DEDICACES
Je dédie ce travail
A mon père NGAN Emmanuel
A ma feue mère YOBOT Adèle Christine
A toute ma famille
Pour le soutien et les efforts qu'ils n'ont jamais
ménagés pour ma réussite
REMERCIEMENTS
J'exprime ma gratitude à DIEU qui m'a
accordé santé, paix du coeur, force, intelligence et courage pour
aborder sans trop de difficultés le cycle de MSTCF de
l'Université Catholique d'Afrique Centrale.
J'adresse mes remerciements :
- A M. Thomas MOUENDE, directeur du Cabinet GIFEX qui a su me
donner la passion du métier d'auditeur financier ;
- A M. Paul ESSIMI NGONO qui a bien voulu diriger ce travail
malgré ses multiples occupations ;
- Au coordonnateur de la MSTCF, M. Célestin NENTA pour
son soutien et ses encouragements ;
- A tous mes professeurs de la MSTCF pour la qualité
des enseignements dispensés ;
- A tout le personnel du cabinet GIFEX pour son
appui ;
- Aux responsables de la CENAME ;
- A toute ma famille pour son soutien et ses
encouragements ;
- A tous ceux qui, de près ou de loin, m'ont
apporté leur soutien moral ou matériel.
AVANT- PROPOS
Le diplôme de Maîtrise en Sciences des
Techniques Comptables et Financières (MSTCF) a pour objectif de
former des `'professionnels de l'entreprise'' capables :
- d'exercer le métier de chef comptable ou de
responsable comptable et financier ;
- d'utiliser efficacement l'informatique comme outil de
comptabilisation et de gestion ;
- de dialoguer efficacement avec l'expert-comptable,
l'inspecteur des impôts, le contrôleur de gestion, la direction
générale et le banquier.
A cet effet, après les enseignements théoriques
d'une durée de deux ans, l'étudiant se doit d'effectuer un stage
professionnel et de rédiger un mémoire devant lui permettre de
mettre en pratique et d'asseoir les connaissances théoriques acquises.
C'est dans cette optique que nous avons effectué notre
stage professionnel au Cabinet GIFEX, dans lequel nous avons eu
l'opportunité de participer à diverses missions d'audit parmi
lesquelles la mission d'audit financier des états financiers de la
Centrale Nationale d'Approvisionnement en Médicaments et Consommables
Médicaux Essentiels (CENAME) dont nous présentons ci-après
le fruit de notre expérience.
ABREVIATIONS
ARV
|
: Antirétroviraux
|
CIAME
|
: Centrale Intérimaire de
Médicaments Essentiels
|
CNCC
|
: Compagnie Nationale des Commissaires aux
Comptes
|
DIPE
|
: Document d'Information sur le Personnel
Employé
|
EPA
|
: Etablissement Public Administratif
|
IASC
|
: International Accounting Standards
committee?
|
IFAC
|
: International Federation of Accountants
|
MINEFI
|
: Ministère de l'Economie et des
Finances
|
MINSANTE
|
: Ministère de la Santé
publique
|
ONAPHARM
|
: Office National Pharmaceutique
|
S.A
|
: Société Anonyme
|
SARL
|
: Société A Responsabilité
Limitée
|
SYNAME
|
: Système National d'Approvisionnement en
Médicaments Essentiels
|
SOMMAIRE
INTRODUCTION
1
PREMIÈRE PARTIE : ASPECTS
THÉORIQUES DE L'AUDIT FINANCIER
4
CHAPITRE I : DEFINITION,
CARACTERISTIQUES ET OBJECTIFS DE L'AUDIT FINANCIER
6
I. Définition et
caractéristiques de l'audit financier
7
II. Les objectifs de l'audit financier
13
CHAPITRE II: LES APPROCHES DE L'AUDIT
FINANCIER
16
I. L'approche classique
17
I.1. Logique de l'approche classique
17
I.2. Limites de l'approche classique
20
II. L'approche par les risques
21
CHAPITRE III: CADRE CONCEPTUEL DE LA
PLANIFICATION DE LA MISSION
35
I. PRISE DE CONNAISSANCE DES ACTIVITES DE
L'ENTITE
36
II. COMPREHENSION DU SYSTEME COMPTABLE ET
DE CONTRÔLE INTERNE
38
III. EVALUATION DU RISQUE D'AUDIT
40
IV. L'ELABORATION DU PLAN DE MISSION
45
DEUXIÈME PARTIE : PLANIFICATION
DE L'AUDIT FINANCIER DE LA CENAME
47
CHAPITRE IV : PRISE DE CONNAISSANCE
GENERALE DE LA CENAME
48
I. CADRE LEGAL ET REGLEMENTAIRE
49
II. CADRE ORGANISATIONNEL
52
II.1 Organisation générale
52
II.2 Organisation comptable et
financière
56
CHAPITRE V : EVALUATION DU RISQUE
INHERENT DE LA CENAME ET IDENTIFICATION DES SYSTEMES ET DOMAINES
SIGNIFICATIFS
61
I. EVALUATION DU RISQUE INHERENT DE LA
CENAME
62
II. IDENTIFICATION DES SYSTEMES ET DOMAINES
SIGNIFICATIFS
65
II. 1. Seuil de signification
65
II. 2. Systèmes et domaines
significatifs
66
CHAPITRE VI : PLAN DE MISSION ET
PROGRAMMES DE TRAVAIL DETAILLES
70
I. PLAN DE MISSION
71
I. PROGRAMMES DE TRAVAIL DETAILLES
75
CONCLUSION GENERALE
90
INDICATION BIBLIOGRAPHIQUE
92
INTRODUCTION
L'entreprise dans l'optique néo-classique est une
unité de fabrication qui transforme un ensemble de biens en produits
finis. Elle est détenue par des investisseurs qui apportent des capitaux
en vue de la réalisation de l'objet social. Cependant, ceux-ci ne sont
pas toujours les gestionnaires de l'entreprise. En effet, la gestion
quotidienne de l'entreprise est très souvent confiée aux managers
(notamment dans les grandes sociétés) qui sont chargés
d'administrer au quotidien la société sous le contrôle des
détenteurs de capitaux.
L'entreprise est alors d'après les théories du
management une coalition de deux catégories homogènes
d'agents qui peuvent avoir des intérêts
différents : les actionnaires et les managers. Ces agents sont
liés par des relations institutionnelles et par des relations d'agence.
Dans le cadre institutionnel défini par le
législateur, les actionnaires peuvent influencer les décisions
par leurs votes dans les assemblées générales. Mais,
cette influence est très réduite si le capital est
dispersé et si les porteurs ne sont pas organisés. Elle se limite
généralement à la menace de céder des droits sur le
marché, ce qui implique un risque d'éviction pour les managers en
cas de ventes massives et de rachats par un groupe influent de nouveaux
actionnaires.
Dans le cadre de la théorie de l'agence, les
actionnaires considérés comme des mandants et disposant de moins
d'information sur la firme ont très souvent des intérêts
différents de ceux des managers qui sont les mandataires
engagés pour effectuer une activité de gestion pour leur compte.
En effet, les actionnaires ont pour objectif principal la maximisation du
profit tandis que les managers tentent de maximiser une fonction
d'utilité qui, selon les théories de management, traduit trois
catégories de motifs : bénéficier de la
rémunération la plus élevée possible,
acquérir du prestige et du pouvoir, assurer une certaine
sécurité.
C'est pourquoi les managers, dans le but de s'assurer de la
fidélité des actionnaires, sont parfois tentés de
présenter les comptes qui ne traduisent pas la réalité de
l'entreprise. Il en est de même lorsqu'ils sollicitent :
- Les épargnants et autres investisseurs dans les
marchés financiers ;
- Les banquiers pour l'octroi ou le maintien d'un concours
financier ;
- Les fournisseurs pour l'octroi ou le maintien des
crédits commerciaux ;
- Les analystes financiers et les conseils pour un meilleur
jugement de l'entreprise
Ou lorsqu'ils veulent payer le moins d'impôts possible,
notamment dans les pays à forte pression fiscale.
Pour pallier cette situation, le législateur a
instauré un audit des comptes des entreprises mené de
manière légale par un commissaire aux comptes. Celui-ci doit
s'assurer que les comptes annuels ne présentent pas d'anomalies
significatives susceptibles de remettre en cause l'image de l'entreprise. Pour
mener à bien cette mission, diverses approches sont proposées
parmi lesquelles :
- L'approche classique qui consiste à aller des
états financiers vers les faits et pièces comptables ;
- L'approche par les risques dont les normes de
travail1(*) ont
été élaborées par l'IASC et l'IFAC et qui consiste
à aller des faits comptables aux états financiers.
Cette dernière approche, récemment introduite
dans l'environnement camerounais, nécessite que le travail d'audit soit
correctement planifié afin que la mission d'audit soit
réalisée de manière efficiente. Il s'agit alors pour
l'auditeur d'élaborer une stratégie générale et une
approche détaillée concernant la nature, le calendrier et
l'étendue de l'audit.
Au regard des nombreux séminaires organisés par
l'Ordre National des Experts Comptables du Cameroun (ONECCA), nous nous rendons
compte que cette nouvelle approche et plus particulièrement la phase de
planification de la mission n'est pas encore très bien
maîtrisée par les professionnels et leurs collaborateurs.
Raison pour laquelle nous nous posons les questions de
savoir : comment se réalise techniquement la planification d'une
mission d'audit suivant cette nouvelle approche ? Quel est le contenu de
cette phase et son poids dans une mission d'audit financier?
C'est à toutes ces questions que nous allons essayer de
répondre dans notre étude en nous inspirant du cas de la CENAME,
l'objectif étant de présenter de manière pratique et en
nous basant sur les normes IFAC, comment l' auditeur peut planifier une
mission d'audit afin de la réaliser efficacement et en temps voulu dans
le cadre de la nouvelle approche par les risques. Pour ce faire :
- Nous exposerons dans la première partie le cadre
conceptuel de l'audit financier à travers :
· La définition et la présentation de ses
objectifs (chapitre I) ;
· La présentation des différentes approches
d'audit (chapitre II) ;
· La compréhension du cadre conceptuel de la
planification de la mission (chapitre III).
- Nous essayerons ensuite, dans la deuxième partie,
d'appliquer de manière concrète à travers le cas de la
CENAME les différentes étapes de la planification à
savoir :
· La prise de connaissance générale de la
CENAME (chapitre IV) ;
· L'évaluation des risques inhérents et
l'identification des domaines significatifs (chapitre V) ;
· L'élaboration du plan de mission et des
programmes de travail (chapitre VI)
Première partie : Aspects
théoriques de l'audit financier
Cette première partie nous permettra de comprendre le
concept de l'audit financier dans son ensemble à travers :
- La compréhension de la terminologie de l'audit et de
ses objectifs (chapitre I)
- La présentation des différentes approches
d'audit (chapitre II)
- La compréhension du mode opératoire de la
planification (chapitre III)
Pour ce faire, nous nous inspirerons essentiellement des
normes internationales d'audit contenues dans le « IFAC
HANDBOOK » publiées par la CNCC et des écrits de Robert
OBERT contenus dans « Audit et commissariat aux comptes, aspects
internationaux ».
CHAPITRE I : DEFINITION, CARACTERISTIQUES ET
OBJECTIFS DE L'AUDIT FINANCIER
I. Définition et caractéristiques de
l'audit financier
1. Définition de
l'audit financier
D'après les professionnels de l'audit et de la
comptabilité, l'audit financier est :
« L'examen des comptes annuels d'une entité
économique, auquel procède un professionnel compétent et
indépendant, en vue d'exprimer une opinion motivée sur les
comptes annuels qui traduisent, la situation financière et patrimoniale
de l'entité à la date de clôture, les résultats de
l'entité pour l'exercice considéré, en tenant compte du
droit et des usages du pays où l'entité a son
siège ».
Il consiste en un examen critique des états financiers
(bilan, compte de résultat, état annexé) dans le but
d'exprimer une opinion sur la qualité des comptes annuels dans tous
leurs aspects significatifs conformément à un
référentiel comptable identifié.
Cette définition est le résultat d'une
évolution historique qui remonte depuis l'antiquité où
l'audit :
Jusqu'à la fin du 19ème
siècle, était orienté principalement vers la recherche des
fraudes, la répression des fraudeurs et la protection du patrimoine.
A partir du 19ème siècle, avec le
développement des structures économiques et des grandes
organisations administratives et commerciales, vise non seulement la recherche
des fraudes ou des erreurs, mais également l'émission d'un
jugement sur la validité globale des états financiers.
Après le milieu du 20ème
siècle, a pour finalité d'affirmer l'émission d'un
jugement sur la validité des comptes annuels.
Synthèse de l'évolution de
l'audit2(*)
Période
|
Prescripteur de l'audit
|
Auditeurs
|
Objectifs de l'audit
|
2000 avant J-C à 1700
|
Rois, empereurs, églises et Etats
|
Clercs ou écrivains
|
Punir les voleurs pour les détournements de fonds ;
protéger le patrimoine.
|
1700 à 1850
|
Etats, tribunaux commerciaux et actionnaires
|
Comptables
|
Réprimer les fraudes et punir les fraudeurs;
protéger le patrimoine.
|
1850 à 1900
|
Etats et actionnaires
|
Professionnels de la comptabilité ou juristes
|
Eviter les fraudes et attester la fiabilité du bilan.
|
1900 à 1940
|
Etats et actionnaires
|
Professionnels d'audit et de comptabilité
|
Eviter les fraudes et erreurs et attester la fiabilité des
états financiers historiques.
|
1940 à 1970
|
Etats, banques et actionnaires
|
Professionnels d'audit et de comptabilité
|
Attester la sincérité et la
régularité des états financiers historiques.
|
1970 à 1990
|
Etats, tiers et actionnaires
|
Professionnels d'audit et de comptabilité et du conseil
|
Attester la qualité du contrôle interne et le
respect des normes comptables et normes d'audit
|
A partir de 1990
|
Etats, tiers et actionnaires
|
Professionnels d'audit et du conseil
|
Attester l'image fidèle des comptes et la qualité
du contrôle interne dans le respect des normes ; protection contre
la fraude internationale.
|
L'audit se distingue de l'audit opérationnel, du
contrôle interne et du contrôle de gestion.
L'audit opérationnel :
L'audit opérationnel est l'examen des
informations relatives à la gestion de chaque fonction d'une
entité en vue d'exprimer une opinion responsable et indépendante
sur ces informations par référence aux critères de
régularité, de fiabilité et d'efficacité. Il vise
à s'assurer que :
Les organisations sont efficaces ;
Les instructions de la direction sont
appliquées ;
Les procédures mises en place comportent les
sécurités suffisantes ;
Les informations fournies à la direction sont
sincères ;
Les opérations réalisées sont
régulières.
A cet effet, s'agissant des opérations de
trésorerie, l'auditeur opérationnel s'assurera que la gestion de
la trésorerie a été optimale alors que l'auditeur
financier vérifiera que toutes les opérations de
trésorerie effectivement réalisées par l'entreprise sont
bien comptabilisées dans les comptes adéquats et que les soldes
sont exacts.
Le champ d'application de l'audit opérationnel est
très varié et peut porter sur autant de fonctions qu'il en existe
dans l'entreprise. C'est ainsi qu'on parle de l'audit marketing, de l'audit de
trésorerie, de l'audit de production, de l'audit qualité, de
l'audit énergie, de l'audit écologique, de l'audit informatique,
de l'audit fiscal, etc.
Contrairement à l'audit financier qui se fait
exclusivement par un auditeur externe du fait de la garantie demandée
par les tiers sur la qualité de l'opinion émise sur les comptes
annuels, l'audit opérationnel, quant à lui, peut être mis
en oeuvre par un auditeur interne (un service ou un salarié de
l'entreprise) ou par un auditeur externe (un cabinet extérieur à
l'entreprise).
Tableau comparatif entre l'audit financier et
l'audit opérationnel3(*)
Mission
|
Objectif
|
Réalisation
|
AUDIT
FINANCIER
|
OPINION SUR LES ETATS FINANCIERS ANNUELS
|
EXTERNE
|
AUDIT
OPERATIONNEL
|
APPRECIER LES PERFORMANCES DES FONCTIONS DE L'ENTREPRISE
|
INTERNE
OU
EXTERNE
|
Le contrôle interne:
D'après Pierre LAUZEL dans son livre intitulé
Contrôle de gestion et gestion budgétaire, 7ème
édition par Robert TELLER : « Le contrôle interne
résulte du choix effectué par la direction de l'entreprise
relatif à la mise en oeuvre des méthodes et moyens techniques et
humains propres à prévenir, ou à défaut
révéler, les erreurs et les fraudes, assurer la protection du
patrimoine, garantir une gestion rationnelle des
ressources ».
Il ressort de cette définition que le contrôle
interne est une décision visant à définir le processus de
validation de l'information comptable produite en interne et qui servira par la
suite de support à l'élaboration des documents de
synthèse.
Le contrôle de gestion :
Dans le livre cité plus haut, Pierre LAUZEL
définit le contrôle de gestion comme étant :, «
L'ensemble des dispositions prises pour fournir aux dirigeants et aux divers
responsables, des données chiffrées périodiques
caractérisant la marche de l'entreprise ». Leur comparaison
avec des données passées ou prévues peut le cas
échéant, inciter les dirigeants à déclencher
rapidement les mesures correctives appropriées.
2. Caractéristiques
de l'audit financier
L'audit est une mission « d'assurance4(*) » élevée
à l'issue de laquelle l'auditeur certifie que les informations objet de
l'audit ne sont pas entachées d'anomalies significatives.
Cette assurance renforce la crédibilité des
états financiers bien qu'elle ne soit pas absolue en raison de nombreux
facteurs tels que le recours au jugement, l'utilisation de la technique des
sondages, les limites inhérentes à tout système comptable
et de contrôle interne et du fait que la plupart des informations
probantes à la disposition de l'auditeur conduisent par nature davantage
à des déductions qu'à des certitudes.
La mission d'audit se distingue des autres missions sur les
comptes annuels que sont : l'examen limité, l'examen sur la base
des procédures convenues, la compilation.
L'examen limité est une mission d'assurance
modérée qui vise à conclure sur la base de
procédures ne mettant pas en oeuvre toutes les diligences requises pour
un audit qu'aucun fait d'importance significative n'a été
relevé laissant penser que les états financiers n'ont pas
été établis, dans tous leurs aspects significatifs,
conformément au référentiel comptable identifié. Il
met en oeuvre des investigations et des procédures analytiques
conçues pour apprécier la fiabilité d'une
déclaration qui relève de la responsabilité d'une partie
pour l'utilisation par une autre partie.
L'examen sur la base des procédures convenues est une
mission de non assurance. L'auditeur met en oeuvre des procédures
d'audit définies d'un commun accord entre lui, l'entité et tous
les tiers concernés. Il ne formule aucune opinion à l'issue de
ses travaux. Les constatations résultant de ceux-ci sont
communiquées aux destinataires du rapport qui tirent eux-mêmes les
conclusions.
La compilation est également, à l'instar de la
mission d'examen sur la base des procédures convenues, une mission de
non assurance. L'auditeur5(*) utilise ses compétences de comptable et non
celles d'auditeur en vue de recueillir, classer et faire la synthèse
d'informations financières. Ceci le conduit d'ordinaire à faire
la synthèse d'informations détaillées sous une forme
compréhensible et exploitable sans être tenu par l'obligation de
contrôler les déclarations sur lesquelles s'appuient ces
informations. Les procédures appliquées ne sont pas
conçues et n'ont pas pour but de permettre à l'auditeur de
fournir une assurance sur ces informations financières. Toutefois, les
utilisateurs de ces informations tirent partie de l'intervention d'un
professionnel qui a apporté ses compétences et le soin
nécessaire à leur élaboration.
Diagramme référentiel pour l'audit et les
services connexes
Services connexes
Nature du service
Audit
Examen limité
Procédures convenues
Compilation
Niveau d'assurance donné par l'auditeur
Assurance élevée, mais non absolue
Assurance modérée
Pas d'assurance
Pas d'assurance
Rapport (conclusion fournie)
Assurance positive sur la (les) assertions sous-tendant
l'établissement des états financiers
Assurance négative sur la (les) assertions retenues
sous-tendant l'établissement des états financiers
Constats découlant des procédures mises en oeuvre
Identification des informations compilées
Selon la nature de la relation qui existe entre l'auditeur et
l'entreprise, la mission d'audit financier peut se faire de manière
légale ou contractuelle.
