Les incitations fiscales à la création d'entreprise en Tunisie

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Dans un contexte économique aussi délicat que celui actuellement traversé par le monde, les pouvoirs publics ne cessent de réfléchir aux moyens pour sortir de la crise et pour en limiter les effets. Commencé aux Etats Unis, cette crise s'est étendue petit à petit aux autres Etats, conséquence logique de la mondialisation.

Même les Etats dont l'ouverture des marchés financiers est limitée ont fini par ressentir les effets de la crise sur les secteurs de leur économie en liaison directe aves les marchés étrangers. Le tourisme, la sous-traitance dans les secteurs automobiles et autres produits de consommation courante ont été parmi les plus touchés.

Dépassées par la logique du marché, les Etats redécouvrent les vertus de la règlementation de l'économie, notamment dans le domaine financier.

Certains Etats sont même loin de s'être totalement engagés sur cette voie. La Tunisie constitue sans être la seule dans son cas, un exemple de ces Etats qui sont encore fortement présent dans le domaine économique par le moyen d'une réglementation fournie et détaillée.

Le créateur disposé à engager des fonds se retrouve face à une multitude de texte posant les conditions et les modalités de réaliser son investissement. L'investissement, qu'il soit physique ou financier est soumis à une réglementation particulièrement « pointilleuse ».

L'entreprise moderne cherche à développer son activité aussi bien dans son pays qu'à l'étranger. Elle est à la recherche des territoires les plus accueillants, ceux qui lui offrent les conditions de développement de son activité et de réalisation du maximum de bénéfices.

La réalité de l'entreprise est complexe. De la petite entreprise au groupe multinational, l'investissement doit être promu et encouragé par des outils adaptés pour le capter et le garde. L'Etat a intérêt à développer et promouvoir aussi bien l'investisseur local, promoteur individuel ou entreprise plus structurée, que l'investisseur étranger à la recherche de conditions plus favorables que celles de son pays d'origine.

L'incitation en matière d'investissement constitue une réalité récente, c'est du moins ce que beaucoup pensent depuis que le capitalisme est devenu la principale forme structurant les sociétés humaines, en matière de politique économique ou sociale et prend désormais plusieurs formes. Autant dire que différents instruments sont utilisés qui relèvent de la monnaie ou de la politique monétaire, du budget ou de l'impôt.

Pour l'impôt, l'incitation représente un moyen relativement récent, si l'on ne remonte pas loin dans l'histoire, du moment que les libéraux, jusqu'au 20^eme siècle, rejetaient l'idée de toute intervention du moins au niveau théorique et considéraient que la règle est à la neutralité¹.

L'idée même de la neutralité de l'impôt a connu, dans le temps des évolutions considérables. Ces évolutions ont également un porté spatial car la notion est historiquement datée et correspond à une histoire particulière. Au reste, on peut considérer que la neutralité a eu deux acceptions différentes : la neutralité de l'impôt, défendue au 19 ^eme siècle dans l'Europe libérale ou qui se voulait telle, qui signifie que la place de l'impôt prélevé doit demeurer modeste et qu'il ne saurait financer que des dépenses régaliennes. La seconde voulait dire l'absence d'interférence de l'impôt dans la vie économique. Autant dire que l'impôt devrait rester neutre par rapport aux circuits de production et ne peut aucunement influencer les conditions économiques rattachées à la production ou aux échanges.

¹ "L'impôt doit être neutre par rapport au moyen de production, la fiscalité est une chirurgie de portefeuille. Or, on ne dirige pas avec un bistouri, on tranche. Il faut se méfier du mirage interventionniste" le professeur MAURICE LAURE.

Dés lors que l'Etat a pris la liberté d'intervenir dans la vie économique ou sociale de la Nation, les besoins en ressources ne pouvaient qu'augmenter entraînent un accroissement des prélèvements fiscaux au point que la proportion de la fonction fiscale dépasse parfois de la richesse nationale.

De plus, la neutralité de l'impôt a été recherchée comme un moyen de nature à confirmer la prédominance du marché. Déplorant ce qu'il considère « un démon redoutable », à savoir l'interventionnisme, Maurice LAURE¹, le père incontesté de la TVA, a considéré, il y a quelque temps, que « Puisque c'est le marché qui a le dernier mot, ceux qui désirent ardemment instaurer une situation économique différente devraient s'y prendre autrement que par voie d'affrontement » (Science fiscale 1993). Ce même auteur considère que se sont les aptitudes, les techniques et l'organisation des entreprises qui doivent évoluer dans le sens qui permet au marché, de lui-même, d'établir la situation désirée.

De ce point de vue, la neutralité est un moyen efficace dans la mesure où l'interventionnisme est fondé sur une erreur d'appréciation, est coüteux et empêche le système fiscal d'avoir une grande cohérence. L'erreur d'appréciation est celle des économistes qui croient que l'incitation constitue un facteur déterminant dans la prise du risque alors que celle-ci est fondée sur la confiance ou son absence. Le cout de l'exonération est manifeste du moment que les contribuables cherchant à liquider l'impôt chercheront par tous les moyens à bénéficier des mesures d'exception même en apparence.

Enfin, les dispositions fiscales d'exception perturbent le système fiscales en obligent à la création de contributions compensatoires des pertes résultant des régimes de faveur. A la limite, par une utilisation abusive des exonérations, on arrive à transformer la fiscalité en un maquis impénétrables.

Le principe de la neutralité veille à ce que les règles d'imposition ne biaisaient pas la concurrence et ne peuvent pas être source déloyale. Ainsi, par

¹ Il invente un impôt direct sur la consommation, la TVA. Son idée est rapidement adoptée car il propose

de la lever à mesurer des processus de production et non de vendeurs, trop nombreux pour être efficacement surveillés par le fisc.

exemple, les règles de l'imposition à la TVA doivent assurer la neutralité de cette taxe vis-à-vis des personnes, des circuits et des biens.

Dans la pratique, la neutralité de l'impôt a été recherchée et mise en oeuvre par un impôt moderne, la TVA. En effet, la différence entre le système des taxes sur le chiffre d'affaires et le système de la taxe sur la valeur ajoutée réside dans le fait que celle-ci ne frappe que la richesse créer par l'entreprise alors que les taxes sur les chiffres d'affaires ou d'autres prélèvements de même nature imposent l'intégralité de la richesse et constituent ainsi ce que imposent l'intégralité de la richesse et constituent ainsi ce que l'on appelle une imposition à cascades. De même, l'imposition des bénéfices réalisés par certaines personnes publiques notamment celles qui réalisent des activités économiques s'explique par cette même neutralité.

L'impôt a été utilisé pour peser sur l'évolution de certaines situations économiques déterminées. Cette intervention a pris une formation assez sélective et a fait l'objet par la suite d'une volonté de théorisation. Ainsi a-t-on admis que l'impôt pouvait être utilisé comme une technique permettant d'atteindre ou d'aider à atteindre des objectifs conjoncturels ou structurels. Au stade conjoncturel, l'impôt a la faculté de modifier la répartition des revenus réels différents de ceux qui résultent de la distribution primitive en agissant dans deux sens différents (augmentation des revenus avec une pression fiscale moindre ou diminution dans le cas de l'augmentation des taux ou l'absence de modification des différentes barèmes d'imposition). Il en va de même pour la hausse générale des prix qui peut être combattre entre autres par la fiscalité qui est l'avantage de réduire substantiellement le revenu disponible.

Cette observation est également valable s'agissant de la structuration globale s'agissant de la structuration globale d'une économie. En effet, par rapport aux règles de droit commun en matière fiscale ou par rapport à la norme fiscale, différents techniques sont mise en ouvres pour encourager les entreprises ou les ménages à modifier les orientations de leur activité en prenant en considération les avantages offerts par les pouvoirs publics. La situation devient

d'avantage intéressant lorsque les dispositions dérogatoires prennent une importante dimension en passant des mécanismes relativement sélectifs à un quasi généralisation. Cette dimension est d'avantage ressentie lorsqu'elle se trouve intégré dans la conception de l'économie. De ce point de vue, la technique d'orientation devient un élément qui prend une ampleur nouvelle puisqu'elle devient l'un des instruments fondamentaux de la politique économique. C'est au nom de l'efficacité économique que les avantages vont être distribués indépendamment aussi bien du coût qu'ils représentent que de la perturbation du fonctionnement normal du système fiscal.

Entre 1964 et 1993, les objectifs des pouvoirs publics en matière d'investissement ont évolué. Les moyens mis à disposition ou mobilisés également. Cela s'est traduit par l'apparition puis l'évolution d'une structure administrative relevant de structures politiques ou qui y sont rattachées à l'exemple des agences qui se sont multipliées.

Au départ, les choses étaient relativement simples : il y avait des administrations, une commission et le secrétariat général du gouvernement, autrement dit les représentants du pouvoir colonial. Les directeurs des administrations que l'on entendait encourager demandaient à une commission spécialisée d'étudier les projets qui se présentent et de formuler un avis. Sur cette base et en prenant en considération d'autres facteurs, ils proposaient au résident, appelé secrétaire général du gouvernement tunisien, d'accorder, par lettre d'établissement, une série d'avantage ou des exonérations des investissements considérés comme souhaitables.

Après l'indépendance, l'un des premiers dispositifs mis en place pour inciter à l'investissement a été l'institution de régimes fiscaux exceptionnels de longue durée en vertu de la loi du 10/2/1958, qui précisait, dans son article 3, que le bénéfice du régime particulier peut être accordé aux entreprises par un arrêté du secrétaire d'Etat aux finances pris sur avis de la commission d'attribution des lettres d'établissement, garantie et d'agrément. Autant dire que la technique d'attribution des avantages n'a pas changé avec l'indépendance : une commission

administrative prépare le dossier et il appartient au ministre compétant de se prononcer. Toutefois, il faut préciser que les attributions du ministre compétant sont relativement précisées pour ce qui est du contenu de la décision à prendre : définition du programme d'investissement, obligations particulières pesant sur l'entreprise et nature des privilèges accordés à savoir la stabilité du régime fiscal applicable.

C'est pratiquement la même démarche que l'on retrouve dans un texte plus ambitieux puisqu'il concerne l'ensemble des investissements : une administration qui prépare le dossier technique, une commission qui donne un avis et une autorité administrative ou gouvernementale qui prend la décision. C'est ce que l'on retrouve dans la loi du 26/6/1969 portant code des investissements.

En matière d'incitation à l'investissement, la législation a considérablement évolué. La conception pratiquement unitaire dégagée en 1969 a laissé place nette à une approche sectorielle qui lui-même, débouche désormais, depuis 1993, sur une volonté d'unification des dispositions tendant à encourager la réalisation des certains investissements.

Cette volonté d'unification, qui transparait à travers le CII n'est pas tout à fait entière dans la mesure où de multiples dispositions propres à certaines catégories d'investissement continuent d'être régies par des règles qui ont été intégrés dans le droit commun. En tous cas, les mesures particulières intéressent la dynamisation du commerce extérieur, la dynamisation du marché financier, la politique d'aide aux investissements de certaines institutions.

Il en va de même pour ce qui concerne les dispositions adoptées au profit des zones franches.

C'est la loi du 27/12 /1993 qui a institué le CII. Il s'agit d'un corpus juridique qui tente d'unifier tout en réaménagement de multiples textes antérieurs et qui rapportent à différents secteurs d'activités économiques ou sociales.

Par ses multiples dispositions, le CII a pour vocation de réunir ou de réunifier les règles portant avantages ou incitations en matière d'aide à l'investissement. Il traduit donc une approche globale faite par les pouvoirs publics et représente, à ce titre, une innovation particulièrement intéressante dans la mesure où cela résume un changement de vision par rapport à la méthode choisie durant la période 1972-1993 qui était fondée plutôt sur une approche sectorielle.

Pour le code lui-même, les secteurs intéressés sont relativement nombreux et touchent aussi bien aux activités économiques (agriculture, industrie, artisanat, travaux publics) que des activités sociales (éducation et enseignement, culture, formation professionnelle, promotion immobilière, santé) mais aussi de nouvelles préoccupations à l'exemple des services non financiers ou de la politique de l'environnement. Autant dire que le champ d'application de la nouvelle loi n'exclut pas a priori beaucoup d'activités si l'on excepte celles qui sont régies par des lois particulières ou celles qui relèvent de la souveraineté.

Précisons que le code renvoie à de très nombreuses dispositions règlementaires qui, il est vrai, ont été prises très rapidement mais qui n'en relèvent pas moins d'une bien forte délégation d'attributions des compétences exercés par le Parlement en dehors du fait que les dispositions décrétales sont elles-mêmes soumises à des modifications répétées et incessantes. Cette situation est bien difficile à assumer en raison de l'instabilité juridique qui y transparait. Il est exact aussi que les modifications reflètent la volonté de s'adapter aux changements conditions économiques influencées largement par l'intégration de l'économie tunisienne dans son environnement mondial.

Quoiqu'il en soit, le code, à la suite de dispositions générales, précise le contenu des avantages ou incitations en commençant par les incitations communes avant de s'intéresser aux différentes secteurs que l'on entend encourager en fonction des objectifs publics : industrie, agriculture, exportation et recherche de devises, lutte contre la pollution et protection de l'environnement, petites et moyennes entreprises ou encore des avantages personnalisés.

Donc, quelles sont les différentes incitations offertes par l'Etat pour la création d'entreprise ?

Cependant, pour la bonne compréhension de ce sujet on va réserver une attention pour la première partie qui concerne les incitations communes, alors dans la deuxième partie on va aborder les incitations spécifiques.

PARTIE I :

Les incitations communes

Les incitations communes qui se rapportent à l'imposition directe concernent éventuellement le dégrèvement des revenus et des bénéfices.

Cette technique consiste à faire échapper une partie si non l'intégralité de bénéfices ou de revenus de toute imposition en raison des investissements effectués.

En Tunisie, la technique de réinvestissement a été prévue presque par les différentes législations antérieurs portant encouragements à l'investissement et cela à partir de la promulgation de la lettre de l'établissement du 19/9/1946.

Depuis 1962, la technique de réinvestissement a été très fortement sollicitée pour encourager l'accumulation du capital en faisant intervenir le principe d'exonération des bénéfices ou des revenus.

La loi du 31/12/1962 a connu plusieurs modifications portant sur le volume de dégrèvement fiscal et les catégories des investissements qui peuvent bénéficier¹.

Avec la promulgation du CII en 1993, la technique du dégrèvement fiscal a été consolidée à travers la fixation de ces conditions pour tous les investissements prévus par le code.

¹ La loi n°75 du 31/12/1962 a été modifiée essentiellement par les lois de finances de 1977 (articles 19+20), de 1980 (article 16), de 1983 (article, 30,31 et 32), de 1986 (article 53).

Chapitre 1 : les incitations communes

Ce que la loi considère comme des incitations communes ne représentent pas à dire le vrai des dispositions incitatives qui sont communes à tous les investissements. Il s'agit plus précisément d'avantages auxquels les investisseurs ou les épargnants peuvent y accéder. Ces dispositions reprennent dans une certaine mesure les mécanismes qui ont été mis en place en 1962 pour attirer pratiquement le commun des épargnants qui tout n'étant pas actifs ou entrepreneurs tiennent à effectuer des investissements notamment financiers et bénéficier de facto de certains allégements de leur charge fiscale.

Section 1:les contenues des incitations communes

L'étude des incitations communes peut être effectuée à travers la détermination le bénéfice du dégrèvement fiscal au titre d'investissement physique (I) ainsi le dégrèvement fiscal au titre d'investissement financier (II).

