Woininatixe
DEDICACE ...ii
REMERCIEMENTS iii
LISTE DES ABBREVIATIONS iv
INTRODUCTION GENERALE 1
PREMIERE PARTIE : ETUDE THEORIQUE DE LA TSR
..3
CHAPITRE I : OPERATIONS ASSUJETTIES A LA TSR ET TECHNIQUES DE
CALCUL 5
Section 1 : Opérations assujetties à la TSR .5
Section 2 : technique ou méthode de calcul ..12
CHAPITRE II : CAS SPECIFIQUE DE LA TSR PETROLIERE ..24
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Section 1 : L'activité pétrolière au regard
de la TSR
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..24
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Section 2 : La problématique de la notion
d'établissement stable
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DEUXIEME PARTIE : ETUDE DES CAS PRATIQUES
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CHAPITRE I : CAS DE LA TSR CLASSIQUE
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.30
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Section 1 : Le prestataire étranger supporte la TSR
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..30
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Section 2 : L'entreprise prend en charge la TSR
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CHAPITRE II : CAS DES ACTIVITES PETROLIERES
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Section1 : Option pour la TSR pétrolière
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Section2 : L'imposition du résultat
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38
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CONCLUSION GENERALE
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BIBLIOGRAPHIE
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41
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TABLE DES MATIERES
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.43
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Et
A
Mon Pére
FORA GASTON
A
Ma mere
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Le présent mémoire est le fruit de plusieurs
efforts de recherches. Il n'aurait pas pu être réalisé s'il
n'avait pas été dans une large mesure une oeuvre collective.
A cet effet, j'adresse mes sincères remerciements à
:
> M. Thomas KAMEUGNE NUADJE, Directeur
Général de l'Académie Fiscale et Douanière du
Cameroun pour m'avoir permis de suivre cette formation et pour la place qu'il
accorde à la formation de la jeunesse camerounaise.
> M. Ismaël KAMDEM, mon directeur de mémoire qui
malgré ses occupations, a su ménager son temps pour que ce
travail soit effectif.
> Le corps enseignant de l'ACFDC pour la qualité de
leurs enseignements. > Mme MEWITBA pour ses enseignements et sa
disponibilité.
> M. Achille NOADJE, M. Siméon KAMDEM mes
collègues pour l'esprit de fraternité qui règne entre nous
et pour leur assistance permanente.
> Papa Etienne TASSE, Maman LADO Joséphine, mes
frères et soeurs pour l'amour qu'ils me portent.
> Tous mes camarades de promotion, à qui je ne saurai
cacher ma reconnaissance pour le climat social qui a régné entre
nous durant cette formation.
> Mes amis pour leurs encouragements.
Mes remerciements s'adressent enfin aux personnes qui, de
près ou de loin, ont contribuées de quelque manière que ce
soit à la réalisation de ce travail.
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CEMAC
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Communauté Economique et Monétaire de
l'Afrique Centrale
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CGI
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Code Général des Impôts
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DGI
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Direction Générale des
Impôts
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DSF
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Déclaration Statistique et Fiscale
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IRCM
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Impôt sur le Revenu des Capitaux
Mobiliers
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IS
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Impôt sur les Sociétés
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MINFI
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Ministre des Finances
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OHADA
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Organisation pour l'Harmonisation en Afrique du Droit des
Affaires
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TSR
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Taxe Spéciale sur les Revenus
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UDEAC
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Union Douanière et Economique de l'Afrique
Centrale
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INTRODUCTION GENERALE
Dans le souci et l'obligation de couvrir les charges
publiques, l'Etat a institué depuis des temps immémoriaux
l'impôt. Il s'agit en effet des prélèvements
opérés par voie de contrainte au besoin sur le revenu des
personnes physiques ou morales.
Dans l'optique d'élargir l'assiette fiscale et d
'éviter que des opérations ou transactions à
caractère international échappe à l'Impôt, la loi de
Finances du Cameroun pour l `exercice 1979/1980 à institué la
Taxe Spéciale sur les Revenus(TSR).
Cet impôt en réalité est assis sur
l'ensemble des rémunérations versées à
l'étranger, sous réserve des conventions fiscales
internationales. Le redevable réel est en principe le
bénéficiaire des rémunérations versées. Le
législateur fiscal camerounais fait obligation au
bénéficiaire de la prestation de retenir cet impôt à
la source et de ne reverser au prestataire que le montant net.
Depuis son institution, cet impôt à notre humble
avis est mal connu par bon nombre de camerounais et même certains
fiscalistes. C'est cette raison qui nous a motivée dans le choix de ce
thème, notre objectif étant de faire connaître d'avantage
cet impôt et aussi et surtout d'éclairer la lanterne des
contribuables dans les transactions à caractère international et
nécessitant le paiement de la Taxe Spéciale sur les Revenus.
L'ossature de notre travail portera sur l'étude
théorique de la TSR (première partie) et ensuite sur une
étude spécifique des cas pratiques.
ETUDE THEORIQUE DE LA TSR
PREMIERE PARTIE :
Cette étude aura essentiellement pour but de
présenter la TSR et portera d'une part sur l'exposé des
opérations assujetties à la TSR ainsi que les techniques de
calcul et d'autre part sur l'analyse spécifique de la TSR
pétrolière.
CHAPITRE I : OPERATIONS ASSUJETTIES A LA TSR
ET
TECHNIQUES DE CALCUL
L'article 225 du Code Général des Impôts
énumère d'une manière exhaustive les
rémunérations imposables à la TSR. Le présent
chapitre nous permettra de mieux comprendre celles-ci et de maîtriser la
liquidation de la TSR. Mais, nous nous limiterons uniquement à la TSR
issue de la loi de Finances pour 1979/ 1980, celle de 1980/1981 étant
consacrée à un autre chapitre. Nous y ressortirons
également les rémunérations qui, bien qu'étant
versées à l'étranger ne sont pas imposables à la
TSR.
SECTION 1 : CHAMP D'APPLICATION ET EXONERATION
I- CHAMP D'APPLICATION
L'article 225 énumère de manière exhaustive
les opérations assujetties à la TSR. A coté de celles-ci,
il existe des opérations accessoires.
A- LES OPERATIONS DE L'ARTICLE 225 DU CGI
> Les droits d'auteur
Le lexique de termes juridiques définit les Droits
d'auteur comme étant une prérogative attribuée à
l'auteur d'une oeuvre de l'esprit. Le droit d'auteur comporte un droit
pécuniaire qui est le droit de tirer profit de l'oeuvre, et un droit
moral.
S'agissant de la déductibilité des droits
d'auteur versés à l'étranger, le Code
Général des Impôts n'a prévu aucune disposition
quant à leur déductibilité. Sous réserve
d'être justifié et de ne pas être exagéré, les
droits d'auteur sont totalement admis en charges déductibles.
> La vente ou la location de licence d'exploitation de
brevets, marques de fabrique, procédés et formules
secrets.
Le brevet d'invention est un titre délivré par
les pouvoirs publics, conférant un monopole temporaire d'exploitation
(20 ans) sur une invention à celui qui la révèle, en donne
une description suffisante et complète, et revendique ce monopole.
Quant aux marques de fabrique, ce sont des signes sensibles
apposés sur des produits ou accompagnant des services afin de les
distinguer de ceux des concurrents.
En comptabilité, les brevets, les marques de fabrique,
les procédés et formules secrets constituent des immobilisations
incorporelles qui sont en principe amortissables sur la durée
d'exploitation.