Elle se fait de manière légale lorsqu'elle est
définie par la loi notamment dans le cadre de l'OHADA pour les
entreprises constituées sous la forme de S.A ou SARL dont le capital
social est supérieur à dix millions (10.000.000) de francs CFA ou
qui remplissent l'une des deux conditions suivantes :
· Chiffre d'affaires annuel supérieur à
deux cent cinquante millions (250.000.000) de francs CFA ;
· Effectif permanent supérieur à cinquante
(50) personnes
Elle prend alors la dénomination de commissariat aux
comptes. Le commissaire aux comptes exprime, dans le cadre de sa mission, non
seulement une opinion sur les comptes annuels mais également sur les
documents (notamment le rapport de gestion) qui sont transmis aux actionnaires
ou aux associés et il porte à la connaissance de ceux-ci pour
approbation, les conventions entre les dirigeants et la société
dont il a eu connaissance.
Elle se fait de manière contractuelle lorsqu'elle n'est
pas imposée par la loi. Elle résulte alors d'un contrat entre
l'entreprise ou des tiers et l'auditeur.
Les préoccupations d'un audit demandé par
l'entreprise concernent généralement :
le besoin pour l'entreprise de disposer d'une information
financière fiable avant de l'utiliser ou de la présenter à
des tiers ;
l'appréciation de son organisation actuelle, en vue
d'en déceler les insuffisances et de l'améliorer ;
la nécessité d'éviter la survenance des
fraudes ou détournements éventuels.
Certains tiers intéressés (banquiers,
salariés, groupe minoritaire d'actionnaires, investisseurs, commission
des opérations de bourse) peuvent demander que les comptes qui leur sont
soumis soient préalablement certifiés avant qu'ils ne prennent
des décisions susceptibles d'avoir des incidences sur leur devenir et
celui de l'entreprise notamment dans les cas d'emprunt, de rachat ou de prise
de participation, d'introduction en bourse, etc.
Dans une mission d'audit, l'auditeur doit, avant de formuler
son opinion sur la qualité des comptes soumis à son
contrôle, s'assurer que ceux-ci répondent à certains
critères.
II. Les objectifs de l'audit financier
Les comptes annuels soumis à l'examen de l'auditeur
doivent répondre aux assertions de :
réalité ;
exhaustivité ;
rattachement ;
évaluation ;
mesure ;
droits et obligations ;
présentation et publication de l'information.
1. La
réalité
Il est question ici pour l'auditeur de s'assurer que tous les
actifs et toutes les dettes ainsi que les transactions enregistrées en
comptabilité sont réels et non fictifs.
Exemples :
Les stocks inscrits à l'actif sont-ils bien
réels ?
Les créances inscrites à l'actif existent-elles
réellement ?
Les dettes au passif sont-elles effectivement dues ?
Les ventes comptabilisées correspondent-elles à
des marchandises effectivement livrées ?
2. L'exhaustivité
Il s'agit ici de savoir si toutes les opérations de
l'entreprise sont enregistrées.
Exemples :
A-t-on inscrit à l'actif tous les stocks de
l'entreprise ?
A-t-on comptabilisé toutes les provisions pour risques
et charges ?
Toutes les réceptions de marchandises ont-elles
été traduites en comptabilité par l'enregistrement de la
facture d'achat correspondante ?
3. Le
rattachement
Il est question ici de s'assurer que toutes les transactions
de l'entreprise sont comptabilisées dans la bonne période.
4. L'évaluation
Il s'agit de vérifier si la valeur des actifs et des
passifs ainsi que les charges et produits sont correctement
évalués. Pour ce faire, l'auditeur doit s'assurer par exemple
que :
Les provisions constituées sont suffisantes ;
Les stocks et les immobilisations inscrits à l'actif
sont correctement évalués.
5. La mesure
Il s'agit de vérifier que les charges et les produits
sont correctement évalués. A cet effet, l'auditeur doit par
exemple s'assurer que les ventes de marchandises résultent de
l'exactitude des prix facturés, de l'exactitude arithmétique de
la facture, de l'exactitude du montant comptabilisé par rapport à
celui de la facture.
6. Droits et
obligations
Cette assertion vise à s'assurer que :
- les actifs enregistrés en comptabilité sont la
propriété de l'entreprise ;
- les passifs lui sont attribuables ;
- l'entreprise est réellement partie aux transactions
et que celles-ci sont effectivement réalisées pour ses
besoins.
7. La présentation
et la publication de l'information
Ce critère a pour objectif de s'assurer que toutes les
opérations de l'entreprise sont correctement enregistrées,
présentées et publiées à bonne date. En d'autres
termes, il est question ici de savoir si :
Les opérations de l'entreprise sont
enregistrées dans un compte approprié ;
Les opérations de l'entreprise sont correctement
présentées dans les comptes annuels ;
L'information financière est conforme aux
règles en vigueur.
Pour s'assurer que les comptes annuels répondent aux
assertions sus-évoquées, l'auditeur doit choisir une approche
d'audit appropriée.
CHAPITRE II: LES APPROCHES DE L'AUDIT
FINANCIER
On distingue deux principales approches d'audit :
l'approche classique et l'approche par les risques, à côté
desquelles on peut ajouter une troisième : l'approche par les
processus opérationnels.
Dans cette troisième approche, la finalité de
l'audit dépasse la simple certification des comptes car elle y inclut un
rôle de conseil. Or, dans le contexte règlementaire actuel,
l'immixtion de l'auditeur dans la gestion de l'entreprise n'est pas
autorisée, ce qui interdit en principe les recommandations de gestion.
Par ailleurs, cette approche n'a pas encore fait l'objet d'une normalisation
par les professionnels de l'audit. Par conséquent, elle ne sera pas
abordée dans notre étude.
I. L'approche classique
I.1. Logique de l'approche classique
Suivant cette approche, les documents de synthèse
(bilan et compte de résultat) constituent le point de départ de
l'audit.
Etats financiers
Balance
Grand-livre
Journal
Pièces comptables
Son mode opératoire consiste à réaliser
un cycle inverse à celui de la mécanique de construction des
états financiers. L'auditeur va des états financiers aux
documents comptables ; il ne situe pas le problème de l'audit dans
son ensemble, et se limite aux chiffres et aux documents.
Il s'intéresse alors soit aux domaines qui
représentent une part significative de l'activité
reflétée par les comptes annuels, soit aux mouvements des
états financiers qui présentent des variations significatives par
comparaison avec ceux de l'exercice dernier ou par l'étude de
l'évolution de certains ratios dans le temps.
L'auditeur ne procède pas ou presque pas à l'
évaluation du contrôle interne. L'analyse du contrôle
interne ainsi que le contrôle des comptes se font de manière peu
ou pas différenciée. L'objectif principal de l'auditeur ici est
de s'assurer tout simplement que les informations contenues dans les comptes
annuels sont justifiées par des documents comptables probants. L'audit
se fait alors de manière routinière et peu intelligente. Sa
démarche peut être schématisée comme suit :
PRISE DE CONNAISSANCE GENERALE DE L'ENTREPRISE
REVUE GLOBALE DES ETATS FINANCIERS
IDENTIFICATION DES CYCLES SIGNIFICATIFS
CONTRÔLE DES CYCLES SIGNIFICATIFS
REVUE DES POSTES DU BILAN ET DU COMPTE DE RESULTAT QUI NE FONT
PAS PARTIE DES CYCLES PRINCIPAUX
RAPPORTS
1. Prise de connaissance
de l'entreprise
Elle consiste à la connaissance ou à la mise
à jour de la connaissance de l'environnement de l'entreprise
notamment :
- l'évolution générale de
l'entreprise ;
- le marché de ventes (produits,
clientèle) ;
- le marché d'achat ;
- la situation financière, les relations
bancaires ;
- le personnel, les organismes sociaux ;
- l'aspect fiscal ;
- l' organisation générale ;
- le système d'information comptable, financière
et de gestion ;
- les principales modifications des
procédures ;
- les particularités comptables ;
- Etc.
2. Revue globale des
états financiers
L'auditeur passe en revue les états financiers de
l'entreprise pour s'assurer de leur cohérence générale.
Cette revue consiste au rapprochement entre :
- les données de la balance générale et
celles des états financiers ;
- les données de la balance générale et
celles de la balance auxiliaire ;
- les données de la balance générale et
celles du grand-livre.
3. Identification des
cycles significatifs
Après la revue globale des états financiers,
l'auditeur procède à l'analyse des cycles significatifs de
l'entreprise et à l'analyse de leur fonctionnement. Les cycles
significatifs ici sont analysés comme ceux qui correspondent aux postes
significatifs des comptes annuels.
4. Contrôle des
cycles significatifs
L'auditeur effectue ensuite les contrôles
appropriés sur les cycles analysés comme significatifs afin de
valider les postes du bilan et du compte de résultat qui leur sont
associés.
5. Revue des postes du
bilan et du compte de résultat qui ne font pas partie des cycles
principaux
Après le contrôle des cycles significatifs,
l'auditeur passe en revue les postes du bilan et du compte de résultat
qui ne font pas partie des cycles principaux en fonction de leur importance
éventuelle dans les comptes.
I.2. Limites de l'approche classique
Cette approche comporte de nombreuses limites qui
résultent d'une insuffisance de planification et de la prise en compte
du contrôle interne.
- Insuffisance de planification
Dans cette approche, l'auditeur ne situe pas le
problème de l'audit dans son ensemble. Il focalise toute son attention
en s'assurant que les informations contenues dans les états financiers
sont justifiées par des pièces comptables probantes. Ce qui le
conduit alors à vérifier de manière efficace la
réalité des enregistrements comptables.
Cependant, il lui sera difficile d'appréhender un fait
comptable qui n'aurait pas été enregistré en
comptabilité. Ce qui pourrait alors l'amener à donner une opinion
favorable alors que des anomalies significatives existent dans les états
financiers du fait de la non comptabilisation de certaines
opérations.
- Insuffisance de la prise en compte du contrôle
interne
Le fait pour l'auditeur de vérifier que les
états financiers sont justifiés par des pièces comptables
probantes, le conduit très souvent à effectuer un examen
exhaustif desdites pièces.
Or, avec l'évolution générale des
structures économiques et la complexité de plus en plus
croissante de leurs activités, le nombre de pièces comptables
connaît une augmentation exponentielle. Ces pièces ne peuvent
être examinées dans les délais impartis pour l'audit.
Délais qui sont de plus en plus réduits compte tenu de l'exigence
des marchés financiers pour la publication de l'information comptable.
Par conséquent, il sera difficile à l'auditeur
suivant cette approche, de mener un audit efficace et efficient et d'aboutir
à une opinion qui traduit le résultat ainsi que la situation
financière et patrimoniale de l'entreprise.
D'où l'apparition d'une nouvelle approche
d'audit : l'approche par les risques.
II. L'approche par les risques
C'est celle par laquelle on considère que l'entreprise
ne comprend essentiellement qu'un ensemble de risques.
L'auditeur, avant d'effectuer quelque contrôle que ce
soit, doit s'informer largement sur tous les aspects significatifs de la vie de
l'entreprise elle-même, ainsi que sur l'évolution de son
environnement afin de déterminer les domaines sensibles
(c'est-à-dire à risques), sur lesquels portera en
priorité l'audit, à la fois en termes comptables et financiers
mais aussi en matière de gestion, compte tenu des évolutions
internes et externes. Sa démarche peut se schématiser comme suit
suivant l'application séquentielle des normes d'audit :
PLANIFICATION DES TRAVAUX
CONTRÔLE INTERNE
OBTENTION DES ELEMENTS PROBANTS
UTILISATION DES TRAVAUX D'AUTRES PROFESSIONNELS
(éventuellement)
CONCLUSION DE L'AUDIT ET RAPPORTS
1. La planification des
travaux
Elle consiste à élaborer une stratégie
générale et une approche détaillée concernant la
nature, le calendrier et l'étendue de l'audit dans le but de
réaliser l'audit efficacement et en temps voulu. Pour ce faire,
l'auditeur doit:
- avoir une connaissance suffisante des activités de
l'entité ;
- comprendre le système comptable et de contrôle
interne ;
- évaluer le risque inhérent ;
- identifier les domaines et systèmes significatifs sur
lesquels portera l'évaluation du contrôle interne ;
- élaborer un plan d'audit.
Nous verrons ci-après (chapitre III) le cadre
conceptuel de la planification de la mission.
2. L' évaluation du contrôle
interne
D'après l'ISA 400 : « Le risque
lié au contrôle est le risque qu'une erreur significative dans un
solde de compte ou qu'une catégorie de transactions, isolée ou
cumulée à des erreurs dans d'autres soldes ou catégories
de transactions, ne soit ni prévenue ou détectée, et
corrigée en temps voulu par les systèmes comptables et de
contrôle interne. »
Afin de minimiser ce risque et par conséquent le risque
d'audit, l'auditeur doit procéder à l'évaluation de
l'efficacité des systèmes comptables et de contrôle interne
de l'entité en termes de prévention ou de détection et
de correction des anomalies significatives. Pour ce faire, sa démarche
peut être schématisée comme suit :
2.1. Méthodologie
d'évaluation du contrôle interne par l'auditeur
PRISE DE CONNAISSANCE DES PROCEDURES
DESCRIPTION DES PROCEDURES
VERIFICATION DE L'EXISTENCE DES PROCEDURES
EVALUATION PRELIMINAIRE DU CONTRÔLE INTERNE
POINTS FAIBLES THEORIQUES
ESTIMATION DE L'INCIDENCE DES FAIBLESSES
FAIBLESSES
POINTS FORTS THEORIQUES
VERIFICATION DU FONCTIONNEMENT
FORCE
EVALUATION DEFINITIVE DU CONTROLE INTERNE
ORIENTATION DU PROGRAMME DE CONTROLE DES COMPTES
COMPREHENSION DES PROCEDURES
MATERIALISATION DE LA COMPREHENSION
EVALUATION ET CONCLUSION
NON
OUI
- Prise de connaissance des procédures :
Le réviseur peut prendre connaissance du
système :
· Par la lecture du livre des procédures de
l'entreprise, après s'être assuré qu'il est à
jour ;
· Par l'interview du personnel de l'entreprise ;
· Par l'observation de l'exécution des travaux
(expédition de marchandises, saisie sur console informatique, etc.)
- Description des procédures :
Elle comprend trois étapes :
· L'examen des séparations des fonctions (l'aide
d'un tableau à double entrée) ;
· La description des procédures ;
· Les tests de conformité.
Sur un plan général, il existe deux moyens pour
décrire les procédures :
· Le narratif, qui est un descriptif littéraire
des procédures ;
· Le diagramme de circulation des documents (ou flow
chart) établi à l'aide des symboles prédéfinis et
qui donne une image graphique de l'ensemble des opérations.
Les tests de conformité, faits en nombre limité,
sont destinés à vérifier que la procédure
expliquée à l'auditeur correspond bien à ce qui est
réellement pratiqué dans l'entreprise.
- Evaluation préliminaire du contrôle
interne :
L'auditeur va chercher à dégager les points
forts et les points faibles théoriques du contrôle interne. A
cette fin, l'auditeur utilise en général des questionnaires de
contrôle interne (Q.C.I). Ce sont des questionnaires fermés qui
impliquent des réponses « oui, non, N/A » et dont
les réponses négatives impliquent en principe une faiblesse
théorique du contrôle interne.
La synthèse de l'évaluation préliminaire
permet donc d'identifier les points forts et les points faibles
théoriques.
- Vérification du fonctionnement du système
et étude des faiblesses :
· Etude des faiblesses : l'auditeur effectue une
étude complémentaire afin de mesurer l'impact éventuel de
la faiblesse sur les comptes annuels.
· Vérification du fonctionnement du système
(tests de fonctionnement) : l'objectif est de savoir si les points forts
que l'on a recensés et sur lesquels l'on pourra s'appuyer pour limiter
les travaux de contrôle des comptes, sont appliqués effectivement
et de manière permanente. Pratiquement, il convient donc de
vérifier, en effectuant des sondages, la correcte mise en oeuvre de la
procédure et des contrôles prévus par l'entreprise.
- Evaluation définitive du contrôle
interne :
L'auditeur établit un document de synthèse sur
lequel ses conclusions sont reportées. Ce document permettra
d'établir un « rapport sur le contrôle
interne » qui sera un instrument de dialogue avec l'entreprise.
- Orientation du programme de contrôle des
comptes :
L'évaluation définitive du contrôle
interne est l'un des éléments susceptibles de modifier
l'orientation initiale et par conséquent les contrôles
substantifs.
2.2. Cas de l'audit en
environnement informatique
Un environnement informatique existe lorsqu'un ordinateur,
quels que soient son type et ses capacités, est utilisé pour le
traitement d'informations financières d' importance significative
pour l'audit.
Il ne modifie pas l'objectif et l'étendue de l'audit.
Cependant, l'utilisation d'un ordinateur modifie le traitement, l'accumulation
des données et la communication des informations financières et
peut de ce fait avoir une incidence sur les systèmes comptables et de
contrôle interne de l'entité. En conséquence, l'auditeur
doit mettre en oeuvre des procédures de contrôle tant sur
l'environnement informatique (contrôles informatiques
généraux) que sur les applications comptables (contrôles
sur les applications informatiques) afin de minimiser les risques d'erreurs ou
de fraudes liées à l'utilisation d'un système
informatique.
2.2.1. Les contrôles
informatiques généraux
Les contrôles informatiques généraux
concernent les contrôles sur la sécurité (l'accès)
et la sauvegarde des données traitées dans l'environnement
informatique. L'objectif de ces contrôles est d'établir un cadre
de contrôle global sur les activités informatiques et de fournir
un niveau d'assurance raisonnable que les objectifs de contrôle interne
sont atteints. Parmi ces contrôles généraux, on
citera :
· Les contrôles sur l'organisation et la
gestion qui visent à instaurer un cadre organisant les
activités informatiques, notamment :
- Les politiques et les procédures relatives aux
fonctions de contrôle ;
- La séparation des fonctions incompatibles (ex :
opérations de saisie, programmation et traitements informatiques).
· Les contrôles sur le développement et la
gestion des applications qui ont pour objectif l'obtention d'une assurance
raisonnable que les systèmes sont développés et
gérés de manière efficace et autorisée. Ils
contrôlent en général :
- Le test, la conversion, la mise en oeuvre et la
documentation des nouveaux systèmes ou des systèmes
modifiés ;
- Les modifications apportées aux
applications ;
- L'accès à la documentation sur les
systèmes ;
- L'acquisition de logiciels d'application auprès de
tiers.
· Les contrôles sur le fonctionnement des
systèmes informatiques dont le but est de veiller au bon fonctionnement
des systèmes et d'obtenir une assurance raisonnable que :
- Les systèmes sont utilisés exclusivement pour
des opérations autorisées ;
- L'accès aux opérations informatiques est
réservé exclusivement au personnel autorisé ;
- Seuls les programmes autorisés sont
utilisés ;
- Les erreurs de traitement sont détectées et
corrigées.
· Les contrôles sur les logiciels dont le but est
de fournir une assurance raisonnable que le logiciel d'exploitation du
système est acheté ou développé conformément
aux autorisations et selon des modalités efficaces, et qui comprennent
notamment :
- L'autorisation, l'approbation, le test, la mise en oeuvre et
la documentation des nouveaux logiciels et des logiciels
modifiés ;
- La restriction d'accès aux logiciels d'exploitation
du système et à la documentation aux seules personnes
autorisées.
· Les contrôles sur la saisie et les programmes qui
visent à obtenir l'assurance raisonnable :
- Qu'une structure d'autorisation est instaurée pour
les transactions saisies dans le système ;
- Que l'accès aux données et programmes est
limité aux seules personnes autorisées.
· Les contrôles destinés à maintenir
la continuité du traitement, notamment :
- La sauvegarde des données et des programmes
informatiques hors site ;
- Les procédures de redémarrage du
système en cas de vol, de perte ou de destruction accidentelle ou
délibérée ;
- Les mesures pour un traitement hors site en cas de
catastrophe.
2.2.2. Les contrôles
sur les applications informatiques
Ils visent à donner l'assurance que les informations
financières sont traitées de manière exhaustive, correcte
et en temps voulu par les applications informatiques. Parmi ces
contrôles, on peut citer :
· Les contrôles sur la saisie dont le but est de
fournir une assurance raisonnable que :
- Les transactions sont dûment autorisées avant
d'être traitées par l'ordinateur ;
- Les transactions sont converties correctement sous une forme
lisible par un ordinateur et enregistrées dans les fichiers de
données informatisées ;
- Les transactions ne sont pas perdues, ajoutées,
dupliquées ou indûment modifiées ;
- Les transactions incorrectes sont rejetées,
corrigées et si nécessaire, soumises en temps voulu à un
nouveau traitement.
· Les contrôles sur le traitement et les fichiers
de données informatisées qui visent à donner une assurance
raisonnable que :
- Les transactions, y compris celles
générées par le système, sont correctement
traitées par l'ordinateur ;
- Les transactions ne sont pas perdues, ajoutées,
dupliquées ou indûment modifiées ;
- Les erreurs de traitement sont détectées et
corrigées en temps voulu.