I- Bénéfice du dégrèvement fiscal au titre d'investissement physique

L'investissement physique est tout investissement réalisé au sein même de la société. L'article 7 du CII prévoie dans son paragraphe 2 que les sociétés qui investissent tous ou parties de leur bénéfice au sein même bénéficient du dégrèvement fiscal dans la limite de 35% des bénéfices nets soumis à l'impôt sur les sociétés sous réserve de minimum d'impôt prévue par l'article 12 de la loi n° 89-114 du 30 décembre 1989 relative au promulgation du code de l'IRPP et de l'IS. Par conséquent, seules les sociétés peuvent bénéficier d'un avantage au titre d'un investissement physique et les entreprises individuelles sont exclues de bénéfice de cet avantage.

Cependant, L'investissement physique implique la construction de bâtiments ou l'acquisition d'équipement nécessaire à la réalisation d'opération d'extension à savoir l'augmentation de capacité de production ou encore d'opérations de renouvellement des capacités de production dans le cadre d'une politique de modernisation de l'outil de production. Ici, l'investissement est soumis à des exigences particulières.

En premier lieu, les réinvestissements en cause peuvent porter sur une partie ou l'intégralité des bénéfices réalisés par la société mais cela ne signifie que la société intéressée est dispensée du paiement du minimum d'impôt prévu par la loi de promulgation du code de l'IRPP et de l'IS représentant désormais 20% du bénéfice imposable excluant le bénéfice réalisé mais bénéficiant d'une exonération.

Ensuite, l'inscription au passif du bilan, dans un compte spécial d'investissement la part du bénéfice réalisé et réinvesti. Le bénéfice réinvesti et figurant dans un compte spécial doit être incorporé dans le capital de la société avant l'expiration du délai du dépôt de la déclaration définitive au titre des bénéfices de l'année au cours de laquelle la déduction a eu lieu. Dans le cas général les délais en question dépendent de la date d'ouverture et de clôture du bilan.

Par ailleurs, le capital augmenté ne doit pas être réduit pendant les cinq années qui suivent la date de l'incorporation du revenu ou du bénéfice réinvesti à moins que la société ne soit contrainte de le faire en raison de pertes accumulées et qu'il convient d'absorber obligatoirement en vertu de la loi du 3/11/ 2000 portant code des sociétés commerciales.

Cette condition doit être satisfaite réside dans le fait que la déclaration de l'impôt sur les sociétés, la déclaration initiale ou la déclaration définitive s'il ya lieu, doit être accompagnée du programme d'investissement qui sera réalisé par la société car il ne suffit pas d'avoir l'intention d'investir encore il faut programmer les investissements qui seront réalisés.

Enfin les éléments d'actifs acquis dans le cadre du réinvestissement programmé et bénéficiant de l'exonération ne peuvent faire l'objet d'une cession pendant au moins une année à partir de la date d'entrée effective en production. Ce délai constitue manifestement une libéralité car un investissement physique notamment lorsqu'il prend la forme de construction nécessaire à l'exploitation est censée être maintenu dans le cadre de l'actif pendant une durée relativement importante.

Exemple :

La société anonyme AMOR exerçant dans le secteur des industries mécaniques a réalisé un bénéfice fiscal de 1.500.000 dinars au titre de l'exercice 2000 résultant d'un chiffre d'affaires réalisé sur le marché local pour 70%.

La société compte réinvestir, selon un programme déposé avec la déclaration de l'impôt sur les sociétés, sous forme d'acquisition de machines, la somme de 750.000 dinars.

Le montant de l'impôt sur les sociétés qui doit être payé est :

- Bénéfice réalisé par la société : 1.500.000 dinars. - Bénéfice imposable avant réinvestissement : 1.500.000 x 70% = 1.050.000 dinars

- Impôt sur lés sociétés minimum à payer :

1.050.000 x 20% = 210.000 dinars

- Bénéfice imposable après réinvestissement :

1.050.000 -- 750.000 = 300.000 dinars

- Impôt sur les sociétés compte non tenu du minimum : 300.000 x 30% = 90.000 dinars.

Il en résulte que la société an question est tenue de payer l'impôt sur les sociétés
sur la base de minimum d'impôt de 210.000 dinars puisque en prenant en

considération le réinvestissement, l'impôt à payer ne serait plus que de 90.000 dinars.

- L'imposition des biens d'équipements selon le régime fiscal privilégie

Selon l'article 9 du CII, l'acquisition selon un régime fiscal privilégié des biens d'équipement nécessaires à la réalisation des investissements. La consistance de cet avantage ainsi que son étude différent selon que les biens concernés sont importées ou fabriqués localement.

1- Le régime des biens importés :

L'importation est une nécessité pour les entreprises surtout si les biens conformément aux dispositions de l'article 9 al 1^er du CII, les équipements acquis par voie d'importation bénéficient d'un régime fiscal de faveur dont le contenu et remis en cause de diverses raisons.

a- Contenu de l'avantage :

En vertu de l'article 9 al 1^er du CII, les équipements nécessaires à la réalisation des investissements à l'exception des voitures de tourismes, bénéficient d'un régime en faveur d'une part, au titre des droits de douane et des taxes d'effet équivalent et d'autres part, au titre de la TVA et du droit de consommation.

La définition des droits des douanes passe par la détermination du terme droit qui est synonyme d'impôt, de taxe, de contribution, de cotisation ou de redevance.

Le terme droit est notamment utilisé en matière d'imposition indirecte, c'est le cas des droits de douane¹. En effet, les droits de douane sont une charge pécuniaire que supportent les marchandises à l'occasion du franchissement de la frontière².

1 « Le dictionnaire de la fiscalité tunisienne », compilation assure par K.THABET, éd.CLE. Tunis 1996.p83.

² BARILARI.A ET DRAPE.R, « lexique fiscal », DOLLAZ, 2eme édition, 1992, page 71.

Ces droits constituent un élément de régularisation des flux de marchandises et de protection du marché local.

Une autre définition fondée sur un critère formel est avancée par la doctrine française. En effet, sont des droits de douane ceux qui figurent dans un tarif douanier¹. Ce dernier est un document qui précise le régime douanier à l'importation et à l'exportation². L'opération de taxation douanière consiste à appliquer à une marchandise, dont les caractères sont connus, les droits prévus pour elle au tarif³.

L'article 9 de CII prévoit come mesure d'incitation commune la réduction des

droits de douane à 10% ainsi que la suspension des taxes d'effet équivalent.

Ces équipements bénéficient également de la suspension de la TVA et des droits de consommation. Cependant, ces dispositions de l'article 9 sont écartées par le biais de diverses lois.

b- La remise en cause de l'article 9 al. 1^er du CII :

Il faut signaler que l'application du taux de 10% en matière des droits de douane constituait un avantage relatif en comparaison avec des biens soumis au régime de droit commun à cause de l'application de l'accord d'association entre la Tunisie et les Etats de l'Union Européenne qui prévoit le démantèlement progressif des barrières douanières. D'ailleurs, la loi de finance du 30/12/ 1996 pour la gestion 1997 a généralisé la mesure en prévoyant une exonération pure et simple des droits de douane pour les équipements n'ayant pas de similaires fabriquées localement.

L'élargissement du domaine de l'exonération des droits de douane est conforme aux obligations internationales contractées par la Tunisie.

¹ J.BERR.C, « Le droit douanier communautaire et national », 4eme éd. Paris Economica1997.page83.

2 « Le dictionnaire de la fiscalité tunisienne », op.cit.page82.

³ J.BERR.C, « le droit douanier communautaire et national », op.cit.page82.

Outre l'exonération des droits de douanes, les équipements importés sont soumis à la TVA au taux de 10% et ce nonobstant les dispositions du CII¹.

2- Le régime des biens acquis localement :

Le code d'incitation aux investissements au sein de l'article 9 al. 2 accorde un régime fiscal de faveur au titre de la TVA et au droit de consommation pour les biens acquis sur le marché local.

a- Contenu de l'avantage :

Selon l'article 9 al 2 du CII, sont acquis en suspension de la TVA et du droit de consommation, les équipements fabriqués et acquis sur le marché local.

Le code a instauré un régime général de suspension de la TVA et le cas échéant, des droits de consommation. Le régime suspensif a pour objectif de reporter à un stade ultérieur l'exigibilité de la TVA normalement due².

Les équipements importées ou acquis localement, éligibles à ces encouragements, sont fixés par décret³. Ce dernier fixe deux listes de biens : la première intéresse les biens d'équipements importés qui n'ont pas de similaires fabriqués localement, le second est relatif aux biens d'équipements acquis localement. Un problème s'est posé pour les promoteurs désirant acquérir des biens d'équipements qui ne figurent pas sur la liste relative à l'importation, bien que n'ayant pas de similaires fabriqués localement. Afin de résoudre ce problème, une commission permanente siégeant au Ministère de finances est constituée pour proposer, tous les trois mois, la modification par décret des listes d'équipements relatives à la mise en oeuvre de l'avantage prévu par l'article 9 du CII.

A ce niveau, il y a lieu qu'un régime fiscal privilégié est accordé aux intrants
nécessaires à la fabrication des biens d'équipement. En effet, afin d'encourager
les entreprises tunisiennes à fabriquer des équipements pour les quels le CII

¹ CF, n°1-3-a du tableau B bis annexés au code de la TVA.

² MM.MASTOURI, « Droit fiscal de l'entreprise », Livre II, op.cit, page296

³ Cf, décret n°94-1192 du 30 mai 1994, tel que modifié par les textes subséquent.

accorde des avantages à l'importation, l'article 54 de ce code permet aux entreprises industrielles importés à l'état fini et bénéficiant de l'exonération ou de la réduction des droits de douane ou de la suspension de la TVA et du droit de consommation ou de la réduction du taux de la TVA.

b- L'appréciation de l'avantage :

En vertu de l'article 28 de la loi de finance pour l'année 1998, sont soumis à la TVA au taux de 10% les équipements fabriqués localement prévus par les articles 9,50 al.2 et 56 du CII, acquis à compter de la date effective d'entré en activité des investissements de création de projets prévu par l'article 5 du dit code¹.

Selon la doctrine administrative, le régime suspensif comme le régime d'exonération constitue un handicap majeur pour la réussite du système de la TVA qui se base essentiellement sur la technique de déduction, celui-ci ne doit pas être altéré des régimes spéciaux qui interrompent la chaine de déduction.

Ces considérations ont justifié les modifications apportées par les lois de
finances de 1997 et 1998 pour l'acquisition des biens d'équipement. Le
traitement fiscal de ces biens durant la période de leur utilisation n'a pas changé.

II- Le bénéfice du dégrèvement fiscal au titre d'investissement

financier :

L'article 7 du CII traite d'une question essentielle relative aux mécanismes d'incitation à savoir la technique du bénéfice ou revenu exonéré du fait de son réinvestissement. Il a fait l'objet d'une modification intéressant le renvoi aux dispositions du nouveau système comptable s'agissant de l'obligation de tenue de comptabilité depuis la réforme des règles de la comptabilité.

Le dispositif général peut s'énoncer de la façon suivante :

Les épargnants et toute personne disposant de capitaux résultant de bénéfices ou
de revenus à la capacité d'en réinvestir une partie en exonération de l'impôt sur

¹ Cf, également n°4/97, DGI n° : 97/05 page 26.

le bénéfice ou le revenu sous réserve de respecter un ensemble de conditions déterminées par la loi en fonction de la nature de l'investissement.

Les personnes physiques ou les personnes morales à souscrire au capital initial ou à l'augmentation du capital des sociétés dont l'objet figure parmi les activités déterminées par le code, de réinvestir en bénéficiant de la déduction des bénéfices ou des revenus réinvestis dans la limite de 35% des revenus ou bénéfices nets soumis à l'IR ou à l'IS.

D'autres conditions s'y ajoutent notamment l'obligation de payer un minimum d'impôt prévu par la loi de promulgation du code de l'IRPP et de l'IS.

Les conditions relatives au réinvestissement sont :

- Le bénéfice ou revenu réinvesti ne peut excéder 35% du bénéfice ou du revenu net imposable. Ce qui suppose que le revenu obtenu ou le bénéfice réalisé ont fait au préalable l'objet des réductions et des abattements autorisés par la législation. Cela signifie également que les bénéfices ou les revenus non imposables n'entrent pas en ligne de compte pour la détermination de la base sur laquelle il convient de déterminer la part du bénéfice ou du revenu qui fera l'objet du réinvestissement.

Le réinvestissement effectué et bénéfice de la déduction de la base d'imposition ne doit pas faire obstacle au paiement du minimum d'impôt prévu par la loi de promulgation du code de l'IRPP et de l'IS.

En fait, constatant la complexité du système d'imposition des bénéfices et des revenus, voulant moderniser ce système par l'introduction d'une imposition analytique, prenant en compte les multiples régimes tendant à inciter à l'investissement et constatant que certains bénéfices ou revenus pouvaient dans la pratique échapper à toute imposition, les pouvoirs publics ont introduit la technique du minimum d'impôt à payer en vertu des articles 12 et 12 bis de la loi de promulgation du code de l'IRPP et de l'IS.

Le minimum d'imposition de 20% et ce par la loi de finances pour 1998 pour toute personne morale bénéficiaire d'une exonération totale ou partielle au titre de l'IR sauf bien entendu les exceptions prévus par la loi.

De son côté, le législateur, en vertu de la loi de finances pour 1994 dans son article 42 généralise la portée de l'article 12 bis qui va désormais préciser que les personnes physiques bénéficiaires d'exonérations fiscales sont soumises à un impôt minimum égale à 30% porté à 60% par la loi de finances pour 1998, de l'impôt dü sur le revenu global compte tenu des dites exonérations.

Il en résulte que les contribuables sont tenus de débourser un minimum d'impôt égal à 60% du montant de l'impôt dü calculer sur la base du bénéfice ou du revenu imposable.

- La loi implique aussi la présentation au moment du dépôt de la déclaration de l'IR ou de l'IS par les bénéficiaires de la déduction en cause, d'une attestation de libération du capital souscrit ou tout autre document de nature à permettre de vérifier que les contribuables concernés ont bien libéré les sommes investis et entrant en ligne de compte pour la détermination du montant de l'impôt à payer.

Il s'agit d'après ces dispositions d'investissement financier et que les contribuables concernés ont bien versé les sommes concernées par le réinvestissement.

Une simple souscription sans libération intégrale de l'investissement ne devrait pas à notre sens autoriser la prise en compte des réinvestissements effectués pour la détermination du montant de l'IR ou de l'IS.

- Le réinvestissement exonéré implique nécessairement l'émission des nouvelles parts sociales ou l'émission des nouvelles actions. Autant dire que le réinvestissement financier concerne des souscriptions dans des sociétés des capitaux à l'exclusion de toute forme mais la loi n'exige pas que les valeurs en question fassent nécessairement l'objet d'une cotation à la bourse.

Pour bénéficier des exonérations ou de la réduction, les entreprises qui exercent des activités industrielles et commerciales, doivent disposer d'une comptabilité régulière conformément au système comptable des entreprises pour les sociétés ainsi que pour les personne qui exercent une activité commerciale ou non commerciale telle que définie par le code de l'IRPP et de l'IS.

Il en résulte que les personnes obligées d'avoir une comptabilité se doivent de respecter la loi sous pleine d'encourir les sanctions prévues par la loi en plus de la déchéance qu'elles pourront encourir en matière d'exonération ou de réduction des impôts normalement dû.

D'autres part, le fait de bénéficier de l'exonération d'une partie des revenus ou des bénéfices est conditionnée par l'absence de réduction du capital de la sociétés pendant cinq ans à compter du premier janvier de l'année qui suit celle au titre de laquelle a eu lieu la libération du capital à moins que la réduction en question ne s'impose à la société pour qu'elle absorbe les pertes constatés.

Exemple :

Soit une entreprise individuelle qui a réalisé au cours de l'année N un bénéfice de 50.000 dinars et un chiffre d'affaire annuel global de 300.000 dinars dont le 1/4 est réalisée à l'export.

