Memoire Online - Le traitement des opérations de leasing, ou en sommes nous ?

Le leasing peut être défini comme suit : « un engagement contractuel de la part d'un locataire, à payer à un bailleur des redevances périodiques en contre partie du droit à utiliser un actif lui appartenant. La caractéristique essentielle de ce contrat est que le locataire acquiert la valeur économique de l'actif que représente l'entrée en possession immédiate. Tandis que, le prêteur conserve le titre de propriété de l'actif, le locataire en a l'usage. En raison de la nature contractuelle de l'engagement, le leasing doit être considéré comme une forme de financement. »

Le leasing, existant depuis 1952 aux états unis d'Amériques, n'a vu le jour en Tunisie qu'en 1984 par la création de « Tunisie leasing ».

Il a resté non réglementé jusqu'à l'apparition des lois 94-89 et 94-90 en juillet 1994 par les quelles, le législateur a opté pour l'approche juridique de cette opération.

En 2006, le législateur est venu abroger et modifier certaines dispositions de ces lois, en optant cette fois pour l'approche économique.

En effet, et dés son introduction en Tunisie en 1984 et jusqu'au moment, le leasing a fait coulé beaucoup d'encre. Il a fait et restera l'objet de plusieurs critiques dues à la réglementation inappropriée et aux différences existantes entre le traitement comptable et fiscal.

Ce rapport vise à mettre en évidence l'évolution de la réglementation Tunisienne quant au traitement des opérations de leasing et les problèmes pratiques posés.

1 Le traitement des opérations de leasing jusqu'au 31 décembre 2007 :

Le traitement actuellement préconisé en Tunisie est fondé sur la nature juridique de l'opération du leasing. Il l'assimile à une location. Le plan comptable révisé Français 1982, et la loi 94-89 du 26/7/1994 sont tout à fait représentatifs de ce courant.

En Tunisie, et avant l'apparition de la loi 94-89 du 26/7/1994, le plan Comptable Général Tunisien 1968 et les normes de l'OECT, n'ont pas recommandé un traitement comptable particulier pour le leasing. Ce sont les principes généraux de base et, surtout, les exigences d'ordre fiscales qui lui sont appliqués. En l'occurrence le principe de patrimonialité du bilan et la non déductibilité des dotations aux amortissements de bien n'appartenant pas à l'entreprise.

En effet, le bilan étant définit comme un état chiffré représentatif de la structure du patrimoine d'une entreprise à une date déterminée. En plus, le plan comptable Tunisien 1968 de son côté prévoit le compte `21 Immobilisations', qui regroupe les biens de toute nature, meubles ou immeubles, corporels ou incorporels, acquis ou crées, et non destinés à être vendus.

L'apparition de la loi 96-112 du 30 décembre 1996 et les normes comptables n'ont changé guerre les pratiques de comptabilisations des immobilisations acquises en leasing. En effet, les arrêtés qui portent les normes comptables n'ont pas édictées une norme spécifique au traitement des opérations de leasing.

C'est d'après la norme générale et les normes techniques qu'on peut interpréter un traitement pour les opérations de leasing. Toutefois, ces interprétations sont demeurées théoriques.

La norme comptable générale définie l'actif comme étant des ressources économiques obtenues ou contrôlées par l'entreprise, à la suite d'évènement ou de transactions passés, à même d'engendrer des avantages économiques futurs au bénéfice de l'entreprise ayant un potentiel de générer directement ou indirectement des flux positifs de liquidité ou équivalent de liquidité ou de réduire la sortie de fonds.

En plus un actif est pris en compte dans le bilan lorsqu'il est probable que des avantages économiques futurs bénéficieront à l'entreprise et que l'actif a un coût ou une valeur qui peut être mesuré d'une façon fiable.

Donc d'après cette définition, il n'est pas nécessaire que l'entité détienne la propriété légale de l'actif pour qu'elle puisse le considérer comme tel.

En outre, La norme comptable relative aux charges d'emprunt stipule que les charges d'emprunts peuvent inclure les charges financières en rapport avec les contrats location-financement.