· Les contrôles sur la production des
résultats dont l'objectif est de fournir l'assurance raisonnable
que :
- Les résultats du traitement sont exacts ;
- L'accès aux informations produites est limité
aux personnes autorisées ;
- Les informations produites sont communiquées aux
personnes autorisées en temps voulu.
Ces contrôles peuvent être effectués par le
personnel informatique, par les utilisateurs du système, par un groupe
de contrôle indépendant ou programmés dans le logiciel de
l'application. Il appartient toutefois à l'auditeur de mettre en oeuvre
des diligences visant à s'assurer de l'efficacité des
contrôles effectués.
A cet effet, lorsque les contrôles manuels
effectués par l'utilisateur, à l'exemple du contrôle des
totaux des rémunérations brutes, de la vérification par
sondages du calcul des salaires nets, de l'approbation des paiements et le
transfert des fonds, de la comparaison avec les montants des registres de paie
que peut effectuer un opérateur sur le système de paie
informatisé avant toute saisie, permettent de fournir une assurance
raisonnable que les informations produites par le système sont
exhaustives, correctes et autorisées, l'auditeur peut limiter ses tests
à ces contrôles manuels.
Cependant, en plus des contrôles manuels
effectués par l'utilisateur, l'auditeur peut également tester les
informations produites par le système à l'instar de la
vérification de la concordance des totaux des journaux auxiliaires avec
les comptes de contrôle du grand-livre afin de s'assurer de la
fiabilité des informations produites.
Toutefois, dans certains systèmes informatiques, il
n'est pas toujours possible ou pratique de s'assurer de l'efficacité des
contrôles en se basant uniquement sur les contrôles
effectués par l'utilisateur ou sur les résultats
générés par le système (par exemple, si
l'application ne prévoit pas d'imprimer les autorisations de
dépassement ou les cas de non respect des politiques
édictées), l'auditeur peut envisager de tester les
procédures de contrôles prévues dans les programmes
d'application. Ces tests peuvent être réalisés au moyen de
techniques d'audit assistées par ordinateur, notamment avec des
données fictives de sondages, en traitant à nouveau les
données des transactions ou, dans des circonstances inhabituelles, en
examinant l'écriture du programme d'application.
2.3. Remarques
particulières relatives à l'audit des petites
entreprises
2.3.1.
Caractéristiques des petites entreprises
Les `' petites entreprises'' désignent des
entités qui comptent peu d'employés, réalisent un chiffre
d'affaires modeste ou possèdent peu d'actifs. Elles se
caractérisent par : une séparation des tâches
limitée et une implication directe du dirigeant ou du
propriétaire dans tous les aspects essentiels de l'activité.
- Séparation limitée des
tâches
En règle générale, une petite entreprise
affecte moins de ressources aux fonctions comptables et financières
qu'une grande, car l'emploi de comptables spécialisés engendre
des coûts que l'entreprise ne peut supporter. De ce fait :
· La tenue de la comptabilité peut être
informelle ou inadéquate. Le risque que les états financiers
soient incomplets ou inexacts est donc accru ;
· Les dirigeants ont tendance à se reposer
davantage sur l'auditeur pour l'élaboration des documents comptables et
des états financiers et supposent à tort qu'ils sont
exonérés de leur responsabilité dans ce domaine.
Par ailleurs, il est souvent impossible de répartir les
tâches entre plusieurs personnes, comme c'est le cas dans les autres
entités. Les employés responsables des enregistrements comptables
peuvent également avoir accès aux actifs faciles à
dissimuler, à transférer ou à vendre.
La séparation des tâches étant
limitée, il n'est pas toujours possible d'établir un
système de vérification indépendant de leur travail avec
pour conséquence un risque accru de non détection des erreurs ou
fraudes. Ce risque est accru avec l'utilisation des moyens informatiques et
plus particulièrement dans un environnement de micro-ordinateurs
autonomes où les utilisateurs ont l'habitude d'exécuter deux
fonctions ou plus dans le système comptable à savoir :
· Etablissement et autorisation de documents
source ;
· Saisie de données dans le
système ;
· Exploitation de l'ordinateur ;
· Modification des programmes et des fichiers de
données ;
· Utilisation ou diffusion des informations
produites ;
· Modifications des systèmes d'exploitation.
- Implication du dirigeant ou du
propriétaire
En règle générale, la direction ou les
propriétaires d'une petite entreprise participent activement à sa
gestion et exercent une influence décisive sur toutes les
activités essentielles de l'entité.
Cette implication peut compenser l'insuffisance ou le manque
de contrôles internes au sein de l'entreprise. C'est le cas notamment
lorsque le dirigeant ou le propriétaire signe personnellement tous les
chèques du fait de la séparation des tâches limitée
dans les fonctions achats et règlements.
Toutefois, le principal inconvénient de cette
implication est la possibilité pour le dirigeant ou le
propriétaire de passer outre les contrôles internes existants. En
effet, le dirigeant ou le propriétaire, du fait de sa position, peut
être tenté de ne pas appliquer les procédures prescrites
générant ainsi des anomalies significatives dans les états
financiers. C'est le cas notamment du règlement d'un fournisseur sans
pièce justificative. D'où la nécessité pour
l'auditeur de mettre en oeuvre des diligences spécifiques.
2.3.2. Incidence des
caractéristiques des petites entreprises sur l'audit
Lors de l'audit de petites entreprises comme pour tous les
audits, l'auditeur acquiert une connaissance des activités de
l'entité et de son système d'enregistrement et de traitement des
opérations et détermine si ce système peut servir de base
à l'établissement des états financiers. L'auditeur examine
le système comptable dans sa globalité et le mode
d'enregistrement des opérations de l'entité afin de pouvoir
planifier et réaliser l'audit. L'auditeur détermine
également s'il est possible de réunir des éléments
probants suffisants et fiables à partir du système comptable et
de l'examen des états financiers afin de fonder son opinion.
Dans une petite entreprise, le manque de séparation des
tâches et le risque que les dirigeants ou les propriétaires
passent outre les contrôles internes posent en général des
difficultés à l'auditeur du fait du manque de contrôles ou
d'éléments probants quant à l'efficacité de leur
gestion et quant à l'exactitude et l'exhaustivité des
enregistrements. Parmi les difficultés particulières, on citera
le risque de sous-évaluation des revenus (par l'omission
d'enregistrement ou l'enregistrement incorrect des ventes) et la prise en
charge des dépenses qui relèvent des dépenses personnelles
du dirigeant ou du propriétaire.
Le risque lié au contrôle étant
jugé à un niveau élevé même si des
contrôles efficaces semblent exister, l'auditeur pourra juger
préférable de limiter les procédures d'audit aux seuls
contrôles substantifs.
Dans de nombreux cas, il sera possible à l'auditeur, de
parvenir à une conclusion qui justifie une opinion sans réserve
sur les états financiers en réunissant des éléments
probants grâce à des contrôles substantifs étendus
par exemple des vérifications détaillées ou des analyses
supplémentaires des coûts et des marges.
Toutefois, dans certaines activités, notamment celles
où la plupart des opérations s'effectuent au comptant et
où il n'existe pas de référence des coûts et des
marges, les éléments disponibles peuvent s'avérer
insuffisants pour fonder une opinion sans réserve sur les états
financiers.
3. La recherche
d'éléments probants
Suivant l'ISA 500 : « L'auditeur doit
réunir des éléments probants suffisants et adéquats
pour parvenir à des conclusions raisonnables sur lesquelles fonder son
opinion. »
Les `'éléments probants'' désignent les
informations obtenues par l'auditeur pour aboutir à des conclusions sur
lesquelles son opinion est fondée. Ces informations sont
constituées de documents justificatifs et de documents comptables
supportant les états financiers et qui corroborent des informations
provenant d'autres sources.
Ils sont obtenus à partir d'une combinaison
adéquate de tests de procédures et de contrôles
substantifs. Dans certaines circonstances, ils peuvent provenir exclusivement
des contrôles substantifs.
Les `'contrôles substantifs'' désignent les
procédures visant à obtenir des éléments probants
afin de détecter des anomalies significatives dans les états
financiers. Ils sont de deux types :
- Les contrôles portant sur le détail des
opérations et des soldes ;
- Et les procédures analytiques.
L'auditeur applique une ou plusieurs des procédures
suivantes pour réunir des éléments probants :
l'inspection, l'observation, les demandes de renseignements et confirmations,
le calcul et les procédures analytiques. Le calendrier de ces
procédures dépend en partie des périodes durant lesquelles
les informations recherchées sont disponibles.
· L'inspection
C'est une procédure qui consiste en l'examen des livres
comptables, des documents ou des actifs physiques.
L'inspection des livres et documents fournit des
éléments probants plus ou moins fiables en fonction de leur
nature et de leur source, ainsi que de l'efficacité des contrôles
internes appliqués à leur traitement. Les trois principales
catégories de documents probants sont :
- Les documents probants créés et détenus
par des tiers ;
- Les documents probants créés par des tiers et
détenus par l'entité ;
- Et les documents probants créés et
détenus par l'entité.
L'inspection des actifs physiques fournit des
éléments probants fiables quant à leur existence, mais pas
nécessairement quant à leur propriété ou leur
valeur.
· L'observation
Elle consiste à examiner un processus ou une
procédure exécutée par d'autres personnes, par
exemple : l'observation par l'auditeur du contrôle physique
d'inventaire effectué par le personnel de l'entité ou
l'observation de procédures de contrôle ne laissant aucune trace
matérielle.
· Les demandes d'informations et
confirmations
Une demande d'informations consiste à se procurer des
informations auprès de personnes compétentes, à
l'intérieur comme à l'extérieur de l'entité. Les
demandes d'informations englobent les demandes écrites formelles
adressées à des tiers et les demandes orales informelles à
des personnes à l'intérieur de l'entité. Les
réponses à ces demandes d'informations peuvent fournir à
l'auditeur des informations qui n'étaient pas détenues au
préalable ou des éléments corroborants.
Une confirmation est une réponse à une demande
d'informations visant à corroborer des informations contenues dans les
documents comptables (cas des confirmations directes des créances
clients auprès des débiteurs demandées par l'auditeur).
· Les calculs
Les calculs consistent à vérifier l'exactitude
arithmétique des documents justificatifs et des documents comptables, ou
à exécuter des calculs distincts.
· Les procédures analytiques
Elles consistent à analyser des tendances et des ratios
significatifs et comprennent l'examen des variations et des examens de
cohérence avec d'autres informations pertinentes ou qui
présentent un trop grand écart par rapport aux montants
prévisibles.
4. Bouclage de la mission
et rapport
La phase de bouclage de la mission consiste
à :
- synthétiser dans une note de conclusion l'ensemble
des informations obtenues au cours de la mission ;
- s'assurer que la note de conclusion est bien le reflet des
conclusions des travaux réalisés ;
- exprimer son opinion sur les comptes (certification pure et
simple, réserves, refus) ;
- préparer la mission de l'exercice suivant en relevant
les points particuliers qu'il faudra suivre lors du prochain audit ;
- la rédaction du rapport d'audit.
Le rapport d'audit doit clairement exprimer, par écrit,
l'opinion de l'auditeur sur les états financiers pris dans leur
ensemble. Il comprend les éléments suivants,
généralement présentés ainsi :
- Un intitulé ;
- Le destinataire ;
- Un paragraphe de présentation ou d'introduction
comprenant :
· L' identification des états financiers objet de
l'audit ;
· Le rappel des responsabilités respectives de la
direction de l'entité et de l'auditeur ;
- Un paragraphe portant sur l'étendue de l'audit
rappelant :
· La référence aux ISAs ou aux normes ou
pratiques nationales applicables ;
· La description des diligences mises en oeuvre par
l'auditeur ;
- Un paragraphe d'opinion exprimant l'avis de l'auditeur sur
les états financiers ;
- La date du rapport ;
- L'adresse de l'auditeur
- Et la signature de l'auditeur.
CHAPITRE III: CADRE CONCEPTUEL DE LA PLANIFICATION DE
LA MISSION
Conformément à l'ISA 300 :
« L'auditeur doit planifier le travail d'audit afin que celui-ci soit
réalisé de manière efficiente ».
Cette phase, résumée par le tableau
ci-après, est essentielle pour permettre à l'auditeur d'affecter
les moyens nécessaires aux secteurs les plus importants de
l'entité, c'est-à-dire ceux où il existe le risque que des
erreurs significatives se produisent et ne soient pas détectées
et corrigées par l'entreprise.
Matrice des différentes étapes de la
planification6(*)
|
Etapes
|
Objectifs
|
1
|
Prise de connaissance des activités de
l'entité
|
Identifier et comprendre les événements,
opérations et pratiques de l'entité.
|
2
|
Compréhension du système comptable et de
contrôle interne
|
Connaissance de l'importance relative susceptible d'être
accordée
|
3
|
Evaluation des risques et détermination du seuil de
signification
|
Planifier l'audit et concevoir une approche d'audit efficace
|
4
|
Rédaction du plan d'audit
|
Décrire l'approche, l'étendue et la conduite de
l'audit
(pour guider la préparation du programme de travail)
|
I. PRISE DE CONNAISSANCE DES ACTIVITES DE
L'ENTITE
Suivant l'ISA 310 : « L' auditeur doit avoir
une connaissance suffisante des activités de l'entité afin
d'identifier et de comprendre les évènements, opérations
et pratiques de l'entité qui, d'après son jugement, peuvent avoir
une incidence significative sur les états financiers, sur son examen ou
sur le rapport d'audit. »
Cette prise de connaissance a pour objectifs d'identifier et
de comprendre les événements, opérations et pratiques de
l'entité. Grâce à cette connaissance, il sera plus facile
à l'auditeur :
- D'apprécier les risques inhérents ;
- D'identifier les domaines et systèmes significatifs,
c'est-à-dire les domaines qui représentent une part significative
de l'activité reflétée par les comptes annuels ou qui
comportent des risques d'erreurs importants, et les systèmes qui
traitent des données répétitives pouvant avoir une
incidence significative sur les comptes annuels ;
- D'orienter et de planifier son intervention.
Les connaissances de l'auditeur concernant une mission
englobent une connaissance générale de l'économie et du
secteur dans lequel l'entité exerce ses activités, et une
connaissance plus particulière du fonctionnement de l'entité.
L'auditeur, avant d'accepter une mission, rassemble des
informations préliminaires sur le secteur d'activité, la
propriété, la direction et les opérations de
l'entité soumise à l'audit et il détermine s'il lui est
possible d'acquérir un niveau de connaissance suffisant des
activités de l'entité pour réaliser l'audit.
Après acceptation de la mission, l'auditeur
réunit des informations complémentaires et plus
détaillées. Dans la mesure du possible, il est
préférable que l'auditeur dispose des connaissances
nécessaires au début de sa mission. Tout au long du
déroulement de l'audit, ces informations seront
reconsidérées, réactualisées et de nouveaux
éléments seront obtenus.
Cette recherche d'informations sur l'activité de
l'entité est un processus continu et cumulatif qui consiste à
réunir et à évaluer des informations et à
corroborer les connaissances ainsi acquises avec les éléments
probants et les autres informations à tous les stades de l'audit.
Pour les missions récurrentes, l'auditeur actualise et
reconsidère les informations réunies précédemment,
notamment celles contenues dans les dossiers de travail de l'exercice
précédent. L'auditeur met également en oeuvre des
procédures visant à détecter les changements importants
survenus depuis le dernier audit.
Lors de la prise de connaissance, l'auditeur a le choix entre
plusieurs sources d'informations sur le secteur d'activité et
l'entité, notamment :
· Expérience antérieure de l'entité
et de son secteur d'activité ;
· Entretiens avec des employés de l'entité
(administrateurs, cadres, etc.) ;
· Entretiens avec le personnel d'audit interne et examen
des rapports d'audit interne ;
· Entretiens avec d'autres auditeurs et avec des conseils
ou autres qui ont travaillé pour le compte de l'entité ou dans
son secteur d'activité ;
· Entretiens avec des personnes bien informées
à l'extérieur de l'entité (économistes
spécialistes du secteur, autorités de tutelle, clients,
fournisseurs, concurrents) ;
· Publications relatives au secteur d'activité
(statistiques gouvernementales, études, textes, magazines
professionnels, rapports élaborés par des banques et des
courtiers, journaux financiers...) ;
· Textes législatifs et réglementaires
ayant une incidence significative sur l'entité ;
· Visites des locaux et des installations de
l'entité ;
· Documents établis par l'entité
(procès-verbaux de réunions, documents adressés aux
actionnaires ou aux autorités de tutelle, documents promotionnels,
rapports annuels et financiers des exercices précédents, budgets,
rapports internes de gestion, rapports financiers intercalaires, manuel de
politique de gestion, manuel du système comptable et de contrôle
interne, plan comptable, descriptions des postes, plans marketing et de
ventes...).
II. COMPREHENSION DU SYSTEME COMPTABLE ET DE
CONTRÔLE INTERNE
Conformément à l'ISA 400 :
« L'auditeur doit acquérir une connaissance suffisante des
systèmes comptables et de contrôle interne pour planifier et
concevoir une approche d'audit efficace. »
Au travers de cette compréhension des systèmes
comptables et de contrôle interne, l'auditeur détermine
l'importance relative susceptible d'être accordée au
système comptable et de contrôle interne lors des travaux
d'audit.
« Le système comptable est l'ensemble des
procédures et des documents d'une entité permettant le traitement
des transactions aux fins de leur enregistrement dans les comptes. Ce
système identifie, rassemble, analyse, calcule, classe, enregistre,
récapitule et fait la synthèse des transactions et autres
évènements. » (ISA 400).
« Le système de contrôle interne est
l'ensemble des politiques et procédures (contrôles internes) mises
en oeuvre par la direction d'une entité en vue d'assurer, dans la mesure
du possible, une gestion rigoureuse et efficace de ses
activités. Ces procédures impliquent le respect des
politiques de gestion, la sauvegarde des actifs, la prévention et la
détection des fraudes et des erreurs, l'exactitude et
l'exhaustivité des enregistrements comptables et l'établissement
en temps voulu d'informations financières fiables » (ISA 400)
La connaissance du système comptable vise à
identifier et comprendre :
- Les principales catégories de transactions
résultant des activités de l'entité ;
- La source de ces transactions ;
- L'organisation de la comptabilité dans les domaines
significatifs, les documents justificatifs et le contenu des rubriques des
états financiers ;
- Le processus d'établissement des documents comptables
et financiers de synthèse, de l'origine des transactions ou d'autres
évènements significatifs jusqu'à leur présentation
dans les états financiers.
Lorsque l'audit est réalisé dans un
environnement informatique7(*), l'auditeur doit évaluer l'incidence de
l'environnement informatique sur l'audit. En effet, l'environnement
informatique, bien qu'il ne modifie pas l'objectif et l'étendue de
l'audit, modifie le traitement, l'accumulation des données et la
communication des informations financières et peut avoir une incidence
sur les systèmes comptables et de contrôle interne.
L'auditeur doit donc avoir des compétences
informatiques ou faire recours à des professionnels ayant ces
compétences pour réaliser l'audit. Ces compétences peuvent
être nécessaires pour :
- Obtenir une compréhension suffisante des
systèmes comptables et de contrôle interne influencés par
l'environnement informatique ;
- Pour déterminer l'incidence de l'environnement
informatique sur l'évaluation générale du risque et du
risque au niveau du solde des comptes et des catégories de
transactions ;
- Concevoir et mettre en oeuvre des tests de procédures
et de contrôles substantifs appropriés.
L'auditeur doit tenir compte de l'importance et de la
complexité des systèmes informatiques et de la
disponibilité des données pouvant être utilisées
pour l'audit, en particulier :
· De l'importance et de la complexité du
traitement informatisé pour chaque application comptable
importante8(*). Une
application peut être considérée comme complexe si par
exemple :
- Le volume des opérations est tel qu'il est difficile
aux utilisateurs d'identifier et de corriger les erreurs de
traitement ;
- L'ordinateur génère automatiquement des
opérations ou des écritures importantes directement dans une
autre application ;
- L'ordinateur exécute des calculs complexes
d'informations financières et/ou génère automatiquement
des opérations ou des écritures importantes qui ne peuvent
être (ou ne sont pas) validées indépendamment ;
- Des opérations font l'objet d'un échange
électronique avec d'autres entités (comme dans les
systèmes d'échange électronique de données) sans
contrôle manuel de la pertinence ou de la nécessité de ces
échanges.
· De l'organisation des activités informatiques du
client et du degré de concentration ou de décentralisation du
traitement informatique dans l'entité, notamment lorsqu'ils ont une
influence sur la séparation des tâches.