Supposons que cette même société a souscrire au capital initial d'une société hôtelière établie à Mahdia pour un montant de 20.000 dinars sachant que le capital de cette entreprise qui est à l'ordre de 100.000 dinars a été libéré uniquement pour 50% le jour même de la souscription.

L'impôt à payer par cette entreprise individuelle est : - Bénéfice : 50.000 dinars

- CA : 300.000 dinars (1/4 réalisé à l'export)

- Investissement financier : société hôtelière = 20.000 dinars - Capital : 100.000 dinars (50% libéré)

Bénéfice imposable après déduction au titre de l'export :

50.000 x 3/4 = 37.500 dinars. Limite de dégrèvement :

37.500 x 35% = 13.125 dinars Souscription en fonction du capital libéré :

20.000 x 50% = 10.000 dinars Bénéfice après dégrèvement : 37.500 - 10.000 = 27.500 dinars 20.000 x 20.125 =4.025 dinars IR dû :

7.500 x 30% = 6.275 dinars Min d'impôt :

20.000 x 20.125= 4.025 dinars 17.500 x 30% = 5.250 dinars Min d'impôt : 9.275 dinars Min d'impôt = 60% de l'IR d = 9.275 x 60% = 5.565 dinars.

IR à payer soit le sup entre le Min d'impôt et l'IR dû : Soit 6.275

Section 2 : les conditions de bénéfice

Pour bénéficier du dégrèvement fiscale prévu par l'article 7 paragraphe 2 du CII le créateur doit respecter certaines conditions.

I- Pour les investissements physiques

Sous réserve de l'article 12 de la loi n° 89-114 du 30 décembre 1989 portant promulgation du code de l'IRPP et de l'IS, bénéficient de la déduction prévue au premier paragraphe du présent article, les sociétés qui investissent tout ou partie de leurs bénéfices au sein même des ces sociétés sous réserve de remplir les conditions suivantes :

-les bénéfices réinvestis doivent être inscrit dans un compte de réserve spécial d'investissement au passif de bilan avant l'expiration du délai de dépôt de déclaration définitive au titre des bénéfices de l'année au cours de laquelle la déclaration a eu lieu et incorporée au capital de la société au plut art à la fin de l'année de la constitution de la réserve ;

-la déclaration d'IS doit être accompagnée du programme d'investissement à réaliser et du bénéfice de dégrèvement de réaliser l'investissement au plu tard à la fin de l'année de la constitution de la réserve.

Ce programme d'investissement doit procéder la nature des équipements à acquérir ou les travaux à réaliser au sein même ainsi que le coût correspond, la répartition de l'investissement sans le temps et les modes de modalité de financement ;

-les éléments d'actifs acquis dans le cadre de l'investissement ne doivent pas être cédés pendant une année au moins à partir de la date d'entrée effective en production ;

-le capital ne doit pas être réduit durant les cinq années qui suivent la date de l'incorporation des bénéfices et revenus investis, sauf dans le cas de réduction pour résorption des pertes.

Articulation:

· La date d'entrée effective en production est la date d'établissement de la première facture de vente ;

· Le dégrèvement fiscal n'est accordé que si les équipements à acquérir sont nécessaires à la production ce qui exclu le mobilier et les matériels du bureau ainsi que les voitures de tourismes.

II- Pour les investissements financiers :

Les personnes physiques ou morales qui souscrivent au capital initial ou à l'augmentation du capital des entreprises opérant dans les activités visées à l'article 1^er du code de l'IRPP et de l'IS bénéficient de la déduction des revenus ou bénéfices réinvestis dans la limite de 35% des revenus ou bénéfices nets soumis à l'IR ou à l'IS et ce sous réserve des dispositions des articles 12 et 12 bis de la loi n° 89-114 du 30 décembre 1989 portant promulgation du code de l'IRPP et de l' IS .

Le bénéfice de cet avantage est subordonné à :

- La tenu d'une comptabilité régulière conformément au système de comptabilité des entreprises et ce pour les sociétés ainsi que pour les personnes exerçant une activité commerciale ou non commerciale telle que définit par le code de l'IRPP et de l'IS.

Articulation :

Cette condition n'est pas applicable aux personne physique autre que celle soumise au régime réel tel que les salariés ou les exportations agricoles soumises au régime forfaitaire qui peuvent bénéficier du dégrèvement fiscal au titre de la souscription au capital initial ou à l'augmentation du capital des entreprises régiment par le CII.

Les actions ou les parts sociaux doivent être nouvellement émises ainsi à chaque fois que l'action ou la part sociale est nouvellement créé elle donne au dégrèvement fiscal. De même, le même titre peut être céder par la suite sans qu'il donne au nouvel acquéreur le droit au dégrèvement pour la seule justification qu'il n'est plus considéré comme nouvellement émis.

Le non détection du capital, pendant une période de cinq ans à partir du 1er janvier de l'année qui suit celle de la libération du capital social souscrit, sauf dans le cas de réduction pour résorption des pertes.

La présentation lors du dépôt de la déclaration de l'IR ou de l'IS par les bénéficiaires de la déduction d'une attestation de libération du capital souscrit ou de tout autre document équivalent.

Chapitre 2 : Autres avantages

Le code de l'IRPP et de l'IS accorde des avantages fiscaux aux entrepreneurs qui réalisent des activités considérant comme des activités prioritaires.

Ces avantages concernent essentiellement les projets d'hébergements et de restauration au profit des étudiants ainsi que les entreprises exerçant des activités exclusives.

Section 1 : Réinvestissement dans la réalisation des projets
d'hébergement ou de restauration au profit des étudiants :

La réalisation des projets d'hébergement et de restauration au profit des étudiants a connu des certaines avantages concernant l'investissement physique exercé au sein des entreprises qui réalisent des activités d'hébergement et de restauration au profit des étudiants, aussi, l'activité de la location des immeubles au profit de ces derniers.

I- La souscription au capital initial ou à son augmentation des entreprises qui réalisent des projets d'hébergement ou de restauration au profit des étudiants :

Portant la promulgation¹ du code de l'IRPP et de l'IS et suivant l'article 3 ter² les revenus réinvestis dans la réalisation des projets d'hébergement ou de restauration au profit des étudiants sont déductibles de l'assiette imposable et conformément à un cahier des charges établi par le Ministère de la tutelle secteur.

La déduction s'opère sur les revenus réalisés au titre de l'année au cours de laquelle le projet a été réalisé partiellement ou totalement et dans la limite des dépenses justifiées pour sa réalisation.

Les conditions de bénéficier cet avantage sont :

- L'engagement du promoteur à réaliser le projet dans un délai de trois ans à compter de la date de son approbation par le Ministère de tutelle du secteur et à l'exploitation directe du projet pendant une période de dix ans.

- La présentation par le bénéficiaire de la déduction, lors de dépôt de la déclaration d'impôt d'une attestation d'approbation du sujet par le Ministère de tutelle de secteur et de toutes les informations nécessaires sur ce derniers et notamment l'identité de promoteur, le coüt du projet, son schéma de financement et d'un état détaillé sur la réalisation de l'investissement et de l'engagement susvisé.

II- Revenus de la location d'immeubles ou de la restauration au

profit d'étudiants :

Les revenus réalisés par les contribuables au titre de la location d'immeubles ou de la restauration au profit des étudiants sont déductibles de l'assiette imposable conformément à un cahier des charges établi par le Ministère de la tutelle du secteur et ce, durant les dix premières années d'activité à compter de la date du commencement des dites activité.

¹ Sous réserve des dispositions de l'article 12 bis de la loi n° 89-114 du 30 décembre 1989

² Ce numéro 3 ter a été ajouté par l'article 56 de la loi n° 97-88 du 28 décembre 1997

Le bénéfice de cet avantage est subordonné à la présentation annuelle, par les bénéficiaires de la déduction, lors du dépôt de la déclaration d'impôt, d'une attestation délivrée par le Ministère de la tutelle du secteur justifiant l'exploitation du projet conformément à un cahier de charge.

Section 2 : Réinvestissement aux entreprises exerçant des
activités exclusives :

Afin de déterminer les incitations fiscales dans la réalisation des projets d'hébergement et de restauration au profit des étudiants le code de l'IRPP et de l'IS a précisé dans la suite de l'article 39, les avantages fiscaux selon la nature de l'activité de l'entreprise.

Cet article dans ses dispositions a fixé l'ensemble des incitations fiscales pour chaque activité assez bien déterminé.

I- Les entreprises qui s'installent à l'étranger ayant pour objet

la commercialisation des marchandises et des services tunisiens :

Suivant l'article 39-VI¹ et portant promulgation² du code de l'IRPP et de l'IS, les revenus réinvestis dans la souscription au capital initial ou à son augmentation de ces entreprises qui a pour objet de commercialiser les marchandises et les services tunisiens à l'étranger sont déductibles de l'assiette imposable et ce dans la limite de capital libéré.

Pour bénéficier de cet avantage il est subordonné à :

- Le tenu de la comptabilité conformément à la législation comptable des entreprises pour les personnes qui exerce une activité commerciale ou une profession non commerciale.

- L'émission des nouvelles parts sociales ou actions. Cette condition ne s'applique pas aux parts sociales et actions des sociétés non établies ni domiciliés en Tunisie et cédées par des non résidents.

¹ Ce paragraphe VI a été ajouté par l'article 28 de la loi n° 98-111 du 28 décembre 1998, portant loi de finance pour la gestion 1999.

² Sous réserve des dispositions de l'article 12 bis de la loi 89-114 du 30 décembre 1989.

- La production par les bénéficiaires de la déduction, à l'appui de la déclaration de l'impôt, d'une attestation de libération du capital.

II- Les entreprises de montage des équipements informatiques et des services et ingénierie informatique et les services connexes :

Suivant à l'article 39-VI¹ du code de l'IRPP et de l'IS, les revenus reainvestis dans la souscription au capital initial ou à son augmentation de ces entreprises qui a pour objet de commercialiser les marchandises et les services tunisiens à l'étranger sont déductibles de l'assiette imposable et ce dans la limite du montant de capital libearea.

Pour beaneaficier de cet avantage il est subordonnea à :

- Le tenu d'une comptabilité conformément à la législation comptable des entreprises pour les personnes qui exercent une activitea commerciale ou une profession non commerciale.

- - L'émission de nouvelles parts sociales ou actions. Cette condition ne s'applique pas aux parts sociales ou actions des socieateas non eatablies ni domicilieaes en Tunisie et ceadeaes par des non reasidents.

- - La production par les bénéficiaires de la déduction, à l'appui de la déclaration de l'impôt, d'une attestation de libération du capital souscrit.

- - La non-commercialisation des marchandises et des services tunisiens par l'entreprise installée à l'étranger au plus tard à l'expiration de la deuxième année suivant celle au cours de laquelle la deaduction a eatea opeareae entraine le paiement par le bénéficiaire de la déduction de l'impôt sur le revenu du et non acquitté, majorea des peanaliteas de retard calculeaes selon la leagislation fiscale en vigueur.

III- Les sociétés d'investissement à capital risque :

Une société d'investissement à capital risque, se définit comme étant un eatablissement financier qui intervient dans le financement du capital de projet,

¹ Ce paragraphe VI a été ajouté par l'article 28 de la loi n° 98-111 du 28 décembre 1998, portant loi de finance pour la gestion 1999

selon les règles définis par la loi¹. Aussi, ces sociétés ont pour objet définit par la loi², la participation, pour leur propre compte des tiers et en vue de sa rétrocession, au renforcement des opportunités d'investissement et des fonds propres des entreprises.

Suivant à l'article 39-IV³ et suivant la promulgation⁴ du code de l'IRPP et de l'IS les revenus réinvestis dans la souscription au capital des sociétés d'investissement à capital risque prévues par la loi⁵ sont déductibles dans la limite de 35 % du revenu global imposable.

La déduction est totale et nonobstant le minimum d'impôt susvisé dans le cas ou la société d'investissement à capital risque emploie 75 % au moins de son capital libéré et 75 % au moins de chaque montant mis à leur disposition sous forme de fonds à capital risque autre que celui provenant de sources de financement étrangères ou des ressources du budget de l'Etat, et dans un délai ne dépassant pas la fin de l'année suivant celle au cours de laquelle le capital a été libéré ou celle du paiement de chaque montant mis à leur disposition, dans la souscription aux actions ou aux parts sociales nouvellement émises par :

- - Les entreprises implantées dans les zones de développement telles que fixées par les articles 23 et 34 du CII.

- - Les entreprises de nouveaux promoteurs, tels que définis par le CII. Les entreprises qui réalisent des investissements permettant de promouvoir la technologie ou sa maitrise ainsi que l'innovation dans tous secteurs économiques prévus par le CII ou dans les activités bénéficiaires des interventions du régime d'incitations à l'innovation dans le domaine de la technologie de l'information.

- - Les entreprises objet d'opération de mise à niveau dans le cadre d'un programme de mise à niveau agréé par le comité de pilotage du programme de mise à niveau.

¹ Loi n^° 95-87 du 30 octobre 1995, modifiant et complétant la loi n^°88-92 du 2 Août 1988.

² Loi n^°2008-78 du 28 décembre 2008, article 1^er.

³ Modifié par l'article premier de la loi 2003-63 du 4 août 2003.

4

Article 12 bis de la loi n^°89-114 du 30 décembre 1989.

⁵ Loi n°88-92 du 2 août 1988 relatives aux sociétés d'investissement telle que modifié et complété par les textes subséquents ou placés auprès d'elles sous forme de fonds a capital risque.

- Les entreprises bénéficiaires des avantages relatifs au réinvestissement des revenus et bénéfices au titre des opérations de transmission des entreprises prévus par la législation en vigueur, dans ce cas, la condition relative aux actions et parts sociales nouvellement émises ne s'applique pas.

- Les entreprises en difficultés économiques bénéficiaires des avantages fiscaux relatifs au réinvestissement des revenus et bénéfices au titre de la transmission des entreprises prévus par la législation en vigueur, dans ce cas, la condition relative aux actions et parts sociales nouvellement émises ne s'applique pas.

Les sociétés d'investissement à capital risque sont également autorisées à effectuer les opérations connexes et compatibles avec leur objet après autorisation du conseil du marché financier.

Suivant à la loi¹, les sociétés d'investissement à capital risque interviennent au moyen de la souscription ou de l'acquisition, d'actions ordinaires ou à dividende prioritaire sans droit de vote, de certificats d'investissement, des titres participatifs, d'obligations convertibles en actions et de parts sociales et d'une façon générale de toutes les autres catégories assimilées à des fonds propres conformément à la législation et la réglementation en vigueur.

Les sociétés d'investissement à capital risque peuvent également par la loi² accorder des avances au profit des entreprises au profit des entreprises dans lesquelles elles détiennent une part du capital sous forme de compte courant associés.

Les participations des sociétés d'investissement à capital risque doivent par la loi³faire l'objet de conventions avec les promoteurs fixant les modalités et les délais de la réalisation des rétrocessions.

Ces conventions ne doivent pas stipuler des garanties hors projet ou des

rémunérations dont les conditions ne sont pas liées aux résultats des projets.

¹ Loi n° 95-87 du 30 octobre 1995

² Loi n°2005-104 du 19 décembre 2005

³ Loi n°2008-78 du 28 décembre 208, article 1^er.

IV- Revenu d'opérations de courtage international

Les revenus des opérations de courtage international, qui consiste en la mise en rapport d'un acheteur et d'un vendeur non-résidents au sens de la loi de change, sont déductibles¹ de l'assiette dans la limite de 50 % durant les dix premières années d'activité à partir de l'année au cours de laquelle intervient la première opération de courtage.

Le bénéfice de cette avantage est subordonné à :

- Le tenu d'une comptabilité conformément à la législation comptable des entreprises.

- - La possibilité de détermination par la comptabilité des bénéfices provenant des opérations de courtage international.

- - La production à l'appui de la déclaration de l'impôt d'une attestation justifiant le transfert des devises étrangères provenant des opérations de courtage international à un compte bancaire en Tunisie.

