Memoire Online - Contrôle de gestion et performance d'une institution financière. Cas de la banque commerciale du Congo de 2008 à 2010.

Nous ne sommes pas le premier à travailler sur le contrôle de gestion, bon nombre d'auteurs et chercheurs ont parlé sur le contrôle de gestion.

Christophe LUSENDI MATUKAMA^1(*), dans son ouvrage « contrôle de gestion » met accent sur un certain nombre d'outils, de méthodes, de techniques, qui relève de principes généraux et les instruments du contrôle de gestion tel que :

Il à aborder sur la fonction de contrôle de gestion et métier du contrôleur.

De son côté, EL Bachir Rouimi^2(*), dans son mémoire intitulé « Le contrôle de gestion au service de la performance de l'entreprise », a analysé la relation entre contrôle de gestion et différentes fonctions au sein de l'entreprise et le contrôle de gestion au service de performance.

Quant à nous, notre étude se limite au contrôle de gestion pratiqué par la B.C.D.C, de 2008 à 2010.

0.2. PROBLEMATIQUE ET L'OBJECTIF DE L'ETUDE

Considéré depuis longtemps comme valeur stratégique en raison de son importance, le contrôle de gestion est devenu la pierre angulaire du fait qu'il est source de progrès d'amélioration potentiels à tous les types d'entreprises. Il a pour but d'aider les dirigeants à améliorer les résultats de l'entreprise de manière durable et de mesurer, d'analyser et de contrôler l'activité d'une organisation.

Le contrôle de gestion est donc une réponse à un certain nombre de problèmes d'entreprises pour lesquels la recherche des solutions s'impose : l'augmentation de couts et la désorganisation des services au sein de l'entreprise.Il est utilisé pour dégager l'écart entre le réel et les objectifs visés par l'entreprise, mais aussi pour dégager les raisons de ces écarts, et l'orienter les actions correctives.^3(*)

De nos jours, avec la mondialisation de l'économie et l'ouverture des frontières, les entreprises se livrent une concurrence très agressive pour l'écoulement de leurs produits dans un marché, ou seules les entreprises bien organisées peuvent se permettre une bonne part de marché.

Par contre, les entreprises de faible organisation sont appelées à marginaliser, voire à disparaitre. La survie de telle entreprise passe nécessairement par l'amélioration des performances économiques de l'entreprise ; le contrôle de gestion consiste un outil permettant l'efficacité, lorsque les quantités obtenues sont maximisées à partir d'une quantité de moyens.

En effet, pour maîtriser des situations de plus en plus complexe, il fallait créer une fonction de contrôle de gestion dont les principaux instruments peuvent être contribués par : la comptabilité avec deux composantes, comptabilité générale et analytique, la gestion budgétaire et tableau de bord...etc.

Certainement, ce qui fond notre recherche est que la faible efficacité de contrôle de gestion constitue un obstacle et un facteur de blocage des développements de la gestion des différentes fonctions au sein de l'entreprise et par conséquent frein de performance.

Ainsi, à travers notre recherche, notre préoccupation s'articule autour des questions suivantes :

· Quel est l'impact de contrôle de gestion sur la performance globale de la B.C.D.C. ?

0.3. HYPOTHESE

Henri MAHE de BOISLANDELE définit une hypothèse comme un procédé de raisonnement consistant à bâtir une démonstration ou une argumentation sur une supposition de départ. Dans une démarche scientifique, recours aux hypothèses est destiné le plus souvent à valider ou à une invalider des propositions associées à un modèle explicatif de l'on chercher à tester.^4(*)

Il est vrai que le contrôle de gestion est un outil indispensable qui fournit des informations exactes et complètes sur la gestion de l'entreprise. Il ne se limite pas seulement à contrôler au sens de vérifier, mais a une mission plus étendue et plus complexe à la fois. Une mission qui pourrait se définir comme la contribution active au pilotage global de l'entreprise dans une perspective d'amélioration de la performance économique.

Il est quelque part un facilitateur de la prise de décision généralisée, voir même sa position stratégique à la croisée des sources d'information, un salutaire en ces temps d'incertitudes.