De tout ce qui précède, la convention de prééminence du fond sur la forme, la notion d'actif développée par le législateur tunisien au terme des dispositions portant approbation du cadre conceptuel de la comptabilité, on déduit que le normalisateur a voulu une approche économique et non juridique du bilan, les biens exploités en leasing, les constructions sur sol d'autrui, les immobilisations acquises avec clauses de réserve de propriété et d'une façon générale, les biens à régime juridique particulier sont inscrits à l'actif du bilan de l'entreprise, dans la mesure où il y a transfert des avantages et des risques inhérents à la propriété.

Toutefois, l'intégration du bien pris en leasing parmi les actifs du preneur au moment de la conclusion du contrat, est incompatible avec les dispositions de la loi 94-89 du 26/7/1994.

En application de ces règles, la méthode de comptabilisation adoptée (pratiquée) peut être schématisée comme suit :

1.1. Chez le bailleur

1.1.1. Comptabilisation initiale (acquisition)

L'article 1 de la loi 94-89 stipule que « le leasing est une opération de location d'équipements, de matériel ou de biens immobiliers achetés ou réalisés en vue de la location, par le bailleur qui en demeure propriétaire et destinés à être utilisés dans les activités professionnelles, commerciales, industrielles, agricoles, de pêche ou de services. »

De ce fait, les biens sujets de contrats de leasing figurent à l'actif du bailleur pendant la durée des contrats.

A ce titre, en vertu des dispositions du code d'incitation aux investisseurs et des lois de finances pour les gestions 1997 et 1998, les investisseurs bénéficient :

- Du paiement de la TVA au taux de 10%, à l'importation des biens d'équipements figurant sur les listes prévues par décrets pris en application des articles 9, 50,2 et 56 du code d'incitations aux investissements. Il en est également des équipements acquis dans le cadre des articles 37, 41, 42 et 49 et ce, sur décision du Ministre des finances après avis d'une commission.

- La suspension de la TVA pour les acquisitions des biens d'équipement fabriqués localement pour les cas de création et de 10% dans les autres cas (extension par exemple).

Etant précisé que ces avantages bénéficient directement à l'investisseur. En conséquence le fait de passer par une tierce personne, en l'occurrence une société de leasing, fait perdre à l'investisseur ledit avantage. Toutefois, l'article 5 de la loi 94-90 stipule « les avantages accordés aux projets, en vertu de la législation relative à l'incitation aux investissements, demeurent en vigueur en cas d'acquisition d'équipements, du matériel ou de biens immobiliers au profit desdits projets dans le cadre de contrat de leasing. », donc l'acquisition de biens au profit d'une société bénéficiant des avantages fiscaux permet à la société de leasing de bénéficier des mêmes avantages.

24....		Immobilisations données en leasing		A
4366..		TVA déductible		0,18 A ²
	4341..		Retenue à la source¹		0,015 * 1,18 A
	5.....		Compte de trésorerie		0,985 * 1,18 A

¹ éventuellement, si l'acquisition du bien par la société de leasing constitue un marché.

1.1.2. Loyers

Les redevances perçues par les sociétés de leasing sont considérés alors comme des loyers. De ce fait, ils seront soumis à la TVA au taux de 18%. Toutefois, ils peuvent être en suspension de TVA et ce par application de l'article 5 de la loi 94-90 qui stipule « ...les opérations de location de ces équipements, matériel ou biens immobiliers dans le cadre du contrat sus indiqué bénéficient de la suspension de la Taxe sur la valeur ajoutée. »

5.....		Compte de trésorerie¹		1,18 x
	7......		Chiffre d'affaires		x
	4367..		TVA collectée		0,18 x²

1.1.3. Amortissement

En ce qui concerne les amortissements, la société de leasing propriétaire du bien, bénéficiait au par avant de la déduction de l'amortissement de celui-ci conformément aux dispositions de l'article 1 & 2 de la loi 94-90 de 26/7/1994 ; cette mesure à été abrogée par les articles 16 à 18 de la loi de finance pour la gestion de l'année 2001 qui prévoit qu'il sont admis en déduction pour la détermination du bénéfice imposable des sociétés de leasing, les amortissements financiers relatifs aux équipements, matériels et immeubles objets de contrats de leasing. La déduction a lieu annuellement dans les limites prévues au tableau d'amortissement portant sur le remboursement du principal de la dette objet du contrat de leasing tel que fixé en fonction de la valeur d'acquisition, du montant de l'autofinancement, du taux d'intérêt, de la période de la location et du prix de cession au terme de la période de location.