Section 3 : Les comptes épargne en actions :

Les sommes déposées dans des comptes « comptes épargne en actions » ouvert auprès d'un établissement de crédit ayant la qualité de banque ou auprès d'un intermédiaire en bourse ont pour le but de la souscription ou l'acquisition d'actions ou de parts des organismes de placement collectif en valeurs mobiliers dont les actifs sont employés pour l'acquisition d'actions cotées en bourse et de bons du trésor assimilables.

Portant la promulgation² du code de l'IRPP et de l'IS, sous réserve de l'article
39-VIII³, les sommes déposées dans les comptes « comptes épargne en action »

¹ Nonobstant les dispositions de l'article 12 bis de la loi n° 89-114 du 30 décembre 1989 portant la promulgation du code de limpôt sur le revenu des personnes physiques et de limpôt sur les sociétés.

² Sous réserve des dispositions de l'article 12 bis de la loi n°89-114 du 30 décembre 1989.

³ Ajouté par l'article 4 de la loi n°99-92 du 17 août 1999, relative à la relance du marché financier puis modifié par l'article 30 de la loi 2001-123 du 28 décembre 2001, portant loi de finance pour l'année 2002.

sont déductibles du revenu imposable. La déduction s'effectue dans la limite de 20.000 dinars par an¹.

Le bénéfice de cet avantage est subordonné

-au tenu d'une comptabilité conforme à la législation comptable des entreprises pour les personnes exerçants une activité commerciale ou une profession non commerciale telle que définie par le code de l'IRPP et de l'IS.

-à la production lord de dépôt de la déclaration annuelle de l'impôt d'un certificat de dépôt délivré par l'établissement auprès duquel est ouvert le compte d'épargne en actions.

-au non retrait des sommes déposées dans les dits comptes pendant une période de cinq ans à compter du premier janvier de l'année qui suit celle de dépôt.

Toute opération de retrait effectuée avant l'expiration de la période susvisée entraine le paiement de l'impôt du mois non acquitté, majoré des pénalités liquidées selon la législation fiscales en vigueur.

Les pénalités de retard ne sont pas exigibles lorsque le retrait des sommes déposées intervient après l'expiration de la troisième année qui suit celle du dépôt ou lorsque le retrait intervient suite à des évènements imprévisibles.

La liste des évènements imprévisibles sera, à cet effet fixée, par arrêté conjoint du Ministre de la santé publique et du ministre des affaires sociales.

Dans ce cas, les délais de prescription prévus par l'article 72 du code de l'IRPP et de l'IS commencent à courir à partir du premier janvier de l'année qui suit celle au cours de la quelle a eu lieu le retrait des sommes déposées.

L'impôt sur le revenu qui a fait l'objet d'une exonération est dü par
l'établissement auprès duquel le compte est ouvert dans le cas ou les sommes

¹ L'ancienne limite de 50% a été remplacée par 20.000 dinars en vertu de l'article 45 de la loi de finance pour l'année 2004.

n'ont été utilisées relatives à la gestion des comptes précités, majoré des pénalités liquidés selon la législation fiscales en vigueur.

Dans ce cas, les délais de prescription prévus du même article 72 du code de l'IRPP et de l'IS commencent à courir à partir du premier janvier de l'année qui suit celle au cours de la quelle a eu lieu le retrait des sommes déposées.

L'impôt sur le revenu qui a fait l'objet d'une exonération est dü par l'établissement auprès duquel le compte est ouvert dans le cas ou les sommes n'ont été utilisées aux fins pour les quelles elles ont été déposées et selon les conditions relatives à la gestion des comptes précités, majoré des pénalités liquidées selon la législation fiscale en vigueur.

Dans ce cas, les délais de prescription prévus du même article 72 commencent à courir à partir du premier janvier de l'année qui suit celle au cours de laquelle les conditions relatives à la gestion des comptes précités n'ont pas été respectées.

Les conditions d'ouverture des comptes susvisés et les conditions de leur gestion, et l'utilisation des sommes et titres qui y ont déposés sont par décret¹.

¹ Décret n°99-2773 du 13 décembre 1999, tel que modifié par le décret n°2002-1727 du 19/1/2002 et le décret n°2005-1977 du 11/7/2005.(JORT n°57)

Conclusion de la première partie

Il apparait de ce qui procède que le CII accorde dans son article 8 et 9 une panoplie d'avantages communs qui se concerne en premier lieu les biens d'équipement nécessaire à la réalisation d'un projet, le régime fiscal privilégié est octroyé au moment des biens d'équipement que durant la période de leur utilisation, et en second lieu les incitations fondées sur les bénéfices.

En plus l'article 39 du code de l'IRPP et de l'IS a prévu des incitations dans des secteurs assez plus importantes. Son importance est susvisée dans le secteur d'hébergement et de restauration des étudiants ainsi que pour les entreprises qui s'exercent des activités exclusives.

Partie II :

les incitations spécifiques

En plus des incitations communes et les incitations connues par le code de l'IRPP et de l'IS, le CII procède à une approche sectorielle des incitations axées sur l'octroi d'avantages fiscaux en faveur d'un certain nombre d'activités dont l'encouragement est considéré comme une priorité du développement économique. Il s'agit d'incitations spécifiques à caractère général puisqu'elles se rapportent à des secteurs conçus comme classiques d'une part et stratégiques de l'autre part. Ces préoccupations classiques font doublés par un intérêt porté à des activités annexes qui font partie du tissu économiques national. En effet, les incitations spécifiques concernent les incitations fiscales à l'exportation (chapitre1) et les incitations fiscales au développement agricole (chapitre2) ainsi les incitations fiscales au développement régional (chapitre3).

Chapitre 1 : les incitations fiscales à l'exportation

Dés les premières années de l'indépendance politique de la Tunisie, les pouvoirs publics ont accordées un insert particulier à l'exportation vue l'importance de ce secteur dans la croissance du pays.

Ainsi, l'exportation est considérée comme un secteur stratégique puisqu'elles constituent, pour un pays dépourvu de richesse naturelle suffisante comme la Tunisie, l'instrument de développement économique et social.

Dans le but de la mise en place d'une nouvelle industrie, la Tunisie, membre de l'OMC¹ et signataire de la zone du libre échange avec l'Union Européenne, a engendré une série de mesures dans le cadre de respect de ses engagements internationaux. Ces mesures visent à conforter les secteurs producteurs par des nouvelles stratégies et les habiliter à répondre aux lacunes des prochains plans de développement économique.

Dans ce contexte, se situe la promulgation du CII en 1993 qui réserve à l'exportation une place de choix². Dans l'ordonnancement du code, le régime des exportations est traité en tête des incitations spécifiques. Le code a consacré deux chapitres à l'exportation. La première traite du régime totalement exportateur (Section 1) et la seconde traite du régime partiel exportateur (Section 2).

Section 1 : Régime fiscal des entreprises totalement
exportatrices :

L'article 10 du CII donne une définition intéressante de ce qu'il considère comme des exportations. Il distingue les exportations par nature et les

¹ Organisation mondiale de commerce créé le 15 avril 1994 et entré en vigueur le 01/01/1995.

² Les articles 10 a 22 du CII sont regroupés dans le titre III consacré a l'exportation.

exportations par détermination de la loi¹. Les exportations par nature sont des activités dont le produit est destiné à l'exportation. Il s'agit de la production des biens mais aussi des prestations de service. De même, certaines opérations de vente sont considérées comme des exportations. C'est le cas des opérations de vente effectuées au profit des entreprises totalement exportatrices, au profit des entreprises qui exercent leurs activités dans les zones franches de la loi de 1992 ainsi que les entreprises financières travaillant dans le cadre de la loi du 6/12/ 1985². Il en résulte que toutes les opérations faites avec ces entreprises sont considérés comme opérations d'exportation autorisant l'accès aux différentes mesures.

Le législateur tunisien à définit les entreprises totalement exportatrices comme étant celles dont :

- La production est destinée totalement à l'étranger.

- Les prestations de services sont réalisées en totalité à l'étranger.

- Les prestations de service sont réalisées en Tunisie en vue de leur utilisation à l'étranger.

Définition de la zone franche : la zone franche est une petite aire, géographiquement délimitée au sein de laquelle les activités commerciales ou industrielles bénéficient d'un régime particulier en matière de la fiscalité, elle fait l'objet d'un allègement réglementaire, c'est un périmètre ou les marchandises peuvent entrer et être posées librement, mais en vue de leurs sortie ultérieure.

En vertu des dispositions de l'article 16 du CII, les entreprises totalement exportatrices peuvent être autorisées à écouler localement une partie de leur chiffre d'affaires ou de leur production à concurrence de 30% de leur chiffre d'affaires à l'exportation, départ usine, réalisé durant l'année civile précédente³.

¹ A.ESSOUSSI, « Fiscalité et investissement », Op.cit page 155.

² A.ESSOUSSI, « Fiscalité et investissement », OP.cit page 156.

³ L'article 16 a été modifié par l'article 31 de la loi de finances n°2004-90 du 30 décembre 2004 (JORT n°105 du31 décembre 2004)

L'expression « départ usine » s'entend généralement du chiffre d'affaires fixé avant toute dépense générée par l'opération de livraison.

Les entreprises totalement exportatrices sont considérées non résidentes lorsque le capital est détenu au moins à 66% par des non résidents tunisiens ou étrangers au moyen d'une importation de devises convertibles.

I- Le régime fiscal au regard de l'impôt sur le revenu ou de
l'impôt sur les sociétés

Il s'agit, d'une part, de l'exonération de l'impôt sur le revenu ou de l'impôt sur les sociétés au titre des revenus ou bénéfices provenant de l'exportation et d'autre part, du dégrèvement fiscal touchant les revenus ou bénéfices réinvestis.

- Les revenus ou les bénéfices provenant de l'exportation sont déduits en totalité durant les dix premières années d'activité effective et ce, nonobstant le minimum d'impôt¹, ou de cette période, l'entreprise bénéfice d'une déduction de 50% de ses revenus avec l'application de minimum d'impôt².

Pour décompter la période de dix ans, et conformément à l'article 2 de la loi de promulgation du CII, le entreprises exportatrices existences avant la promulgation du dit code sont considérés comme nouvellement crées à partir du premier janvier 1994.

Aussi et pour encourager le secteur de l'exportation le législateur tunisien a accordé aux opérations d'exportations réalisées par des entreprises n'entrant pas dans le champ d'application du CII un régime fiscal optionnel.

L'option est valable pour toute entreprise totalement exportatrice constituée avant la promulgation du CII et cela commence à compter les 10 ans à partir de premier Janvier 1994.

Ces entreprises bénéficient d'une déduction intégrale des bénéfices ou revenus
provenant des opérations des exportations pendant les 10 premières années de

¹ Cf., article22-paragr.2 et 3 du CII et article 12 Paragr.7 du CII.

² Cours des avantages fiscaux 2009.

leurs activités, sans paiement de minimum d'impôt fixé à 20% des bénéfices pour les sociétés et 60% de l'impôt sur le revenu pour les personnes physique, après cette période, ces entreprises bénéficient de la déduction de 50% des revenus ou bénéfices provenant des exportations.

- Les entreprises totalement exportatrices ont la possibilité d'effectuer des ventes ou de prestations de services sur le marché local dans la limite de 20% de CA à l'exportation de l'année précédente, ces ventes sont considérées comme des importations et sont soumises par conséquence à la règlementation du commerce extérieur, de charge et de douane.

- Pour les entreprises agricoles et pêche, ils ont la possibilité de vendre sur le marché local dans la limite de 30% de CA¹, cette part est considérée comme une exportation et ne sera soumise à aucune formalité de commerce extérieur et de charge.

La détermination de l'assiette imposable des entreprises totalement exportatrices différées selon que l'entreprise exporte la totalité de son CA ou bien elle écoule une partie sur le marché local.

Les entreprises autres qu'agricoles et pêche sont soumises, en vertu de l'article 17 de CII, au paiement d'une avance au titre de l'IRPP et de l'IS lors du paiement des droits de douane et des taxes à l'importation. Cette avance est fixée par le paragraphe 2 de l'article 17² à 2.5% du CA global provenant des ventes sur le marché local, qui demeurent soumises à la TVA, au droit de consommation et aux autres taxes dues sur le CA conformément à la législation fiscale en vigueur. Les dites ventes sont également soumises au paiement des droits et taxes exigibles au titre des importations des produits entrant dans leur production à la date de leur mise à la consommation³.

¹ Loi n°93-120 du 27 décembre 1993 portant la promulgation de CII.

² Modifié par l'article 32 de la loi de finance n°2004-90 du 31 décembre 2004 (JORT n° 105 du 31 décembre 2004).

³ ~rticle 17 Paragr. 1 tel que modifié par l'article 35 de la loi de finance n°98-777 du 28 décembre 1998 et par l'article 32 de la loi de finance n°2004-90 du 31 décembre 2004.

- Les entreprises totalement exportatrices ont été autorisées à vendre les déchets provenant de leurs activités en dehors du quota à écouler sur le marché local et en exonération des droits et taxes exigibles au titre des ventes locales à condition que ces déchets soient destinés à des entreprises exerçant des activités de valorisation et de recyclage. en effet, les bénéfices provenant de ces ventes ne sont pas soumis à l'IR ou à l'IS¹.

- Les entreprises totalement exportatrices bénéficient d'un dégrèvement fiscal total des bénéfices réinvestis au sein d'elles même et ce, tout en respectant les conditions prévues par l'article 7 du CII².

Le dégrèvement fiscal total est accordé également aux personnes physiques ou morales qui souscrivent au capital initial des entreprises totalement exportatrices ou à l'augmentation de ce capital à condition de respecter les dispositions de l'article 7 précité³.

Les bénéficiaires du dégrèvement fiscal doivent respecter les dispositions relatives au minimum d'impôt prévues par l'article 12 et 12 bis de la loi n° 89- 114 du 30/12/ 1989 portant promulgation du code de l'IRPP et de l'IS.

Articulation:

Les entreprises totalement exportatrices constituées avant la promulgation du CII et cela commence à compter les 10 ans à partir du premier janvier 1994 et dans les mêmes conditions ultérieurement énoncées.

Toutefois et en vertu de l'article 6 de la loi n° 2006-80 du 18/12/ 2006, relative à la réduction des taux de l'impôt et à l'allégement de la pression fiscale sur les entreprises tel que modifié par l'article 12 de la loi de finances pour l'année 2008, le régime fiscal des entreprises totalement exportatrices devient à partir du 1 er Janvier 2011 comme suit:

¹ Article 17 dernier paragraphe, ajouté en vertu de l'article 33 de la loi de finance n°200-98 du 25 décembre 2000.

² Article 13 Paragr.1 du CII.

³ Article 13 Paragr. 2 du CII.

- déduction des deux tiers des revenus provenant de l'exportation

nonobstant le minimum d'impôt pour les personnes physiques;

- l'imposition à l'IS au taux de 10% au titre des bénéfices provenant de l'exportation.

Les entreprises qui sont en activité au 1er Janvier 2011 continuent de bénéficier de la déduction totale des bénéfices ou revenus provenant de l'exportation jusqu'à l'expiration de la période de dix ans qui leur est imparti conformément à la législation en vigueur avant le 1 er Janvier 2011.

II- Le régime fiscal au regard d'autres impôts et taxes :

Le CII a utilisé au sein de l'article 12 une formule rassurante en énumérant à titre exclusif, les prélèvements obligatoires auxquels les entreprises totalement exportatrices sont soumises.

1- En matière de paiement des droits et taxes :

L'article 12 du CII dispose : « les entreprises totalement exportatrices ne sont soumises, au titre de leurs activités en Tunisie, qu'au paiement des impôts, droits, taxes, prélèvements et contributions suivants ».

Il s'agit des :

- Droits et taxes relatifs aux véhicules de tourisme.