Ainsi, nous tenterons, tout au long de notre étude de présenter l'impact et la place du contrôle de gestion au sein de l'entreprise et particulièrement à la B.C.D.C.

0.4. CHOIX ET INTERET DU SUJET

L'organisation s'applique à différencier logiquement les fonctions à repartir entre les services, les taches, les responsabilités, à assurer les liaisons indispensables au fonctionnement d'un ensemble.

D'où, mener une étude sur le contrôle de gestion est très intéressante, dans la mesure où il permet à l'étudiant, arrivé à la fin de sa formation, d'être capable d'organiser un service de contrôle de gestion fiable.

Entant qu'étudiant en sciences commerciales et financières, option comptabilité, le sujet est au centre de notre formation et, vu la place de choix qu'occupe la Banque commerciale du Congo(B.C.D.C) dans l'économie nationale. Nous voulons à travers ce travail, mettre à la disposition des cadres de cette entreprise un document qui leur permettra d'avoir une vision claire et précise sur le contrôle de gestion et les procédures y afférentes appliquées en son sein afin d'y assurer sa bonne gestion.

En outre, ce sujet nous permet d'approfondir nos connaissances et de comprendre le fonctionnement d'un service de contrôle de gestion. En abordant ce sujet, il nous permet de relier la théorie vue à la pratique sur terrain et qui est les pistes de réflexion sur le futur chercheur dans notre domaine.

0.5. TECHNIQUES ET METHODES DE RECHERCHE

Tout travail scientifique s'appuie sur un certain nombre des méthodes et techniques. En ce qui nous concerne nous avons utilisé les méthodes et techniques suivantes :

La méthode analytique consiste à décomposer les éléments d'un système, afin de les définir et d'en dégager les spécificités ou particularités. Elle consiste à expliquer un phénomène en mettant en évidence les relations de causes à l'effet^5(*).

Par cette méthode, nous avons fait l'examen des données ainsi que les informations collectées, afin d'en formuler une interprétation dans le cadre de notre étude.

La méthode historique cherche dans l'explication des faits, la genèse des situations étudiées, les antécédents, leurs successions dans le temps et dans l'espace afin de mieux comprendre la situation présente.

L'interview est une interrogation orale, directe et interindividuelle. Cette technique consiste en un dialogue, une conversation, une discussion sur un problème spécifique entre l'enquêteur (interviewer) et enquêté (interviewé).

Nous avons utilisé cette technique pour nous faciliter de recueillir les informations auprès des agents du service de contrôle de gestion de la B CD C.

La technique documentaire a été utilisée lors de la lecture des journaux, revues, ouvrages, publications pouvant fournir les informations recherchées. Cette technique nous a facilitée à consulter des documents relatifs à l'étude.

0.6. DELIMITATION SPATIO-TEMPORELLE DE L'ETUDE

Entant qu'analyse externe, nous nous sommes vu dans l'obligation de limiter notre étude dans le temps et dans l'espace. Dans l'espace, nous avons choisi la BCDC, pour notre étude tandis que, dans le temps, nous considérons le contrôle de gestion de la BCDC, de 2008 à 2010, tel qu'il se présente au moment de notre recherche.

0.7. DIFFICULTES RENCONTREES

Au cours de notre étude nous avons rencontrées un certain nombre des difficultés liées essentiellement :

Nous avons utilisés nos maigre moyens, en payant le transport, abonnement bibliothèque et accessibilité de l'internet,pour la réalisation de notre étude.

Notre étude a connu un temps de blocage causé par la coïncidence de la période de clôture de l'exercice annuel dans des entreprises, ainsi que le climat politique du pays(RDC).

En parlant de la rareté, surtout dans nos bibliothèques, de certains ouvrages spécialisés, nous avons recouru à l'internet pour consulter, les ouvrages concernant notre étude.

Suite aux embouteillages vécus dans notre pays, particulièrement dans la ville province de Kinshasa, nous avons utilisés un budget additionnel pour la prise de rendez-vous. Et en assistant à une lenteur administrative due aux procédures internes, de va et vient de notre domicile et le lieu du travail.

Nous avons assisté à des coupures intempérantes du courants électriques, et beaucoup de sacrifice en partageant le travail et les études.