Le montant total déductible des amortissements ne doit pas excéder la différence entre le prix d'acquisition des équipements, matériels et immeubles en question et le prix de cession au terme de la période de location.

Le montant total déductible des amortissements financiers en ce qui concerne les équipements, matériel et immeubles objet des contrats de leasing en cours conclus avant le 1er janvier 2000, ne doit pas excéder le prix d'acquisition desdits biens, déduction faite du montant total des amortissements déjà déduits pour la détermination du bénéfice imposable, et de leur prix de vente au terme de la période de location. Ainsi, pour les contrats conclus à compter du 1er janvier 2000, les dotations aux amortissements des biens donnés en leasing par les sociétés de leasing sont limitées à la quote-part des redevances correspondant au remboursement principal, ce qui se traduit par une réduction des charges déductibles des sociétés de leasing au cours des premières périodes puisque le montant des redevances correspondant au principal est progressif.

Antérieurement à la promulgation de la loi n° 94-90 du 26 juillet 1994 et de par les conventions conclues avec l'Etat, les entreprises de leasing pouvaient amortir leurs biens d'équipement selon le taux linéaire affecté d'un coefficient de 1.5 pour les biens dont la durée de vie est inférieure ou égale à 5 ans, et d'un coefficient de 2 pour les biens dont la durée de vie est supérieure à 5 ans et inférieure ou égale à 10 ans.

La loi n° 94-90 du 26 juillet 1994 a reconduit ce mode d'amortissement accéléré aux biens d'équipement exploités sous forme de leasing à l'exception du mobilier, du matériel de bureau et des voitures de tourisme qui demeurent amortissables selon le mode linéaire simple.

6811..		Dotations aux amortissements des immobilisations données en leasing		a
	2824..		Amortissements des immobilisations données en leasing		a

1.2. Chez le preneur

1.2.1. Loyers

L'article 1 de la loi 94-89 stipule : « Le leasing est une opération de location d'équipements, de matériel ou de biens immobiliers achetés ou réalisés en vue de la location, par le bailleur qui en demeure propriétaire et destinés à être utilisés dans les activités professionnelles, commerciales, industrielles, agricoles, de pêche ou de services. »

En outre, l'article 15 de la même loi stipule « Le preneur doit inscrire les opérations de leasing dans sa comptabilité en faisant apparaître séparément dans son compte de résultat, les loyers correspondant à l'exécution du contrat de leasing et en distinguant les opérations relatives aux équipements ou au matériel et les opérations relatives aux biens immobiliers. Il doit évaluer, hors bilan et à la date de clôture du bilan, les redevances restant à payer en exécution des obligations stipulées dans le contrat de leasing, en distinguant les opérations relatives aux équipements ou au matériel et les opérations relatives aux biens immobiliers. »

En appliquant les 2 articles sus cités, nous constatant que pendant la durée du contrat, le bien ne figure pas à l'actif du preneur tant qu'il n'a pas levé l'option d'achat. En outre, Les redevances échues ou courues devraient être constatées au compte de charge correspondant.

Comme mentionné ci dessus, les loyers sont soumis à une taxe sur la valeur ajoutée au taux de 18%, sauf si le preneur bénéficie d'un avantage fiscal lui permettant l'achat en suspension de cette taxe.

613...		Locations (Leasing) .		x
4366..		TVA déductible		0,18 x ²
	5.....		Compte de trésorerie ^{1 .}		1,18 x

1.2.2. Acquisition

A la levée de l'option d'achat, le preneur constate le bien au compte d'immobilisation correspondant et ce conformément à la norme comptable n°5 relative aux immobilisations corporelles pour la valeur résiduelle payée (généralement non significative : dinar symbolique).

En ce qui concerne la TVA, elle est au taux de 18%, sauf si le preneur bénéficie d'un avantage fiscal lui permettant de bénéficier du régime suspensif de cette taxe.

2.....		Immobilisations		R
436..		TVA Récupérable		0,18 R ¹
	5.....		Compte de trésorerie		1,18 R

1.2.3. Amortissement

Après son inscription à l'actif du preneur, le bien acquis est traité comme un bien d'occasion et sera régis par la norme comptable n°5. Il sera amorti alors, à partir de la date de son inscription à l'actif sur sa durée d'utilité restante.