Pour ce qui est de la location de leurs licences
d'exploitation, le Code Général des Impôts prévoit
que les sommes versées pour l'utilisation des brevets,marques, dessins
et modèles en cours de validité sont déductibles, à
condition qu'elles ne soient pas exagérées, et sous
réserve des conventions internationales. Toutefois, lorsqu'elles
profitent à une entreprise située hors de la Communauté
Economique et Monétaire de l'Afrique centrale et participant à la
gestion ou au capital d'une entreprise camerounaise, elles sont
considérées comme distribution de bénéfices.
En conséquence,
· ces redevances sont déductibles lorsqu'elles sont
versées à une entreprise sise CE MAC
· ces redevances sont déductibles lorsqu'elles
sont versées à une entreprise sise hors CEMAC et ne participant
ni à la gestion, ni au capital de l'entreprise camerounaise.
> Les rémunérations pour études,
consultations, assistance technique, financière ou
comptable.
L'assistance technique consiste à la mise à
disposition de l'entreprise camerounaise d'une personne
physique ou morale pour des services purement technique moyennant paiement des
frais.
L'assistance financière désigne la fourniture
à l'entreprise camerounaise des services tels que le cautionnement, les
études et le montage des dossiers de crédit, la recherche de
financement. La rémunération de cette assistance est
généralement des commissions calculées sur le montant de
l'opération objet de l'intervention.
Quant à l'étude, elle consiste en la
réalisation technique, plan, dessin, réalisation commerciale,
réalisation administrative, organisation ou gestion de l'entreprise.
Lorsque ces dépenses sont facturées par une
entreprise située hors du Cameroun et hors de la CEMAC, leur
déductibilité est limitée comme suit :
· Régime de droit commun
Les frais sont déductibles à hauteur de 10 % du
bénéfice fiscal avant déduction desdits frais. En
pratique, il s'agit de 10 % du bénéfice fiscal
intermédiaire. Lorsque le BFI est déficitaire, on se
confère au dernier résultat intermédiaire positif des
exercices précédents non prescrits. Cette limitation ne
s'applique pas sur les frais d'assistance technique et d'études relative
au montage d'usine.
· Régime des travaux publics Ici, les frais sont
déductibles à hauteur de 5 % du chiffre d'affaires.
· Régime des bureaux d'études et
d'ingénieur conseil agréé.
Les rémunérations sont déductibles à
hauteur de 15 % du chiffre d'affaires.
La partie non déductible de ces
rémunérations est réintégrée au
résultat comptable et subit l'IRCM au titre des revenus
distribués.
Avec la convention fiscale franco-camerounaise du 31 Mars
1994, entrée en vigueur le 01 Février 1997 les redevances
soumises à des personnes domiciliées en France sont
intégralement déductibles des bénéfices imposables
de l'entreprise camerounaise. En effet, selon les termes de
l'article 5 alinéa 3 de la convention franco-camerounaise, les
intérêts, les redevances et autres dépenses payées
par une entreprise camerounaise à une personne domiciliée en
France sont déductibles pour la
détermination des bénéfices imposables
de cette entreprise, sous réserve que ces charges soient effectives et
ne soient pas exagérées. En outre, l'article 20 alinéa 7
ajoute que « Les redevances sont considérées comme
provenant d'un Etat contractant lorsque le débiteur est cet Etat
lui-même, l'une de ses collectivités locales, l'une de leurs
personnes morales de droit public ou une autre personne domiciliées dans
cet Etat. Toutefois, lorsque le débiteur des redevances, qu'il soit ou
non domicilié dans un Etat contractant, a dans un Etat contractant un
établissement stable, ou une base fixe, auquel se rattache effectivement
le droit ou le bien générateur des redevances et qui supporte la
charge de ces redevances, celles-ci sont considérées comme
provenant de l'Etat contractant où l'établissement stable, ou la
base fixe, est située ».
> Les rémunérations pour fournitures
d'informations concernant les expériences d'ordre industriel, commercial
ou scientifique.
Il s'agit de la rémunération du know-how
(savoir faire) que le lexique des termes juridiques définit comme
étant des connaissances dont l'objet concerne la fabrication des
produits, la commercialisation des produits ou services, ainsi que le
financement des entreprises qui s'y consacrent, fruit de la recherche ou de
l'expérience, non protégées par brevet, non
immédiatement accessibles au public et transmissibles par contrat. Au
regard de cette définition, il existe un lien entre le know-how et la
propriété industrielle ; pour cela, il semble qu'il faille
appliquer le même régime que celui concernant les locations de
licences d'exploitation de brevets, marques de fabriques,
procédés et formules secrets.
> La location d'équipements industriels,
commerciaux ou scientifiques, et La location ou le droit d'utilisation des
films cinématographiques, des émissions ou des films de
télévision.
Le montant des locations que la société
concède à une société étrangère est
admis dans les charges déductibles dans deux conditions :
· Il ne présente aucune exagération par
rapport aux locations habituellement pratiquées pour des
équipements similaires ;
· Le bénéficiaire des sommes versées
n'est pas un actionnaire qui détient
au moins 10 % des parts ou des actions de la
société versante.
Dans le cas contraire, les sommes versées sont
réintégrées au résultat comptable et soumis
à l'IRCM.
> Les frais de siège et les frais de formation
à l'étranger au regard de la TSR
Les frais de siège représentent la quote part
des frais de gestion de la société mère
étrangère dans la filiale installée au cameroun. En
principe, les rémunérations qui ressortent de l'article 225 du
CGI présentent un caractère exhaustif et ne devrait pas en
principe faire l'objet d'une extension. Mais le fisc taxe de telles
dépenses et soutient que les frais de siège peuvent être
inclus dans la notion d'assistance technique, financière ou comptable
laquelle recouvre d'ailleurs selon les interprétations actuelles
l'assistance administrative. Elles suivent par conséquent le même
régime de déductibilité applicable à l'assistance
technique, financière ou comptable.
> Les frais de formation à l'étranger au
regard de la TSR
Au regard de l'article 7A1 et de l'article 225 du CGI, il
apparaît clairement que le frais de formation du personnel à
l'étranger ne sont pas soumis à la TSR et sont entièrement
déductibles.
Cependant, par la lettre N°46/44/MINEFI/DGI/LC/L du
22/08/2005, les frais de formation du personnel versés à
l'étranger sont dorénavant soumis à la TSR.
En effet, la Direction des Impôts considère que
les frais de formation comme « une assistance administrative ayant
pour but de renforcer les capacités techniques des personnels d'une
entreprise privée ».
Dans ce cas, pour être désormais
déductibles, ces frais doivent en plus de respecter les conditions de
l'article du CGI que sont l'effectivité de la prestation et la non
exagération de la rémunération par rapport au service
rendu, respecter la limite de 10% du Bénéfice fiscal
intermédiaire après réintégration desdites
rémunérations.
Lorsque les frais de formation sont versés en France,
leur déductibilité est faite suivant les mesures favorables
relatives à la déductibilité des frais d'assistance
technique telle que prévu par la convention Fiscale
franco-camerounaise.
B- LES OPERATIONS ACCESSOIRES
Il s'agit des frais que l'entreprise
bénéficiaire des prestations prend en charge au cours du
séjour des prestataires étrangers. En vertu d'une doctrine
administrative, ils supportent la TSR car constituant des charges
complémentaires d'assistance technique. Il s'agit entre autres :
> Des frais d'hôtel
> Des frais de restauration
> Des frais de transport
Dans la mesure où elles sont déductibles, ils
supportent la TSR sous réserve des conventions fiscales
internationales.