0.8. STRUCTURE INTERNE DE L'ETUDE (Canevas)

Hormis cette introduction générale, notre étude est divisée en deux parties subdivisées en chapitres.

La première partie intitulée : Approche conceptuelle de contrôle de gestion, comprend deux chapitres : le premier parle sur généralités théoriques sur le contrôle de gestion ; le deuxième aborde les généralités sur la performance et l'entreprise ;

La deuxième partie intitulée : Approche pratique, comprend également deux chapitres. Le premier fait la représentation de l'entreprise BCDC et la deuxième analyse le contrôle de gestion de la BCDC.

Ière Partie : APPROCHE CONCEPTUELLE SUR LE CONTROLE DE GESTION

Chapitre I. GENERALITES THEORIQUES SUR LE

CONTROLE DE GESTION

Avant d'aborder notre sujet, il est essentiel de faire comprendre le concept de cette discipline de gestion, ensuite de mettre l'accent sur le rôle du contrôleur de gestion.

Section : 1. Définition et missions de contrôle de gestion

I.1. Définition de concept de contrôle de gestion

Le contrôle de gestion n'est pas seulement l'action de vérification dans le but plus au moins coercitifs, c'est aussi la volonté de maitrise de soi ou d'une organisation. Il est d'usage de rappeler qu'en Français le mot « contrôle » fait souvent l'objet d'une interprétation erronée, très éloignée de l'acception anglo-saxonne et qui signifie « maitrise » ou pilotage, Lorsqu'on gouverne une entreprise on doit la contrôler.

Contrôler signifie donc à la fois vérifier, surveiller, évaluer, maitriser l'entité que l'on gouverne par rapport à son système organisationnel et par rapport à l'environnement.

Selon B. Martony et Y. Pesqueux, le contrôle est la manière de fonctionner pour une entreprise avec économie de moyens.^6(*)La gestion c'est l'utilisation d'une façon optimale des moyens rares mis à la disposition d'un responsable pour atteindre les objectifs fixés à l'avance.^7(*)

A cela plusieurs spécialistes en gestion ont proposé des nombreuses définissions, en occurrence :

Pour Anthony, le contrôle de gestion est défini comme processus par lequel les responsables s'assurent que l'organisation met en oeuvre avec l'efficience et l'efficacité ses stratégies.

SelonLambert C et sponems, le contrôle de gestion est l'activité visant la maitrise de la conduite d'une organisation en prévoyant les évènements et en s'adaptant à l'évolution, en définissant les objectifs, en mettant en place de moyens, en comparant les performances et les objectifs, en corrigeant les objectifs et les moyens.^8(*)

Le contrôle de gestion propose et élabore des outils de gestion au service du management de l'organisation. Il permet de procéder à des évaluations de la performance, c'est-à-dire de l' efficience, de l'efficacité, des synergies et de la flexibilité. Si l'appréciation de la rentabilité reste généralement du ressort de l' analyse financière, certaines approches telles que le tableau de bord prospectif (balanced scorecard) permettent d'anticiper son évolution

A. Khemakhem définit Le contrôle de gestion étant le processus mis en oeuvre au sein d'une entité économique pour s'assurer d'une mobilisation efficace et permanente des énergies et des ressources en vue d'atteindre l'objectif que vise cette entité.^9(*)

A. Khemakhem insiste dans cette définition sur la flexibilité du contrôle de gestion pour tenir compte de spécificités de chaque entreprise et de chaque situation, il insiste aussi sur la mobilité des énergies et des ressources pour atteindre les objectifs prévus de l'entité.