· De la disponibilité des données. Les
documents source, certains fichiers informatiques et d'autres
éléments probants nécessaires à l'auditeur existent
parfois pendant une courte période seulement ou uniquement sur un
rapport lisible par une machine.
III. EVALUATION DU RISQUE D'AUDIT
Le `'risque d'audit'' est le risque que l'auditeur exprime une
opinion incorrecte du fait d'erreurs significatives contenues dans les
états financiers. Il se subdivise en trois composants : le risque
inhérent, le risque lié au contrôle et le risque de non
détection.
- Le risque
inhérent
Le `'risque inhérent'' est la possibilité que le
solde d'un compte ou qu'une catégorie de transactions comporte des
erreurs significatives isolées ou cumulées à des erreurs
dans d'autres soldes ou catégories de transactions, nonobstant les
contrôles internes existants.
Pour évaluer le risque inhérent, l'auditeur se
fie à son jugement professionnel par l'examen de nombreux facteurs tels
que :
Au niveau des états financiers
· L'intégrité de la direction ;
· L'expérience et les connaissances de la
direction ainsi que les remaniements au sein de la direction intervenus durant
l'exercice. L'inexpérience de la direction peut par exemple avoir des
répercussions sur l'établissement des états financiers de
l'entité ;
· Les pressions inhabituelles exercées sur la
direction et notamment les circonstances qui pourraient l'inciter à
présenter des états financiers inexacts, telles qu'un nombre
élevé de faillites dans le secteur d'activité ou une
entité qui ne dispose pas de fonds propres suffisants pour poursuivre
ses activités ;
· La nature des activités de l'entité. Par
exemple, l'obsolescence technologique potentielle de ses produits et services,
la complexité de la structure de son capital, l'importance des parties
liées, le nombre de centres de production et l'éparpillement de
leur implantation géographique ;
· Les facteurs influençant le secteur dans lequel
opère l'entité, telles que les conditions économiques et
concurrentielles mises en évidence par les tendances et les ratios
financiers ainsi que les innovations technologiques, l'évolution de la
demande et des pratiques comptables du secteur.
Au niveau du solde des comptes et des catégories de
transactions
· Les comptes comportant des ajustements sur exercices
antérieurs ou reposant en grande partie sur des estimations ;
· La complexité des transactions sous-jacentes et
d'autres évènements qui peuvent nécessiter l'intervention
d'un expert ;
· Le degré de jugement intervenant dans la
détermination des soldes des comptes ;
· La vulnérabilité des actifs aux pertes ou
aux détournements, par exemple des actifs très attractifs et
faciles à transférer tels que la trésorerie ;
· L'enregistrement d'opérations inhabituelles et
complexes, notamment vers la fin ou en fin d'exercice ;
· Des opérations non soumises aux traitements
habituels.
- Le risque lié au
contrôle
Le `'risque lié au contrôle'' est le risque
qu'une erreur significative dans un solde de compte ou dans une
catégorie de transactions, isolée ou cumulée à des
erreurs dans d'autres soldes ou catégories de transactions, ne soit ni
prévenue ou détectée, et corrigée en temps voulu
par les systèmes comptables et de contrôle interne.
Le contrôle interne est constitué par l'ensemble
des mesures de contrôles comptables ou autres, que la direction
définit, applique et surveille sous sa responsabilité afin
d'assurer :
La fiabilité des enregistrements comptables et des
comptes annuels ;
La protection du patrimoine ;
La conduite ordonnée et efficace des opérations
de l'entreprise ;
La conformité des décisions avec la politique
et la direction.
Il a une incidence directe sur les comptes quand il a pour
objectif d'assurer :
· La protection du patrimoine et des ressources de
l'entreprise ;
· La fiabilité des enregistrements comptables.
Il est sans incidence directe sur les comptes quand il a pour
objectif :
· Le respect de la politique de la direction et le
contrôle de l'application de ses instructions ;
· L'amélioration des performances et de
l'efficacité opérationnelle.
Le contrôle interne avec incidence sur les comptes doit
donner l'assurance que :
Toutes les transactions comptabilisées sont
réelles et autorisées ;
Toutes les transactions réalisées par
l'entreprise sont comptabilisées ;
Toutes les transactions enregistrées par l'entreprise
la concernent effectivement ;
Toutes les transactions réalisées par
l'entreprise et la concernant sont comptabilisées ;
Toutes les transactions sont valorisées avec
exactitude ;
Tous les actifs sont correctement
évalués ;
Toutes les imputations comptables sont correctes.
Son appréciation permet à l'auditeur
d'identifier d'une part les contrôles internes sur lesquels il souhaite
s'appuyer et d'autre part les risques d'erreurs dans le traitement des
données afin d'en déduire un programme de contrôle des
comptes adapté.
Il n'affecte que les opérations
répétitives et ses moyens essentiels sont :
la séparation des fonctions :
les fonctions opérationnelles (achats, commercial, production, ...), de
conservation du patrimoine (caisse, magasin, entretien, ...), d'enregistrement
(comptabilité, paie, budget, et tous les services qui centralisent des
informations ou des statistiques nécessaires aux prises de
décisions), de contrôle (audit interne, contrôle
hiérarchique) doivent en principe être assurées par des
personnes distinctes ;
la définition des
procédures : les procédures de l'entreprise doivent
être clairement définies de manière à
préciser les pouvoirs, responsabilités et rôles de chacun,
les personnes autorisées à engager l'entreprise, les
modalités de circulation, de traitement et de classement des
informations, les méthodes d'enregistrement, la
périodicité, la forme et les destinataires des différentes
synthèses, le système de preuve.
Le système de preuve : il repose
principalement sur la séparation des fonctions, l'exécution de
contrôles au fur et à mesure du déroulement du traitement
des informations, la matérialisation des contrôles
effectués et des autorisations accordées, l'organisation de la
comptabilité et la fiabilité des moyens informatiques, un
classement pratique des documents permettant de justifier aisément la
comptabilité.
A côté des moyens ci-dessus, d'autres
éléments contribuent à la qualité du contrôle
interne. Notamment :
Les moyens matériels de protection qui peuvent
être directs (coffres, murs, barrières, portes, etc.), indirects
(limitation du nombre de personnes ayant accès à certains biens
ou à certaines transactions) ;
La qualification du personnel ;
La supervision assurée dans les petites entreprises
par le dirigeant lui-même, dans les moyennes entreprises par les chefs de
service, dans les grandes entreprises par les chefs de service et le service
d'audit interne.
Dans un environnement informatique, les risques
inhérents et les risques liés au contrôle peuvent
résulter de déficience dans plusieurs des activités
informatiques telles que : le développement et la maintenance de
programmes, le support logiciel, les opérations, la
sécurité physique des équipements informatiques, le
contrôle d'accès à des utilisateurs
privilégiés.
Ces déficiences ont un effet diffus sur toutes les
applications traitées par l'ordinateur et peuvent accroître le
potentiel d'erreurs et de fraudes dans des applications spécifiques, des
bases de données, des fichiers maîtres ou des traitements
spécifiques. D'où la nécessité d'y porter une
attention particulière.
- Le risque de non
détection
Le `'risque de non détection'' est le risque que les
contrôles substantifs mis en oeuvre par l'auditeur ne parviennent pas
à détecter une erreur dans un compte ou dans une catégorie
de transactions qui, isolée ou cumulée à des erreurs dans
d'autres soldes ou catégories de transactions, serait significative.
Le niveau du risque de non détection dépend
directement des contrôles substantifs mis en place par l'auditeur et est
inversement proportionnel au cumul des risques inhérents et des risques
liés au contrôle.
Matrice de la relation entre les différentes
composantes du risque d'audit9(*)
(N.B : la zone grisée correspond au risque de non
détection)
Evaluation de l'auditeur du risque lié au
contrôle
Evaluation par l'auditeur du risque inhérent
|
Elevé
|
Moyen
|
Faible
|
Elevé
|
Minimum
|
Plus faible
|
Moyen
|
Moyen
|
Plus faible
|
Moyen
|
Plus élevé
|
Faible
|
Moyen
|
Plus élevé
|
Maximum
|
Plus l'évaluation du niveau des risques
inhérents et des risques liés au contrôle est
élevée, plus l'auditeur doit rassembler d'éléments
probants relevant des contrôles substantifs.
L'évaluation du risque lié au contrôle et
du risque inhérent effectuée par l'auditeur conditionne la
nature, le calendrier et l'étendue des contrôles substantifs mis
en oeuvre pour réduire le risque de non détection et, par
conséquent, le risque d'audit, à un niveau acceptable faible. A
cet égard, l'auditeur considérera :
· La nature des contrôles substantifs, en utilisant
par exemple des contrôles visant à obtenir des confirmations
directes des tiers indépendants à l'entité au lieu de
contrôles destinés à obtenir de la documentation interne
à l'entité, ou des contrôles détaillés
permettant de répondre à un objectif d'audit donné en plus
des procédures analytiques ;
· Le calendrier des contrôles substantifs, par
exemple en les exécutant à la fin de l'exercice plutôt
qu'à une date intercalaire ;
· L'étendue des contrôles substantifs, par
exemple en utilisant un échantillon plus large.
Dans tous les cas, quelle que soit l'évaluation des
niveaux des risques inhérents et des risques liés au
contrôle, l'auditeur doit mettre en oeuvre des contrôles
substantifs pour les catégories de transactions et les soldes de comptes
significatifs.
Lorsque l'auditeur constate que le risque de non
détection concernant une assertion sous-tendant l'évaluation d'un
solde de compte ou d'une catégorie de transactions significatifs des
états financiers ne peut être réduit à un niveau
acceptable faible, l'auditeur doit formuler une opinion avec réserve ou
l'impossibilité d'exprimer une opinion.
Au cours de la phase de planification, l'évaluation du
risque d'audit portera essentiellement sur le risque inhérent.
IV. L'ELABORATION DU PLAN DE MISSION
Après la prise de connaissance de l'entreprise et
l'évaluation du risque d'audit, l'auditeur élabore un plan de
mission qui comprend :
- Le seuil de signification ;
- Les domaines importants d'audit : domaines
significatifs10(*),
domaines critiques11(*) et
domaines complémentaires12(*) ;
- L'identification des risques par rapport aux domaines
d'audit ;
- La définition des axes principaux de contrôle
permettant de couvrir les risques précédemment
identifiés ;
- Le budget13(*) ;
- L'organisation de la mission (répartition des travaux
dans le temps et entre les assistants).
Selon la CNCC, le seuil de signification est : La mesure
que peut faire le Commissaire aux Comptes du montant à partir duquel une
erreur, une inexactitude ou une omission peut affecter la
régularité et la sincérité des comptes annuels
ainsi que l'image fidèle du résultat des opérations, de la
situation financière et du patrimoine de l'entreprise''.
Il contribue en début de mission à identifier
les domaines significatifs sur lesquels portera l'évaluation du
contrôle interne et en fin de mission, il constitue
l'élément quantitatif permettant de justifier les
décisions relatives à l'opinion émise.
Il peut être déterminé en fonction du
résultat, des capitaux propres, de l'actif total, du chiffre d'affaires,
etc. et est inversement proportionnel au niveau du risque d'audit : plus
le seuil de signification est élevé, plus le risque d'audit est
faible et inversement.
Toutefois, il peut évoluer entre la planification de la
mission et l'évaluation des résultats des procédures
d'audit. L'auditeur pourra alors lors de la planification des travaux d'audit,
fixer délibérément le seuil de signification à un
niveau inférieur à celui prévu pour évaluer les
résultats de l'audit. Ceci évite parfois que les anomalies ne
soient pas détectées et ménage une marge de
sécurité pour l'auditeur lors de l'évaluation de
l'incidence des anomalies découvertes pendant l'audit.
D'après la doctrine comptable, il est compris entre 5
et 10% du résultat avant impôt, du résultat net, des
capitaux propres, de l'actif total, du chiffre d'affaires, etc.
Deuxième partie : Planification de
l'audit financier de la CENAME
CHAPITRE IV : PRISE DE CONNAISSANCE GENERALE DE
LA CENAME
La connaissance des activités de l'entreprise est un
élément important de la planification. Grâce à cette
connaissance, il sera plus facile à l'auditeur :
- D'apprécier les risques inhérents ;
- D'identifier les domaines et systèmes significatifs,
c'est-à-dire les domaines qui représentent une part significative
de l'activité reflétée par les comptes annuels ou qui
comportent des risques d'erreurs importants, et les systèmes qui
traitent des données répétitives pouvant avoir une
incidence significative sur les comptes annuels ;
- D'orienter et de planifier son intervention.
A cet effet, l'auditeur à travers la revue des
différents documents légaux et règlementaires (statuts,
procès-verbaux des conseils d'administration, rapports
d'activité, plans d'action et budget, manuel de procédure, etc.)
ainsi que les entretiens avec les principaux responsables de l'entreprise devra
avoir une connaissance suffisante du cadre légal et règlementaire
de l'entité ainsi que de son organisation.
I. CADRE LEGAL ET RÈGLEMENTAIRE
Née des cendres de l'ex-ONAPHARM et de la CIAME, la
CENAME a évolué jusqu'au 30 juin 2005 comme un projet à
but exclusivement social et est dotée d'une personnalité
juridique régie par :
· La convention du 21 juin 1996 et ses avenants entre le
gouvernement Camerounais, le gouvernement du Royaume de Belgique et de l'Union
Européenne portant création et mise en place de la
CENAME ;
· Ses statuts provisoires.
D'une durée de vie initiale de quatre ans, (1996-2000),
le projet a été reconduit deux fois pour des durées de
deux ans et deux fois pour des périodes de six mois.
A la faveur du décret 2005/252 du 30 juin 2005, la
CENAME est devenue une structure pérenne dotée de la
personnalité juridique et de l'autonomie financière sous la forme
d'un Etablissement Public Administratif de forme particulière ayant une
personnalité juridique et une autonomie financière, placé
sous la tutelle technique du Ministre chargé de la santé et sous
la tutelle financière du Ministre chargé des finances. Elle fait
partie du secteur pharmaceutique camerounais.
I.1. Présentation du secteur pharmaceutique
camerounais
Le secteur pharmaceutique camerounais comprend deux
composantes : une composante publique (secteur pharmaceutique public ou
à but non lucratif) et une composante privée (secteur
pharmaceutique privé) à côté desquelles se greffe
une troisième dite informelle.
I.1.1. Le secteur pharmaceutique
public
Le secteur pharmaceutique public camerounais est
organisé en un système qui porte la dénomination de
SYNAME. Ce système a deux composantes : la CENAME et les CAPP.
La CENAME acquiert les produits et les distribue aux CAPP, aux
formations sanitaires à but non lucratif organisées en bureaux ou
en centrales d'achat, aux hôpitaux centraux et généraux,
ainsi qu'à d'autres clients avec autorisation spéciale.
Les CAPP s'approvisionnent principalement auprès de la
CENAME et peuvent sous certaines conditions liées à la
disponibilité, au coût et à la qualité,
s'approvisionner auprès d'autres fournisseurs locaux ou
étrangers. Ils sont chargés d'approvisionner principalement les
structures sanitaires publiques de même que certaines formations
sanitaires à but non lucratif dans le cadre du recouvrement des
coûts. Ils n'ont pas de statut officiel et fonctionnent sur la base du
partenariat entre l'Etat et la communauté.
I.1.2. Le secteur pharmaceutique
privé
Le secteur pharmaceutique privé représente 40%
du marché pharmaceutique camerounais et comprend deux
composantes :
- Une composante à but non lucratif constituée
des formations sanitaires laïques et confessionnelles (catholiques,
protestants et musulmans) regroupées en centrales ou en bureaux d'achats
selon leur profession de foi et qui s'approvisionnent à la CENAME et
à l'étranger par des importations directes, ainsi que des
formations sanitaires non regroupées en centrales ou bureaux d'achats
qui peuvent s'approvisionner auprès des CAPP de leurs provinces
respectives.
- Une composante à but lucratif qui comprend cinq
établissements de fabrication locale, dont un spécialisé
dans la production des solutés massifs (SIPP), un dans la production des
formes sèches (CINPHARM) et trois autres dans la fabrication des
produits issus de la recherche sur les substances naturelles locales
(LABOTHERA, KAMSUKOM, AFRICAPHARM) ainsi qu'une dizaine d'établissements
de distribution en gros parmi lesquels trois grandes structures assurent
l'essentiel des importations et de la distribution des produits pharmaceutiques
à savoir LABOREX, UC PHARM, CAMPHARM.
Le secteur privé à but lucratif distribue
principalement des spécialités pharmaceutiques et une faible
proportion de médicaments génériques. Plus de 90% des
produits sont importés, la production locale restant très faible.
La clientèle de ce secteur est constituée essentiellement des
officines de pharmacies.
I.1.3. Le secteur pharmaceutique
informel
A côté des deux secteurs présentés
ci-dessus, se développe un marché informel illicite de produits
pharmaceutiques dont l'impact sur l'économie et la santé des
populations est loin d'être négligeable. Ce marché est
très diversifié et étendu et ses sources
d'approvisionnement sont variées.
I.2. Présentation des missions
règlementaires de la CENAME
Clé de voûte du SYNAME, la mission de la CENAME,
telle qu'elle ressort du décret N° 2005/252 du 30 juin 2005,
consiste à :
- assurer la disponibilité, la permanence et
l'accessibilité des médicaments et dispositifs médicaux
essentiels sur toute l'étendue du territoire national ;
- garantir la qualité des médicaments et
dispositifs médicaux essentiels qu'elle distribue conformément
aux normes de qualité prescrites par la règlementation en
vigueur ;
- fournir au meilleur rapport qualité/prix les
médicaments et dispositifs médicaux essentiels
aux centres d'approvisionnement pharmaceutiques provinciaux ainsi
qu'à certaines formations sanitaires du secteur public et à des
centrales d'achat préalablement autorisées par le Ministre
chargé de la santé.
Afin d'atteindre les objectifs qui lui sont assignés,
la stratégie mise en place par la CENAME consiste :
- en l'approvisionnement par des appels d'offres triennaux ou
annuels pour une mise en concurrence des fournisseurs afin d'obtenir les prix
les plus bas ;
- en l'accroissement des aires de stockage pour une grande
disponibilité ;
- en l'accessibilité régionale (antenne
régionale de Ngaoundéré pour desservir les provinces
septentrionales) ;
- au suivi et au contrôle de la qualité des
produits reçus et en post marketing ;
- en la distribution centrifuge (sur sites clients) des
produits ;
- au respect de la politique de prix édictée par
le Ministère de la Santé.
Au regard du décret 2005/252 du 30 juin 2005, les
obligations fiscales de la CENAME sont à définir par le
MINEFI.
II. CADRE ORGANISATIONNEL
II.1 Organisation générale
II.1.1. Organes de
gestion
Les différents organes de gestion de la centrale
sont : le conseil d'administration et la direction
générale.
· Le conseil d'administration
Présidé par une personnalité élue
en son sein par ses pairs, il comprend douze (12) membres dont :
- Un représentant du Ministère de la
Santé Publique ;
- Un représentant du Ministère chargé des
finances ;
- Cinq (05) représentants des structures de gestion des
Centres d'Approvisionnement Pharmaceutiques Provinciaux dont trois (03) choisis
parmi les représentants des communautés au sein desdites
structures ;
- Un représentant du secteur privé
médical à but non lucratif ;
- Deux (02) personnalités de la société
civile désignées par le Ministre chargé de la Santé
Publique ;
- Un représentant élu du personnel ;
- Le Président de l'Assemblée des Usagers.
Outre ces douze (12) membres, deux (02) représentants
des partenaires au développement prennent part aux
délibérations du Conseil d'Administration avec voix
consultative.
Le Conseil d'Administration dispose des pouvoirs les plus
étendus pour administrer la CENAME. A ce titre, il :
- définit et oriente la politique
générale de la CENAME ;
- fixe les objectifs et approuve les programmes d'action
annuels ;
- adopte l'organigramme, le règlement intérieur,
le statut et la grille des rémunérations et des avantages du
personnel, sur proposition du Directeur Général ;
- approuve le budget et arrête de manière
définitive les comptes et les états financiers annuels ;
- fixe la rémunération et les avantages du
Directeur Général et du Directeur Général
Adjoint ;
- sanctionne le Directeur Général et le
Directeur Général Adjoint conformément à la
réglementation en vigueur ;
- recrute sur appel à candidatures, nomme et licencie
le personnel d'encadrement, sur proposition du Directeur
Général ;
- accepte tous les dons, legs et contributions ;
- approuve les conventions préparées du
Directeur Général et autorise les emprunts ;
- arrête les procédures de passation des
marchés relatifs à l'approvisionnement en médicaments et
dispositifs médicaux essentiels dans le strict respect de la
règlementation pharmaceutique en vigueur ;
- exerce un contrôle sur la gestion de la CENAME.