Après cette étude des rémunérations
assujetties à la TSR, il est nécessaire de relever celles qui en
sont exonérées.
II- OPERATIONS EXONEREES DE LA TSR.
A- LES COMMISSIONS ET COURTAGES VERSES A L'ETRANGER ET
LES REDEVANCES SUR LES LOGICIELS.
Les commissions et courtages versés au bureau d'achat
situé à l'étranger sont admis en charges
déductibles à condition qu'elles n'excèdent pas 5 % du
montant des achats FOB.
De plus, ces commissions doivent faire l'objet d'unefacturation
régulière à joindre à celle du fournisseur de la
marchandise.
B- LES INTERETS FINANCIERS
A la question de savoir si les intérêts
financiers sur emprunt, cautionnement, dépôts de garantie, les
délégations de paiement , les prêts accordés
à une entreprise par des actionnaires ou une filiale par la
société mère constituent une assistance financière,
l'administration fiscale a répondu non. Les intérêts
financiers qui sont déductibles ne sont donc pas imposables à la
TSR car n'entrant pas dans son champ d'application.
C- DANS LE CADRE DES ACTIVITES PETROLIERES
Dans le cadre des activités pétrolières,
il existe des exonérations à la TSR. C'est ainsi que le Code
pétrolier stipule à l'alinéa de l'article 99 : «
pour la conduite des opérations pétrolières de recherche
et de développement, les titulaires et leurs soustraitants sont
exonérés du paiement de la Taxe Spéciale sur les Revenus
institué par la loi n°79/01 du 29 Juin 1979portant loi de finances
de la république Unie du Cameroun pour l'exercice 1979/1980 et ses
modifications subséquents.
Cette exonération porte sur l'assistance, la
location d'équipement, du matériel et sur toutes prestations de
services rendues à un titulaire par ses sous-traitants au titre des
opérations pétrolières, à condition que ces
derniers
- ne disposent pas d'établissement stable au Cameroun
;
- fournissent à prix coûtant, pour le compte des
titulaires, des prestations de services ou des biens au titre des
opérations pétrolières ».
Pour toute autorisation d'exploitation, les titulaires perdent
l'exonération susvisée à compter de la fin de la phase de
développement.
Au terme de cette section, il apparaît que l'article 225
du CGI présente la liste exhaustive des rémunérations
imposables à la TSR, l'Administration Fiscale impose aussi à la
TSR les frais de siège et les frais de formation des personnels
versés à l'étranger. Elle estime que ces derniers
constituent une assistance technique et doivent alors suivre le même
régime de déductibilité que les
rémunérations énumérées à l'article 7
du CGI.
En outre, les commissions et courtages versés à
l'étranger, les redevances sur les logiciels et les
intérêts financiers ne sont pas imposables à la TSR.
Il convient maintenant d'entrer plus en profondeur dans notre
travail en ressortissant les mécanismes de calcul de la TSR.
SECTION 2 : TECHNIQUE OU METHODE DE CALCUL
Elle passe par l'évaluation de la base imposable, la
liquidation et le paiement proprement dit de la TSR.
I : LE FAIT GENERATEUR ET L'EXIGIBILITE
DE LA TSR.
Le fait générateur est l'évènement
qui donne naissance à la dette fiscale, l'exigibilité
étant le droit que l'Administration Fiscale peut utiliser à un
moment donné pour exiger le paiement de la dette fiscale.
En matière de TSR, le fait générateur et
l'exigibilité se coïncident. Ils sont constitués par le
paiement des redevances et autres rémunérations à
l'étranger ou leur comptabilisation en charges déductibles. En
effet, à la question de savoir si la taxe est due sur les frais
extérieurs immobilisés dans un compte d'actif, car, ces frais
n'ont aucune incidence immédiate sur le résultat d'exploitation
et ne peuvent en avoir qu'à travers leurs amortissements,
l'Administration Fiscale a fait savoir par lettre écrite du 6 Mai 1980
ce qui suit : « «Le fait générateur de cette taxe
est constitué par le paiement des redevances et autres
rémunérations à l'étranger. Dès lors la taxe
est due, quand bien même les dépenses en cause sont
immobilisées- ceci d'autant plus que
le débiteur réel du
prélèvement est le bénéficiaire étranger
». En général, il faut prendre en compte la date de
l'ordre de virement dans le cas d'un virement, la date de
l'établissement du chèque pour les chèques et la date de
l'écriture comptable dans le cas de la compensation ou passation en
compte courant. La facture émise par le prestataire étranger
n'est pas donc suffisante à elle seule pour rendre exigible la TSR.
Ainsi avant de comptabiliser la facture d'un prestataire étranger, il
faut s'assurer que l'on dispose des disponibilités nécessaires
pour face à celle-ci, ceci avant quinze jours.
II: BASE DE CALCUL ET LIQUIDATION DE
LA TSR.
A- DETERMINATION DE LA BASE IMPOSABLE
La détermination de la base imposable et son
évaluation constituent la partie la plus importante de la matière
fiscale. En effet, c'est le montant auquel s'applique le taux de l'impôt
pour établir la somme à payer au trésor.
L'article 7LF de la loi de finances pou 1979/1980
précise que la Taxe Spéciale sur les Revenus est instituée
sur les revenus servis. En outre, l'article 227 du Code Général
des Impôts dit que la base d'imposition est constituée par le
montant brut des redevances et autres rémunérations visées
à l'article 225.
Par montant brut, il faut entendre les
rémunérations de toute nature, TSR incluse ; la base imposable en
matière d'assistance est constituée en plus du montant de la
rémunération du prestataire étranger, des frais annexes
que l'entreprise pourrait être amenée à prendre en charge,
à l'instar des frais de restauration, des frais d'hébergement,
des frais de transport.
B- LIQUIDATION DE LA TSR
1 : calcul de la TSR au regard de la
convention franco-camerounaise.
L'article 20.1.6 de la convention FRANCO-CAMEROUNAISE du 21
octobre
1976 prévoit la possibilité pour chacun des Etats
contractants d'établir en droit interne
une taxe au taux maximum de 15 %sur certains revenus qu'elle a
énumérés.
En effet, le paragraphe 6 de l'article 20 de cette convention
stipule :
« les produits visés aux paragraphes 2 et 3( Il
s'agit des droits d'auteur, de la concession de licences d'exploitation de
brevets, marques de fabriques, procédés et formules secrets,de la
location ou du droit d'utilisation de films cinématographiques, des
rémunérations pour fourniture d'informations concernant des
expériences d'ordre industriel, commercial ou scientifique et des droits
de locations pour l'usage d'équipements industriels, commerciaux ou
scientifiques sauf équipements à caractère immobilier) et
les autres
rémunérations pour études, assistance
technique, financière ou comptable, sont imposables dans l'Etat du
débiteur, selon la législation interne à un taux qui ne
peut excéder 15% de leur montant brut lorsque ces produits sont admis
comme charges déductibles dans les résultats du débiteur
au regard de la l législation de cet Etat. »
Le paragraphe 7 ajoute :
« Les produits visés aux paragraphes 2,3 et 6
qui ne sont pas admis comme des charges déductibles dans les
résultats du débiteur sont imposables dans l'Etat d'où ils
proviennent selon les dispositions de sa législation et sont imposables
dans l'Etat du bénéficiaire dans les conditions prévues
par la législation de cet Etat. »
La TSR introduite au Cameroun par la loi de finances pour
1979/1980 concerne les mêmes redevances que celles fixées dans la
convention Franco-camerounaise du 21 Octobre 1976.