D'après A. Burlaud, Le contrôle de gestion est l'un des rouages essentiels de la régulation interne et du pilotage il a pour objectif de :

· Rendre cohérences les activités des differents auteurs au sein de l'entreprise afin qu'elles concourent à la réalisation de l'objectif commun.^10(*)

I.2. Evolution du concept contrôle de gestion

Le contrôle de gestion s'appuie sur un ensemble de techniques qui ont en commun de concourir à distance du comportement, sur base d'indicateurs qualifiés (en unités monétaires ou physiques). Le contrôle de gestion est aussi un contrôle à distance, il suppose l'existence d'outils d'information capables précisément de réduire l'obstacle de la distance.^11(*)

Le contrôle de gestion est un langage qui porte la marque de l'histoire des mots. Le marketing d'une idée ou d'une suppose un mot, le concept de standard pouvant désigner aussi bien des unités physiques que des coûts, a structuré les outils de gestion autour ^12(*)

Le terme de contrôle de gestion a connu la même évolution que celle de la comptabilité de gestion, autrement dit, on ne peut pas effectuer un contrôle de gestion sans vrais maîtrise de la comptabilité de gestion, ce notion de contrôle est né avec la révolution industrielle, il est imposé dans l'entreprise lors de l'application de la division du travail et de la répartition de tâches. La mise en place systématique d'un système de contrôle des activités de chaque fonction s'est avérée indispensable pour piloter l'entreprise à atteindre les objectifs prévus.

Dans sa forme initiale, le contrôle de gestion à un caractère quantitatif basé sur le contrôle budgétaire, la comptabilité analytique et le reporting. Ce modèle a été adopté par les entreprises américaines (Dupont de Nemours ; General Motors), européennes et internationales. Ses principales caractéristiques peuvent être résumées comme suit :

a)Une mesure financière de la performance :

L'utilisation des ratios ROI (return on investissement) en contrôle de gestion trouve son origine chez Dupont de Nemours et General Motors. Le ROI rapproche le résultat d'exploitation de la valeur des actifs utilisés et constitue en fait une expression de la rentabilité des capitaux engagés. Ce ratio est décomposé en plusieurs ratios pour démontrer que la performance dépend à la fois du niveau de résultat et de la rotation des capitaux. Dans l'esprit des modèles classiques de contrôle de gestion, toute décision doit être prise sur la base de ce ratio, on définit un taux de rejet en deçà de quelle aucun projet d'investissement n'est retenu et on définit un taux minimal qui permet d'évaluer la performance de différentes centres de responsabilité.

b) Existence de centres de responsabilité :

Pour que les objectifs de l'organisation soient atteints à travers l'action des unités décentralisées, il convient non pas d'exercer un contrôle tatillon de leurs tâches quotidiennes mais de leur déléguer l'autorité de gestion nécessaire sous la forme d'objectifs précis. Cette délégation d'autorité nécessite d'organiser l'entreprise en centre de responsabilité.

c)La nécessité de la planification :

Le processus de la planification nécessite d'identifier différents horizons : Un objectif à long terme pour les objectifs stratégique, un horizon à moyen terme pour l'identification des moyens à mettre en oeuvre et la définition des objectif plus tactique, enfin un horizon à court terme pour la planification des actions concrètes dans le cadre de la préparation du budget annuel.^13(*)

d) La boucle de contrôle :

Le contrôle de gestion est perçu comme système de pilotage autorégulé qui s'articule autour de trois phases :

- La prévision qui débouche sur la planification des objectifs et des moyens à chaque niveau de responsabilité

- Les réalisations qui sont mesurées à intervalles réguliers, et confrontées à la prévision afin de mettre en évidence des écarts.

Au milieu de la décennie 80, une nouvelle approche cybernétique du contrôle de gestion (avec l'association des sciences informatiques et de télécommunication) vient d'apparaître qu'Hugues BOISVERT qualifie de « contrôle de gestion renouvelé ». Elle tente de dépasser les limites de l'approche traditionnelle.

Elle propose de passer du contrôle de gestion par l'amont au contrôle de gestion par l'aval et du coût de revient classique au coût de revient par activité. Les objectifs et les outils d'analyse sont à la fois quantitatifs et qualitatifs. Aussi, le contrôle de gestion implique une complémentarité permanente entre gestion stratégique et gestion opérationnelle.^14(*)