- La taxe unique de compensation sur le transport routier.

- Les taxes d'entretien et d'assainissement qui sont dénommées taxe sur les immeubles bâtis¹.

- Le droits et taxes perçus sur les prestations de services dont notamment :

·les redevances pour prestations publiques payantes (entretien des conduites de rejet des matières liquides, enlèvement des déchets ...)

¹ La jurisprudence du tribunal administratif précise à cet égard que les entreprises totalement exportatrices, qu'elles soient propriétaire ou locataires, doivent supporter la charge fiscale au titre des taxes d'entretien et d'assainissement.

. la taxe au titre du permis de construction ;

. la taxe au titre de l'immatriculation des véhicules ;

. les produits de la vente des déchets des entreprises totalement exportatrices aux entreprises autorisées à exercer les activités de valorisation et de recyclage ne sont pas soumis au paiement des droits et taxes exigibles conformément à la législation en vigueur.

- Les cotisations sociales sous réserve des exonérations prévues par les articles 25,43 et 45 du code.

Une autre taxe se voit écarté de la liste, il s'agit de la taxe sur les établissements à caractère industriel, commercial ou professionnel au profit des collectivités locales (T.C.L.). La jurisprudence du tribunal administratif a statué sur ce point dans un arrêt en date de 29/12/ 2003¹. A cet effet, la cour précise :

æ?ÓÔäÇ ? ËÂÁÇÏáÇ Ô,~äÇ ã~ÈÓ ìåÚ ËÇÓ~ð~ÎÓáÇÇ ìåÚ Ú~ÌÔÎäÇ ÊåÌí òí 12 ã~~äÇ ÏÐÚ Ë~Í ? »

ìåÚ æ?å~ðäÇ ~?õðÖ òí Ð~?í				áÇ ?	~~å~ ÉÓÐ~ðäÇ Ë~~ÓÄðäÇ ~?ä Ú~ÎÍ íÎäÇ ÈÆÇÔ~äÇ			? ì~ä~~ðäÇ
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ò.ØðäÇ » .

Une lecture à contrario de l'article 12 de CII nous permet de dégager les incitations fiscales au regard d'autres impôts et taxes.

2- En matière des exonérations au titre des droits et taxes :

Les entreprises totalement exportatrices bénéficient de l'exonération totale et

pérennante des droits et taxes normalement exigibles au titre de leur activité.

Cette exonération :

- - Se fait ici des achats locaux auprès des personnes assujetties ou par les biais des remboursements.

¹ TA, Cass.Req n^°33990 du 29 décembre 2003, société DIRE CT41ã / Direction générale du contrôle fiscale, inédit.

- En matière de droits de douane et taxes d'effets équivalent : les ETE bénéficient d'une exonération est accordé au titre de l'importation :

· Des biens d'investissements nécessaires à l'activité à l'exclusion des voitures de tourisme, ces biens sont les biens d'équipement tel que les machines de production et tout autre bien non rattaché à l'exploitation de l'entreprise mais entrant dans le cadre de l'activité de l'entreprise, tel que les mobiliers et les matériels du bureaux¹.

· Des équipements et matières premières n'ayant pas de similaires fabriqués localement.

· Les biens de consommation intermédiaires. - En matière des droits d'enregistrement et de timbres :

· Du droit de timbres

· Du droit de la mutation sur les acquisitions des biens meubles ou immeubles ou encore du fond de commerce.

- La taxe de formation professionnelle et la contribution au FOPROLOS. III- Le Régime du personnel étranger :

Les entreprises totalement exportatrices sont autorisées à recruter des agents d'encadrement et de maîtrise de nationalités étrangères dans la limite de 4 personnes par entreprises et ce, après information du ministère chargé de l'emploi. Au-delà de cette limite, les entreprises doivent présenter un programme de recrutement et de tunisification approuvé par le ministère chargé de l'emploi.

Les entreprises totalement exportatrices sont tenues de payer la contribution patronale au régime légal de la sécurité sociale sauf pour les personnes de nationalité étrangère ayant la qualité de non résident avant leur recrutement, qui peuvent opter pour un autre régime de sécurité sociale.

¹ Article 24 de la loi de finance pour la gestion de l'année 2000.

En effet l'article 19 du CII a prévu en faveur des investisseurs étrangers ou à leurs représentants étrangers chargés de la gestion de l'entreprise et du personnel étranger recruté par les entreprises totalement exportatrices conformément à la réglementation en vigueur, le bénéfice des incitations suivantes:

- le paiement d'une contribution fiscale forfaitaire sur le revenu égale à 20% de la rémunération brute, sauf si le régime du droit commun est plus favorable;

- l'exonération des droits de douane et des taxes dus au titre de l'importation des effets personnels et d'une voiture de tourisme pour chaque personne.

IV- Obligations à la charge des entreprises totalement exportatrices :

Les obligations mises à la charge des entreprises régies par le CII, les entreprises totalement exportatrices sont soumises à d'autres obligation prévu par la loi du 14/2/ 1994 dont notamment :

- L'exercice de l'activité déclarée dans des locaux présentant les garanties de sécurité jugés nécessaires par l'administration de douane.

- La mise à la disposition de l'administration des douanes et à titre gratuit d'un bureau avec le mobilier et un téléphone.

- La souscription d'une soumission générale, en cas de surveillance permanente, portant engagement de verser au receveur, la quote-part fixé par l'administration pour la prise en charge des émoluments et indemnités du personnel de contrôle.

Si l'encouragement des activités totalement exportatrices se justifie par l'entrée des devises qu'elles procurent ainsi que par l'accession de la production nationale aux marchés internationaux qu'elles réalisent, l'encouragement des activités partiellement exportatrices trouve sa raison dans le besoin du marché local des produits ainsi fabriqués ce qui réalise une substitution aux importations.

Section 2 : Régime fiscale des entreprises partiellement
exportatrices

Plusieurs auteurs ont définis la notion des entreprises partiellement exportatrices, c'est ainsi que Ahmed Essoussi le définit comme celle qui exporte au minimum un pourcentage déterminé de sa production¹.

I- Champ d'application :

L'article 21 du CII avance une définition des entreprises partiellement exportatrices qui tient des opérations effectués par celle-ci, il s'agit :

- Des ventes des marchandises à l'étranger.

- Des prestations des services sont réalisées à l'étranger.

- Des prestations de services sont réalisées à l'étranger et dont l'utilisation sont destinées à l'étranger.

- Des ventes de marchandises et des prestations de services réalisées pour le compte :

· Des entreprises totalement exportatrices.

· Des entreprises établies dans les zones franches².

· Des organismes financiers et bancaires travaillant essentiellement avec les non résidents³.

Les entreprises qui réalisent de telles opérations bénéficient d'un certain nombre de mesures dérogatoires dont certains sont déterminées par référence à l'IR ou à l'IS, alors que d'autres sont appréhendées au regard de la TVA, du droit de consommation et des droits de douane.

¹ Loi 85-108 du 6 décembre 1985 portant encouragement des organismes financiers et bancaires travaillant essentiellement aves les non résident.

² Loi n°92-81 du 03 Août 192

³ Loi n° 85-108 du 6 Décembre 1985.

II- Régime fiscale au regard de l'impôt sur le revenu ou de l'impôt

sur les sociétés.

En vertu de l'art 22 paragr. 2 et 3 du CII, les entreprises qui réalisent des opérations d'exportation telle que définies ci-dessus bénéficient de la déduction totale des revenus ou des bénéfices provenant de l'exportation durant une période de dix ans à partir de la première opération d'exportation et ce, nonobstant le minimum d'impôt prévu par les articles 12 et 12 bis de la loi de promulgation du code de l'IRPP et de l'IS.

Cette déduction est ramenée à 50% au-delà de la première période de dix ans et ce, sous réserve du minimum d'impôt.

Articulation :

- L'article 2 de la loi de promulgation du CII¹ a fixé le premier janvier 1994 comme une date charnière à partir de la quelle les entreprises anciennes seront considérées comme nouvellement crées et ce pour décompter la période de dix ans qui commence à courir dès la première opération d'exportation réalisée à partir du premier janvier 1994.

En interprétant les dispositions de l'art. 2 susvisé, le tribunal administratif dans un arre^st en date de 6/10/ 2003, décide :

á?~Ï ãÈÞ	ÊËÐ~ðäÇ ? ~~ÆÖ~	? ~~å~		ÉÓÐ~ðäÇ Ê~ÓÄðäÇ ñ Ó?~ÒðäÇ ã~~äÇ ÊÛ~~Õ òí ì?~í Ë~Í ?	ø~í ñ?ßÍ Lðí
ÎíÓ~ÎäÇ ÇÒú í	ÌËÐÍ	~?ó~~ ? Ê~Æ~ÈÌäÇ ÖÇ?~äÇ ? ËÇÕ1.ÎíáÇ1? ÚÎðÎÍ Ñ~~õäÇ ò~Í ÊåÌðäÇ

2 ÉÓ?~ÒðäÇ ÊåÌðäÇ òí 21 ã.4äÇ

ìõ~í ìåÚ íÆÖÌäÇ

ÔíÐ~ÎäÇ æ~Ùõä Ê~Ö~~ öÐÖ Èitðåä Ê2~~ÎäÇ Ê^5ÔÔäÇ

¹ Loi n^°93-120 du 27 décembre 1993 portant promulgation du CII

² T.A.cass.Req n^°33457 du 6 octobre 2003, Direction générale du contrôle fiscal / Othman Guadriya, inédit.

En vertu l'article 12 et 12 bis de la loi de promulgation du code de l'IRPP et de l'IS, le minimum de l'impôt ne s'applique pas aux revenus ou aux bénéfices provenant de l'exportation au cours des dix premières années.

Pour bénéficier de cet avantage il est subordonné à la condition de :

- Tenir une comptabilité régulière conformément au système comptable des entreprises.

Les entreprises partiellement exportatrices bénéficient d'un régime fiscal privilégié au titre de la TVA, du droit de consommation et les droits de douane.

III- Régime fiscal au regard de la TVA, du droit de consommation et des droits de douane :

Les entreprises partiellement bénéficient en matière de la TVA, du droit de consommation et des droits de douane des avantages suivants :

- Le remboursement des droits de douane et taxes d'effets équivalent acquittés sur les matières premières et produits semi-finis importées ou acquis sur le marché local par l'entreprise pour la fabrication des biens et produits destinés à l'exportation et aussi sur les biens d'équipement importées et non fabriqués localement au titre de la part des biens et produits destinés à l'exportation¹.

Le régime suspensif représente un véritable avantage de trésorerie pour les entreprises partiellement exportatrices. Ce régime a pour objet de reporter à un stade ultérieur l'exigibilité de la TVA normalement due.

Les marchandises admises au bénéfice d'un régime douanier suspensif peuvent être importées temporairement en suspension de la TVA.

L'octroi de ce régime suspensif est assorti d'une condition prévu par l'article 22 du CII, il s'agit de l'obligation de tenir une comptabilité régulière conformément au système comptable des entreprises.

¹ Article 22 paragr. 4 du CII : « le remboursement des droits de douane et des taxes d'effet équivalent sur les matières premières et produits semi-finis importés et acquis sur le marché local par l'entreprise pour la fabrication des biens et produits destinés a l'exportation ».

- Ces entreprises, bénéficient de l'assouplissement des régimes de l'admission temporaires ou de l'entrepôt industriel prévu par le code des douanes¹ au profit des biens exportées, destinés à être transformé en vu de leurs réexportation tel que prévu par l'al. 6 de l'article 22 du code de CII.

L'assouplissement consiste à remplacer la garantie des droits et des taxes à l'importation prévu par la législation douanière, par une caution forfaitaire dont le montant est fixé par décret².

Ce décret a fixé le cautionnement forfaitaire à 5 % de la valeur de la marchandise. La caution est accordée à titre précaire et révocable, elle peut être refusée à la suite d'infractions commises en matière d'admission temporaire ou d'entrepôt industriel, sans que ce refus puise donne lieu à une indemnisation³.

Articulation:

Les entreprises commerciales partiellement exportatrices ne peuvent bénéficier qu'aux avantages liés à l'exportation à l'exclusion des avantages communs.

Ceci découle du fait que seul le commerce à l'exportation est couvert par les dispositions du CII. Les sociétés commerciales totalement exportatrices bénéficient, également, du régime totalement exportateur prévu par le CII.

Chapitre2: le développement agricole

Les activités agricoles ont constitué l'une des bases essentielles de l'économie tunisienne. Il fut un temps ou elle représentait l'essentiel de la vie de la Nation et portant des pouvoirs publics.

¹ Le régime d'admission temporaire est régi par les articles 153 a 158 du code de douanes, l'article 150 du code réglementé le régime d'entrepôt industriel.

² Décret n^° 94-422 du 14 février 1994 fixant le cautionnement forfaitaire garantissant les droits et taxes des importations sous les régimes de l'admission temporaire ou de l'entrepôt industriel.

3

Article 2 du décret n^°94-422 du 14 février 194.

L'agriculture a été pratiquement toujours au centre de l'intérêt des pouvoirs publics comme problème devant relever de la souveraineté nationale, comme un secteur prioritaire de l'économie tunisienne durant une courte période, celle des coopératives, qui a vu un engagement sans précédent des pouvoirs publics en ce qui concerne l'infrastructure de base notamment la question épineuse de l'eau, relativement maitriser depuis quelque temps et pour laquelle l'Etat a considérablement investi pendant des décennies.

Cependant, la politique des coopératives est dans une très large mesure révolue depuis fort longtemps. Elle a été remplacée progressivement par une place beaucoup plus importante de l'entreprise privé quelle soit familiale ou sociétaire, qu'elle se fonde sur la propriété publique ou privé.

La préoccupation constante et permanente des pouvoirs publics demeure la nécessité de formuler une politique agricole. Influencé par la tendance libérale cette politique tient compte des recommandations de la banque mondiale¹.

La mise en oeuvre de cet objectif a passé par l'adoption des codes d'investissements consacrés au secteur de l'agriculture et de la pêche². Avec la promulgation du CII, le développement agricole est appréhendé dans le cadre d'une politique générale incitatrice.

Section 1: Le champ d'application:

A partir du premier janvier 1994, toute opération d'investissement dans les activités relevant du secteur agricole et de la pêche, du secteur des services et d'industrie de première transformation, qui concourent au développement agricole est régie par le CII.

L'investissement dans les activités sus --indiqués peut être effectué par toute
personne physique ou morale résidente ou non résidente, tunisienne ou

¹ Banque mondiale:" république tunisienne, stratégie de coopération ", exercices budgétaire 2005-2008, page 19.

² Cf., la loi 82-67 du 6 août 1982, portant encouragement des investissements dans le secteur de l'agriculture et de la pêche.

étrangères. Toutefois, les étrangers n'ont pas le droit de s'approprier des terres agricoles.

L'article 27 du CII détermine les activités éligibles aux incitations prévues dans le cadre du développement agricole. Il s'agit des investissements qui se rapportent à l'utilisation des ressources naturelles disponibles en vue d'augmenter la production agricole et de pêche et aux investissements qui se rapportent à la modernisation du secteur de l'agriculture et de la pêche et l'amélioration de sa productivité.

Section 2: Les catégories d'investissement et procédures à
suivre

Les avantages prévus par le code sont accordés en vertu de l'art. 28 du CII en fonction d'une classification en trois catégories (A,B et C) qui prend en considération le montant d'investissement, la région, la superficie, la spéculation et le mode d'irrigation.

On peut classer les investissements agricoles et de pêches en trois catégories.

- La catégorie A

Les investissements dans cette catégorie sont réalisés par les petits agriculteurs et pêcheurs¹.