Bien qu'étant déductibles, il ressort de la
convention franco-camerounaise précisément en son article 20
alinéa 3 que les rémunérations de toute nature
payées pour l'usage ou la concession de l'usage d'un droit d'auteur sur
une oeuvre littéraire, artistique ou scientifique ne sont imposables
qu'en France, si cette personne en est le bénéficiaire effectif,
les films cinématographiques et de tous autres enregistrements des sons
ou des images étant exclus.
Pour ce qui est du taux de la TSR, il est différent
suivant que les rémunérations versées sont des
rémunérations pour études, assistance technique,
financière, comptable ou non. IL est également différent
suivant que la TSR soit prise en charge par l'entreprise camerounaise ou le
prestataire français.
· TSR prise en charge par le prestataire de
services situé en France.
Avant l'entrée en vigueur du 2ème Avenant
à la convention Fiscale francocamerounaise, le taux de la TSR
était de 15 % sur toutes les rémunérations versées
en France, à l'exclusion des droits d'auteur sur une oeuvre
littéraire, artistique ou scientifique comme vue plus haut. Avec
l'entrée en vigueur de cet Avenant LE 01 JANVIER 2003, les
rémunérations pour étude, assistance technique,
financière ou comptable sont passibles de la TSR au taux réduit
de 7.5 %, et de la TVA au taux de 19,25 %. Les autres
rémunérations restent imposables au taux de 15 %. La TSR est
calculée sur le montant brut hors TVA et la TVA est calculée sur
la base de la prestation facturée TSR comprise.
La TSR supportée par le prestataire français
n'est pas déductible sur ses revenus pour la détermination de son
impôt français. Il a plutôt droit à un crédit
d'impôt imputable sur son impôt français. Ce crédit
est égal au montant de la TSR mais, il ne peut toutefois excéder
le montant de l'impôt français correspondant à ses revenus
de source camerounaise. Lorsque le montant de la TSR excède le montant
de l'impôt français correspondant à ces revenus, le
prestataire domicilié en France peut soumettre son cas à
l'autorité compétente française. Dans la mesure où
il lui apparaît que cette situation a pour conséquence une
imposition qui n'est pas comparable à une
imposition de revenu net, cette autorité
compétente peut, dans les conditions qu'elle détermine, admettre
en déduction de l'impôt Français sur les autres revenus de
source étrangère de ce prestataire le montant non imputé
de la TSR.
· TSR prise en charge par le
bénéficiaire camerounais de la prestation.
D'après une pratique Administrative (Circulaire
n°001/MINFI/DI du 24 Juillet 1979), lorsque la TSR n'est pas
supportée par le prestataire étranger, le
bénéficiaire camerounais paie celle-ci au taux de 15/85. Au cas
où la prestation est l'étude, l'assistance technique,
financière ou comptable, le taux applicable est de 7,5/92,5 . La TVA est
calculée sur la rémunération, TSR comprise. La TSR prise
en compte par l'entreprise camerounaise n'est en aucun cas déductible.
C'est pour cela qu'elle va être réintégrée au
tableau 22 de la DSF et supporter l'IS au taux de 38,5 % ; sauf cas de
déficit fiscal ou d'application du minimum de perception.
2 : Calcul de la TSR sur les
rémunérations versées a l'étranger (hors France
et
hors Zone CEMAC)
Nous savons que la TSR est calculée sur le montant brut
des rémunérations versées à l'étranger, ceci
dans le cas où ces rémunérations sont admises en charges
déductibles pour la détermination du résultat comptable de
l'entreprise. Dans la mesure où le quota de déductibilité
de certaines de ces rémunérations n'est connu qu'en fin
d'exercice, l'entreprise bénéficiaire paie la TSR au cours de
l'exercice et procède à une régularisation en fin
d'exercice. Les dispositions de la Convention Canada-Cameroun, de la convention
Suisse-Cameroun et de la convention TunisieCameroun n'ont apportées
aucune incidence particulière dans le calcul de la TSR.
Le taux de la TSR est différent suivant que le prestataire
étranger prend en charge la TSR ou non.
· La TSR est prise en charge par le prestataire
étranger.
Dans ce cas, le taux applicable est 15 % conformément
aux dispositions de l'article 225 du CGI. La TVA est calculée sur le
montant des rémunérations TSR comprise.
· L'entreprise camerounaise supporte la
TSR.
Dans ce cas, c'est le taux de 15/85, ceci d'après la
circulaire n° 001/MINEFI/DI du 24 Juillet 1979 qui est applicable. La TVA
est également calculée sur le montant de la
rémunération, TSR comprise.
En outre cette TSR va être réintégrée
au tableau 22 de la DSF et supporter l'IS au taux de 38,5 % sauf cas de
déficit ou de minimum de perception.
3 : Calcul de la TSR au regard de la convention
CEMAC.
Cette convention a été signée par les
pays membres de l'UDEAC (devenue CEMAC), à savoir le Cameroun, le Congo,
le Gabon, la Guinée Equatoriale, la République Centrafricaine et
le Tchad, en date du 13 Décembre 1966.
Au regard des dispositions de cette convention, la TSR n'est
pas due sur les rémunérations versées dans un Etat membre.
En effet, le paragraphe 2 de l'article 20 de la convention CEMAC stipule que :
« Les droits d'auteur ou d'inventeur ainsi que les produits ou
redevances (royalties) provenant de la vente ou de la concession de licences
d'exploitation de brevets, marques de fabrique, procédés et
formules secrets qui sont payés dans l'un des Etats contractants
à une personne ayant son domicile fiscal dans un autre Etat contractant
sont exonérés d'impôt dans le premier Etat ».
sont traitées comme redevance les droits d'inventeur, les droits de
location et rémunérations analogues pour l'usage ou le droit
à l'usage d'équipements industriels, commerciaux ou scientifiques
et pour la fourniture d'informations concernant les expériences d'ordre
industriel, commercial ou scientifique.
En outre, le paragraphe1 de l'article 23 ajoute :
« Les revenus qu'une personne domiciliée dans
un Etat contractant retire d'une profession libérale ou d'autres
activités indépendantes de caractère analogue sont
imposables dans cet Etat, à moins que cette personne ne dispose de
façon habituelle dans d'autres Etats contractants de bases fixes pour
l'exercice de ses activités. Si elle dispose de telles bases, la partie
des revenus qui peut être attribuée à chacune d'elles est
imposable dans l'Etat où elle est située ». Au sens de
cet article, sont considérées comme professions libérales,
l'activité non salariée d'ordre scientifique, artistique,
littéraire, enseignante ou pédagogique, ainsi que celle des
médecins, avocats, architectes ou ingénieurs.
Au terme de ce paragraphe, il apparaît que le
mécanisme de calcul de la TSR n'est pas simple, car, il nécessite
la prise en compte de plusieurs éléments.
En effet, nous avons vu que la convention signée par le
Cameroun avec la France et celle signée avec les pays de la zone CEMAC
influence beaucoup dans le calcul de la TSR. Les rémunérations
versées aux prestataires situées en Zone CEMAC sont
exemptées de la TSR. Pour ce qui est de la convention fiscale
francocamerounaise, y ressort un taux réduit de 7,5 % applicables
à certaines rémunérations. Enfin, le taux de la TSR est de
15/85 ou de 7,5/92,5 lorsque la TSR est supportée par le
bénéficiaire camerounais.
