut avoir comme soubassement le manque d'implication de la Direction Générale dans l'exécution des recommandations émises par le service d'audit interne en vue de l'amélioration de la performance de cette dernière.

- Cela peut encore avoir comme source, le manque d'un bon fonctionnement de dispositif du contrôle interne mis par le service d'audit afin de pouvoir assurer, d'un côte, la protection, la sauvegarde du patrimoine et la qualité de l'information, de l'autre, l'application des instructions de la direction et favoriser l'amélioration des performances de celle-ci.

SECTION IV. PERTINENCE DES RECOMMANDATIONS

Les recommandations formulées par le service d'audit interne pendant leur descente dans de différents réseaux de la place sont toujours jointes d'une feuille de risques qui comporte :

· les causes des anomalies constatées ainsi que des recommandation y afférentes.

Il est à noter que les recommandations formulées par le service d'audit sont discutées au préalable par les responsables des domaines audités puis validées conjointement afin d'éviter le blocage dans leurs exécutions.

SECTION V. ACCEPTATION DES RAPPORTS D'AUDIT

Au clair, le rapport d'audit interne au sein de la S.N.C.C avant d'être publié respecte un certain nombre de principes entre autres :

- Ledit rapport doit être présenté aux responsables audités à l'état de projet, puis discuter avec eux si possible avant de le diffuser définitivement,

- il doit être structuré et formulé pour ses lecteurs, et donc comporter une partie détaillée et une synthèse,

- il doit être objectif, clair, concis, utile, et le plus convaincant possible,

- il doit également être revu par un comité de lecture interne au service audité,

- enfin, la diffusion du rapport doit être effectuée la plus rapidement possible.

Dans la pratique, tout rapport d'audit est accompagné par une lettre qui ressort les grandes anomalies ainsi que les recommandations. Cette lettre d'accompagnement se termine souvent par un délai accordé aux secteurs audités pour qu'ils s'informent et réagissent. Lorsqu' aucune réponse ne parvient dans le temps imparti, les conditions et recommandations sont considérées comme acceptées par les audités.

Vu le respect des règles auquel le service d'audit interne se réfère, les rapports qu'il publie sont acceptés facilement par le service concerné.

SECTION VI. APPLICATION DES RECOMMANDATIONS

Sur base de constat que relève le service d'audit interne tout au long sa mission, il leur permet d'émettre un rapport définitif comprenant l'ensemble des recommandations qu'il adresse aux services audités.

Au sein de la S.N.C.C en principe, lors que le service d'audit émet son rapport définitif, les services audités disposent d'une durée d'un mois au moins à compter de la date de la diffusion du rapport pour adresser à la direction d'audit un plan d'action détaillé sur la mise en application des recommandations.

Mais en pratique, nous avons constaté que certaines recommandations persistent d'une année à l'autre. C'est ce qui pourrait être considéré comme une faiblesse du système de contrôle interne existant ; mais par contre cela est dû au manque d'appui de la haute direction de ladite firme.

SECTION VII. CRITIQUES ET SUGGESTIONS

Après un long développement et une longue analyse de différents points ciblés dans la pratique de l'audit interne au sein de la S.N.C.C, relevons ce qui suit :

Une carence de moyens d'actions de la part des auditeurs ; vu l'étendue de la couverture d'actions menées par les auditeurs internes, il s'avère un manque de moyen de locomotion à leur disposition, cela s'en suit d'irrégularité de motivation même dans la rétribution de leur dû après exécution d'une mission; tout cela ont comme conséquence l'enfreint aux réalisations des objectifs du service d'audit.

Un manque d'exploitation minutieuse des rapports d'audit de la part de la Direction Générale et du service audité, c'est ce qui s'explique par une éternisassion de recommandations formulées par le service d'audit.

Un manque d'appui de la part de la haute Direction. Rappelons que la force d'un service d'audit interne au sein d'une entité dépend de l'intégration ou de l'implication de ses dirigeants. Cependant, les rendements que peut apporter ce service contribueront à l'amélioration et à l'épanouissement de toute une entité dont l'intérêt demande à être accordé.