Conformément aux dispositions de l'article 28 du CII, sont classés investissements de la catégorie "A" les opérations d'investissement dans l'agriculture d'un montant ne dépassant pas 40.000 dinars, promues par des personnes possédant et/ou exploitant ou envisageant d'exploiter des terres agricoles ventilées par régions bioclimatiques et par nature de spéculation, et

¹ Décret n°95-793 du 2/5/1995 réglementant l'encouragement de l'Etat au profit des petits agriculteurs et des petits pêcheurs. J.O.1995.p.1091.

accusant une superficie égale ou inférieure à celles définies dans le tableau ciaprès:

Superficie maximum possédée ou exploitée (Catégorie A)

Nature des speculations	En sec (Ha)						En irrigué (Ha)
Zone1	Zone2		Zone3	Zone4	Zone5		Grande cultures assolées (sans maraichage)
20	40		56	-	-	6	Parcours
28	44		70	110	172	-	Arboriculture, fruitière, hors oliviers à huile, amandier, vigne et agrumes
4	7		9	12	16	2	Amandier et Olivier
10	18		22	34	54	-	Vigne de table
3	3		-	-	-	1	Vigne de cuve
12	16		24	-	-	-	Agrumes
-	-		-	-	-	2	Cultures maraichère
-	-		-	-	-	3

- La catégorie B

Les investissements sont réalisés par les investisseurs moyens dans l'agriculture et la pêche.

Par ailleurs, et Conformément aux dispositions de l'article 28 du CII, sont classés investissements de la catégorie "B" outre les opérations d'investissement promues par les coopératives et les sociétés de services agricoles et de pêche ainsi que les associations de propriétaires et d'exploitants agricoles telles que prévues par l'article 29 du dit code, les opérations d'investissement dans l'agriculture d'un montant supérieur à 40.000 dinars et inférieur ou égal à 150.000 dinars, promues par des personnes possédant et/ou exploitant ou envisageant d'exploiter des terres agricoles ventilées par régions bioclimatiques et par nature de spéculation, et accusant une superficie supérieure au maximum de la catégorie "A" tel que défini dans l'article premier du décret¹, et inférieure ou égale à celles définies dans le tableau ci-après :

Superficie maximum possédée ou exploitée (Catégorie B)

Nature des speculations	En sec (Ha)						En irrigué (Ha)
Zone 1	Zone 2		Zone 3	Zone 4	Zone 5		Grande cultures assolées (sans maraichage)
50	100		140	-	-	15	Parcours
70	110		175	275	430	-	Arboriculture fruitière, hors Olivier à huile, Amandier, vigne et agrumes
10	18		22	30	40	5

¹ Décret n°94-427 du 14/2/1994 portant classification des investissements et fixant les conditions et les modalités d'octroi des encouragements dans le secteur de l'agriculture et de la pêche.

Amandier et Olivier	25	45	55	85	135		-	Vigne de table
8	8	-	-	-	2.5		Vigne de cuve
30	40	60	-	-	-		Agrumes
-	-	-	-	-	5		Cultures maraichère
-	-	-	-	-	7		Cultures d'oasis littorals
-	-	-	-	-	10		Cultures d'oasis continentals
-	-	-	-	-	5		Sericulture
-	-	-	-	-	0.7		Cultures florales et aromatique et plantes om mentales
-	-	-	-	-	2

Les opérations d'investissement dans le domaine de l'aquaculture sont classées dans la catégorie "B" lorsque le montant de l'investissement y afférent ne dépasse pas 300.000 dinars.

Sont également considérées investissement de la catégorie "B", les opérations d'acquisitions d'unités modernes de production de poissons bleus et dans la limite d'un montant d'investissement ne dépassant pas 1.000.000 dinars.

En cas d'explosion comportant plusieurs spéculations, la superficie de l'exploitation est définie par application des coefficients de conversion des spéculations végétales conformément aux tableaux ci-dessus.

- La catégorie C

Les investissements sont réalisés par les grands investisseurs dans l'agriculture et la pêche dans les activités de première transformation des produits agricoles et de la pêche et leur conditionnement ainsi que dans les services liés à l'agriculture et de la pêche.

Selon les dispositions de l'article 28 du CII, sont classés investissements de la catégorie "C" outre les opérations d'investissement dans les activités de conditionnement et de première transformation des produits agricoles et de pêche et dans les services liés à l'activité agricole et de pêche, les opérations d'investissement dans l'agriculture d'un montant supérieur à 150.000 dinars, les opérations d'investissement dans la pêche et l'aquaculture d'un montant supérieur à 300.000 dinars, ainsi que les opérations d'investissement à réaliser sur des exploitations dont la superficie est supérieure au maximum de la catégorie "B".

La classification¹ en trois catégories prend en considération le montant de l'investissement; la région; la superficie exploitée; le mode d'irrigation et l'importance des équipements de pêche objet de l'investissement.

Toute fois; tout investissement dans les activités qui concours le développement agricole doit faire l'objet d'un dépôt d'une déclaration auprès:

- Les services du commercial régional au développement agricole (CRDA) s'il s'agit de la catégorie A;

- Les services régionaux de l'APIA s'il s'agit de la catégorie B ou de la catégorie C dont le montant d'investissement est inférieur ou égal à 150.000 dinars dans

¹ Décret n° 94-427 du 14/2/1994 portant classification des investissements et fixant les conditions et les modalités d'octroi des encouragements dans le secteur de l'agriculture et de la pêche tel que modifié et complété par le décret n° 95-1094 du 24/6/1995, le décret n° 95-1736 du 25/9/1995, le décret n° 97- 118 du 20/1/1997, le décret n° 97-1990 du 6/10/1997, le décret n° 99-2027 du 13/9/1999, le décret n°2001-1542 du 2/7/2001, le décret n°2001-2185 du 17/9/2001 et le décret n° 2003-518 du 10/3/2003.

l'agriculture mais avec une superficie supérieure à celle de maximum de la catégorie B et dont le montant est inférieur à 300.000 dinars pour la pêche;

- Les services centraux de l'APIA s'il s'agit de la catégorie C dont le montant d'investissement est supérieure à 150.000 dinars pour l'agriculture et 300.000 dinars pour la pêche.

La déclaration déposée de ces services compétant doit contenir notamment les éléments suivants:

- La nature de l'investissement;

- L'activité principale;

- Le régime de l'investissement;

- La localisation de projet;

- Les données concernant le marché; - La forme juridique de l'entreprise; - La participation étrangère;

- Le calendrier de la réalisation de projet; - Le nombre d'emplois à créer.

Section 3: les avantages fiscaux

Le développement agricole bénéficie des avantages fiscaux qui sont accordées à la fois au régime fiscal au titre des investissements ainsi que celui des équipements.

I- régime fiscal au titre des investissements

La souscription au capital initial de l'entreprise ou à son augmentation donne lieu à la déduction des revenus ou bénéfices investis des revenus ou bénéfices nets soumis à l'IR ou à l'IS, et ce sous réserve des dispositions des articles 12 et 12 bis de la loi n° 89-114 du 30 /12/1989 portant promulgation du code de l'IRPP et de l'IS avec application de minimum d'impôt soit pour les personnes morales qui est égale à 20% du bénéfice imposable ou 60% de l'IR dû.

Nonobstant les dispositions des articles 12 et 12 bis susvisés, la souscription au capital initial ou à l'augmentation du capital des entreprises qui réalisent des investissements dans les régions à climat difficile pour l'agriculture ainsi que pour les investissements de pèche dans les zones où ressources insuffisantes exploités telle que fixés par le décret du 14 /2/1994 tel que modifié.

1 / Climat difficile pour l'agriculture¹:

- Gouvernorat de Gabès;

- Gouvernorat de Médenine; - Gouvernorat de Tataouine; - Gouvernorat de kébili;

- Gouvernorat de Tozeur; - Gouvernorat de Gafsa.

2 / Climat difficile pour la pêche:

- Gouvernorat de Jendouba; - Gouvernorat de Béja;

- Gouvernorat de Bizerte;

- Gouvernorat de Nabeul dans certaines limites.

Ces investissements donnent droit au dégrèvement intégral aux bénéfices réinvestis avec un avantage supplémentaire c'est le non paiement de minimum d'impôt.

Aussi que, les investissements agricoles donnent lieu au remboursement des droits de mutation acquittés au titre de l'achat des terres agricoles ainsi toute déclaration de l'investissement dans l'agriculture ouvre droit au remboursement des droits de mutation acquittés lors de l'achat des terres agricoles objet d'investissement à condition de justifier le commencement des travaux relatifs à cet investissement par une attestation délivrée par les services concernés de l'APIA sachant que ce droit est prescrit une année après la date de dépôt de

¹ Décret n° 94-429 du 14/2/1994 fixant la liste des régions à climat difficile et des zones de pêche insuffisamment exploitées ainsi que le taux, les conditions et les modalités d'octroi de la prime additionnelle dont peuvent bénéficier les investissements réalisés dans ces régions et zones. J.O. p.1918 et par le décret n° 99-2209 du 4/10/1999 .J. O. p. 1960.

déclaration d'investissement et ce conformément aux dispositions de l'article 30 dans son paragraphe 4 du CII.

Ainsi, les revenus ou bénéfices provenant de l'investissement soit l'agriculture soit la pêche sont déduis de la base de calcul de l'IR ou de l'IS et ce durant les dix premiers années d'activité sans tenir compte de minimum d'impôt.

Au-delà de dix ans, ces investissements ne donnent pas l'avantage et l'imposition sera telle que prévue par le code de l'IRPP et de l'IS.

Il reste à préciser et conformément aux dispositions de l'article 34 que les promoteurs réalisant des investissements dans les activités de réfrigération c'està-dire de première transformation de la production agricole et de pêche éligibles aux incitations prévues au titre d'encouragement au développement agricole et au titre de l'encouragement au développement régionale peuvent opter pour l'un de ces deux régimes et bénéficier des incitations y afférentes ainsi et en vertu du paragraphe nouveau de l'article 10 du décret n°94-427 du 14/2/1994 ajouté en vertu de l'article 2 du décret n°2007- 14 du 3/1/2007. En vertu de l'article 6 nouveau du décret du 28/2/1994 tel que modifié, ces investissements peuvent bénéficier lorsqu'ils sont intégrés dans les projets agricoles et installés dans les zones de développement régional prévu par les annexes 1 et 1 bis par le décret n° 99-483 du 1/3/1999 des avantages accordés au titre du développement régional prévu à l'article 3 nouveau du décret n° 94-539 du 10/3/1994 sans être cumulé avec les primes accordées au titre du développement agricole.

Selon l'article 35 du CII, les investissements réalisés pour l'aménagement des zones destinées à l'aquaculture ou aux cultures utilisant la géothermie, bénéficient d'une prime au titre de la participation de l'Etat à la prise en charge des dépenses d'infrastructure sous forme d'une prime d'investissement. Celle-ci est déterminée par le décret du 14/2/1994 disposant qu'elle est fonction de l'importance du projet et doit couvrir l'intégralité ou une partie des dépenses d'infrastructure extra ou intra-muros. Néanmoins, cette prime ne saurait inclure les dépenses d'infrastructure résultant de l'activité elle-même ou des obligations à

la charge des organismes nationaux opérant dans leurs domaines respectifs. Il va de soit que cette prime ne peut être accordée qu'aux investissements préalablement approuvés par les services du ministère de l'agriculture.

La même logique préside à l'octroi de la prime d'investissement pour ce qui est des investissements relatifs aux opérations d'aménagement de zones de géothermie et d'aquaculture pour lesquels les promoteurs sont tenus au respect d'un cahier de charge sans compter l'obtention d'une décision d'octroi d'avantages prise par le ministre de l'agriculture à la suite d'un avis donné par un comité d'octroi qui ne peut délibérer qu'à la suite d'une étude technique et économique présentée par le promoteur.

Selon ce même article, les investissements dans l'agriculture biologique bénéficient d'une prime annuelle pendant cinq ans au titre de la participation de l'Etat aux frais de contrôle et de certification de la production biologique prélevée sur les ressources du fonds de développement de la compétitivité dans les secteurs de l'agriculture et de la pêche.

En vertu de l'article 36 du même code, les techniciens agricoles et les jeunes agriculteurs peuvent bénéficier des crédits fonciers pour l'achat des terres agricoles ou pour l'acquisition des parts des Co-indivisaires des promoteurs de projets agricoles dans une exploitation agricole constituant une unité économique.

Les conditions et les modalités d'attribution des crédits fonciers agricoles sont fixées par décret¹.

Pour bénéficier des prêts fonciers agricoles dans les conditions du présent décret, les promoteurs doivent obtenir une décision d'octroi d'avantages dans les conditions de l'article 11 du décret n°94-427 du 14/2/1994 susvisé et présenter à l'appui de leur demande une pièce officielle attestant que le demandeur remplit les conditions des articles 36 et 44 du CII:

¹ Décret n° 94-428 du 14/2/1994 fixant les conditions et les modalités d'attribution des prêts fonciers agricoles. J. O. 1994. P. 470.

- un engagement à réaliser un projet sur la terre objet de l'acquisition;

- une promesse de vente portant sur la terre objet de la demande de prêt;

- une pièce légale justifiant la qualité de cohéritier indivisaire du demandeur en cas

d'acquisition de parts indivises d'une exploitation constituant une unité

économique.

Les prêts fonciers agricoles peuvent être attribués aux promoteurs agricoles dans la limite d'un montant de 100.000 dinars. Cette limite est ramenée à 30.000 dinars dans le cas d'acquisition foncière auprès des ascendants.

Les promoteurs agricoles ne peuvent bénéficier de ce prêt qu'une seule fois durant leur vie.

Le bénéficiaire doit, par ailleurs, justifier d'un financement sur ses fonds propres au moins égal à 10% du prix d'acquisition de la terre.

La durée de remboursement des prêts fonciers agricoles est fixée à 25 ans dont un délai de grâce de 5 ans et un taux d'intérêt de 5%. Les montants des intérêts du capital pour les cinq années de grâce seront répartis sur les 20 annuités de remboursement du prêt.

Le promoteur bénéficiaire d'un prêt foncier agricole est tenu :

- d'entamer la réalisation du projet agricole relatif à l'investissement objet de son engagement sur la base duquel le prêt foncier agricole a été attribué dans un délai ne dépassant pas un an à compter de la date d'acquisition de la terre.

- D'exploiter directement la terre agricole acquise pendant la durée de remboursement intégral du prêt et d'assumer personnellement la responsabilité de l'exploitation de la terre agricole.

En cas de décès de l'acquéreur au cours de la période de remboursement du prêt, la condition d'exploitation directe peut être remplie par les héritiers ou par l'un d'eux seulement.

- De ne pas aliéner la terre objet de l'acquisition durant les années prévues le remboursement du prêt et pendant toute la durée de la réalisation du projet agricole.

- De consentir une hypothèse au profit de l'organisme prêteur sur la terre objet de l'acquisition pour le montant du prêt nonobstant toute garantie supplémentaire jugée nécessaire par l'organisme prêteur.

- En cas d'inexécutions d'une de ces obligations, la partie non remboursé du prêt devient immédiatement exigible, avec l'application pour la période écoulé du taux d'intérêt des crédits bancaires à long terme en vigueur à cette date. Il en et de même au cas où la terre acquise à perdu sa vocation agricole et ne peut plus être utilisé à des fins agricoles pendant la période de remboursement de prêt.

II- régime fiscal au titre des équipements

La réduction des droits de douane au taux de 10%, la suspension de la TVA et du droit de consommation dus à l'importation des équipements n'ayant pas de similaires fabriqués localement et la suspension de la TVA sur les équipements fabriqués localement.

L'article 18 de la loi de finances pour l'année de 1997 dispose :"sont exonérés des droits de douane et des taxes d'effet équivalent les équipements n'ayant pas de similaires fabriqués localement prévus par les articles 9, 30, 41, le deuxième paragraphe de l'article 50 et l'article 56 du CII."