Le mécanisme de la TSR ne s'arrête pas
sur la détermination de la somme à verser au trésor. En
effet, il existe un délai pour son règlement. En outre, la TSR
qu'on verse au cours de l'exercice doit dans certains cas être
régularisée en fin d'exercice. Il faut enfin s'assurer d'avoir
bien comptabilisé la TSR dans le journal.
C- REGLEMENT, REGULARISATION EN FIN D'EXERCICE ET
ASPECT
COMPTABLE
1: Règlement de la TSR
Le prélèvement sur les redevances et
autres rémunérations doit être retenu à la source
par le débiteur des sommes imposables, à charge pour lui d'en
reverser le produit au trésor public.
Le paiement de la TSR s'effectue à la caisse du
comptable du Trésor du lieu du siège social dans les 15 jours qui
suivent le paiement des revenus imposables ou l'inscription au compte courant
du bénéficiaire, ainsi que leur comptabilisation comme charges
déductibles de l'entreprise versante.
Le paiement tardif de l'impôt entraîne l'application
d'un intérêt de retard de 1,5 % par mois de retard.
Les insuffisances, omissions ou inexactitudes qui affectent la
base ou les éléments d'impositions et qui ont conduit
l'Administration à effectuer des redressements, donnent lieu à
l'application d'un intérêt de retard de 1,5 % par mois,
plafonné à 50 %, calculé sur la base des droits mis
à la charge du contribuable, à la suite de la notification du
dernier acte de procédure en cas de contrôle.
L'intérêt de retard est calculé à
compter du jour suivant où la déclaration révélant
une insuffisance, une omission ou une inexactitude a été
déposée, jusqu'au dernier jour du mois de la notification de
redressement.
Les insuffisances qui affectent les bases d'imposition et qui
ont conduit l'Administration à effectuer des redressements donnent droit
à l'application des majorations suivantes en sus des
intérêts de retard :
- 30 % en cas de bonne foi ;
- 100 % en cas de mauvaise foi ;
- 150 % en cas de manoeuvres frauduleuses, sans préjudice
des poursuites pénales prévues dans le présent livre.
Le contribuable qui après une mise en demeure de
déclarer n'a pas souscrit la déclaration fait l'objet d'une
taxation d'office et sa cotisation est majorée de 100 %, la majoration
étant portée à 150 % en cas de récidive.
Il existe aussi des sanctions pénales en matière de
TSR. En effet l'article L107 du Code Général des Impôts
stipule : « sans préjudice des sanctions fiscales, est passible
d'un emprisonnement de 1 à 5 ans et d'une amende de 500 000 à 5
000 000 de FCFA ou de l'une de ces 2 peines seulement quiconque :
- se soustrait frauduleusement à
l'établissement, au paiement, au reversement total ou partiel des
impôts, droits et taxes visés dans le CGI ;
- refuse expressément de faire sa déclaration
dans les délais prescrits ; - dissimule une part des sommes
sujettes à l'impôt ;
- organise son insolvabilité ou met obstacle au
recouvrement de l'impôt ;
- omet de passer ou de faire passer des écritures, ou
fait passer des écritures inexactes ou fictives dans les livres journaux
et d'inventaire ou dans les documents qui en tiennent lieu, ainsi que toute
personne qui est convaincu d'avoir établir ou aidé à
établir de faux bilans ;
- par voie de faits, de menaces ou manoeuvres
concertées, organise ou tente d'organiser le refus collectif de
l'impôt ou incite le public à refuser ou à retarder
l'incivisme de l'impôt ;
- produit des pièces fausses ou reconnues inexactes
en vue d'obtenir en matière d'impôt et taxe des
dégrèvements ou des remboursements de quelque nature que ce
soit.
En cas de récidive, les peines ci-dessus sont
doublées ».
2: Régularisations en fin
d'exercice.
La TSR se paie sur le montant déductible des
rémunérations versées à l'étranger. Or c'est
en fin d'exercice qu'on détermine la fraction déductible de ces
rémunérations. Il apparaît donc la nécessité
de faire une régularisation en fin d'exercice.
Lorsque le prestataire est domicilié en France, il n'y a
pas de régularisations car tous les frais étant totalement
déductibles, la TSR a été normalement payée.
Pour ce qui est des autres pays, la régularisation est
nécessaire lorsque la TSR a été payée sur les
redevances, la déductibilité des autres impositions étant
connue au cours de l'exercice. En fin d'exercice, on réintègre
sur le résultat comptable les redevances versées à
l'étranger au titre des rémunérations pour frais de
siège, assistance technique, financière ou comptable, en vue de
la détermination du bénéfice fiscal intermédiaire.
On détermine ensuite la quote-part de ces redevances qui est
déductible telle que vu dans le deuxième chapitre.
Lorsqu'elle est supérieure au montant des revenus
versés, il n'y a pas de régularisation à faire. Dans le
cas contraire, la partie non déductible des rémunérations
versées à l'étranger devra être assujettie :
- à l'impôt sur les sociétés au taux
de 38,5 % ;
- à l'impôt sur les revenus de capitaux mobiliers au
taux de 16, 5 %, au titre des distributions occultes.
La TSR afférente à la fraction non
déductible est imputable sur l'IRCM due sur les mêmes
rémunérations.
En principe, l'entreprise devrait rembourser au fournisseur
étranger la TSR afférente à la partie non
déductible et l'administration devrait réclamer l'IRCM. Mais
comme l'IRCM et la TSR sont sensiblement de même montants, les
contribuables et l'Administration négligent d'opérer une telle
régularisation.
La TSR afférente à la fraction non
déductible est imputable sur l'IRCM due sur les mêmes
rémunérations.
3 : Aspect comptable de la TSR
Le traitement comptable de la TSR suit un cycle qui
s'étend sur 3 étapes à savoir :
- la réception de la facture du prestataire.
- Le règlement de la facture du prestataire. - Le
reversement de la taxe au Trésor.
a- Ecritures comptables à la réception de
la facture.
Les imputations comptables se feront selon que la TSR est
à la charge du prestataire étranger ou pas.
- Le prestataire étranger supporte la TSR
Dans ce cas, le prestataire reçoit le montant de la
facture diminué de la TSR. Le schéma comptable est le suivant
:
x
0.1925x
401/408
44321
44221
Fsseur se services
Etat TVA/services
Etat TSR
x-TSR
0.1925x
TSR
63241
44541
Honoraires
TVA/Sces
Suivant facture n°
- Le prestataire étranger ne supporte pas la TSR
Dans ce cas la TSR est considérée comme une charge
pour l'entreprise. Elle supporte donc la TVA.
x
Honoraires
63241
TSR
TSR
64181
44541
TVA/Sces ext.
0.1925(x+TSR)
x-TSR
ournisseur étr
401
44321
Etat, TVA/Sces
0.1925(x+TSR
Etat, TSR
TSR
44211
x/x-TSR
Suivant facture n°
b- Le règlement des factures
Ici, on solde le compte fournisseur qui a été
crédité lors de la réception de la facture.
401 fournisseur x/x-TSR
52/57/53/46
Pièce de caisse n°
c- Le reversement des impôts.
44321
44211
52/57/53
TVA
TSR
trésorerie
mtant TVA
mtant TSR
TVA+TSR
Pièce de caisse n°
CHAPITRE II : CAS SPECIFIQUE DE LA TSR PETROLIERE
Nous avons vu dans le précédent chapitre que la
TSR n'avait de raison d'être que dans la mesure où des
rémunérations de source camerounaise étaient
versées à des personnes n'ayant pas d'établissement stable
au Cameroun. Cependant, la loi de finances pour l'exercice 1980/1981 va faire
la TSR pétrolière qui est applicable aux activités
pétrolières et impliquant la notion d'établissement
stable. Ceci résulte de l'option entre l'imposition d'après la
DSF et la TSR qui est ouverte aux sous-traitants pétroliers.