Il peut déléguer certains de ses pouvoirs au
Directeur Général qui rend compte en en cas de besoin, de
l'utilisation de cette délégation à l'exception de ceux
énumérés ci-dessus.
Le Conseil d'Administration se réunit en session
ordinaire deux fois par an dont une fois pour la discussion du budget et une
fois pour arrêter les états financiers annuels et examiner la
marche de la CENAME sur convocation de son président ou en cas de
défaillance de celui-ci, par le tiers au moins des membres ou par le
Ministre chargé de la Santé Publique.
Il se réunit en session extraordinaire lorsque les
circonstances l'exigent à l'initiative du Président ou à
la demande d'un tiers au moins des membres.
· La Direction Générale
La Direction Générale de la CENAME est
placée sous l'autorité d'un Directeur Général,
pharmacien de profession, éventuellement assisté d'un Directeur
Général Adjoint.
Le Directeur Général est responsable de la
gestion et de l'activité générale de la CENAME, sous
l'autorité et le contrôle du Conseil d'Administration. A ce titre,
il :
- Prépare le budget, les états financiers
annuels, les programmes d'action et les rapports d'activités ;
- Assure la direction technique et administrative de la
CENAME ;
- Prépare les délibérations du Conseil
d'Administration, assiste avec voix consultative à ses réunions
et exécute ses décisions ;
- Recrute, nomme, note et licencie le personnel sous
réserve des prérogatives reconnues au Conseil
d'Administration ;
- Fixe la rémunération et les avantages du
personnel dans le respect des lois et règlements en vigueur, du
règlement intérieur, des prévisions budgétaires et
des délibérations du Conseil d'Administration ;
- Gère les biens meubles et immeubles, corporels et
incorporels de l'établissement, dans le respect de son objet
social ;
- Prend en cas d'urgence, toute mesure conservatoire
nécessaire à la bonne marche de la CENAME, à charge pour
lui de rendre compte au Conseil d'Administration ;
- Représente la CENAME dans tous les actes de la vie
civile et en justice ;
- Publie un rapport annuel sur l'approvisionnement en
médicaments et dispositifs médicaux essentiels.
Il peut déléguer une partie de ses pouvoirs.
· Contrôle de gestion
Le contrôle des comptes de la CENAME est exercé
par un commissaire aux comptes agréé par la Communauté
Economique et Monétaire de l'Afrique Centrale, recruté sur appel
à candidatures par le Conseil d'Administration.
Le commissaire aux comptes a mandat, à l'exclusion de
toute immixtion dans la gestion de la CENAME, de réviser les comptes,
d'en vérifier les valeurs, afin de certifier la régularité
et la sincérité des états financiers ainsi que des
informations contenues dans les rapports des organes statutaires.
Il adresse au Conseil d'Administration et au Ministre
chargé des finances au moins une (01) fois par an, un rapport
général sur les comptes et un rapport spécial sur la
conformité des actes de gestion.
Des audits indépendants peuvent être
demandés par le Conseil d'Administration ainsi que par le Ministre
chargé des finances et le Ministre chargé de la santé
publique.
II.1.2
Organigramme
L'organigramme de la CENAME peut se schématiser comme
suit :
Conseil d'Administration
Direction
Unité de gestion des ARV
Pool de secrétariat
Contrôle de gestion
Service informatique
Division Administrative et Financière
Division des Achats
Division Commerciale et des Stocks
- La Division Administrative et
Financière
Elle est chargée de la tenue de la comptabilité,
du suivi budgétaire, de la gestion de la trésorerie, du
personnel, des affaires générales, de la fiscalité et de
la parafiscalité ainsi que de la supervision des inventaires des
stocks.
- La Division Commerciale et des Stocks
Elle est chargée de la gestion commerciale, du
contrôle qualité, de la tenue des stocks et de la cession des
produits pharmaceutiques.
- La Division des achats
Elle a pour mission la gestion des achats des produits
pharmaceutiques.
- Unité de Gestion des ARV
Son rôle consiste à gérer les ARV.
II.2 Organisation comptable et
financière
II.2.1 Organisation de la
Division Administrative et Financière
Placée sous la direction d'un chef de division, elle
comprend un service Financier et Comptable et un service Administration et
Ressources Humaines. Son organigramme peut être schématisé
comme suit :
Division Administrative et Financière
Service Administration et Ressources Humaines
Service Financier et
Comptable
Section Administration
Section Ressources Humaines
Section Recouvrement et Contentieux
Section Logistique
Section Comptabilité Générale
Section Comptabilité des Tiers
Section Trésorerie
Caisse
Le service Financier et Comptable placé sous la
responsabilité d'un chef de service, est chargé de la
comptabilité générale, de la comptabilité
auxiliaire, du suivi de la trésorerie, des entrées en stock. A ce
titre, il a comme tâches :
- la saisie des entrées en stock ;
- la revue des stocks en collaboration avec le service des
stocks ;
- l'imputation et la saisie des pièces comptables;
- la comptabilisation des factures clients et
fournisseurs ;
- la comptabilisation de tous les encaissements
clients ;
- la comptabilisation de tous les paiements
fournisseurs ;
- l'analyse des comptes clients et fournisseurs ;
- le rapprochement des comptes clients et fournisseurs
individuels aux comptes collectifs ;
- le suivi des mouvements des immobilisations ;
- la tenue et le suivi des fiches d'immobilisations ;
- l'inventaire physique des immobilisations ;
- le suivi quotidien et le contrôle
général de la trésorerie ;
- l'élaboration du budget et du plan de
trésorerie mensuel.
Le service Administration et Ressources Humaines est
chargé du suivi des dossiers administratifs, de la tenue et de la
gestion des dossiers du personnel, de la comptabilité matière, du
suivi du parc automobile. Il a comme tâches :
- l'accomplissement des formalités administratives
diverses ;
- la gestion des frais médicaux ;
- la tenue des dossiers du personnel non cadre ;
- l'immatriculation des employés à la
CNPS ;
- la préparation de la paie ;
- la tenue du DIPE ;
- le suivi des dossiers en instance ou des contentieux
auprès des assureurs, tribunaux et administrations;
- l'entretien des véhicules ;
- la gestion des stocks de fournitures de bureau.
II.2.2
Système d'information et de communication
Le système d'information de la CENAME est
informatisé et constitué d'ordinateurs interconnectés.
II.2.2.1 Logiciel de
gestion
Le logiciel de gestion utilisé est `' Intégrale
500 `' dont les modules de comptabilité et de gestion commerciale sont
intégrés dans une seule interface.
Les achats, les ventes et les stocks sont saisis et
gérés simultanément dans le module de gestion commerciale
tandis que le module de comptabilité permet de saisir l'ensemble des
flux de l'entreprise et d'établir les livres comptables obligatoires
(balance, grand-livre, etc.).
Les prix d'achats unitaires des différents articles
à acheter sont saisis dans le module de gestion commerciale au
début de chaque exercice sur la base des offres reçues des
fournisseurs après un appel d'offres international.
Les prix de vente unitaires sont également
arrêtés au début de chaque exercice par la direction de la
CENAME. Ceux-ci sont, tout comme les prix d'achat unitaire, saisis dans le
logiciel de gestion et communiqués aux clients sous la forme d'un bon de
commande standard à retourner signer par le responsable de la structure
à chaque achat.
Les entrées en stocks sont saisies dans le module de
gestion commerciale par le service financier et comptable tandis que les ventes
sont réalisées par le service commercial.
Les données commerciales de l'antenne de
Ngaoundéré sont récupérées via Internet et
intégrées au fichier principal par le service informatique. La
gestion commerciale (achat, vente, stock) des ARV est faite
séparément de celle des autres médicaments.
Les écritures d'achats et de ventes sont
transférées du module de gestion commerciale et mises à
jour automatiquement dans le module de comptabilité.
Une application de paie développée localement
permet de gérer toutes les opérations (bulletins de paie, livre
de paie, DIPE, etc.) de la CENAME.
II.2.2.2 Archivage des
pièces et publication des informations financières
a. Archivage des
pièces
Les documents d'achats sont classés au service des
achats par fournisseur. Une copie est transmise au service financier et
comptable pour paiement et classée chronologiquement.
Les documents de vente quant à eux sont archivés
par client au service commercial et à l'antenne de
Ngaoundéré. Une copie est transmise au service financier et
comptable et classée chronologiquement.
Les documents de paie sont classés au service
administratif et ressources humaines mensuellement. Une copie est transmise au
service financier et comptable pour comptabilisation et classement
chronologique.
Les autres pièces comptables (factures d'acquisition
d'immobilisations, dépenses diverses, documents de banque, pièces
de caisse, etc.) sont classées chronologiquement et par journal au
service financier et comptable.
b. Publication des informations
financières
Le budget de la CENAME est présenté au Conseil
d'Administration pour adoption avant le début de chaque exercice social.
Il reprend l'exécution budgétaire de l'exercice
précédent ainsi que le plan d'action et le budget de l'exercice
à venir.
Des situations comptables et budgétaires trimestrielles
sont élaborées par la Division Administrative et
Financière et soumises à la Direction de la CENAME.
Les états financiers annuels sont
présentés par la Direction de la CENAME à la
clôture de chaque exercice. Ils sont certifiés par un commissaire
aux comptes et arrêtés par le Conseil d'Administration.
CHAPITRE V : EVALUATION DU RISQUE INHERENT DE LA
CENAME ET IDENTIFICATION DES SYSTEMES ET DOMAINES SIGNIFICATIFS
L'auditeur, après avoir pris connaissance de
l'entreprise, doit faire une analyse du risque inhérent et identifier
les systèmes et domaines significatifs afin d'orienter et de planifier
la mission.
I. EVALUATION DU RISQUE INHERENT DE LA
CENAME
« Le risque inhérent (ou risque
général de l'entreprise) est le risque qu'une erreur
significative se produise compte tenu des particularités de l'entreprise
révisée, de ses activités, de son environnement, de la
nature de ses comptes et de ses opérations ». Robert Obert,
Synthèse droit et comptabilité, DUNOD, 2ème
édition.
Il dépend de nombreux facteurs et peut être
décomposé en plusieurs sous risques tels que :
- Les risques liés à l'activité de
l'entreprise :
· La taille de l'entreprise ;
· Les marchés et les produits de
l'entreprise ;
· Les sources d'approvisionnement ;
· Les opérations en monnaie
étrangères ;
· Les dates de transfert de propriété
difficiles à déterminer ;
· La mise en cause de la garantie ;
· La fluctuation de l'activité
(sous-activité) ;
· Risques et non recouvrement des
créances ;
· Evaluation des travaux en cours.
- Les risques liés à la structure du
capital :
· Risque lié à l'existence d'un
dirigeant/associé majoritaire : confusion du patrimoine ;
· Risques d'abus de biens ;
· Risque de non déductibilité des
charges ;
· Risque de « manipulation » du
résultat.
- Les risques liés à la structure
financière :
· Insuffisance de fonds de roulement ;
· Insuffisance de capitaux propres ;
· Problème de gestion de trésorerie.
- Les risques liés à l'organisation :
· Insuffisance du personnel administratif ;
· Insuffisance du système d'information ;
· Clients nouveaux (procédures
spécifiques) ;
· Le risque fiscal.
- Les risques liés à l'importance de certains
postes du bilan.
1. Risques liés aux
missions et à l'activité de la CENAME
L'une des missions de la CENAME est d'assurer la
disponibilité des médicaments et dispositifs médicaux
essentiels sur toute l'étendue du territoire national. De ce fait elle
se doit d'avoir des stocks suffisants afin de pallier les éventuelles
ruptures. Pour montrer qu'elle est capable de satisfaire la demande, la CENAME
pourrait surévaluer les quantités en stock de manière
à présenter dans les comptes annuels une valeur suffisante des
stocks. L'auditeur devra donc s'assurer que les quantités en stock
à la clôture de l'exercice sont réelles et appartiennent
effectivement à la CENAME.
Par ailleurs, les produits pharmaceutiques étant des
produits essentiellement périssables, la constitution d'importants
stocks de médicaments et dispositifs médicaux expose la CENAME
à la péremption de certains produits. L'auditeur devra donc
vérifier que les provisions pour dépréciation des stocks
ont été constituées et qu'elles sont suffisantes.
En outre, la CENAME ne détient pas le monopole dans
l'approvisionnement des médicaments et consommables essentiels. Ses
principaux clients parmi lesquels les CAPP, peuvent sous certaines conditions
notamment celles liées au coût s'approvisionner auprès
d'autres fournisseurs locaux ou étrangers. Elle se doit par
conséquent d'être compétitive en appliquant des
« prix sociaux ». L'application de ces prix,
peut-être assise sur une mauvaise évaluation des coûts
d'achats. Une attention devra donc être portée sur
l'évaluation des achats.
De plus, il ressort des textes organiques de la CENAME que la
clientèle de cette structure est essentiellement constituée des
clients institutionnels (CAPP). Ces derniers peuvent à certains moments
éprouver des difficultés de trésorerie ne leur permettant
pas d'honorer leurs engagements. Compte tenu de l'importance de ces clients
dans le système d'approvisionnement national, elles sont notamment
chargées d'approvisionner les structures sanitaires les plus
reculées du pays, et de la politique du gouvernement dans le domaine de
la santé qui consiste à rendre disponible les médicaments
essentiels aux couches défavorisées. Le Ministre de la
santé publique peut instruire la CENAME de continuer à assurer
les livraisons malgré le non paiement des factures entraînant de
ce fait des risques de non recouvrement des créances. Il en est de
même des créances sur certains programmes de la santé dont
la durée de vie est généralement limitée, et qui
sont autorisés à s'approvisionner à la CENAME. Il importe
donc pour l'auditeur de s'assurer que les provisions pour
dépréciations des créances ont été
constituées et qu'elles sont suffisantes.
2. Risques liés
à la structure du capital de la CENAME
A la faveur du décret N° 2005/252 du 30 juin 2005,
la CENAME est un Etablissement Public Administratif de forme
particulière placé sous la tutelle technique du Ministre
chargé de la santé et sous la tutelle financière du
Ministre chargé des finances.
Le contexte général des EPA au Cameroun est
caractérisé par une mal gouvernance de ses dirigeants qui ont
tendance à confondre les biens publics à leurs biens
privés. Ce qui les amène à utiliser les biens
(véhicules, personnel, etc.) de l'entreprise à des fins
personnelles tandis que les charges (carburant, pièces
détachées, missions, etc.) liées à l'utilisation de
ces biens pour des besoins personnels sont supportées par l'entreprise
entraînant de ce fait une augmentation des postes carburant,
pièces détachées, missions, etc. sans rapport avec
l'activité de l'entreprise. L'auditeur devra donc vérifier que
les montants figurant dans les comptes carburants, pièces
détachées, missions, etc. sont réels et concernent la
CENAME.
Par ailleurs, les directives actuelles du Ministre
chargé des finances contraignent les dirigeants des
sociétés d'Etat à une obligation de résultat. Cette
obligation de résultat peut amener les dirigeants à ne pas
comptabiliser ou à sous-évaluer certaines charges notamment les
dépréciations des stocks et des créances ou à
surévaluer les produits. Par conséquent, l'auditeur devra
s'assurer que tous les produits comptabilisés sont réels.
3. Risques liés
à l'organisation
Le décret N° 2005/252 du 30 juin 2005
érigeant la CENAME en un Etablissement Public Administratif de forme
particulière précise que la CENAME bénéficie d'un
régime fiscal et douanier particulier dont les modalités sont
fixées par la loi des finances. Cette ambiguïté quant au
régime fiscal de la CENAME entraîne un risque fiscal qu'il
appartient à l'auditeur de maîtriser. Ce risque est d'autant plus
accru que dans les EPA les impôts et taxes ne sont pas souvent
correctement calculés et reversés aux différentes
administrations. Une attention particulière devra donc être
portée sur les comptes Etat, Impôts et taxes.
4. Risques liés
à certains postes du bilan
Dans le cadre de la politique gouvernementale en
matière de santé, il peut être demandé à la
CENAME d'appliquer des prix de vente qui sont en deçà des prix du
marché, le complément étant pris en charge par l'Etat sous
forme de subventions. Par ailleurs, l'Etat tout comme certains partenaires au
développement peuvent accorder des facilités sous diverses formes
(dons, subventions, etc.) à la CENAME pour la promotion de ses
activités. Les méthodes de comptabilisation n'étant pas
toujours uniformes au regard de la doctrine comptable, l'auditeur devra
s'assurer que l'intégralité des facilités (dons,
subventions, etc.) accordées à la CENAME est comptabilisée
et que la méthode de comptabilisation reste permanente d'une subvention
à une autre, d'un exercice à un autre.
Vous trouverez ci-après la synthèse
d'évaluation du risque inhérent (annexe 2 : Fiche
d'évaluation des risques inhérents)
II. IDENTIFICATION DES SYSTEMES ET DOMAINES
SIGNIFICATIFS
Après avoir pris connaissance de l'entreprise et
apprécié les risques inhérents, l'auditeur doit
déterminer un seuil de signification qui lui permettra d'identifier les
systèmes et domaines significatifs sur lesquels portera prioritairement
son attention.
II. 1. Seuil de signification
Selon le CNCC, le seuil de signification est : `' La
mesure que peut faire le Commissaire aux Comptes du montant à partir
duquel une erreur, une inexactitude ou une omission peut affecter la
régularité et la sincérité des comptes annuels
ainsi que l'image fidèle du résultat des opérations, de la
situation financière et du patrimoine de l'entreprise''.
Il contribue en début de mission à identifier
les domaines significatifs sur lesquels portera l'évaluation du
contrôle interne, et en fin de mission, il constitue
l'élément quantitatif permettant de justifier les
décisions relatives à l'opinion émise.
D'après la doctrine comptable, le seuil de
signification est compris entre 5 et 10% du résultat avant impôt,
du résultat net, des capitaux propres, de l'actif total, du chiffre
d'affaires, etc. Cependant, l'auditeur pourra lors de la planification des
travaux d'audit, fixer délibérément le seuil de
signification à un niveau inférieur à celui prévu
pour évaluer les résultats de l'audit. Ceci évite parfois
que les anomalies ne soient pas détectées et ménage une
marge de sécurité pour l'auditeur lors de l'évaluation de
l'incidence des anomalies découvertes pendant l'audit.
Il est possible pour l'auditeur de déterminer d'abord
le seuil de signification par rapport au résultat avant impôt,
puis de le comparer aux autres agrégats ( capitaux propres,
résultat net, chiffre d'affaires, etc.)
· Détermination du seuil de signification par
rapport au résultat
- Résultat au 30/09/N (en 1.000F CFA) : 47.347 F
CFA
- % d'erreur admis : 5%
- Seuil de signification (en 1.000 F CFA) : 2.367 F CFA
· Comparaison du seuil de signification
trouvé par rapport aux autres agrégats
Agrégat
|
Montant
(en 1.000 F CFA)
|
Seuil de signification / agrégat (en %)
|
Résultat net
|
47.347
|
5%
|
Chiffre d'affaires
|
1.846.469
|
0,13%
|
Capitaux propres
|
1.582.552
|
0,15%
|
Le seuil de signification précédemment
déterminé est inférieur à 5% par rapport aux autres
agrégats pris en compte (résultat net, chiffre d'affaires,
capitaux propres). Il peut par conséquent être admis comme seuil
de signification. Toutefois, le présent seuil de signification
étant déterminé avant la fin de l'exercice, il pourra
évoluer en cours de mission en fonction des circonstances ou des
connaissances de l'auditeur.
II. 2. Systèmes et domaines
significatifs
D'après les professionnels de la comptabilité,
les systèmes significatifs sont ceux qui traitent des données
répétitives pouvant avoir une incidence significative sur les
comptes annuels tandis que les domaines significatifs concernent les comptes
pouvant receler des erreurs dont le montant serait supérieur au seuil de
signification.
Ces systèmes et domaines peuvent être
identifiés à partir des données prévisionnelles
contenues dans le budget annuel, des comptes annuels de l'exercice
précédent, des situations intermédiaires publiées
par l'entreprise ou à partir de la combinaison des données de ces
différents états.