En devenant propriété du preneur, l'amortissement du bien en question sera accepté en déduction du bénéfice de l'exercice et ce par application de l'article 12 du code de l'IRPP et de l'IS, tel que modifié par la loi de finance de l'année 2000, qui stipule « l'amortissement doit porter sur les biens immobilisés, propriétés de l'entreprise et soumis à dépréciation ; il se calcule à partir de la date d'acquisition ou de mise en service, si elle intervient ultérieurement, sur la base de leur prix de revient d'acquisition ou de fabrication ».

Ce bien sera amorti sur une durée tel que fixée par l'arrêté du ministre des finances du 16 janvier 1990.

6811..		Dotations aux amortissements des immobilisations corporelles		r¹
	282...		Amortissements des immobilisations corporelles		r

2 Le traitement des opérations de leasing à partir du 1er janvier 2008

La loi 2006-85 portant la loi de finance pour la gestion de l'année 2007 a instauré dans ses articles 41 à 44 un nouveau régime de « Déduction par les entreprises des amortissements au titre des actifs immobilisés exploités dans le cadre des contrats de leasing » applicable pour les contrats conclus à partir du 1^er Janvier 2008.

Cette annulation, a entraîné la préconisation du traitement fondé sur la nature économique de l'opération au lieu du traitement juridique adopté jusqu'au moment, toutefois, l'absence de norme technique régissant la comptabilisation des contrats de leasing laisse toujours des ambiguïtés quant à ce traitement.

En IFRS, en l'absence de norme ou d'interprétation spécifique, qui s'appliquerait à un aspect particulier des états financiers, la direction exercera son jugement en développant et en appliquant une méthode comptable qui aboutirait à une information qui sera :

a. pertinente et adaptée pour permettre les prises de décisions des utilisateurs et ;

- présenteront fidèlement les résultats et situation financière de l'entité,

- reflèteront la substance économique des transactions et autres évènements plutôt que leur forme légale,

En exerçant son jugement, la direction devra prendre en compte les sources de doctrine comptable suivantes, dans un ordre décroissant :

a. prescriptions, annexes et guides d'application des IFRS et de leurs interprétations, traitant de sujets similaires ou liés ;

b. définitions, critères de comptabilisation et principes d'évaluation des actifs, passifs, produits et charges définis dans le cadre pour l'établissement et la préparation des états financiers ;

c. positions d'autres organismes de normalisation qui ont adopté un cadre conceptuel similaire à celui de l'IASB pour développer les normes comptables, autres sources de jurisprudence comptable et pratiques sectorielles généralement acceptées, dans la mesure où elles sont, et seulement dans ce cas, cohérentes avec a. et b.

En Tunisie, en absence de norme technique tunisienne traitant des contrats de location financement, nous appliquons les principes comptables cités ci-dessus (dans la première partie) à savoir :

Et en cas d'ambiguïté ou de cas non régie par ces principes. Nous nous retournant vers les normes internationales, et en particulier vers la norme IAS 17 relative à « la comptabilisation des contrats de locations », et ce même si notre cadre conceptuel ne le prévoit pas.

A titre de rappel, nous exposons la définition des contrats de location-financement tel que prévue par la norme internationale IAS 17 : « les contrats de location-financement sont les contrats qui transfèrent au preneur la quasi-totalité des risques et des avantages inhérents à la propriété d'un actif. Le transfert de propriété peut intervenir ou non, in fine. »

2.1. Chez le bailleur

2.1.1. Comptabilisation initiale (Acquisition)

Par application des nouvelles dispositions régissant le leasing, la comptabilisation initiale du bien objet du contrat de leasing se trouve transférer du bailleur au preneur, et ce pour les biens acquis à partir du 1^er Janvier 2008.

Alors, initialement le bailleur constate la créance du preneur en contre partie de trésorerie ou du compte fournisseur correspondant. Toutefois, la nouvelle loi n'a pas précisé quel montant devrait être pris en compte.

Par référence à l'IAS 17 relative aux contrats de location : Le bailleur doit comptabiliser dans son bilan les actifs détenus en vertu d'un contrat de location-financement et les présenter comme des créances pour un montant égal à l'investissement net dans le contrat de location. Il comptabilise le paiement à recevoir au titre de la location en remboursement du principal et en produits financiers pour se rembourser et se rémunérer de son investissement et de ses services.