Alors que l'article 19 de la même loi précise: "nonobstant les dispositions du CII aux investissements, sont soumis à la TVA ajoutée aux taux de 10%, les équipements prévus par l'article 18 de la présente loi à l'exclusion des équipements destinés à l'agriculture et à la pêche prévus par l'article 30 du CII.

La liste de ces équipements ainsi que les conditions de bénéfice de l'avantage sont fixés par décret¹.

Selon l'article 33 du CII tel que complété par la loi n° 99-66 du 15 /7/1999 et la loi n° 2002-77 du 23 /7/2002.

Nonobstant les dispositions de l'article 62 du CII, les composantes de l'investissement agricole ci --après indiquées donnent lieu au bénéfice de primes spécifiques globales à l'exclusion de toute autre prime:

- L'acquisition de matériel agricole;

- L'installation de moyens d'irrigation permettant l'économie d'eau d'irrigation; - Les opérations de reconnaissance et de prospection d'eau;

- L'irrigation des céréales;

- La réalisation de travaux de conservation des eaux et du sol;

- La multiplication et la production de semences;

- La création de parcours et de surfaces destinés aux pâturages et à la plantation des arbustes fourragers et forestiers.

Il est ajouté à la liste des composantes de l'investissement agricole prévue au présent article ce qui suit:

- Les équipements, instruments et moyens spécifiques nécessaires à la production conformément au mode de production biologique.

- L'installation des filets préventifs des grêles pour protéger les arbres fruitiers dans les zones généralement exposées à ce phénomène et qui seront fixées par décret pris sur proposition du ministre chargé de l'agriculture.

¹Décret n°94-1031 du 2/5/1994, fixant la liste des biens d'équipement nécessaires à la réalisation des investissements dans le secteur agricole et éligibles au bénéfice des incitations prévues par l'article 30 du CII et les conditions d'octroi de ces incitations .J.O.n°38/5/1994 p. 808 à 811. Modifié par les décrets n° 95-1167 du 3/7/1995, n° 96-2240 du 18/11/1996, n°97-0664 du 19/4/1997, n°98-1778 du 14/9/1998, n° 99-0832 du12/4/1999, n° 2000-0245 du 31/1/2000, n°2002-2144 du 30/9/2002, n° 2004-2227 du 21/9/2004 et n° 2007-1001.

Chapitre 3 : Le développement régional

Le régime d'encouragement au développement régional ne constitue pas une innovation en matière d'incitation fiscale à l'investissement, puisque cette préoccupation est déjà apparue dans les différents textes portants encouragements à l'investissement dans les divers secteurs.

Etant donné la technique fiscale est fortement lié aux activités économiques, le législateur tunisien à opter pour l'encouragement de développement régionale ainsi l'article 23 de CII à précisé que :

« Les investissements réalisés par les entreprises implantées dans les zones d'encouragement de développement régionale (ZDR) dans les secteurs de l'industrie, de tourisme et le secteur de l'artisanat ainsi que certaine activités de services »

L'objectif du développement régional pris une place considérable, puisqu'il a jouit d'un ensemble des mécanismes d'incitation spécifiques relevant éventuellement de la matière fiscale ou non fiscale.

Section 1 : L'investissement touristique :

Le tourisme touche pratiquement tous les domaines de l'activité économique, il exerce une grande influence sur les autres secteurs tels que l'agriculture, la construction, l'artisanat, le commerce et surtout les services de transport. Ce secteur est la principale source de créations d'emplois dans un grand nombre de pays non seulement dans l'industrie touristique elle-même mais aussi, par effets d'entraînement, dans d'autres secteurs. De ce faite, l'Etat accorde des avantages fiscaux communs et spécifiques pour l'investissement dans ce secteur.

I- Les activités touristiques éligibles aux avantages de CII

La loi n° 93-120 de 27 /11/1993 portant promulgation de CII dérogé la loi n° 90/21 du 13/03/91990 portant le code des investissements touristique à l'exception de ces articles 3-5-6-7 et 8 qui reste en vigueur autrement dit le CII

n'a pas définit l'activité touristique mais a gardé ces articles qui concernent la définition des activités touristiques ( activité d'hébergement, d'animation et de transport touristique ) et le procédure d'approbation préalable par le ministère de tourisme à travers l'ONTT (Office National du Tourisme Tunisien) qui est un établissement public à caractère industriel et commercial doté de la personnalité civile et de l'autonomie financière. Il est le principal outil exécutif de la politique ministérielle. L'ONTT a pour mission essentielle de mettre en oeuvre la stratégie de l'Etat en matière touristique.

1- Definition :

L'activité touristique englobe les activités d'hébergement, d'animation et de transport touristique ainsi l'activité d'hébergement est toute une activité qui consiste à recevoir une clientèle touristique en vue de lui fournir des prestations d'hébergement, en entendant de l'activité d'animation toute activité qui consiste à recevoir d'une clientèle touristique en vue de lui fournir des prestations de nourriture de boissons et d'organiser à son intention des loisirs à caractère artistique, sportif et culturel.

Le transport touristique est toute activité exercé à titre permanente et ayant pour objectif d'assurer le transport touriste dans le cadre soit de transfert circuit ou excursion par terre ou mer soit de location de voiture avec ou sans chauffeur soit la location d'avion ou de bateau à voile ou à moteur.

Toute fois, il convient de préciser conformément aux dispositions des textes d'application essentiellement le décret de 1/3/1999 tel que modifié par le décret de 5/5/2003 fixant les activités relevant le secteur touristique régit par le CII ainsi que le décret de 28/2/1994.

Le secteur touristique couvre les activités suivantes : -l'hébergement

-l'animation

-le transport touristique

-le thermalisme

-le tourisme des congrès

-les sociétés de gestion d'unité d'hébergement et hôtelière -les agences de voyage touristique

Les investissements dans les activités ci-dessous mentionnées sont réalisés librement sous réserve de satisfaire aux conditions d'exercice de ces activités et déposer une déclaration d'investissement auprès des services de l'ONTT, qui en contrepartie, délivrent au promoteur «une attestation de dépôt de déclaration d'investissement »

2- Procédure d'approbation :

La réalisation des investissements touristiques est soumise à l'approbation préalable du ministère de tutelle (à travers ONTT). Cette approbation comporte :

a- Un accord préalable :

L'accord préalable délivré avec l'attestation de dépôt de la déclaration sur présentation d'un dossier comprenant notamment le lieu d'implantation. Le programme et le schéma de financement projeté qui permet notamment :

-L'option sur les terrains situés dans une zone touristique : certain avantage pour le droit d'enregistrement de certains actes juridiques (enregistrement au droit fixe¹ des actes constitutifs de l'entreprise ou ceux constatant l'augmentation du capital)

-Les personnes physiques ou morales qui souscrivent au capital initial ou à l'augmentation du capital des entreprises bénéficient de la déduction des revenus ou bénéfices nets soumis à l'IR ou à l'IS.

¹ Loi 93-53 du 17 Mai 1993 portant code de l'enregistrement et de timbres

-L'exonération des droits de douane et des taxes d'effet équivalent avec paiement de la TVA au taux de 10 % à l'importation des équipements nécessaires à l'investissement et n'ayant pas de similaires fabriqués localement.

-La suspension de la TVA et du droit de consommation pour les équipements fabriqués localement.

b- Un accord définitif

L'accord définitif délivré au promoteur bénéficiaire d'un accord préalable en vue de lui permettre d'entamer la réalisation de son projet. Cet accord devra être sollicité par le promoteur dans un délai d'un an au plus tard après l'obtention de l'accord préalable. Il est délivré sur présentation d'un dossier comprenant notamment le dossier technique complet du projet approuvé par l'ONTT et les pièces justifiant la disponibilité de fond propres et de fond d'emprunt.

Articulation:

- La participation étrangère dans l'activité «agence de voyages touristiques» est soumise à l'approbation de la Commission Supérieure d'Investissement dans le cas où cette participation dépasse 50 % du capital de l'entreprise.

- Le bénéfice des incitations prévues par le code, nécessite la réalisation d'un schéma de financement comportant un taux minimum de fonds propres de 30 % du coût de l'investissement.

- Les fonds propres sont avancés sous forme d'apport en numéraires ou en nature.
3- Les incitations spécifiques aux investissements dans ZDR :

Conformément aux dispositions de CII les investissements touristiques bénéficient outre les incitations communes des incitations spécifiques liées à la réalisation dans une ZDR.

-Pour les bénéfices réinvestis, l'article 23 (1) du CII précise que la souscription au capital initial de la société ou à son augmentation sont déductibles intégralement des revenus ou des bénéfices réinvestis, des revenus ou bénéfices nets soumises à l'IR ou à l'IS, et ce nonobstant le minimum d'impôt. Ainsi, la

nature des investissements à réaliser peut prendre la forme d'un investissement financier (souscription au capital initial ou à son augmentation) ou d'un investissement physique (dans le cadre de la société elle-même). Le bénéfice de cet avantage est subordonné au respect des conditions prévues par l'article 7 du CII.

-De même les investissements touristiques réalisés dans une zone régionale donne droit à la déduction des revenus ou des bénéfices provenant de ces investissements de l'assiette de l'IR ou de l'IS pendant les dix premières années à partir de la date effective d'entrée en production, nonobstant le minimum d'impôt, et dans la limite de 50% durant les dix années suivantes, sous réserve du minimum d'impôt.

La première période de dix ans est décomptée à partir de la date d'entrée en activité effective (il s'agit en fait de la date de la première vente ou première prestation de service réalisé et dûment justifié)

-L'article 23 paragr. 3 du CII exonère les entreprises concernées de la contribution au profit de fonds de promotion des logements pour les salariés (FOPROLOS) pendant les cinq premières années d'activité effective. Il s'agit d'une taxe parafiscale¹ qui, associe aux incitations purement fiscales, permet de rendre plus attractif l'investissement dans les zones au développement régional.

4- avantages communs à tous les investissements touristiques :

En plus des incitations communes et les incitations spécifiques liées au développement régional, les investissements touristiques bénéficient également des avantages communs à tous les investissements touristiques.

1 « La taxe parafiscale est un prélèvement obligatoire perçu au profit d'organismes publics autres que l'Etat et les

collectivités locales, en contrepartie d'un service public. Notons qu'il n'y a pas nécessairement ni lien direct ni proportionnalité entre le prélèvement et le service fourni », « dictionnaire de la fiscalité tunisienne », op.cit, page 131.

L'article 56¹ du CII dispose que les investissements réalisés dans le secteur touristique ouvrent droit au bénéfice de la réduction des droits de douane au taux de 10% de la suspension de la TVA et du droit de consommation dus à l'importation des équipements n'ayant pas de similaires fabriqués localement et de la suspension de la TVA sur les équipements fabriqués localement.

Articulation:

· la liste des équipements a importé ou à acquérir sur le marché local doit être visé par l'ONTT.

· L'acquisition sur le marché local en suspension de la TVA les biens d'équipement touristique fabriqués localement est soumise aux conditions suivantes :

- L'acquisition doit être effectuée auprès les assujettis à la TVA.

- La présentation d'une attestation d'achat en suspension de la TVA délivré par le centre de contrôle des impôts dont relève le bénéficiaire.

En outre, l'article 28 de la loi n°97-88 du 29/12/ 1997 stipule que « sont soumis à la TVA au taux de 10%, les équipements fabriqués localement prévus à l'article 56, acquis à compter de la date effective d'entrée en activité des investissements de création de projets prévus par l'article 5 dudit code »

En vertu des dispositions de l'article 66 de la loi n°97-88 du 29/12/ 1997, portant loi de finances pour l'année 1998,les bateaux à moteur de plaisance ou de sport et les embarcations de plaisance ou de sport d'une longueur supérieur à 11 mètres repris au numéro 89-03 du tarif des droits de douane destinés aux investissements réalisés dans le secteur touristiques, sont soumis au droit de consommation au taux de 10%, alors que les bateaux à moteur de plaisance ou de sport et les embarcations de plaisance ou de sport d'une longueur n'excédent pas 11 mètres destinés aux investissements réalisés dans le secteur touristique bénéficient de la

¹ Ce paragraphe a été modifié par les articles 18 et 19 de la loi n°96-113 du 30 décembre 1996 qui stipulent que les équipements importés et n'ayant pas de similaires fabriqués localement sont exonérés des droits de douane et des taxes d'effet équivalent et sont soumis a la taxe sur la valeur ajouté au taux de 10%.

suspension du droit de consommation, et ce nonobstant les dispositions de l'article 56 du CII.

L'article 56 bis¹ a fixé au profit des entreprises qui gèrent une zone portuaire réservée au tourisme de croisière, conformément conclure entre le gestionnaire de la zone et le Ministre de tutelle et approuvé par décret sur avis de la Commission Supérieur d'Investissement, les bénéfices suivantes :

- L'exonération des droits de douane et la suspension de la TVA, du droit de consommation et de la taxe au profit du fonds de développement de la compétitivité industrielle au titre de l'acquisition des équipements, biens, produits et services nécessaires à la réalisation des investissements ou à l'activité à l'exception des voitures de tourisme.

- La déduction de tous les revenus ou bénéfices provenant de ces investissements de l'assiette de l'IR et de l'IS, nonobstant les dispositions des articles 12 et 12 bis de la loi n°89-114 du 30 décembre 1989, portant promulgation du code de l'IRPP ou de l'IS, et ce pendant les dix premières années à partir de la date d'entrée en activité effective.

- La déduction de tous les revenus ou bénéfices provenant de ces investissements de l'assiette de l'IR ou de l'IS, sans que la déduction engendre un impôt inférieur à 10% du total du bénéfice imposable, compte non tenu de la déduction pour les sociétés et à 30% du montant de l'impôt calculé sur la base du revenu globale, compte non tenu de la déduction pour les personnes physiques, et ce, à partir de la 11 année de la date d'entrée en activité effective.

La dite zone portuaire est soumise au régime de la zone franche tel que prévu par le code de Douane.

¹ Ajouté par l'article 40 de la loi n°2007-69 du 27 décembre 2007 relative a l'initiative économique.

II-Avantage au titre de l'acquisition des matériels de transport touristiques :

Conformément aux dispositions de l'article 50 du CII, décret n° 95-625 du 10/4/ 1995¹,fixant la liste des biens d'équipements nécessaires à la réalisation des investissements réalisés dans le secteur de transport touristique requis des personnes donnent également lieu au bénéfice de l'exonération des droits de douane et du droit de consommation et la réduction de la TVA à 12% au titre de l'importation des minibus et des microbus dont la capacité ne dépasse pas 30 sièges pour les agences de voyages tel que les entreprises de transport collectif public de personnes et les hôtels ayant 200 lits aux revenus ainsi que les voitures tout terrain en limitant le nombre de ces véhicules à deux voitures pour les hôtels réalisés dans le cadre du tourisme saharien et une seule voiture pour les hôtels réalisés dans le cadre du tourisme de chasse.

La suspension de la TVA (pour les projets de création) ou la réduction de cette taxe à 12% (pour les projets en activité) au titre de l'acquisition des bus fabriqués localement pour les agences de voyages touristiques et les hôtels ayant 200 lits au moins.

Ce privilège fiscal est accordé par arrêté du ministre des finances sur proposition du ministre du tourisme.

III- Avantages au titre des résidences secondaires :

Les propriétaires des résidences réalisés dans le cadre d'un projet touristique acquise en devise convertible par les non résidents tel que définit par la règlementation en matière de change tels que définis par la réglementation en matière de change bénéficient des avantages suivants :

1 Décret n° 95-625 du 10 avril 1995 portant modification du décret n° 94-1057 du 9 mai 1994, fixant la

liste des biens d'équipements nécessaires à la réalisation des investissements dans les secteurs du transport routier de personnes, du transport international routier de marchandises et du transport maritime et aérien et éligibles au bénéfice des incitations prévues par l'article 50 du code d'incitations aux investissements et les conditions d'octroi de ces avantages.