Comme nous l'avons souligné dans l'introduction, le monde des organisations actuelles est caractérisé par une monté croissante des entreprises qui deviennent de plus en plus compétitives sur le marché, d'où la nécessité première pour toutes ces entreprises est d'assurer leurs maintiens et épanouissements. Elles devront intégrer en leurs siens des dispositifs internes de sécurité ou encore faire appel aux notions de bonne gouvernance.

Après étude et analyse de la situation à laquelle la S.N.C.C est confrontée, les insuffisances que relève le service d'audit interne dans la poursuite de l'obtention des objectifs qui lui sont conférés, peuvent être décantées si et seulement si, le dirigeant de ladite entreprise pourrait doter à cette Direction des moyens nécessaires leur permettant de bien remplir leur rôle. Lesquels moyens peuvent être cités : les moyens de locomotion permanente, de leur doter des outils informatiques adéquates et leur octroie des primes après exécution d'une mission.

Il s'avère aussi important pour l'obtention des résultats attendus par l'ensemble de l'entreprise de la part du service d'audit Interne, que ce dernier puisse bénéficier d'un appui particulier de la part de la haute direction afin qu'il soit en même d'opérer convenablement pour l'intérêt de tous.

Et enfin, il est aussi impérieux que le responsable de l'audit interne instaure des processus de suivis leur permettant de surveiller et de garantir que des mesures ont été effectivement mises en oeuvre par le management ou que la Direction Générale a accepté de prendre le risque de ne rien faire.

Au-delà de ce qui précède, malgré certaines imperfections et insuffisances évoquées ci-haut, nous reconnaissons quand même la valeur du Service d'audit interne au sein de la S.N.C.C car, tant soi peu elle a pu jouer sont rôle de sauvegarde de patrimoine de celle-ci.

CONCLUSION GÉNÉRALE

Nous voici arrivé au terme de nos études en Sciences Commerciales et financières, et ce, en vue de mieux sanctionner notre formation de gestionnaire comptable. Comme l'exige la formation supérieure et universitaire, notre sujet du mémoire est axé sur : « La problématique de l'audit interne dans la gestion des entreprises publiques (Cas de la Société Nationale de chemins de fer du Congo, SNCC en sigle) ».

A titre de rappel, hormis l'introduction générale, le présent travail a compris trois chapitres dont voici l'itinéraire :

Le premier chapitre a porté sur les considérations générales où nous avons parlé des définitions conceptuelles, de l'approche théorique sur l'audit interne et de la gestion des entreprises.

Le deuxième a été consacré à la présentation de la Société Nationale de chemins de fer du Congo. Ici, nous avons essayé de décrire en long et en large ladite Société en partant de son historique jusqu'à son organisation fonctionnelle.

Et pour tout dire, le dernier chapitre s'est contenté d'étudier la problématique de l'audit interne dans la gestion de la Société Nationale de Chemins de fer du Congo. Compte tenu des questions que nous nous sommes posées au début de ce travail, celles de pouvoir appréhender l'existence du service d'audit interne au sein de la Société Nationale de Chemins de fer du Congo, l'étendue de sa couverture, afin de déterminer sa contribution dans l'amélioration de sa gestion.

Pour ce faire, il sied de signaler que la fonction d'audit interne contribue en ce jour considérablement à l'évaluation des différents processus de l'organisation - en particulier le management des risques, le contrôle interne et le gouvernement d'entreprise - et présente, le cas échéant, les possibilités de les améliorer. Il analyse également le potentiel d'une meilleure utilisation des ressources économiques, sociales et écologiques. Par ce biais, l'audit interne est une source d'informations pertinentes indépendantes, objectives et fiables pour la prise des décisions par les différents responsables des organisations.

Les résultats obtenus après analyses montrent que, étant l'outil de gestion par excellence, la fonction d'audit interne existe déjà au sein de la S.N.C.C et il y a de cela trente- trois ans passé, précisément en 1975 instaurée par le pouvoir public dans le but de fournir à la Direction Générale un nouvel outil de gestion moderne répondant aux normes de sécurité de gestion d'entreprise.