L'investissement net dans le contrat de location est l'investissement brut dans ledit contrat actualisé au taux d'intérêt implicite du contrat de location. En pratique, ça sera le coût d'achat du bien objet du contrat du leasing.

L'investissement brut dans le contrat de location est le total (i) des paiements minimaux à recevoir au titre de la location par le bailleur dans le cadre d'un contrat de location-financement, et (ii) et de toute valeur résiduelle non garantie revenant au bailleur.

Les paiements minimaux au titre de la location sont, du point de vue du bailleur, les paiements que le preneur est, ou peut être, tenu d'effectuer pendant la durée du contrat de location, à l'exclusion du loyer conditionnel, du coût des services et des taxes à payer ou à rembourser au bailleur ainsi que toute valeur résiduelle qui lui est garantie par le preneur, une personne liée au preneur ou un tiers indépendant ayant la capacité financière d'assumer les obligations de garantie.

Le bailleur encourt souvent des coûts directs initiaux tels que des commissions et honoraires juridiques et des coûts marginaux internes directement attribuables à la négociation et à la rédaction du contrat de location. Ces coûts excluent les frais généraux tels que ceux encourus par une équipe de vente et de marketing.

Pour les contrats de location-financement autres que ceux impliquant des fabricants ou distributeurs, les coûts directs initiaux sont inclus dans l'évaluation initiale de la créance liée au contrat de location-financement et réduisent le montant des revenus comptabilisés au cours de la période de location. Le taux d'intérêt implicite est défini de manière à ce que les coûts directs initiaux soient inclus dans la créance au titre du contrat de location-financement ; il n'est pas nécessaire de les ajouter séparément.

En ce qui concerne la taxe sur la valeur ajoutée, la nouvelle loi régissant le leasing n'a pas modifié les anciennes dispositions du code d'incitation aux investissements. De ce fait, les avantages des investisseurs restent transférables aux sociétés de leasing.

Deux schémas de comptabilisation seront possibles pour constater initialement l'opération de leasing chez le bailleur :

41.....		Clients		IN
436..		TVA Récupérable		0,18 IN¹
	5.....		Compte de trésorerie		1,18 IN

41.....		Clients		IB
436..		TVA Récupérable		0,18 IN¹
	472...		Produits financiers non acquis		I
	5.....		Compte de trésorerie		1,18 IN

2.1.2. Les produits du bailleur

La traduction comptable des produits reçus par le bailleur vise normalement à répartir des produits financiers sur la durée du contrat de location selon une base systématique et rationnelle. Cette imputation se fait sur la base d'un schéma reflétant une rentabilité périodique constante sur l'en-cours d'investissement net du bailleur dans le contrat de location-financement. Les paiements au titre de la location correspondant à la période sont imputés, à l'exclusion du coût des services et des taxes à payer ou à rembourser par le preneur, sur l'investissement brut résultant du contrat de location pour diminuer à la fois le montant du principal et le montant des produits financiers non acquis.

La valeur résiduelle estimée et non garantie retenue pour le calcul de l'investissement brut du bailleur dans un contrat de location est révisée régulièrement.

Si l'on constate une diminution de cette valeur résiduelle, l'imputation des revenus sur la durée du contrat de location est revue et toute diminution au titre des montants déjà constatés par régularisation est immédiatement comptabilisée.

En constatant des produits financiers (intérêts) le bailleur devrait alors collecté une taxe sur la valeur ajoutée au taux de 6%.

Toutefois, le législateur tunisien n'a pas modifié l'article 1 de la loi 94-89 qui stipule que les produits encaissés par les sociétés de leasing sont des « loyers ». En outre, l'article 43 de la loi 2006-85 a ajouté à l'article 14 du code de l'impôt sur le revenu des personnes physiques et de l'impôt sur les sociétés un point 10 ainsi libellé :

« 10. La quote part des charges des loyers exigibles par les preneurs des actifs immobilisés objet des contrats de leasing au titre du remboursement du prix de revient d'acquisition des actifs en question par les établissements de leasing. »

De ce fait, on peut conclure que le taux de la TVA prévue par le législateur pour les opérations de leasing restera toujours de 18%.