- l'admission en franchise des droits et taxes à l'importation, des effets à l'importation et objets mobiliers destinés à l'équipement de ces résidences à condition qu'à l'importation de ces effets et objets mobiliers soit faite dans un délai de deux ans à partir de la date d'acquisition de la résidence avec possibilité de renouvellement de ces effets et objets mobiliers tous les cinq ans.

- l'enregistrement au droit fixe des actes de mutation, à titre onéreux, entre non résidents portant sur les dites résidences.

L'aménagement au droit fixe commun également les actes de mutation au titre des logements acquis en devises par les étrangers non résidents au sens de la législation relative au change.

IV-Autres avantages :

L'article 51 du CII dispose que L'acquisition auprès de promoteurs immobiliers de bâtiments ou terrains aménagés pour l'exercice d'activités touristiques donne droit à l'enregistrement au droit fixe des contrats relatifs à ladite acquisition. Etant précisé que cet avantage n'est pas accordé aux terrains et bâtiments ayant fait l'objet d'une vente antérieure par les dits promoteurs. En outre, et en vertu de l'article 61 du CII les sociétés de gestion qui exploitent des unités d'hébergement ou d'animation bénéficient du transfert en leur profit des encouragements initialement accordés à ces unités au titre de l'IR ou de l'IS, et la prise en charge par l'Etat de la contribution patronale au régime légal de sécurité sociale et ce, pour le reste de la période de bénéficie de ces encouragements

Section 2: investissement dans les activités

industrielles et de services

En plus des incitations fiscales accordées au secteur de tourisme, le législateur tunisien a fixé un ensemble des avantages fiscaux pour

l'investissement dans les activités industrielles et de service selon une classification des ZDR en 3 groupes en fonction des zones les plus prioritaires.

I- investissement financier ou physique

Les investissements réalisés par les entreprises établies dans les ZDR et ce dans le secteur de l'industrie, de l'artisanat et de certaines activités de services dont la liste est fixée par décret, bénéficient des avantages et ce en vertu des dispositions de l'article 23 du CII¹

Les revenus ou bénéfices réinvestis bénéficient de la déduction intégrale sans que le minimum d'impôt soit applicable et ce dans le cadre de capital initial ou de l'augmentation du capital de ces entreprises. De même, l'investissement réalisé par ces entreprises donne également lieu à la déduction intégrale des bénéfices nets soumis à l'IS.

Le bénéfice de ces avantages est subordonné au respect des conditions prévues par l'article 7 du CII.

La déduction des revenus ou bénéfices de ces investissements de l'assiette de l'IR des personnes physiques ou de l'IS sur les sociétés pendant les dix premiers années à partir de la date effective d'entrée en production nonobstant les dispositions des articles 12 et 12 bis de la loi n°89-114 du 30/12/1989 portant promulgation du code de l'IRPP et de l'IS, et la déduction de 50% de ces revenus ou bénéfices durant les dix années suivantes.

L'exonération des droits de douane, des taxes d'effet équivalent, la suspension du droit de consommation et l'imposition de la TVA au taux réduit de 12% au titre des équipements importés n'ayant pas de similaires fabriqués localement.

¹ Modifié par la loi n°99-4 du 11/1/1999.

II- zones d'encouragement au développement régional

Pour les bénéfices provenant de ces investissements c'est-à-dire les investissements financiers ou physiques, le législateur a accordé ces avantages en fonction de groupes de zone¹.

1- Avantages fiscaux:

Les avantages fiscaux accordés au développement régional et plus précisément pour les investissements dans les activités industrielles et de services sont accordés suivant classification en zones d'encouragement au développement régional.

a- premier groupe des zones d'encouragement au développement régional:

Cette zone est fixée par le décret du 11/2/2008 portant des limitations des ZDR dans les secteurs de l'industrie, de l'artisanat et de quelques activités de service.

Par conséquent, l'avantage fiscal accordé pour ce premier groupe est la déduction intégrale des revenus et bénéfices de l'assiette de l'IR des personnes physiques ou de l'IS sur les sociétés pendant les cinq premières années à partir de la date d'entrée en activité effective, et ce, nonobstant les dispositions des articles 12 et 12 bis de la loi n°89-114 du 30/12/1989 portant promulgation du code de l'IRPP et de l'IS, sans que le minimum d'impôt soit exigible.

b - Deuxième groupe des zones d'encouragement au développement régional

Elle est indiquée par le même décret de 11/2/2008 dans les secteurs de l'industrie, de l'artisanat et de quelques activités de services.

L'avantage accordé est la déduction intégrale de 100% des revenus et des
bénéfices provenant de l'investissement sans que le minimum d'impôt soit

¹ Cette modification a été introduite par l'article 44 de la loi n°2007-69 du 27/12/2007 relative à l'initiative économique qui a engendré la révision du décret de 1/3/1999 tel que complété par le décret n°2008-387 du 11/2/2008.

applicable pour les dix premières années à partir de la date d'entrée en activité effective et ce nonobstant les dispositions des articles 12 et 12 bis de la loi n°89- 114 du 30/12/1989 portant promulgation du code de l'IRPP et de l'IS.

c - Zones d'encouragement au développement régional prioritaire

La liste de ces zones est fixée par le même décret de 11/2/2008 dans les secteurs de l'industrie, de l'artisanat et de quelques activités de services et pour les ZDR pour le secteur du tourisme.

L'avantage accordé est la déduction intégrale des revenus ou bénéfices provenant de l'activité et ce sans minimum d'impôt pendant la première période de dix ans à partir de la date d'entée en activité effective, et ce, nonobstant les dispositions des articles 12 et 12 bis de la loi n°89-114 du 30/12/1989 portant promulgation du code de l'IRPP et de l'IS et dans la limite déduction de 50% uniquement avec minimum d'impôt pour la deuxième période des dix années suivantes.

Par ailleurs, la classification des ZDR par groupe était basée sur le degré de développement enregistré dans ces zones à travers l'application des mesures incitatives dès le 1/1/1994 date de l'entrée en vigueur du CII c'est pourquoi le premier groupe bénéficie d'avantage limité à cinq ans alors que pour le deuxième groupe la période est étendue pour les dix premières années, par contre, pour le groupe des ZDR prioritaires les mêmes avantages gardent leur applications.

2- avantages financiers

Le développement régional donne lieu à l'exonération de la contribution au fonds de promotion du logement pour les salariés pendant les cinq premières années à partir de la date d'entrée effective pour les investissements réalisés dans les secteurs de l'industrie, de l'artisanat et de quelques activités de services dans le deuxième groupe des zones de développement régional et dans les zones d'encouragement au développement régional prioritaires.

Nonobstant les dispositions des articles 12 et 12 bis de la loi n°89-114 du 30/12/1989, portant promulgation du code de l'IRPP et de l'IS, sont déductibles de l'assiette de l'IR des personnes physiques ou de l'IS, les revenus ou les bénéfices réinvestis dans l'acquisition ou dans la souscription d'actions ou de parts qui aboutissent à la détention de 50% au moins du capital de ces entreprises dans le cadre de la poursuite de l'activité ou de la transmission prévue par la loi n°95-34 du 17/4/1995 relative au redressement des entreprises en difficultés économiques¹ telle que complétée et modifiée par les textes subséquents.

Ces dispositions ne s'appliquent pas aux opérations d'acquisition ou de souscription d'actions ou de parts dans le cadre de la poursuite de l'activité ou de la transmission prévue par la loi n°95-34 susvisée, par les dirigeants de l'entreprise et par l'associé possédant la majorité du capital à la date d'acquisition ou de la souscription. Pour le décompte du taux de participation de l'associé possédant la majorité du capital, sont prises en considération les participations directes et indirectes de l'associé ainsi que celles du conjoint et des enfants non émancipés.

Selon les dispositions de l'article 24 du CII, les entreprises prévues par l'article 23 du présent code bénéficient d'une prime d'investissement représentant une partie du coût du projet, y compris les frais d'étude, déterminée selon les activités et selon les zones aussi que d'une prime au titre de la participation de l'Etat aux dépenses d'infrastructure nécessaires à la réalisation des projets industriels implantés dans les zones industrielles agréées ou aménagées conformément aux plans d'aménagement.

Si le projet est implanté en dehors de ces zones, l'octroi de cette prime reste subordonné à l'approbation par l'Agence Foncière Industrielle, des travaux d'infrastructures réalisés.

¹ Loi n°2003-79 du 2912/2003 modifiant et complétant la loi n°95-34 du 17/4/1995 telle que modifiée par la loi n°99-63 du 15/7/1999.

Les investissements réalisés dans les secteurs de l'industrie, de l'artisanat et dans quelques activités de services prévus à l'article 23 du CII et réalisés dans les ZDR fixés par le décret prévu à l'article 23 susvisé bénéficient de la prise de l'Etat de la contribution patronale au régime légal de sécurité sociale au titre des salaires versés aux agents tunisiens¹ comme suit:

- Pour le premier groupe des zones d'encouragement au développement

régional, l'Etat prend en charge d'une quote-part de cette contribution pendant les cinq premières années à partir de la date d'entrée en activité effective fixée comme suit:

Année concernée par la prise en charge par l'Etat	Quote-part de la prise en charge par l'Etat
Première année	100%
Deuxième année	80%
Troisième année	60%
Quatrième année	40%
Cinquième année	20%

- Pour le deuxième groupe des zones de d'encouragement au développement régional, l'Etat prend en charge de cette contribution pendant les cinq premières années à partir de la date d'entrée en activité effective.

- Pour les zones d'encouragement au développement régional prioritaires, l'Etat prend en considération de cette contribution pendant les cinq premières

¹ L'article 25 du CII tel que complété par la loi n°99-4 du 11/1/1999 et par la loi 31/12/204 portante loi de finance pour l'année 2005(art.19).

années à partir de la date d'entée en activité effective et d'une quote-part de cette contribution pendant une période supplémentaire de cinq ans¹ fixée comme suit:

Année concernée par la prise en charge par l'Etat	Quote-part de la prise en charge de l'Etat
Première année	80%
Deuxième année	65%
Troisième année	50%
Quatrième année	35%
Cinquième année	20%

Les dispositions reliées pour les zones d'encouragement au développement régional prioritaires s'appliquent aux projets pour lesquels le bénéfice de la période supplémentaire de cinq ans prend effet avant le 31 décembre 2011.

3- dispositions particulières pour les entreprises de travaux publics

et les entreprises de promotion immobilières:

Les entreprises de travaux publiques et de promotion immobilière qui réalisent des projets d'infrastructure et d'équipements collectifs dans la liste est fixée par le décret de 10/3/1994 tel que modifié et complété par les décret n°2008-389 du 11/11/2008 dans les zones d'encouragement au développement régional essentiellement dans le deuxième groupe des zones d'encouragement au développement régional et dans les zones d'encouragement au développement régional prioritaires.

Ces entreprises bénéficient de la déduction de 50% du bénéfice provenant de ces projets de l'assiette de l'IR ou de l'IS.

¹ L'article 25 du CII: paragraphe nouveau ajouté par la loi de finances 2005.

Les incitations fiscales à la création d'entreprise Exemple:

Soit une entreprise de travaux publics qui réalise un bénéfice imposable global à l'ordre de 600.000 DT dont 60% provient d'un projet d'infrastructure dans la délégation de Nefza qui appartient au gouvernorat de Beja.

En effet, cette entreprise remplie parfaitement les conditions prévues par le CII afin de bénéficier d'un dégrèvement fiscal.

Impôt à payer:

Bénéfice provenant de l'infrastructure:600.000 x 60% = 360.000DT Limite de dégrèvement:360.000 x 50% = 180.000DT

Bénéfice imposable après dégrèvement: 600.000 - 180.000 = 420.000DT IS à payer: 420.000 x 30% = 126.000DT.

Conclusion de la deuxième partie

Le CII accorde dans ses articles un ensemble des avantages fiscaux en faveur d'un certain nombre des activités qui sont considérées comme des activités prioritaires du développement économique.

L'ensemble des incitations spécifiques qui ont été citées dans cette partie sont des incitations à caractère générale puisqu'elles se rapportent à des secteurs conçus comme classiques d'une part et stratégiques de l'autre part.

CONCLUsiON GéNéRALe

Le CII et les mesures et mécanismes mise en place pour promouvoir l'entreprenariat et stimuler l'initiative privée n'ont cessé d'évaluer pour répondre aux besoins de l'économie et s'adopter aux objectifs de développement économique. Le système actuel d'incitation tunisien instauré depuis 1993 apparait relativement simple, il repose sur principalement quatre types d'impôt: l'IRPP, l'IS, la TVA et le tarif douanier, ainsi que les autres impôts secondaires (droits d'enregistrement, impôt locaux,....)

Chacun des impôts susmentionnées se réfère dans son application à plusieurs régimes (taux différenciés, diverses assiettes...) rendant le système beaucoup plus complexe et difficile à gérer.

Une multitude d'objectifs de politique économique qui prévoient des exonérations fiscales et parafiscales et des primes et subventions à l'investissement.

La recherche que nous avons entreprise s'est fixé pour objectif de citer les différentes incitations que l'entrepreneur ou l'investisseur se bénéficie et ce suivant le CII qui a été conçu pour unifier les différentes codes sectoriels qui existaient au paravent et les ressembler autour d`une nouvelle logique d'incitations aux investissements comportant des incitations communes et des incitations spécifiques aussi des incitations supplémentaires ou exceptionnelles.

Certaines articles de CII et de code de l'IRPP et de l'IS ont été revues et dont certains l'ont été à différentes niveaux et plus d'une fois, plusieurs changements sont intervenus par le biais de lois de finances et d'autres lois, d'où une longue liste de décrets et textes d'application.

L'importance d'une évaluation de l'impact des incitations fiscales et financières ainsi que celui des mesures de politique économiques prises en faveur de l'esprit d'entreprise et l'investissement qui permettra de mesurer la pertinence, l'efficience et l'efficacité de ces avantages et de proposer à la lumière de ces évaluations une amélioration du système existant.

Le suivi et l'évaluation régulière de l'impact des actions incitatives permettent de déterminer dans quelle mesure ces actions sont conformes aux objectifs fixés, d'identifier les nouveaux enjeux et de pouvoir adapter le système d'incitations aux nouvelles exigences de l'économie en privilégiant une approche intégrée des interactions entre les différents domaines d'action et l'environnement de l'investissement.

Le système d'incitation actuel, concerne un grand nombre d'activités et comporte de nombreuses dérogations et mesures, ce qui génère, pour le budget de l'Etat, une charge financière ou un manque à gagner ainsi, l'appréciation du coüt budgétaire de ces incitations est nécessaire pour assurer plus de rationalisation en matière d'allocation des ressources et une transparence financière effective du budget général.

Les trois instruments les plus utilisées dans l'incitation à l'investissement et qui mobilisent presque la totalité de l'aide de l'Etat pendant la période en question, sont les exonérations en matière d'IR, les exonérations des droits et taxes à l'importation et les primes d'investissement

Cette structure des avantages n'est pas sans rapport avec la stratégie de gouvernement tunisien qui privilégie certains secteurs et certains régimes tels que le développement régionale, le développement agricole et surtout le régime offshore ou totalement exportateur.

Il y a lieu de signaler que des travaux sur la question ont été réalisés par d'autres structures et qu'actuellement les finances publiques de manière générale et le système d'incitations en particulier bénéficient d'une attention particulière au niveau du gouvernement Tunisien:

Mise en place des méthodes de budgétisation par objectifs et plus récemment

du programme PEFA (Public Expenditureand Financial Accountability).

Des différentes méthodes d'évaluation utilisée constituent un outil d'aide à la décision dans la mesure où ces analyses permettent aux autorités d'évaluer l'impact de leurs stratégies non seulement sur l'administration publique mais aussi sur l'économie dans son ensemble tout en tenant compte des réactions des entreprises et de leurs craintes éventuelles.