ANALYSE DES DONNEES CONTENUES DANS LES ETATS
INTERMEDIAIRES AU 30/09/N
COMPTES DE BILAN
|
MONTANT
( en 1.000 FCFA)
|
% TOTAL BILAN
30/09/N
|
ACTIF
|
|
|
Immobilisations
|
177.185
|
0,11%
|
Stocks de médicaments
|
765.265
|
33,77%
|
Fournisseurs, avances versées
|
2.784
|
0,12%
|
Clients
|
506.525
|
22,35%
|
Autres créances
|
121.393
|
5,36%
|
Trésorerie actif
|
692.809
|
30,58%
|
TOTAL
|
2.265.961
|
100%
|
PASSIF
|
|
|
Capital
|
819.957
|
36,19%
|
Réserves et report à nouveau
|
613.246
|
27,06%
|
Résultat de l'exercice
|
47.347
|
2,09%
|
Subventions d'investissement
|
102.000
|
4,50%
|
Provisions pour risques et charges
|
2.500
|
0,11%
|
Dettes circulantes H.A.O
|
1.095
|
0,05%
|
Clients, avances reçues
|
18.315
|
0,81%
|
Fournisseurs d'exploitation
|
457.571
|
20,19%
|
Dettes fiscales
|
434
|
0,02%
|
Dettes sociales
|
1.956
|
0,09%
|
Autres dettes
|
201.540
|
8,89%
|
TOTAL
|
2.265.961
|
100%
|
COMPTES DE CHARGES
|
MONTANT
(en 1.000 F CFA)
|
% TOTAL CHARGES 30/09/N
|
Achats de médicaments
|
1.914.694
|
78,69%
|
Variation de stocks
|
196.511
|
8,08%
|
Autres achats
|
9.818
|
0,40%
|
Transports
|
22.786
|
0,93%
|
Services extérieurs
|
92.298
|
3,79%
|
Impôts et taxes
|
1.713
|
0,07%
|
Autres charges
|
98.477
|
4,05%
|
Charges de personnel
|
57.855
|
2,38%
|
Dotations aux amortissements
|
37.643
|
1,55%
|
Frais financiers
|
1.348
|
0,06%
|
TOTAL
|
2.433.143
|
100%
|
COMPTES DE PRODUITS
|
MONTANT
|
% TOTAL PRODUITS 30/09/N
|
Ventes de produits pharmaceutiques
|
1.846.469
|
74,44%
|
Subventions d'exploitation
|
459.587
|
18,54%
|
Autres produits
|
153.585
|
6,19%
|
Revenus financiers
|
5.703
|
0,23%
|
Transferts de charges
|
7
|
0%
|
Produits de cessions d'immobilisations
|
609
|
0,02%
|
Produits H.A.O
|
3.375
|
0,14%
|
Reprises H.A.O
|
10.807
|
0,44%
|
TOTAL
|
2.480.142
|
100%
|
Il ressort de la situation intermédiaire au 30
septembre N que :
- Les cycles suivants peuvent être jugés comme
significatifs :
· Les stocks qui représentent 38% du total du
bilan ;
· Le cycle « achats-fournisseurs »
dont les achats représentent 80% du total des charges d'exploitation et
les fournisseurs 21% du total du bilan ;
· Le cycle « clients-ventes » dont
les ventes représentent 78% des produits d'exploitation et les clients
20% du total du bilan ;
· La trésorerie dont la valeur relative
représente 22% du total du bilan ;
· Le système informatique qui traite toutes les
opérations de gestion de l'entreprise.
- Les comptes ci-après qui résultent de
l'évaluation des risques inhérents peuvent receler des erreurs
dont le montant est supérieur au seuil de signification :
· Provisions pour dépréciation des
stocks ;
· Provisions pour dépréciation des
créances ;
· Carburant ;
· Pièces détachées ;
· Missions ;
· Etat ;
· Organismes sociaux ;
· Impôts et taxes ;
· Charges sociales ;
· Les autres produits ;
· Subventions ;
· Dons.
Il en est de même des comptes ci-après :
· Les autres créances :10% du total du
bilan
· Les immobilisations : 8% du total du bilan
· Les autres dettes : 8% du total du bilan
· Les services extérieurs : 4% du total des
charges
· Les autres charges : 5% du total des charges.
CHAPITRE VI : PLAN DE MISSION ET PROGRAMMES DE
TRAVAIL DETAILLES
I. PLAN DE MISSION
Le plan de mission comprend :
- Le seuil de signification ;
- Les domaines importants d'audit ;
- L'identification des risques par rapport aux domaines
d'audit ;
- La définition des axes principaux de contrôle
permettant de couvrir les risques précédemment
identifiés ;
- Le budget ;
- L'organisation de la mission (répartition des travaux
dans le temps et entre les assistants).
1. Seuil de
signification
Tel que déterminé au chapitre
précédent, il est égal à 2.367.000 F CFA. Il
servira de référence, à la détermination des
domaines significatifs sur lesquels portera l'évaluation du
contrôle interne.
2. Identification des
domaines d'audit
D'après les professionnels de l'audit, les domaines
d'audit sont de trois sortes :
- Les domaines significatifs qui correspondent à ceux
qui traitent des données répétitives pouvant avoir une
incidence significative sur les comptes annuels et pour lesquels
l'appréciation du contrôle interne est nécessaire ;
- Les domaines critiques c'est-à-dire les domaines plus
particulièrement sensibles aux erreurs même si le domaine n'est
pas significatif ;
- Les domaines complémentaires qui intéressent
moins l'auditeur pour les besoins stricts de l'audit, mais que le client
souhaite voir audités.
Il ressort de l'analyse faite au chapitre
précédent que les stocks dont la valeur absolue (765.265 K
FCFA) est supérieure au seuil de signification, dont la valeur relative
par rapport au total du bilan est de 38,80% et dont les traitements se sont
font de manière répétitive, peuvent être
considérés comme significatifs. Il en est de même :
- Du cycle achats-fournisseurs dont les achats
représentent 80% du total des charges d'exploitation et les fournisseurs
21% du total du bilan ;
- Du cycle clients-ventes dont les ventes représentent
78% des produits d'exploitation et les clients 20% du total du bilan ;
- De la trésorerie dont la valeur relative
représente 22% du total du bilan.
Les domaines ci-après pour lesquels la valeur absolue
est supérieure au seuil de signification et en raison de leur importance
au bilan et dans le compte de résultat, peuvent être
considérés comme critiques :
- Les autres créances :10% du total du bilan
- Les immobilisations : 8% du total du bilan
- Les autres dettes : 8% du total du bilan
- Les subventions d'investissement : 5% du total du
bilan
- Les subventions d'exploitation : 16% du total des
produits
- Le autres produits : 5% du total des produits
- Les services extérieurs : 4% du total des
charges
- Les autres charges : 5% du total des charges
Les dettes fiscales dont la valeur absolue (433 F CFA) est
inférieure au seuil de signification et dont la valeur relative
représente moins de 1% du total du bilan, peuvent être
considérées comme critiques en raison de l'ambiguïté
des textes organiques de la CENAME au sujet de sa situation fiscale.
3. Identification des
risques par rapport aux domaines d'audit
Domaines
|
Risques
|
Achats
|
- Non-comptabilisation de certaines factures d'achats
- mauvais cutt-off
|
Fournisseurs
|
- Non-existence de la dette
- mauvaise imputation comptable
|
Clients
|
- Non-existence de la créance
- mauvaise imputation comptable
- Non-comptabilisation ou sous-évaluation des
dépréciations clients
|
Stocks
|
- Non-existence du stock
- Non-appartenance du stock à la CENAME
- mauvaise évaluation du stock
- Non-comptabilisation ou sous évaluation des
dépréciations sur les stocks
|
Trésorerie
|
- Non-existence de la trésorerie
|
Autres créances
|
- mauvaise imputation comptable
- Non-comptabilisation ou sous évaluation des
dépréciations sur les créances
|
Immobilisations 14(*)
|
- mauvaise évaluation
|
Autres dettes
|
- Non-existence de la dette
- mauvaise imputation comptable
|
Subventions d'investissement et d'exploitation
|
- mauvaise imputation comptable
- mauvaise évaluation des subventions
|
Autres produits, autres charges, services extérieurs
|
- mauvaise imputation comptable
- mauvaise imputation
|
Dettes fiscales
|
- mauvaise évaluation de la dette fiscale
|
4. Définition des
principaux axes de contrôle
Pour couvrir les risques précédemment
identifiés,
- Nous procéderons au contrôle interne :
· Du système informatique : les principales
opérations de la CENAME (achats, ventes, stocks) ainsi que la
comptabilité sont traitées par ce système ;
· Du cycle achats-fournisseurs ;
· Du cycle clients-ventes ;
· Des stocks ;
· De la trésorerie.
- Nous assisterons à l'inventaire physique des
stocks ;
- Nous procéderons à la confirmation directe des
comptes de tiers (clients, fournisseurs) de même qu'à la
circularisation des partenaires au développement (Union
Européenne, Royaume de Belgique) ainsi que du MINSANTE afin de nous
assurer que l'intégralité des subventions et dons reçus
par la CENAME a été comptabilisée ;
- Nous effectuerons les contrôles des comptes
appropriés.
5. Organisation de la
mission et budget
La mise en oeuvre des principaux axes de contrôle
ci-dessus se fera de la manière suivante :
5.1 Répartition des
travaux dans le temps
- Contrôle interne : du 15/11/N au 20/12/N
- Confirmation directe des tiers, des partenaires au
développement et du MINSANTE : du 20/12/N au 22/12/N
- Assistance à l'inventaire physique des stocks :
du 02/01/N+1 au 14/01/N+1 suivant le programme d'inventaire de la CENAME
- Rapport sur le contrôle interne le 30/01/N+1
- Contrôle des comptes du 06/02/N+1 au 28/02/N+1
- Rapport provisoire le 06/03/N+1
- Rapport définitif le 10/03/N+1
5.2 Répartition des
travaux entre les collaborateurs
- L'orientation et la planification de la mission se feront
par l'associé responsable de la mission et le chef de mission ;
- Le contrôle interne se fera par le chef de mission et
les assistants. Les assistants se chargeront des tests de fonctionnement;
- La confirmation directe sera réalisée par le
chef de mission ;
- L'assistance à l'inventaire physique des stocks ainsi
que le contrôle des comptes se feront par les assistants ;
- Les rapports (rapport sur le contrôle
interne, rapport provisoire et définitif d'audit) seront
rédigés par le chef de mission et l'associé responsable de
la mission.
I. PROGRAMMES DE TRAVAIL DETAILLÉS
1. Contrôle interne
Sur la base du questionnaire de contrôle interne en
annexe, vérifier que :
1.1. Système
informatique
- l'accès aux logiciels de gestion est
réservé aux seules personnes autorisées au moyen des
autorisations d'accès ;
- une structure d'autorisation est instaurée pour les
transactions saisies dans le système (achats, ventes, stocks,
règlements clients et fournisseurs, etc.) ;
- les sauvegardes des données informatiques se font
régulièrement ;
- la CENAME a pris des dispositions pour une sauvegarde hors
site des données et programmes informatiques ;
- la séparation des fonctions incompatibles (saisie des
opérations, programmation, traitements informatiques, etc.) sont
respectées ;
- les transactions saisies dans le système informatique
sont appuyées de pièces justificatives, et quelles sont
autorisées ;
- les transactions saisies dans le système ne sont pas
perdues, ajoutées, dupliquées ou indûment
modifiées ;
- les transferts données (achats, ventes) se font
correctement du logiciel de gestion commerciale vers le logiciel de
comptabilité. A cet effet, faire une édition des données
de la gestion commerciale avant le transfert et comparer les données
obtenues à celles résultant du logiciel de comptabilité
après le transfert ;
- les calculs faits par le logiciel de gestion commerciale,
notamment le calcul du Coût Moyen Unitaire Pondéré des
stocks.
1.2. Achats -
fournisseurs
- les séparations de fonctions sont
suffisantes ;
- tous les achats (retours) sont saisis et enregistrés
(exhaustivité) ;
- toutes les factures (avoirs) enregistrées
correspondent à des achats réels de l'entreprise ;
- tous les achats enregistrés sont correctement
évalués ;
- tous les achats, ainsi que les produits et charges connexes
sont enregistrés sur la bonne période ;
- tous les achats, ainsi que les charges et produits connexes
sont correctement imputés, totalisés et centralisés.
1.3. Clients -
ventes
- les séparations de fonctions sont
suffisantes ;
- toutes les ventes (retours) sont saisies et
enregistrées (exhaustivité) ;
- toutes les ventes (retours) enregistrées sont
réelles (existence) ;
- les ventes (avoirs) enregistrées sont correctement
évaluées ;
- les ventes (avoirs) sont enregistrées sur la bonne
période ;
- toutes les ventes (avoirs) enregistrées sont
correctement imputées, totalisées et centralisées.
1.4. Stocks
- les séparations de fonctions sont
suffisantes ;
- tous les mouvements de stocks sont saisis et
enregistrés (exhaustivité) ;
- les stocks enregistrés existent et appartiennent
à l'entreprise (réalité) ;
- les stocks sont correctement évalués.
1.5.
Trésorerie
- les séparations de fonctions sont
suffisantes ;
- toutes les recettes de l'entreprise sont enregistrées
et encaissées (exhaustivité) ;
- toutes les recettes sont enregistrées dans la bonne
période ;
- les recettes enregistrées sont correctement
évaluées ;
- tous les paiements effectués sont saisis et
comptabilisés ;
- tous les paiements réalisés sont
enregistrés sur la bonne période ;
- les dépenses réalisées sont
correctement évaluées.
2. Inventaire physique
Objectifs :
- S'assurer que la prise d'inventaire est faite dans les
conditions acceptables ;
- S'assurer que l'inventaire physique tient compte de la
spécificité propre au secteur : suivi par lot et par date de
péremption ;
- S'assurer que la prise d'inventaire tient compte des
contraintes de stockage de la CENAME et dans tous les cas, les risques de prise
d'inventaire et de traitement des résultats sont limités
(inventaire des magasins en y spécifiant les allés).
Travail à effectuer :
a. Avant l'inventaire
- Obtenir les instructions écrites d'inventaire faites
par la CENAME et faire une appréciation de ces instructions ;
- Obtenir la composition des équipes
d'inventaire :
· Vérifier que le personnel du magasin
compté ne fait pas partie de l'équipe de comptage
· Vérifier que les membres des équipes de
comptage ont une connaissance des produits pharmaceutiques ;
- Faire une visite dans chacun des magasins pour s'assurer que
les produits identiques sont regroupés et que toutes les mesures sont
prises pour un accès et un comptage sans trop de
difficultés ;
- S'assurer que les fiches de comptage
prénumérotées sont conçues et disponibles pour
chaque équipe de comptage ;
- S'assurer que la fiche de synthèse est conforme
(conformité lot, quantité, etc.) aux différentes fiches de
comptage qu'elle représente ;
b. Pendant l'inventaire
- Apprécier si les instructions d'inventaire sont
effectivement appliquées pendant l'inventaire ;
- S'assurer que les feuilles de comptage sont correctement
remplies et signées ( magasin, référence,
désignation, n° lot, etc) ;
- Vérifier que les produits avariés ou en
mauvais état sont répertoriés distinctement des autres
produits ;
- Choisir 10 produits à forte valeur ajoutée et
faire recommencer le comptage en partant d'où ils sont stockés
et confronter les résultats avec les comptages faits par équipes
(vérifier aussi que pour certains produits emballés, le contenu
correspond bien en quantité et en valeur ; donc demander à
ouvrir) ;
- Vérifier que les données issues des fiches de
comptage sont correctement reportées sur les fiches de
synthèse.
c. En fin d'inventaire
- Obtenir l'état de répartition des feuilles de
comptage et s'assurer que les feuilles de comptage distribuées ont
été retournées par les équipes de comptage (en
prendre une copie) ;
- Vérifier que les feuilles de synthèse ont
repris toutes les feuilles de comptage ;
- Vérifier que le listing général reprend
les numéros de feuille de synthèse par produit et que toutes les
feuilles de synthèse sont retournées (séquence
numérique) ;
- Vérifier la concordance entre le listing
général et la feuille de synthèse( concordance dans les
quantités ; cela suppose qu'un contrôle préalable aura
été effectué entre les feuilles de comptage d'un produit
donné et la feuille de synthèse).
3. Confirmation directe
des tiers (clients et fournisseurs)
- Obtenir la dernière balance auxiliaire des tiers et
établir un échantillon des tiers à confirmer selon les
critères suivants :
d. Clients
· Tous les clients créditeurs
· Tous les clients débiteurs dont les soldes sont
supérieurs à 5.000.000 FCFA
e. Clients
· Tous les fournisseurs débiteurs
· Tous les fournisseurs créditeurs dont les soldes
sont supérieurs à 5.000.000 F CFA
- Compléter l'échantillon par des soldes choisis
au hasard ;
- Préparer les demandes de confirmation en double
exemplaire :
· Pour les comptes débiteurs, faire une
confirmation positive en soumettant aux tiers débiteurs le solde dans
nos livres et le détail justificatif du solde
· Pour les comptes créditeurs, faire une
confirmation aveugle, c'est-à-dire demander au tiers de nous fournir
notre situation dans ses livres (voir critère échantillon
fournisseur) ;
- Obtenir, pour chaque lettre, l'accord de la Direction
générale (la signature du DG), mettre sous enveloppe et envoyer
les demandes.
4. Contrôle des
comptes
4.1
Immobilisations
Objectifs :
- S'assurer de la distinction entre immobilisations, stocks et
frais généraux ;
- Etablir la vraisemblance des charges d'amortissement
à la fois pour l'exercice et en cumul ;
- S'assurer du respect des règles fiscales en
matière de récupération de la TVA et
d'amortissement ;
- S'assurer de la réalité des plus ou moins
values dégagées sur cessions d'actifs.
Travail à effectuer :
- S'assurer de la concordance des comptes d'immobilisation et
d'amortissement avec le registre des immobilisations ;
- Pour les acquisitions de l'exercice, vérifier les
pièces justificatives, le caractère immobilisable, ainsi que la
durée et le mode d'amortissement (conformité avec les
règles de groupe, permanence des méthodes) ;
- Pour les cessions de l'exercice, vérifier les prix de
vente et les écritures correspondantes. Contrôler le traitement
fiscal des plus ou moins values ainsi que le reversement éventuel de
TVA ;
- Procéder à une revue analytique des comptes
d'entretien, de location et de leasing et rationaliser toute variation
significative. Prendre copie des nouveaux contrats pour le dossier
permanent ;
- Rechercher dans les comptes de charges (entretien et
réparations...) les dépenses ayant le caractère
d'immobilisation ;
- Vérifier les plans d'amortissement (correspondance
avec les comptes, bases, taux, calcul, prorata temporis) ou comparer les
amortissements et dotations aux amortissements par rapport aux immobilisations
brutes et vérifier le caractère raisonnable des changements par
rapport à l'exercice précédent en tenant compte de
l'incidence des acquisitions, des cessions et des taux ;
- Vérifier les montants des dépôts et
cautionnements de l'exercice inscrits à l'actif, à l'aide de
toutes les pièces justificatives.
4.2
Trésorerie
Objectifs :
- S'assurer que les montants inscrits au bilan
reflètent de façon exacte la situation de l'entreprise à
la clôture de l'exercice ;
- S'assurer que les frais et produits financiers concernant
les opérations de trésorerie inscrites au compte de
résultat reflètent bien l'intégralité des frais et
produits de l'exercice considéré et sont correctement
enregistrés.
Travail à effectuer :
- Vérifier les rapprochements bancaires établis
par l'entreprise en effectuant les opérations suivantes :
· Vérifications des additions des états de
rapprochement sélectionnés
· Contrôle des soldes en rapprochement avec, d'une
part, les soldes figurant en comptabilité et d'autre part, ceux figurant
sur les relevés de banque : nature, justification,
antériorité, apurement ou période subséquente
· Contrôle des débits ou crédits
figurant sur les relevés bancaires au début de la période
suivante et qui ne sont pas en rapprochement afin de s'assurer qu'ils
concernent les opérations postérieures à la clôture
de l'exercice ;
- S'assurer que les comptes débiteurs et
créditeurs figurent distinctement au bilan ;
- Explorer les réponses à la circularisation :
contrôler notamment les signatures autorisées, les engagements
hors bilan, les intérêts courus, et l'exhaustivité des
comptes bancaires ;
- Vérifier le compte de caisse avec le brouillard de
caisse et l'inventaire des espèces à la date de l'arrêt des
comptes ;
- Vérifier que les intérêts bancaires
courus (débiteurs ou créditeurs) ont été
comptabilisés.
4.3 Achats - fournisseurs
Objectifs
- Obtenir l'assurance que toutes les charges et dettes ont
été enregistrées (exhaustivité des
enregistrements) ;
- S'assurer que le principe de l'indépendance des
exercices est respecté en ce qui concerne les charges ;
- Obtenir l'assurance que les soldes au bilan sont
correctement évalués.