SECTION 1 : L'ACTIVITE PETROLIERE AU REGARD DE LA
TSR
Il convient de présenter la genèse de la TSR
pétrolière d'une part et d'autre part d'examiner les entreprises
concernées et enfin la portée de ce statut.
I- GENESE DE LA TSR PETROLIERE
La TSR pétrolière a été
instituée au Cameroun par la loi de Finances pour 1980/1981.La Taxe
Spéciale sur les Revenus est également applicable :
« aux rémunérations versées aux
entreprises effectuant des travaux de forage, de recherche et d'assistance pour
le compte des compagnies pétrolières, lorsque ces entreprises
renoncent à l'imposition d'après la déclaration
conformément aux articles 16 et 17 du Code général des
Impôts. Le prélèvement est exigible tant qu'une
déclaration n'aura pas été acceptée par
l'administration fiscale.»
II- ENTREPRISES CONCERNEES PAR LA TSR
PETROLIERE.
Ce régime est exclusivement réservé aux
sous-traitants des sociétés de recherche et d'exploitation des
hydrocarbures. Ces entreprises doivent en outre effectuer des travaux de
forage, de recherche et d'assistance.
III- STATUT FISCAL DES ASSUJETTIES A LA TSR
PETROLIERE
Ce régime est exclusivement réservé aux
sous-traitants des sociétés de recherche et d'exploitation des
hydrocarbures. Il leur est admis une option possible entre le régime de
taxation classique sur la base du bénéfice fiscal et un
régime de taxation forfaitaire à la Taxe Spéciale sur les
Revenus.
Dans l'option, le contracteur doit opter dès le
départ, dès que le marché est passé avec une
compagnie pétrolière. L'option exercée par le contracteur
doit être transmise à la Direction Générale des
Impôts par la compagnie pétrolière
intéressée
, ce qui la dispense jusqu'à nouvel ordre de la retenue et
du versement du prélèvement sur les rémunérations
versées au contracteur.
Lorsque les contractants optent pour l'imposition des
bénéfices déclarés, elles sont assujetties à
l'ensemble des dispositions du droit commun. Elles seront redevables de
l'Impôt sur les sociétés le cas échéant.
Dans la deuxième hypothèse, les compagnies
pétrolières doivent effectuer pour le compte de leurs
sous-traitants le prélèvement de 15 % et le verser au
trésor. L'option pour la TSR pétrolière ne dispense pas le
sous-traitant de ses autres obligations fiscales.
Si après avoir opté pour la déclaration des
bénéfices, le contracteur ne souscrit pas effectivement cette
déclaration dans le délai réglementaire ou après
mise en demeure, il est soumis d'office au prélèvement
spécial de 15 % avec application des pénalités
réglementaires pour l'année écoulée et l'ordre est
donné à la compagnie
pétrolière contractante pour les années
à venir, de retenir et de reverser le prélèvement
spécial conformément à la loi.
Les rémunérations versées aux contractants
pétroliers rémunérant une activité exercée
au Cameroun, leur déductibilité n'est pas limitée. Il n'y
a donc pas de régularisation à faire au titre de la TSR
pétrolière.
Lorsqu'une entreprise a opté pour la taxation
forfaitaire, elle ne peut revenir au système de la taxation sur la base
des résultats dégagés qu'après accord de
l'Administration.
SECTION 2 : LA PROBLEMATIQUE DE LA
NOTION D'ETABLISSEMENT
STABLE.
I- PRESENTATION DE LA NOTION D'ETABLISSEMENT STABLE
Il ressort de la convention fiscale franco-camerounaise que le
terme établissement stable désigne une installation fixe
d'affaires où une entreprise exerce tout ou partie de son
activité.
Constituent des établissements stables :
- un siège de direction ;
- une succursale ;
- un bureau ;
- une usine ;
- un atelier ;
- une mine, carrière ou autre lieu d'extraction de
ressources naturelles ; - un chantier de construction ou de montage ;
- une installation fixe d'affaires utilisée aux fins de
stockage, d'exposition et de livraison ;
- un dépôt de marchandises appartenant à
l'entreprise entreposées aux fins de stockage, d'exposition et de
livraison ;
- une installation fixe d'affaires utilisées aux fins
d'acheter des marchandises ou de réunir des informations faisant l'objet
même de l'activité de l'entreprise ;
- une installation fixe d'affaires utilisées à des
fins de publicité.
Ne constituent pas des établissements stables :
- des marchandises appartenant à l'entreprise
exposées aux seules fins de transformation par une autre entreprise ;
- une installation fixe d'affaires utilisées aux seules
fins de fournitures d'informations, de recherches scientifiques ou
d'activités analogues qui ont pour l'entreprise un caractère
préparatoire.
II- SITUATION FISCALE DES
ENTREPRISES AYANT UN
ETABLISSEMENT STABLE
En principe, tout établissement stable sis au Cameroun est
passible de l'impôt sur les sociétés car y a une structure
juridique qui ne le permet pas d'échapper à l'impôt.
La loi de finances pour 1980/1981 a introduit une
dérogation à ce principe en permettant aux sous-traitants
pétroliers d'opter pour la TSR.
Au terme du présent chapitre, il ressort que la
TSR pétrolière est réservée exclusivement aux
sous-traitants pétroliers. Ceux-ci peuvent choisir soit d'être
imposés sur la base de leur résultat, soit que les compagnies
pétrolières qui les sous-traitent opèrent une retenue sur
les revenus qu'ils leurs versent.
ETUDE DES CAS PRATIQUES
DEUXIEME PARTIE
Cette partie sera essentiellement consacrée aux cas
pratiques liés à la TSR. Il s'agira notamment de l'étude
d'un cas relatif à la TSR classique (Chapitre I) et de la
présentation d'un cas pratique relatif aux activités
pétrolières (Chapitre II).
CHAPITRE I : CAS DE LA TSR CLASSIQUE
L'ossature de ce chapitre comprendra une première
partie consacrée à l'hypothèse où le paiement de la
TSR incombe au prestataire et une seconde traitera l'hypothèse
contraire.
SECTION 1 : LE BENEFICIAIRE DES REVENUS SUPPORTENT LA
TSR
A- ENONCE DU CAS PRATIQUE
Au cours de l'année 2007, la SA ABC a
réalisé les opérations suivantes relatives à la TSR
:
- Assistance comptable du mois de Juin 2007
Honoraires versés au prestataire étranger : 20 000
000 FCFA
Frais d'hôtel du prestataire étranger
réglés par l'entreprise 3 000 000 FCFA
Frais de restauration du prestataire étranger
réglés : 1 000 000 FCFA
- acquisition d'un brevet au mois de juillet 2007 : 50 000 000
FCFA
Au 31/12/2007, le bénéfice comptable de
l'entreprise est de 35 000 000FCFA et les autres charges non déductibles
à 10 000 000FCFA.
Il est question de :
- Déterminer le montant de la TSR et de la TVA,
- Déterminer le sort fiscal de la fraction non
déductible des rémunérations versées à
l'étranger,
- Procéder à la régularisation de la TSR et
de la TVA.