Finalement, on déduit que deux schémas de comptabilisation seront possibles, et ce selon le choix de la comptabilisation initiale :

5.....		Compte de trésorerie
	4367..		TVA collectée	T I
	75....		Produits financiers	I
	41.....		Clients	IN/n

5.....		Compte de trésorerie		ib + T i
472...		Produits financiers non acquis		i
	4367..		TVA collectée		T i
	75....		Produits financiers		i
	41.....		Clients		ib

2.2. Chez le preneur

2.2.1. Comptabilisation initiale (Acquisition)

Au bilan du preneur, les contrats de location-financement doivent être comptabilisés à l'actif et au passif pour des montants égaux, au commencement du contrat de location, à la juste valeur du bien loué ou, si celle-ci est inférieure, à la valeur actualisée des paiements minimaux au titre de la location.

Les IAS-IFRS définissent la juste valeur comme étant le montant auquel un actif pourrait être échangé entre des parties bien informées, consentantes et agissant dans des conditions de concurrence normales.

L'IAS 17 définie : les paiements minimaux au titre de la location sont, du point de vue du preneur, les paiements que ce dernier est, ou peut être, tenu d'effectuer pendant la durée du contrat de location à l'exclusion du loyer conditionnel, des coûts des services (assurance, maintenance, ...) et des taxes à payer ou à rembourser au bailleur, ainsi que tous les montants garantis par lui ou par une personne qui lui est liée.

Toutefois, si le preneur a la possibilité d'acquérir l'actif à un prix qui devrait être suffisamment inférieur à la juste valeur de l'actif à la date à laquelle l'option peut être levée pour que l'on ait, dès le commencement du contrat de location, la certitude raisonnable que l'option sera levée, les paiements minimaux au titre de la location englobent les montants minimaux à payer au titre de la location sur la durée du contrat de location et le paiement à effectuer pour lever ladite option d'achat.

Le loyer conditionnel désigne la partie des paiements au titre de la location dont le montant n'est pas fixe, mais qui est établie sur la base d'un critère qui varie autrement que par l'écoulement du temps (pourcentage du chiffre d'affaires, degré d'utilisation, indices des prix, taux d'intérêt du marché, ...).

Pour calculer la valeur actualisée des paiements minimaux au titre de la location, le taux d'actualisation doit être le taux d'intérêt implicite du contrat de location si celui-ci peut être déterminé, si non le taux d'emprunt marginal du preneur doit être utilisé.

Le taux d'intérêt implicite du contrat de location est le taux d'actualisation qui donne, au commencement du contrat de location, une valeur actualisée cumulée :

b. de la valeur résiduelle non garantie (part de la valeur résiduelle de l'actif loué dont la réalisation par le bailleur n'est pas assurée ou qui est garantie uniquement par une partie liée au bailleur). La valeur résiduelle non garantie est égale à la somme (i) de la juste valeur de l'actif loué et (ii) des coûts directs initiaux du bailleur.

Le taux marginal d'endettement du preneur est le taux d'intérêt que le preneur aurait à payer pour un contrat de location similaire ou, si celui-ci ne peut pas être déterminé, le taux d'intérêt qu'obtiendrait le preneur, au commencement du contrat de location, pour emprunter sur une durée et avec une sûreté similaires les fonds nécessaires à l'acquisition de l'actif.

Le commencement du contrat de location est la date de signature du contrat de location ou, si elle est antérieure, la date d'engagement réciproque des parties sur les principales clauses du contrat de location. A cette date (i) un contrat de location est classé soit comme un contrat de location simple, soit comme un contrat de location financement, et (ii) pour un contrat de location-financement, les montants à comptabiliser au commencement du contrat de location sont déterminés.

Les transactions de location sont comptabilisées et présentées en fonction de leur substance économique et de leur réalité financière et non pas seulement de leur forme juridique. Si ces transactions ne se reflètent pas au bilan du preneur, les ressources économiques et le niveau des obligations de l'entreprise sont sous-évalués, ce qui aurait un effet de distorsion sur les ratios financiers.

Dans les états financiers, il ne convient pas de présenter les dettes correspondant aux actifs loués en déduction des actifs loués. Si, pour la présentation des passifs au bilan, on distingue les passifs courants des passifs non courants, la même distinction est faite pour les passifs liés aux contrats de location.