Travail à effectuer :
- Rapprocher le montant des achats enregistrés en
gestion commerciale et celui comptabilisé ;
- Vérifier le respect du principe de
l'indépendance des exercices en analysant les factures et les avoirs
reçus à la fin de l'exercice ainsi qu'au début de
l'exercice suivant en les rapprochant notamment des dates de réception
des marchandises ;
- S'assurer de la concordance (en capitaux et en soldes) entre
le grand-livre, fournisseurs, la balance auxiliaire et la balance
générale ;
- Exploiter les réponses à la circularisation
fournisseur ;
- Pour les fournisseurs n'ayant pas répondu,
contrôler le bien-fondé des comptes au moyen d'autres techniques
de contrôle. Par exemple :
· Rechercher les paiements postérieurs à la
clôture
· Rechercher les pièces justificatives justifiant
le solde (facture, bon de réception ou de livraison, etc.)
· Utiliser la gestion commerciale pour identifier les
bons de livraison ;
- S'assurer de la justification des factures non parvenues
figurant au bilan au titre de l'exercice et de leur enregistrement T.T.C. En
contrôler l'exhaustivité par comparaison avec l'exercice
précédent ;
- Apprécier l'évolution du ratio de
crédit fournisseur par rapport aux exercices
précédents ;
- Vérifier la justification des soldes débiteurs
et s'assurer qu'ils figurent distinctement à l'actif du bilan ;
- S'assurer de la justification du poste "charges
constatées d'avance". Comparer avec l'exercice
précédent.
4.4 Stocks
Objectifs
- Obtenir l'assurance que tous les stocks figurant dans
l'inventaire et au bilan sont bien la propriété de
l'entreprise ;
- Obtenir l'assurance que les stocks sont correctement
évalués ;
- S'assurer que les provisions pour dépréciation
des stocks sont correctement évaluées et
comptabilisées.
Travail à effectuer :
- Se faire communiquer les documents de synthèse
(liste, tableaux...) de l'inventaire. S'assurer de leur concordance avec les
comptes annuels (bilan, compte de résultat). En conserver une copie au
dossier ou un état résumé ;
- Contrôler la régularité
arithmétique des calculs (additions, multiplications,
reports...) ;
- Relever les méthodes d'évaluation
appliquées et préciser si elles ont été
modifiées par rapport à l'exercice précédent (si
oui, indiquer l'incidence en valeur de ce changement de
méthode) ;
- Vérifier par sondage les coûts retenus pour la
valorisation des stocks avec les factures d'achat et/ou la comptabilité
analytique ;
- Calculer et comparer les ratios utiles à l'analyse de
la vraisemblance de ces postes (pourcentage de marge brute, de marge de
production par rapport au chiffre d'affaires, rotation des
stocks,...) ;
- Apprécier le caractère suffisant des
provisions constituées. Vérifier le calcul de ces
provisions ;
- Rechercher les éventuelles
dépréciations non constatées (stocks à date de
péremption inférieure au taux de rotation moyen ; stock dont
le coût d'achat est devenu supérieur à celui du prix de
vente suite aux décisions de baisse de prix du MINSANTE).
4.5
Clients-ventes
Objectifs :
- Obtenir l'assurance que les produits et les créances
enregistrés sont bien acquis à l'entreprise
(réalité des enregistrements) ;
- Obtenir l'assurance que toutes les créances et tous
les produits sont enregistrés (exhaustivité des
enregistrements) ;
- S'assurer que le principe de l'indépendance des
exercices est respecté ;
- Obtenir l'assurance que les soldes au bilan sont
correctement évalués ;
- Obtenir l'assurance que les provisions pour
dépréciation des clients sont correctement évaluées
et comptabilisées ;
Travail à effectuer :
- Rapprocher le montant des ventes enregistrées en
gestion commerciale et celui qui est comptabilisé ;
- Vérifier le respect du principe de
l'indépendance des exercices en rapprochant les factures à la fin
de l'exercice et au début de l'exercice suivant avec les dates
d'expédition des marchandises ou de l'exécution des
services ;
- Procéder à une revue des avoirs émis au
début de l'exercice suivant et s'assurer qu'ils n'ont pas lieu
d'être inscrits au passif à la clôture de l'exercice
audité ;
- S'assurer de la concordance (en capitaux et en soldes) entre
le grand-livre clients, la balance auxiliaire et la balance
générale ;
- Exploiter les réponses à la circularisation
client. Faire un test d'apurement pour les non-réponses (recherche des
pièces justificatives, analyse des paiements postérieurs à
la clôture de l'exercice, etc.) ;
- Apprécier le bien-fondé des provisions
constituées sur les créances douteuses ou litigieuses. S'assurer
de leur caractère suffisant et rechercher les éventuelles
provisions complémentaires à constituer (créances
anciennes, effets ou chèques impayés après la
clôture de l'exercice...) par revue notamment de la balance
âgée et des relevés bancaires postérieurs à
la clôture ;
- S'assurer de la justification des produits non encore
facturés (FAE) et de leur enregistrement T.T.C ;
- Apprécier l'évolution des ratios suivants par
rapport aux exercices précédents:
· Crédit clients / chiffre d'affaires
· Dotations aux provisions sur créances clients /
chiffre d'affaires ;
- Vérifier la justification des soldes
créditeurs et s'assurer qu'ils figurent distinctement au passif du
bilan ;
- Vérifier la justification des produits
constatés d'avance.
4.6 Impôts et
taxes
Objectifs :
- Obtenir l'assurance que toutes les créances, toutes
les dettes, toutes les charges et tous les produits concernant l'Etat ont
été enregistrés (exhaustivité des
enregistrements) ;
- S'assurer que toutes les créances, toutes les dettes
et toutes les charges enregistrées concernent bien l'entreprise
(réalité des enregistrements) ;
- S'assurer que les impôts et taxes dus sont
correctement évalués ;
- S'assurer que le principe d'indépendance des
exercices est respecté ;
Travail à effectuer :
- S'assurer que la TVA sur achats de consommables
médicaux a été prise en charge par la CENAME ou à
défaut, vérifier les documents d'exonération ;
- Vérifier que la TVA sur vente des consommables
médicaux a été reversée à l'administration
et correctement comptabilisée. A défaut, vérifier les
documents d'exonération ;
- S'assurer que les charges fiscales patronales sur salaires
sont correctement évaluées et comptabilisées ;
- Vérifier la justification et l'évaluation des
soldes créditeurs du compte Etat par rapprochement avec les
pièces justificatives ;
- Vérifier que les soldes débiteurs du compte
Etat correspondent à des créances effectivement
recouvrables ;
- Vérifier le calcul et la comptabilisation du
résultat fiscal et de l'impôt sur les sociétés. A
défaut, obtenir les documents d'exonération.
4.7 Autres charges et
produits - Autres créances
Objectifs :
Obtenir l'assurance que :
- Le compte de résultat reflète
l'activité de l'entreprise pour l'exercice
contrôlé ;
- La présentation adoptée donne une image
fidèle et sincère des opérations de l'entreprise ;
- Les soldes débiteurs concernent toutes les
créances diverses de l'entreprise et qu'elles sont entièrement
recouvrables ;
- Les soldes créditeurs concernent toutes les dettes
diverses de l'entreprise et qu'elles sont correctement
évaluées.
Travail à effectuer :
- Comparer les montants des comptes de charges et produits
avec ceux de l'exercice précédent. Pour toute évolution
significative, il convient :
· D'obtenir des explications convaincantes de la part de
l'entreprise
· Et/ou faire une analyse détaillée des
comptes concernés ;
- Vérifier le respect du principe d'indépendance
des exercices concernant les charges périodiques ou celles
résultant d'un contrat (assurances, commissions, honoraires,
etc.) ;
- Rapprocher les salaires comptabilisés avec le livre
de paie ;
- S'assurer de la conformité de la
rémunération des dirigeants avec les délibérations
des organes compétents ou les contrats de travail ;
- S'assurer de la vraisemblance des côtisations par un
contrôle indiciaire à l'aide des ratios suivants :
· Charges de personnel / ventes
· Charges sociales / charges de personnel ;
- Vérifier la justification et l'évaluation des
soldes créditeurs des autres créances (personnel,
créditeurs divers, etc.) par rapprochement avec les pièces
justificatives ;
- Vérifier que les soldes débiteurs des autres
créances correspondent à des créances effectivement
recouvrables ;
- Apprécier le montant des provisions relatives aux
créances douteuses.
4.8 Provisions pour
risques et charges
Objectifs :
S'assurer de la permanence des méthodes
d'évaluation et de présentation.
Travail à effectuer :
- Examiner les justificatifs et vérifier si les
provisions constituées couvrent des risques réels
(réalité) ;
- Rechercher s'il existe des litiges, contrôles (fiscaux
ou sociaux) ou contentieux générateurs d'un risque pour
l'entreprise (exhaustivité).
4.9 Capitaux
propres
Objectifs :
- S'assurer que les mouvements de l'exercice sont conformes
aux décisions des assemblées ;
- Vérifier que les obligations et les conditions
fiscales sont respectées ;
- S'assurer de la permanence des méthodes
d'évaluation et de présentation.
Travail à effectuer :
- Vérifier que les mouvements intervenus au cours de la
période sont conformes aux décisions du conseil d'administration
dans le respect des dispositions légales et statutaires ;
- Vérifier si le montant des capitaux propres n'est pas
devenu inférieur à la moitié du capital ;
- Sur la base des réponses aux lettres de
circularisation adressées aux partenaires au développement ainsi
qu'au MINSANTE, s'assurer que toutes les subventions reçues sont
comptabilisées ;
- Pointer les subventions reçues avec les
décisions d'attribution et les titres de paiement. S'assurer de la
permanence des méthodes quant à leurs modalités de
réintégrations au résultat, du correct traitement fiscal ,
du respect du cut-off et de l'absence de risque de remboursement des
subventions comptabilisées (bilan de l'opération).
CONCLUSION GENERALE
Les états financiers d'une entreprise ou d'une
organisation, sont en général le document de base à partir
duquel d'importantes décisions financières sont prises
(évaluation de l'action, octroi de crédit et concours financiers,
rachat, etc.). De ce fait, ils doivent refléter autant que faire ce
peut, la situation financière et patrimoniale ainsi que le
résultat de l'entreprise à une date donnée. Raison pour
laquelle, ils sont préalablement soumis à l'examen d'un auditeur
qui doit exprimer une opinion selon laquelle ceux-ci ont été
établis dans tous leurs aspects significatifs, conformément
à un référentiel comptable identifié.
Pour ce faire, l'auditeur doit mettre en oeuvre divers
contrôles lui permettant d'atteindre l'objectif fixé (à
savoir exprimer une opinion sur la qualité des comptes soumis à
son examen). Ces contrôles ne peuvent toutefois s'effectuer au hasard.
L'auditeur doit élaborer une stratégie d'audit qui
détermine la nature des contrôles à effectuer,
l'échelonnement des travaux à réaliser, la
répartition des travaux entre l'auditeur et les collaborateurs, les
délais à respecter ; ce qui permet d'accorder une attention
suffisante aux aspects essentiels de l'audit, d'identifier les problèmes
potentiels et de réaliser l'audit efficacement et en temps voulu.
A travers notre étude et en nous basant sur les normes
IFAC, nous avons essayé de présenter de manière pratique,
comment un auditeur pouvait organiser sa mission afin de la réaliser de
manière efficiente et aboutir à la minimisation du risque d'audit
et à la formulation d'une opinion correcte.
A cet effet, l'auditeur se doit d'avoir une connaissance
suffisante des activités de l'entité et de son fonctionnement
afin d'identifier les risques potentiels pouvant avoir une incidence
significative sur les états financiers et de déterminer les
contrôles adéquats permettant de couvrir les risques
précédemment identifiés.
Cette étape est essentielle pour la réussite de
toute mission d'audit des états financiers suivant l'approche par les
risques, car c'est à partir de ses résultats que la mission sera
organisée et conduite. Il importe donc de la mener avec beaucoup de soin
afin de réduire le risque d'audit à un niveau acceptable et de
produire des conclusions reflétant la réalité
observée et analysée.
INDICATION BIBLIOGRAPHIQUE
- Encyclopédie de gestion, Yves SIMON et Patrick
JOFFRE, Economica, 2ème édition ;
- Normes internationales d'audit, IFAC handbook, CNCC EDITION,
1998 ;
- CNCC note d'information N° 3 `'Appréciation du
contrôle interne'', CNCC EDITION, 2ème
édition ;
- CNCC note d'information N° 13 `'Orientation et
planification de la mission de certification'', 2ème
édition ;
- Manuel du séminaire de formation assistant ONECCA du
5 au 9 juillet 1999 ;
- Synthèse droit et comptabilité, Audit et
commissariat aux comptes : aspects internationaux, Robert OBERT, DUNOD,
2ème édition ;
- Audit et contrôle interne : aspects financiers,
opérationnels et stratégiques, Lionel Collins et Gérard
Valin, Dalloz , 4ème édition ;
- Comptabilité générale selon le SYSCOA,
Claude Pérochon, Blaise Goussou, Emmanuel N'Guessan, Foucher ;
TABLE DES MATIERES
INTRODUCTION
1
PREMIÈRE PARTIE : ASPECTS
THÉORIQUES DE L'AUDIT FINANCIER
4
CHAPITRE I : DEFINITION,
CARACTERISTIQUES ET OBJECTIFS DE L'AUDIT FINANCIER
6
I. Définition et
caractéristiques de l'audit financier
7
1. Définition de l'audit financier
7
2. Caractéristiques de l'audit financier
10
II. Les objectifs de l'audit financier
13
1. La réalité
13
2. L'exhaustivité
14
3. Le rattachement
14
4. L'évaluation
14
5. La mesure
14
6. Droits et obligations
15
7. La présentation et la publication de
l'information
15
CHAPITRE II: LES APPROCHES DE L'AUDIT
FINANCIER
16
I. L'approche classique
17
I.1. Logique de l'approche classique
17
1. Prise de connaissance de l'entreprise
19
2. Revue globale des états financiers
19
3. Identification des cycles significatifs
19
4. Contrôle des cycles significatifs
20
5. Revue des postes du bilan et du compte de
résultat qui ne font pas partie des cycles principaux
20
I.2. Limites de l'approche classique
20
II. L'approche par les risques
21
1. La planification des travaux
22
2.1. Méthodologie d'évaluation du
contrôle interne par l'auditeur
23
2.2. Cas de l'audit en environnement
informatique
25
2.2.1. Les contrôles informatiques
généraux
26
2.2.2. Les contrôles sur les applications
informatiques
27
2.3. Remarques particulières relatives
à l'audit des petites entreprises
29
2.3.1. Caractéristiques des petites
entreprises
29
2.3.2. Incidence des caractéristiques des
petites entreprises sur l'audit
30
3. La recherche d'éléments
probants
31
4. Bouclage de la mission et rapport
33
CHAPITRE III: CADRE CONCEPTUEL DE LA
PLANIFICATION DE LA MISSION
35
I. PRISE DE CONNAISSANCE DES ACTIVITES DE
L'ENTITE
36
II. COMPREHENSION DU SYSTEME COMPTABLE ET
DE CONTRÔLE INTERNE
38
III. EVALUATION DU RISQUE D'AUDIT
40
IV. L'ELABORATION DU PLAN DE MISSION
45
DEUXIÈME PARTIE : PLANIFICATION
DE L'AUDIT FINANCIER DE LA CENAME
47
CHAPITRE IV : PRISE DE CONNAISSANCE
GENERALE DE LA CENAME
48
I. CADRE LEGAL ET REGLEMENTAIRE
49
II. CADRE ORGANISATIONNEL
52
II.1 Organisation générale
52
II.1.1. Organes de gestion
52
II.1.2 Organigramme
55
II.2 Organisation comptable et
financière
56
II.2.1 Organisation de la Division Administrative
et Financière
56
II.2.2 Système d'information et de
communication
58
II.2.2.1 Logiciel de gestion
58
II.2.2.2 Archivage des pièces et
publication des informations financières
59
CHAPITRE V : EVALUATION DU RISQUE
INHERENT DE LA CENAME ET IDENTIFICATION DES SYSTEMES ET DOMAINES
SIGNIFICATIFS
61
I. EVALUATION DU RISQUE INHERENT DE LA
CENAME
62
1. Risques liés aux missions et à
l'activité de la CENAME
63
2. Risques liés à la structure du
capital de la CENAME
64
3. Risques liés à l'organisation
64
4. Risques liés à certains postes du
bilan
64
II. IDENTIFICATION DES SYSTEMES ET DOMAINES
SIGNIFICATIFS
65
II. 1. Seuil de signification
65
II. 2. Systèmes et domaines
significatifs
66
CHAPITRE VI : PLAN DE MISSION ET
PROGRAMMES DE TRAVAIL DETAILLES
70
I. PLAN DE MISSION
71
1. Seuil de signification
71
2. Identification des domaines d'audit
71
3. Identification des risques par rapport aux
domaines d'audit
72
4. Définition des principaux axes de
contrôle
73
5. Organisation de la mission et budget
74
5.1 Répartition des travaux dans le
temps
74
5.2 Répartition des travaux entre les
collaborateurs
74
I. PROGRAMMES DE TRAVAIL DETAILLES
75
1. Contrôle interne
75
1.1. Système informatique
75
1.2. Achats - fournisseurs
76
1.3. Clients - ventes
76
1.4. Stocks
77
1.5. Trésorerie
77
2. Inventaire physique
77
3. Confirmation directe des tiers (clients et
fournisseurs)
79
4. Contrôle des comptes
80
4.1 Immobilisations
80
4.2 Trésorerie
81
4.3 Achats - fournisseurs
82
4.4 Stocks
83
4.5 Clients-ventes
84
4.6 Impôts et taxes
85
4.7 Autres charges et produits - Autres
créances
86
4.8 Provisions pour risques et charges
88
4.9 Capitaux propres
88
CONCLUSION GENERALE
90
INDICATION BIBLIOGRAPHIQUE
92
ANNEXES
1. Fiche signalétique de la CENAME
2. Fiche d'identification des risques inhérents
3. Fiche de présentation de la stratégie d'audit
4. Fiche d'organisation de la mission
5. Situation intermédiaire au 30/09/N
6. Questionnaire de prise de connaissance
générale
ANNEXE 1 FICHE D'IDENTIFICATION DE LA
CENAME
I. IDENTIFICATION
Désignation de l'entreprise
|
CENTRALE NATIONALE D'APPROVISIONNEMENT EN MEDICAMENTS ET
CONSOMMABLES MEDICAUX ESSENTIELS
|
Signe usuel
|
CENAME
|
Adresse
|
B.P. 2170 YAOUNDE
|
Téléphone
|
223 29 20 / 223 29 22
|
Forme juridique
|
ETABLISSEMENT PUBLIC ADMINISTRATIF DE FORME PARTICULIERE
( Décret présidentiel 2005/252 du 30 juin
2005)
|
|
|
Mission principale
|
Assurer la disponibilité, la permanence et
l'accessibilité des médicaments et dispositifs médicaux
essentiels sur toute l'étendue du territoire national
|
|
|
Régime fiscal
|
A définir par la loi des finances
( Décret présidentiel 2005/252 du 30 juin
2005)
|
Siège social
|
YAOUNDE, RUE RUDOLPH MANGA BELL
|
Antenne régionale
|
NGAOUNDERE, FACE GARE MARCHANDISES
|
Principaux clients
|
CAPP, Hôpitaux centraux et généraux
|
Principaux fournisseurs
|
Fournisseurs étrangers
|
II. CARACTERISTIQUES
·
Activité : Distribution des produits pharmaceutiques
· Nom des principaux dirigeants :
Président du Conseil d'Administration
|
Pierre MEDJO
|
Directeur général
|
Dr Oussoumanou TAOUSSE
|
· Effectif:
Cadres 6
Agents de maîtrise............ 18
Agents..........................................24
ANNEXE 2 FICHE D'IDENTIFICATION DES RISQUES
INHERENTS
TYPE DE RISQUES
|
NATURE DE RISQUES
|
COMPTES CONCERNES
|
Risques liés à l'activité
|
- Surévaluation des quantités en stock ;
- Péremption des produits ;
- Sous-évaluation du coût d'achat ;
- Difficulté de recouvrement des créances.
|
- Stocks ;
- Provisions pour dépréciation des stocks ;
- Provisions pour dépréciation des
créances.
|
Risques liés à la structure du capital
|
- Utilisation des biens de la CENAME pour des besoins autres que
ceux de l'entreprise ;
- Non comptabilisation des pertes probables ;
- Surévaluation des produits.
|
- Carburant ;
- Pièces détachées ;
- Missions ;
- Provisions pour dépréciation des stocks ;
- Provisions pour dépréciation des
créances ;
- Chiffre d'affaires, produits divers.
|
Risques liés à l'organisation
|
- Mauvaise évaluation des impôts et taxes
|
- Etat ;
- Organismes sociaux ;
- Impôts et taxes ;
- Charges sociales.