B- SOLUTION DU CAS PRATIQUE
a- Les bénéficiaires sont
domiciliés hors France et hors zone CEMAC
1-calcul de la TSR et de la TVA
· TSR et TVA sur l'assistance comptable
-Montant brut de la rémunération = 20 000 000
+ 3 000 000
+ 1 000 000
24 000 000
-TSR = 24 000 000 * 15%
= 3 600 000 F
-TVA = 20 000 000*19,25%
= 3 850 000 F
La société ABC SA dispose de quinze jours pour
reverser la TSR (3 600 000FCFA) et la TVA (3 850 000 FCFA) au receveur des
impôts à compter du versement de 20 400 000FCFA au prestataire
étranger ou de la comptabilisation de sa facture.
· TSR et TVA sur l'acquisition du brevet
- TSR = 50 000 000 * 15%
= 7 500 000
- TVA= 50 000 000* 19.25%
= 9 625 000
La ABC SA doit verser le montant de 52 500 000FCFA au
bénéficiaire étranger et la somme de 17 125 000 FCFA au
receveur des impôts dans un délai de 15 jours après la date
de l'exigibilité.
2- Détermination de la fraction non
déductible de l'assistance comptable
Si on considère le régime de déduction de
droit commun, l'assistance est déductible dans la limite de 10% du
bénéfice Fiscal intermédiaire.
· Calcul du bénéfice fiscal
intermédiaire
L'assistance comptable est réintégrée
à la ligne 07 du tableau 22 de la DSF.
Eléments
|
Calculs
|
Montant
|
Résultat comptable
|
|
-
|
|
35 000 000
|
Réintégrations
|
|
|
|
|
Assistance comptable
|
24
|
000
|
000
|
|
Autres charges non déductibles
|
10
|
000
|
000
|
|
Total réintégrations
|
34
|
000
|
000
|
+34 000 000
|
Résultat Fiscal Comptable
|
|
|
|
69 000 000
|
|
· Plafond déductible de l'assistance = 69 000
000*10% = 6 900 000 F
· Fraction non déductible de l'assistance comptable
= 24 000 000 - 6 900 000
= 17 100 000 F
L'assistance comptable déductible
d'un montant de 6 900 000 F va être inscrit à
la ligne 23 du tableau 22 de la DSF.
3- Régularisation de fin d'exercice
Cette régularisation ne concerne que l'assistance
comptable car la TSR sur l'acquisition du brevet a été
normalement payée si on considère son montant non
exagéré.
·
|
TSR sur assistance déductible
|
=
|
6
|
900
|
000*15%
|
|
|
|
=
|
1
|
035
|
000 F
|
|
|
·
|
Crédit TSR
|
=
|
3
|
600
|
000 - 1
|
035
|
000
|
|
|
=
|
2
|
565
|
000 F
|
|
|
·
|
TVA sur assistance déductible
|
=
|
6
|
900
|
000*19,25%
|
|
|
|
=
|
1
|
328
|
250 F
|
|
|
·
|
Crédit TVA
|
=
|
3
|
850
|
000 - 1
|
328
|
250
|
|
|
=
|
2
|
521
|
750 F
|
|
|
|
b- Les bénéficiaires résident en
France.
Les frais d'assistance dans ce cas sont totalement
déductibles. Il n'y a pas donc de régularisation à faire
en fin d'exercice.
· TSR et TVA sur l'assistance comptable Montant brut de la
rémunération = 24 000 000
- TSR = 24 000 000*7,5%
= 1 800 000 F
-TVA = 24 000 000*19,25%
= 4 620 000 F
La somme 6 420 000(TSR+TVA) est reversée au receveur des
impôts et le prestataire français reçoit le montant net de
22 200 000 F
· TSR et TVA sur l'acquisition du brevet
-TSR = 50 000 000*15%
= 7 500 000 F
-TVA = 50 000 000*19,25%
= 9 625 000 F
Le bénéficiaire étranger reçoit le
montant de 52 500 000 F et la somme de 17 125 000 F est reversée au
receveur des impôts.
C- LES BENEFICIAIRES RESIDENT EN ZONE CEMAC
En vertu de la convention CEMAC, toutes ces dépenses sont
déductibles et ne supportent pas la TSR.
SECTION 2 : LES BENEFICIAIRES ETRANGERS NE SUPPORTENT
PAS
LA TSR
A- ENONCE DU CAS PRATIQUE
Considérons le cas traité dans la première
partie.
B- RESOLUTIONS DU CAS PRATIQUE a- Les
bénéficiaires résident hors France et hors zone CEMAC
1- Calcul de la TSR et de la TVA.
· TSR et TVA sur l'assistance comptable
- TSR
- TVA
|
=
=
=
|
24 000 000*(15/85) 4 235 294 F
(24 000 000+4 235
|
294)*19,25%
|
|
= 5 435 294 F
La SA ABC doit verser 24 000 000F au prestataire
français, puis payer la TSR (4 235 294 F) et reverser la TVA (5 435 294
F) au receveur des Impôts.
La TSR ainsi payée (4 235 294 F.CFA) devra être
réintégrée au tableau 22 de la DSF OHADA et supportera
l'IS sur les bénéfices au taux de 38,5%, sauf en cas de
déficit fiscal.
· TSR et TVA sur acquisition du brevet.
TSR = 50 000 000*(15/85)
= 8823529 FCFA
TVA = (50 000 000+ 8 823 529)*19.25%
= 11323 529 FCFA
Le bénéficiaire étranger va recevoir la
somme de 50 000 000 FCFA et 20.147.058 F CFA sera versée au receveur des
impôts.
2- Régularisation de l'assistance comptable en
fin d'exercice
· Fraction déductible = 10%BFI =10%*69 000 000 = 6
900 000 FCFA
· TSR sur assistance déductible = 6 900 000*(15/85)
= 1 217 643 FCFA
· Crédit TSR = 4 235 294 - 1 217 643 = 3 017 651
FCA
· TVA sur assistance déductible = (6 900 000 +1 217
643)*19 ,25%
= 1 562 646 FCFA
· Crédit TVA = 5 435 294 - 1 562 646
= 3 872 648 FCFA
b- Les bénéficiaires résident en
France
1- Calcul de la TSR et de la TVA sur assistance
comptable
Montant brut = 24 000 000
· TSR = 24 000 000*7,5/92 ?5
= 1 945 945 FCFA
· TVA = (24 000 000+1945 945)*19,25%
= 4 994 594FCFA
La SA ABC devra verser 24 000 000 au prestataire français
et 6 940 539FCFA au receveur des impôts.
2-Calcul TSR sur acquisition du brevet
Prix d'acquisition = 50 000 000FCFA
· TSR = 50 000 000*15/85
= 8 823 529 FCFA
CHAPITRE II : CAS DE LA TSR PETROLIERE
Ce chapitre sera structuré en section, la première
réservée au cas où le soustraitant opte pour la TSR, la
seconde réservée au cas contraire.
SECTION 1 : OPTION POUR LA TSR PETROLIERE
A- PRESENTATION DU CAS PRATIQUE
La PETROCA est une société
pétrolière basée au cameroun. Au cours de
l'exercice 2007, elle a réalisé les
opérations suivantes impliquant la TSR.
- Mois de février 2007 : location d'un matériel
d'exploitation en Allemagne :
20 000 000 FCFA.
- Mois de juin 2007 : contrat de forage pétrolier avec une
entreprise Suisse. Au terme de ce forage, la PETROCA a versé la somme
250 000 000 FCFA au titre des rémunérations.
Les charges de la société étrangère
se sont élevées à 150 000 000 FCFA
B- SOLUTION DU CAS
L'entreprise Suisse indique son choix la société
pétrolière et l'ensemble de ses facturations émises
auprès de la compagnie pétrolière seront assujetties
à la Taxe au taux 15%.