Les coûts directs initiaux encourus par le preneur lors de la négociation et de la finalisation d'un contrat de location-financement sont ajoutés au montant comptabilisé en tant qu'actif.

En pratique, le preneur constatera, en actif et en passif, la somme des amortissements du principal de la dette tel que prévues par l'échéancier conclu avec l'établissement de leasing.

24....		Immobilisations à statut juridique particulier		V
	16....		Dette de location financement		Vct
	40....		Dette de location financement courante		Vlt

V : inférieur de la valeur actualisée des paiements minimaux et de la juste valeur du bien + coûts directs initiaux

2.2.2. Amortissement

Le bien acquis en leasing étant devenu propriété du preneur, il doit être amorti chez ce dernier.

La loi 2006-85 est venue confirmée cette position, en modifiant l'article 12 du code de l'impôt sur le revenu des personnes physiques et l'impôt sur les sociétés.

En effet, l'article 41 de la loi 2006-85 stipule « Toutefois la valeur annuelle d'amortissement relative aux actifs immobilisés exploités dans le cadre des contrats de leasing est fixée sur la base de la durée du contrat de leasing et sans que cette durée soit inférieure à une durée minimale fixée selon la nature des actifs en question en vertu d'un arrêté du Ministre des Finances. »

Donc, et comme d'habitude, le législateur tunisien a fixé la durée d'amortissement de ces biens par un arrêté du ministre des finances, et n'a pas laissé l'initiative aux entreprises de se conformer aux dispositions comptables et d'amortir leur bien sur leur durée d'utilité restante.

6811..		Dotations aux amortissements des immobilisations corporelles		a¹
	282...		Amortissements des immobilisations corporelles		a

2.2.3. Les remboursements du preneur

L'article 43 de la loi 2006-85 a ajouté à l'article 14 du code de l'impôt sur le revenu des personnes physiques et de l'impôt sur les sociétés, qui énumère les charges qui ne sont pas admis en déduction pour la détermination bénéfice imposable, un point 10 ainsi libellé : « La quote part des charges des loyers exigibles par les preneurs des actifs immobilisés objet des contrats de leasing au titre du remboursement du prix de revient d'acquisition des actifs en question par les établissements de leasing. »

Ainsi, on déduit que seulement les charges financières peuvent être admises en déduction lors de la détermination du bénéfice imposable.

40....		Dette de location financement courante		Vct
65....		Charges financières de leasing		i
4366..		TVA récupérable		T i
	5 .....		Trésorerie .		Vct + (1+T) i

Conclusion

Le législateur tunisien a accepté l'approche économique des opérations de leasing et ce pour les contrats conclus à partir du 1^er janvier 2008. Toutefois, cette acceptation engendra des critiques et des problèmes tant tôt fiscaux que comptables, que législateur est amené à les remédier tant que l'entrée en application de cette loi n'a pas encore eu. A titre indicatif, nous mentionnant les points suivants :

- Selon la loi 2006-85, les entreprises ne peuvent pas appliquer les dispositions comptables pour les biens pris en leasing avant le 1^er janvier 2008 et procéder aux déductions fiscales dans le cadre du tableau de détermination du résultat fiscal. On aura alors, et à partir de la clôture de l'exercice 2008, dans le même jeu d'états financiers d'une entreprise deux traitements comptables différents pour des éléments similaires. Le même problème se posera chez les établissements de leasing.

- En appliquant la logique de la même loi, le chiffre d'affaire de l'exercice 2008 des établissements de leasing se constituera de produits financiers qui devraient être soumis à la taxe sur la valeur ajoutée au taux de 6%. Toutefois, la même loi parle de loyer qui est normalement soumis à la même taxe au taux de 18%. En outre, et si on applique le taux de 6% au chiffre d'affaires de ces établissements. Ces établissements auront dans quelques années un crédit de taxe sur la valeur ajoutée aussi important, puisque les biens d'équipement acquis sont soumis à cette taxe mais au taux de 18% (règle générale).

- La nouvelle disposition rendra le leasing de terrain, actif non amortissable, sans intérêt fiscal pour tout contrat à conclure à compter du 1^er janvier 2008.

Bibliographie

· Loi 94-90 du 26 juillet 1994, portant dispositions fiscales relatives au leasing ;

Le traitement des opérations de leasing, ou en sommes nous ?

Introduction