La fonction d'audit interne est structurée de telle sorte qu'elle puisse couvrir l'ensemble d'activités de ladite société, qui est éparpillée presque par tout dans la République Démocratique du Congo. Mais néanmoins, ladite structure se fragilise peu à peu suite à l'évolution de la technologie que connaissait le monde des organisations actuelles et cela s'est manifeste également au sein de la S.N.C.C par la lentaire des exécutions de actions menées dans les différents réseaux de l'entreprise. Et par conséquent, la contribution de la fonction d'audit interne dans l'amélioration de la gestion de ladite entité demeures malgré les efforts consentis moins opérantes.

Eu égard à ce qui précède, nous réitérons aux autorités de la S.N.C.C de prendre en compte les différentes suggestions formulées ci-haut, dont notamment:

Ø La dotation des moyens matériels et financiers au service d'audit interne pour leur permettre de bien exécuter leur rôle primordial,

Ø La Direction Générale doit accorder plus d'attention et d'appui au service d'audit interne afin de pouvoir amélioration le niveau sécurités de l'entreprise,

Ø La Direction Générale doit prendre les temps nécessaires pour exploité méticuleusement les rapports qu'ils leurs sont présentés en vue de prévenir aux aléas de la gestion futur pouvant surgir.

En définitive, nous nous limitons sur ces quelques aspects traités dans ce sujet non limitatif et laissons l'ouverture aux autres chercheurs de continuer l'exploitation.

* ⁽¹⁾MULUMBATI NGASHA. : MANUEL DE SOCIOLOGIE GENERALE, COLLECTION ET CONNAITRE Ed ; Africa ... LUBUMBASHI 1980 P. 19

* ² JAVEAU CLAUDE, CITE PAR KABENGELE DIBWE, COURS DES METHODES DE RECHERCHE EN SCIENCES ECONOMIQUES G 1 UNILU 1991 - 1992

* ⁽³⁾ PINTO, R. ET GRAWITZ, M., METHODES DES SCIENCES SOCIALES, , PARIS, ED. DALLOZ1971, P.337-339

* ⁽⁴⁾ MERTON, R.K., CITE PAR KAPEND ; COURS DE GESTION DU PERSONNEL, 2003-2004, P.4

* ⁽⁵⁾ KUDIANGELA, NOTES DE COURS D'ORGANISATION COMPTABLE 2^ème GRADUAT I.S.C/ KINSHASA 2002 - 2003

* ⁽⁶⁾ KINZONZI M. PEROCHON, COMPTABILITE GENERALE ELEMENTAIRE, Ed. FOUCHER PARIS 1989 P. 3

* ⁽⁸⁾ DEFINITION DE L'INSTITUT FRANÇAIS DES AUDITEURS ET CONTROLEURS INTERNES (IFACI)

* ⁽⁹⁾ LIONNEL COLLIN ET GERARD VELIN : AUDIT ET CONTROLE INTERNE, 4^èmé EDITION, DALLOZ, PARIS 1992 P35

* ⁽¹⁰⁾ H. VLAMINICK, HISTOIRE DE LA COMPTABILITE, EDICTION PRAGMOS 1979 P. 17

* ⁽¹¹⁾ J. RAFFEGEAU, F. DUBOIS ET MENOVILLE, L'AUDIT OPERATIONNEL, COOL. QUE SAIS-JE ? PUF 1984 P. 7

* ⁽¹³⁾ J.P. RAVALEC, AUDIT SOCIAL ET JURIDIQUE, EDITION LES GUIDES MONTCHERTIEN 1986 P. 3

* ⁽¹⁴⁾ DEFINITION DE L'INSTITUT FRANÇAIS DES AUDITEURS ET CONTROLEURS (IFACI)

* ⁽¹⁶⁾ J. RAFFEGEAU, AVANT PROPOS DE L'OUVRAGE AUDIT ET CONTROLE DES COMPTE, PUBLI-UNION 1979 P. 1

* ⁽¹⁷⁾ RAYMOND VATIER, AUDIT DE LA GESTION SOCIALE EDITION D'ORGANISATION 1989 P.166

* ⁽¹⁹⁾ RENARD, JACQUES, THEORIE ET PRATIQUE DE L'AUDIT INTERNE, Ed. D'ORGANISATION Paris 2003-2004 P. 199

* ⁽²²⁾ Marc JOANNY, « Audit interne et Contrôle de gestion », Les Échos, 06-10-92.