· TSR retenue à la source au titre du contrat de
forage
= 250 000 000 * 15%
= 37 500 000 FCFA
La TSR est versée au trésor public dans les 15
jours des paiements réalisés.
SECTION 2 : IMPOSITION DU RESULTAT
Lorsque la société étrangère
maintient le régime de la taxation suivant la déclaration DSF, la
société pétrolière camerounaise informe la
Direction Générale des Impôts de ce choix, ce qui lui
dispense d'opérer le prélèvement forfaitaire de 15%.
Dans ce cas l'entreprise Suisse va déterminer son
résultat fiscal conformément aux dispositions du CGI et y
appliquer le taux de 38 ,5% en cas de bénéfice.
Cependant, dans les deux hypothèses, la PETROCA SA va
opérer la retenue de la TSR sur la redevance pour loyer du
matériel d'exploitation en Allemagne. En effet, au titre de cette
location, l'entreprise allemande n'a pas d'établissement stable au
Cameroun et n'est pas soumise à l'IS au Cameroun.
CONCLUSION GENERALE
Au terme de ce travail basé sur le régime fiscal
des rémunérations versées à l'étranger au
regard de la TSR, il ressort que l'article 225 du CGI présente une liste
exhaustive des opérations assujetties à la TSR au taux de 15%.
Avec le 2e Avenant à la convention fiscale
franco-camerounaise de 1976, il existe un second taux de 7,5% applicable sur
l'assistance technique, comptable ou financière.
La TSR est due uniquement sur la partie déductible des
rémunérations et implique ainsi dans certains cas une
régularisation en fin d'exercice.
La TSR pétrolière issue de la loi de Finances
pour l'exercice 1980/1981 est exclusivement réservée aux
sous-traitants pétroliers qui, peuvent dans le cas contraire opter pour
l'imposition de leur résultat.
Nous osons croire que ce travail puisse être un outil
d'accompagnement pour les contribuables dans leurs transactions à
caractère international, leur permettant ainsi d'éviter
d'éventuels redressements fiscaux qui peuvent être lourds de
conséquence pour leurs entreprises.
BIBLIOGRAPHIE
1-OUVRAGES GENERAUX
> FIDAFRICA, Revue d'informations juridiques, fiscales et
sociales. > FIDUCIA, Circulaire mensuelle, Janvier 2006
2- OUVRAGES SPECIAUX
> Gilles TOSCANO - Claude BOUILLOT, Fiscalité et
Législation
Economique Du Cameroun : Taxe Spéciale Sur Le Revenu.
3- TEXTES DE LOIS
> Code Général des Impôts (2008) >
Loi de Finances pour 1979/1980 > Loi de finances pour 1980/1981
> Instruction N°4644/MINEFI/DGI/LC/L du 22 Aoia't 2005
précisant la position du fisc par rapport au regime fiscal des frais de
formation verses a l7etranger.
3- CONVENTIONS FISCALES
> Convention Fiscale franco-Cameroun > Convention
Fiscale Canada-Cameroun > Convention Fiscale Suisse-Cameroun > Convention
CEMAC
> Convention Tunisie-Cameroun
4- TRAVAUX DE RECHERCHE
> Ismaël KAMDEM, Le régime fiscal
des frais de formation versés a l'étranger.
5- COURS
> Expert Thomas KAMEUGNE,
l'Impot sur les Sociétés.
Yak d4 dIratiete4
SOMMaire
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Dedicace
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Remerciements
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Listedes Ab ' '
'................................................................................iv
INTRODUCTION GENERALE v
PRE IERE PARTIE : ETUDE THEORIQUE DE LA TSR
vii
CHAPITRE I : OPERATIONS ASSUJETTIES A LA TSR ET TECHNIQUES DE
CALCUL ix
SECTION 1 : CHAMP D'APPLICATION ET EXONERATION ix
I- Champ d'application ix
A- Les opérations de l'article 225 du CGI ix
B- Les opérations accessoires xiv
II- Opérations exonérées de la TSR. xiv
A- Les commissions et courtages versés à
l'étranger et les redevances sur les
logiciels. xv
B- Les intérêts financiers xv
C- Dans le cadre des activités pétrolières
xv
SECTION 2 : TECHNIQUE OU METHODE DE CALCUL xvi
I : Le fait générateur et l'exigibilité de
la TSR xvi
II: Base de calcul et liquidation de la TSR. xvii
A- Détermination de la base imposable xvii
B- Liquidation de la TSR xviii
1 : calcul de la TSR au regard de la convention
franco-camerounaise. xviii
2 : Calcul de la TSR sur les rémunérations
versées a l'étranger (hors France et hors Zone CEMAC) xx
3 : Calcul de la TSR au regard de la convention CEMAC xxi
C- Règlement, régularisation en fin d'exercice et
aspect comptable xxiii
1: Règlement de la TSR xxiii
2: Régularisations en fin d'exercice. xxiv
3 : Aspect comptable de la TSR xxv
a- Ecritures comptables à la réception de la
facture. xxvi
b- Le règlement des factures xxviii
c-Le reversement des impôts xxviii
CHAPITRE II : CAS SPECIFIQUE DE LA TSR PETROLIERE
xxix
SECTION 1 : L'ACTIVITE PETROLIERE AU REGARD DE LA TSR xxix
I- Génèse de la TSR pétrolière
xxix
II-Entreprises concernees par la TSR pétrolière
xxx
III- Statut fiscal des assujetties à la TSR
pétrolière xxx
SECTION 2 : LA PROBLEMATIQUE DE LA NOTION
D'ETABLISSEMENT
STABLE xxxi
I- Présentation de la notion d'établissement stable
xxxi
II- SITUATION FISCALE DES ENTREPRISES AYANT UN ETABLISSEMENT
STABLE xxxii
DEUXIEME PARTIE: ETUDE DES CAS PRATIQUES
xxxiii
CHAPITRE I : CAS DE LA TSR CLASSIQUE
xxxv
SECTION 1 : LE BENEFICIAIRE DES REVENUS SUPPORTENT LA TSR xxxv
A- Enoncé du cas pratique xxxv
B- Solution du cas pratique xxxvi
a- Les bénéficiaires sont domiciliés hors
France et hors zone CEMAC xxxvi
2- Détermination de la fraction non déductible de
l'assistance comptable xxxvii
3- Régularisation de fin d'exercice xxxvii
b- Les bénéficiaires résident en France.
xxxviii
C- Les bénéficiaires resident en zone CEMAC
xxxix
SECTION 2 : LES BENEFICIAIRES ETRANGERS NE SUPPORTENT
PAS LA TSR
xxxix
A- Enoncé du cas pratique xxxix
B- Résolutions du cas pratique xxxix
a- Les bénéficiaires résident hors France et
hors zone CEMAC xxxix
1- Calcul de la TSR et de la TVA xxxix
2- Régularisation de l'assistance comptable en fin
d'exercice xl
1- Calcul de la TSR et de la TVA sur assistance comptable xl
2-Calcul TSR sur acquisition du brevet xli
CHAPITRE II : CAS DE LA TSR PETROLIERE xlii
SECTION 1 : OPTION POUR LA TSR PETROLIERE xlii
A- Présentation du cas pratique xlii
B- Solution du cas xlii
SECTION 2 : IMPOSITION DU RESULTAT xliii
CONCLUSION GENERALE xliv
BIBLIOGRAPHIE xlvi
ANNEXE
1- lettre du Directeur General des Impots
N°4644/MINEFI/DGI/LC/L du
22/08/2005