|
Risques liés à certains postes du bilan
|
- Changement de méthode de comptabilisation
|
- Subventions ;
- Dons.
|
ANNEXE 3 STRATEGIE D'AUDIT PAR
CYCLES
h
Seuil de signification :
2.437.000 F CFA
Chaînes
|
Importance relative
|
Risques identifiés
|
Diligences à mettre en oeuvre
|
Bilan
|
Compte de résultat
|
Achats - Fournisseurs
|
20,19 %
|
78,69 %
|
- Non-comptabilisation de certaines factures d'achat
- Mauvais cutt-off
- Non-existence de la dette
- Mauvaise imputation comptable
|
- Contrôle interne
- Circularisation des fournisseurs
- Contrôles substantifs
|
Clients - Ventes
|
22,35 %
|
74,44 %
|
- Non-existence de la créance
- Mauvaise imputation comptable
- Non comptabilisation ou sous- évaluation des
dépréciations clients
- Surévaluation des ventes
|
- Contrôle interne
- Circularisation des clients
- Contrôles substantifs
|
Stocks
|
33,77%
|
|
- Non-existence du stock
- Non-appartenance du stock à la CENAME
- Mauvaise évaluation du stock
- Non-comptabilisation ou sous évaluation des
dépréciations sur les stocks
|
- Contrôle interne
- Assistance à l'inventaire physique
- Contrôles substantifs
|
Trésorerie
|
30,58%
|
|
- Non-existence de la trésorerie
|
- Contrôle interne
- Prise d'inventaire des espèces en caisse
- Contrôle des états de rapprochements bancaires
|
Subventions
|
4,50 %
|
18,54 %
|
- Mauvaise imputation comptable
- Mauvaise évaluation des subventions
- Non respect de la permanence des méthodes
|
- Contrôles substantifs
|
Autres dettes
|
8,89%
|
|
- Non-existence de la dette
- Mauvaise imputation comptable
|
- Contrôles substantifs
|
Dettes fiscales
|
0,02 %
|
0,07%
|
- Mauvaise évaluation de la dette
|
- Contrôles substantifs
|
Autres produits
|
|
6,19%
|
- Surévaluation des autres produits
|
- Contrôles substantifs
|
Autres charges, services extérieurs
|
|
4,19%
|
- Surévaluation des autres charges et services
extérieurs
|
- Contrôles substantifs
|
Autres créances
|
5,36%
|
|
- Mauvaise imputation comptable
- Non-comptabilisation ou sous évaluation des
dépréciations sur les créances
|
- Contrôles substantifs
|
Immobilisations
|
0,11%
|
|
- Mauvaise évaluation
|
- Contrôles substantifs
|
ANNEXE 4 FICHE D'ORGANISATION DE
LA MISSION
Code
|
Diligences à mettre en oeuvre
|
Date limite
|
Contrôles à effectuer
|
Contrôles effectués
|
Associé, Expert comptable
|
Chef de mission
|
Assistant
|
Assistant
|
Fait le
|
Temps passé
|
observations
|
1
|
Evaluation du contrôle interne du système
informatique, des cycles achats-fournisseurs, clients-ventes, stocks et
trésorerie
|
20/12/N
|
|
X
|
X
|
X
|
|
|
|
2
|
Confirmation directe des tiers, des partenaires au
développement et du MINSANTE
|
22/12/N
|
|
X
|
|
|
|
|
|
3
|
Assistance à l'inventaire physique des stocks
|
14/01/N+1
|
|
|
X
|
X
|
|
|
|
4
|
Rapport sur le contrôle interne
|
30/01/N+1
|
X
|
X
|
|
|
|
|
|
5
|
Contrôle des comptes
|
28/02/N+1
|
|
|
X
|
X
|
|
|
|
6
|
Rapport provisoire
|
06/03/N+1
|
X
|
X
|
|
|
|
|
|
7
|
Rapport définitif
|
10/03/N+1
|
X
|
X
|
|
|
|
|
|
ANNEXE 5 SITUATION INTERMEDIAIRE AU 30/09/N
BILAN - ACTIF
|
Désignation de l'entreprise :
|
CENAME
|
Adresse :
|
Numéro d'identification :
|
Exercice clos le 30-09-N
|
Durée (en mois)
|
9
|
Réf.
|
ACTIF
|
Lignes
|
30 septembre N
|
Exercice N-1
|
|
|
|
Brut
|
Amort/Prov.
|
Net
|
Net
|
|
ACTIF IMMOBILISE (1)
|
01
|
|
|
|
|
AA
|
Charges immobilisées
|
02
|
|
|
|
|
AX
|
Frais d'établissement
|
03
|
|
|
0
|
|
AY
|
Charges à répartir
|
04
|
0
|
|
0
|
|
AC
|
Primes de remboursement des obligations
|
05
|
|
|
0
|
|
AD
|
Immobilisations incorporelles
|
06
|
|
|
|
|
AE
|
Frais de recherche et de développement
|
07
|
|
|
|
|
AF
|
Brevets, licences, logiciels
|
08
|
5 514 379
|
3 103 444
|
2 410 934
|
|
AG
|
Fonds commercial
|
09
|
|
|
|
|
AH
|
Autres immobilisations incorporelles
|
10
|
|
|
|
|
AI
|
Immobilisations corporelles
|
11
|
|
|
|
|
AJ
|
Terrains
|
12
|
13 804 866
|
0
|
13 804 866
|
|
AK
|
Bâtiments
|
13
|
85 228 853
|
43 423 607
|
41 805 247
|
|
AL
|
Installations et agencements
|
14
|
112 501 969
|
18 506 424
|
93 995 545
|
|
AM
|
Matériel
|
15
|
30 735 297
|
17 031 707
|
13 703 590
|
|
AN
|
Matériel de transport
|
16
|
49 743 675
|
39 427 141
|
10 316 534
|
|
AP
|
Avances et acomptes versés sur immob.
|
17
|
|
|
|
|
AQ
|
Immobilisations financières
|
18
|
|
|
|
|
AR
|
Titres de participation
|
19
|
|
|
|
|
AS
|
Autres immobilisations financières
|
20
|
1 148 438
|
0
|
1 148 438
|
|
AW
|
(1) dont H.A.O. : Brut......../........
|
21
|
|
|
|
|
|
Net ................./.................
|
22
|
|
|
|
|
AZ
|
TOTAL ACTIF IMMOBILISE (I)
|
23
|
298 677 477
|
121 492 324
|
177 185 153
|
0
|
|
ACTIF CIRCULANT
|
24
|
|
|
|
|
BA
|
Actif circulant H.A.O.
|
25
|
|
|
|
|
BB
|
Stocks
|
26
|
|
|
|
|
BC
|
Marchandises
|
27
|
784 459 241
|
19 193 452
|
765 265 789
|
|
BD
|
Matières premières et autres approv.
|
28
|
|
|
|
|
BE
|
En-cours
|
29
|
|
|
|
|
BF
|
Produits fabriqués
|
30
|
|
|
|
|
BG
|
Créances et emplois assimilés
|
31
|
|
|
|
|
BH
|
Fournisseurs, avances versées
|
32
|
2 784 285
|
0
|
2 784 285
|
|
BI
|
Clients
|
33
|
517 134 268
|
10 608 848
|
506 525 420
|
|
BJ
|
Autres créances
|
34
|
121 393 122
|
0
|
121 393 122
|
|
BK
|
TOTAL ACTIF CIRCULANT (II)
|
35
|
1 425 770 915
|
29 802 300
|
1 395 968 615
|
0
|
|
TRESORERIE-ACTIF
|
36
|
|
|
|
|
BQ
|
Titres de placement
|
37
|
|
|
0
|
|
BR
|
Valeurs à encaisser
|
38
|
|
|
0
|
|
BS
|
Banques, chèques postaux, caisse
|
39
|
692 809 859
|
|
692 809 859
|
|
BT
|
TOTAL TRESORERIE-ACTIF (III)
|
40
|
692 809 859
|
0
|
692 809 859
|
0
|
BU
|
Ecarts de conversion-actif (IV)
|
41
|
|
|
0
|
|
|
(perte probable de change)
|
|
|
|
0
|
|
BZ
|
Total général (I + II + III
+IV)
|
42
|
2 417 258 250
|
151 294 623
|
2 265 963 627
|
0
|
BILAN - PASSIF
|
Désignation de l'entreprise :
|
CENAME
|
Adresse :
|
Numéro d'identification :
|
Exercice clos le 30-09-N
|
Durée (en mois)
|
9
|
Réf.
|
PASSIF
|
|
|
|
|
(Avant répartition)
|
Lignes
|
30-sept-N
|
Exercice N-1
|
|
CAPITAUX PROPRES ET RESSOURCES ASSIMILEES
|
01
|
|
|
CA
|
Capital
|
|
02
|
819 957 370
|
|
CB
|
Actionnaires capital non appelé
|
|
03
|
|
|
CC
|
Primes et réserves
|
|
04
|
|
|
CD
|
Primes d'apport, d'émission, de fusion
|
05
|
|
|
CE
|
Ecarts de réévaluation
|
|
06
|
|
|
CF
|
Réserves indisponibles
|
|
07
|
1 547 845
|
|
CG
|
Réserves libres
|
|
08
|
3 750 000
|
|
|
Report à nouveau
|
+ ou -
|
09
|
607 949 132
|
|
CI
|
Résultat net de l'exercice
(bénéfice + ou perte -)
|
10
|
47 347 050
|
|
CK
|
Autres capitaux propres
|
|
11
|
|
|
CL
|
Subventions d'investissement
|
|
12
|
102 000 605
|
|
CM
|
Provisions réglementées et fonds
assimilés
|
13
|
|
|
CP
|
TOTAL CAPITAUX PROPRES (I)
|
14
|
1 582 552 001
|
0
|
|
DETTES FINANCIERES ET RESSOURCES ASSIMILEES
(1)
|
15
|
|
|
DA
|
Emprunts
|
|
16
|
0
|
|
DB
|
Dettes de crédit-bail et contrats
assimilés
|
17
|
0
|
|
DC
|
Dettes financières diverses
|
|
18
|
0
|
|
DD
|
Provisions financières pour risques et charges
|
19
|
2 500 000
|
|
DE
|
(1) dont H.A.O.
.........................../...............................
|
20
|
|
|
DF
|
TOTAL DETTES FINANCIERES (II)
|
21
|
2 500 000
|
0
|
DG
|
TOTAL RESSOURCES STABLES (I + II)
|
22
|
1 585 052 001
|
0
|
|
PASSIF CIRCULANT
|
|
23
|
|
|
DH
|
Dettes circulantes H.A.O. et ressources
assimilées
|
24
|
1 095 215
|
|
DI
|
Clients, avances reçues
|
|
25
|
18 314 735
|
|
DJ
|
Fournisseurs d'exploitation
|
|
26
|
457 571 231
|
|
DK
|
Dettes fiscales
|
|
27
|
433 623
|
|
DL
|
Dettes sociales
|
|
28
|
1 956 558
|
|
DM
|
Autres dettes
|
|
29
|
201 540 264
|
|
DN
|
Risques provisionnés
|
|
30
|
|
|
DP
|
TOTAL PASSIF CIRCULANT (III)
|
31
|
680 911 626
|
0
|
|
TRESORERIE-PASSIF
|
|
32
|
|
|
DQ
|
Banques, crédits d'escompte
|
|
33
|
|
|
DR
|
Banques, crédits de trésorerie
|
|
34
|
|
|
DS
|
Banques, découverts
|
|
35
|
|
|
DT
|
TOTAL TRESORERIE-PASSIF (IV)
|
|
36
|
0
|
0
|
DU
|
Ecarts de conversion-passif (V)
|
|
37
|
|
|
|
(gain probable de change)
|
|
|
|
|
DU
|
TOTAL GENERAL (I + II + III + IV + V)
|
|
38
|
2 265 963 627
|
0
|
Désignation de l'entreprise :
|
CENAME
|
Adresse :
|
Numéro d'identification :
|
Exercice clos le 30-09-N
|
Durée (en mois)
|
9
|
COMPTE DE RESULTAT : CHARGES
|
Réf.
|
Rubriques
|
Lignes
|
30-sept-N
|
Exercice N-1
|
|
ACTIVITE D'EXPLOITATION
|
|
|
01
|
|
|
RA
|
Achats de marchandises
|
|
|
02
|
1 914 694 580
|
|
RB
|
- Variation des stocks
|
|
(+ ou -)
|
03
|
196 511 424
|
|
|
(Marge brute sur marchandises voir TB)
|
|
04
|
|
|
RC
|
Achats de matières premières et fournitures
liées
|
05
|
|
|
RD
|
- Variation des stocks
|
|
(+ ou -)
|
06
|
|
|
|
(Marge brute sur matières voir TG)
|
|
07
|
|
|
RE
|
Autres achats
|
|
|
08
|
9 818 506
|
|
RH
|
- Variation des stocks
|
|
(+ ou -)
|
09
|
|
|
RI
|
Transports
|
|
|
10
|
22 736 320
|
|
RJ
|
Services extérieurs
|
|
|
11
|
92 298 961
|
|
RK
|
Impôts et taxes
|
|
|
12
|
1 713 838
|
|
RL
|
Autres charges
|
|
|
13
|
98 477 143
|
|
|
|
(Valeur ajoutée voir TN)
|
14
|
|
|
RP
|
Charges de personnel (1)
|
|
|
15
|
57 855 841
|
|
|
(1) dont personnel extérieur
|
4 912 188
|
|
16
|
|
|
RQ
|
(Excédent brut d'exploitation voir TQ)
|
17
|
|
|
RS
|
Dotations aux amortissements et provisions
|
|
18
|
37 643 500
|
|
RW
|
Total des charges d'exploitation
|
|
19
|
2 431 750 112
|
0
|
|
(Résultat d'exploitation voir TX)
|
20
|
|
|
|
ACTIVITE FINANCIERE
|
|
|
21
|
|
|
SA
|
Frais financiers
|
|
22
|
1 348 051
|
|
SC
|
Pertes de change
|
|
|
23
|
0
|
|
SD
|
Dotations aux amortissements et provisions
|
|
24
|
|
|
SF
|
Total des charges financières
|
|
25
|
1 348 051
|
0
|
|
(Résultat financier voir UG)
|
26
|
|
|
SH
|
Total des charges des activités
ordinaires
|
|
27
|
2 433 098 163
|
0
|
|
(Résultat des activités ordinaires voir
UI)
|
28
|
|
|
|
HORS ACTIVITES ORDINAIRES (H.A.O.)
|
|
29
|
|
|
SK
|
Valeurs comptables des cessions d'immobilisations
|
30
|
0
|
|
SL
|
Charges H.A.O.
|
|
|
31
|
0
|
|
SM
|
Dotations H.A.O.
|
|
|
32
|
|
|
SO
|
Total des charges H.A.O.
|
|
|
33
|
0
|
0
|
|
(Résultat H.A.O. voir UP)
|
|
|
34
|
|
|
SQ
|
Participation des travailleurs
|
|
|
35
|
0
|
|
SR
|
Impôts sur le résultat
|
|
|
36
|
0
|
|
SS
|
Total participation et impôts
|
|
|
37
|
0
|
0
|
ST
|
TOTAL GENERAL DES CHARGES
|
|
38
|
2 433 098 163
|
0
|
|
(Résultat net voir UZ)
|
39
|
|
|
Désignation de l'entreprise :
|
CENAME
|
Adresse :
|
Numéro d'identification :
|
Exercice clos le 30-09-N
|
|
Durée (en mois)
|
9
|
COMPTE DE RESULTAT : PRODUITS
|
Réf :
|
Rubriques
|
Lignes
|
30-sept-N
|
Exercice N-1
|
|
ACTIVITE D'EXPLOITATION
|
|
|
01
|
|
|
TA
|
Ventes de marchandises
|
|
|
02
|
1 846 469 216
|
|
TB
|
Marge brute sur marchandises
|
-264 736 788
|
0
|
03
|
|
|
TC
|
Ventes de produits fabriqués
|
|
|
04
|
|
|
TD
|
Travaux, services vendus
|
|
|
05
|
|
|
TE
|
Production stockée (ou déstockage)
(+ ou -)
|
|
06
|
|
|
TF
|
Production immobilisée
|
|
|
07
|
|
|
TG
|
Marge brute sur matières
|
0
|
0
|
08
|
|
|
TH
|
Produits accessoires
|
|
|
09
|
|
|
TI
|
CHIFFRE D'AFFAIRES (1) (TA + TC + TD + TH)
|
1 846 469 216
|
-
|
10
|
|
|
TJ
|
(1) dont à l'exportation .
|
|
|
11
|
|
|
TK
|
Subventions d'exploitation
|
|
|
12
|
459 887 081
|
|
TL
|
Autres produits
|
|
|
13
|
153 585 728
|
|
TN
|
VALEUR AJOUTEE
|
123 691 253
|
-
|
14
|
|
|
TQ
|
EXCEDENT BRUT D'EXPLOITATION
|
65 835 412
|
0
|
15
|
|
|
TS
|
Reprises de provisions
|
|
|
16
|
|
|
TT
|
Transfert de charges
|
|
|
17
|
|
|
TW
|
Total des produits d'exploitation
|
|
|
18
|
|
|
TX
|
RESULTAT D'EXPLOITATION Bénéfice (+) ;
Perte (-)
|
28 191 912
|
0
|
19
|
2 459 942 024
|
-
|
|
ACTIVITE FINANCIERE
|
|
|
20
|
|
|
UA
|
Revenus financiers
|
|
|
21
|
5 703 324
|
|
UC
|
Gains de change
|
|
|
22
|
|
|
UD
|
Reprises de provisions
|
|
|
23
|
|
|
UE
|
Transferts de charges
|
|
|
24
|
7 437
|
|
UF
|
Total des produits financiers
|
|
|
25
|
5 710 761
|
-
|
UG
|
RESULTAT FINANCIER (+ ou -)
|
4 362 710
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0
|
26
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UH
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Total des produits des activités
ordinaires
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27
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2 465 652 785
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-
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UI
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RESULTAT DES ACTIVITES ORDINAIRES (1) (+ ou
-)
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32 554 622
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0
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28
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UJ
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(1) dont impôt corespondant
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29
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HORS ACTIVITES ORDINAIRES (H.A.O.)
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30
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UK
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Produits des cessions d'immobilisations
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31
|
609 401
|
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UL
|
Produits H.A.O.
|
|
|
32
|
3 375 568
|
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UM
|
Reprises H.A.O.
|
|
|
33
|
10 807 459
|
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UN
|
Transfert de charges
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|
|
34
|
-
|
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UO
|
Total des produits H.A.O.
|
|
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35
|
14 792 429
|
-
|
UP
|
RESULTAT H.A.O. (+ ou -)
|
14 792 429
|
0
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36
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UT
|
TOTAL GENERAL DES PRODUITS
|
|
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37
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2 480 445 213
|
-
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UZ
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Résultat net Bénéfice (+) ; Perte
(-)
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47 347 050
|
0
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38
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* 1 Diligences à mettre
en oeuvre par les professionnels
* 2 Source : Audit et
contrôle interne Aspects financiers, opérationnels et
stratégiques, Lionel Collins-Gérard Vallin, DALLOZ,
4ème édition.
* 3 Source : Manuel du
séminaire assistant ONECCA du 5 au 9 juillet 1999
* 4 Satisfaction de l'auditeur
quant à la fiabilité d'une déclaration formulée par
une partie à l'intention d'une autre
* 5 l'auditeur ici est un
professionnel comptable exerçant à titre libéral
* 6 Source : Manuel du
séminaire de formation sur les normes internationales d'audit IFAC
organisé par l'ONECCA du 19 au 21 février 2002.
* 7 Un environnement
informatique existe lorsqu'un ordinateur, quels que soient son type et ses
capacités, est utilisé pour le traitement d'informations
financières d'importance significative pour l'audit.
* 8 L'importance désigne
le caractère significatif des assertions sous-tendant
l'établissement des états financiers affectés par le
traitement informatisé.
* 9 Source : IFAC Handbook,
CNCC Edition, 1998.
* 10 qui correspondent aux
postes significatifs des comptes annuels et sur lesquels une erreur
supérieure au seuil de signification peut se produire.
* 11 plus
particulièrement sensibles aux erreurs même s'ils ne sont pas
significatifs.
* 12 qui intéressent
moins l'auditeur pour le besoins stricts de l'audit mais que le client souhaite
voir audités.
* 13 Temps nécessaire
à l'exécution des travaux d'audit
* 14 le risque de non
-existence des immobilisations est écarté à la CENAME
compte tenu du fait que l'essentiel des immobilisations de la CENAME est
constitué de biens fixes (terrains, bâtiments,
aménagements, matériel de transport, etc.)
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