Le tableau ci-dessous nous donne une comparaison entre les deux modèles de contrôle de gestion :

tableaun?1 : Contrôle de gestion traditionnel & Contrôle de gestion renouvelé

Contrôle de gestion traditionnel

Contrôle de gestion renouvelé

· Surveiller

· Programmer

· A posteriori

· Passif

· Méfiance

· Exécutants

· Subalternes

· Directif

· Flux descendant

· Indicateurs financiers

· Normes internes

· Système fermé

· Plus opérationnel

· Activité de transformation

· Motiver

· Orienter

· A priori

· Actif

· Confiance

· Décideurs

· Collègues

· Participatif

· Flux ascendant

· Indicateurs physiques

· Cibles externes

· Système ouvert

· Plus stratégique

· Activité de cycle de vie

I.3. Enjeux et mutation du contrôle de gestion

a) Enjeux du contrôle de gestion

Le contrôle de gestion permet le contrôle, la mesure et l'analyse de l'activité d'une organisation.Des indicateurs seront suivis (mesurés) ainsi que l'écart de la situation (réelle) avec le but visé (valeur cible, budget à respecter). Il s'agit d'un contrôle non seulement au sens de vérification, mais aussi au sens de pilotage, même si cette notion est porteuse d'une vision idéologique parfois critiquée. Le credo discutable du contrôle de gestion est qu'on ne pilote que ce que l'on mesure, ou dit autrement "ce qui n'est pas mesuré ne peut être géré.^15(*)

b) La mutation du contrôle de gestion

Le contrôle de gestion a évolué du fait de l'intensification de la concurrence s'expliquant par exemple par la globalisation de l'économie et le développement des TIC, mais aussi par une nouvelle approche du marketing cherchant à anticiper la demande du client à partir de la comptabilité analytique. Il a donc eu une évolution progressive d'un âge industriel à celui de l'information, peut-être par la tertiarisation de l'économie. Ceci impliqua une modification des pratiques du contrôle de gestion.

Il est passé d'une simple fonction de calcul des coûts et des écarts budgétaires (dépendant du département financier ou comptable) à une fonction tactique de pilotage du changement relevant de la direction générale par le service marketing et la gestion de la qualité. Cette transformation passa d'abord par une évolution du contrôle réalisé par le système d'information (son urbanisation, son processus de transmission par reporting ou tableaux de bord...).

L'audit du système d'information étant théoriquement une des tâches fondamentales du contrôle de gestion, l'aide du service informatique devient de plus en plus indispensable. Le contrôle tend de plus à utiliser des outils d' évaluation d'entreprise toujours plus divers ( Retour sur investissement, VA... si on lui assigne des objectifs d' analyse financière).

Le contrôle de gestion doit aussi tenir compte des divergences d'intérêts au sein de l'entreprise et de la culture d'entreprise. Des règles de gouvernance d'entreprise (CorporateGovernance) transparentes et prenant en considération les intérêts de toutes les parties prenantes ( stakeholder) doivent être pris en compte.

I.4. Missions du contrôle de gestion

a) Mission du contrôle de gestion

Le contrôle de gestion a pour mission de s'assurer de la mise en oeuvre de la stratégie d'entreprise adoptée et les moyens mis en oeuvre sur le terrain (que fait-on et avec quoi ?). Cela implique plusieurs choses :

· En termes de positionnement, le contrôle de gestion est un des organes de la direction, même s'il a des liens forts avec le système comptable ou financier (par exemple). Et même les managers opérationnels font du contrôle de gestion, ce qui est une des difficultés de définition des missions spécifiques au contrôleur de gestion.

· Le contrôle de gestion n'est pas un organe opérationnel, mais un organe d'échange d'information. Une liaison étroite avec les unités opérationnelles est indispensable pour être certain du bien-fondé des indicateurs et des outils de mesure. Bien que lié à la direction générale, le contrôle de gestion doit tout autant partir "du bas" que "du haut" et veiller à être utile aux unités de travail autant qu'à la direction de l'entreprise.

· Le contrôle de gestion ne peut se contenter de "cueillir" l'information qui passe, il lui faut la maîtriser complètement et s'assurer de sa qualité (fiabilité, ponctualité, etc.) ; il aura besoin d'information spécifique, sans autre usage que celui qu'il en fera, et il peut avoir besoin de la construire lui-même.

· Le contrôle de gestion ne se limite pas à donner des chiffres et allumer des voyants dans un tableau de bord, il construit le tableau de bord et l'adapte en permanence aux objectifs. Il aide à déterminer les indicateurs pertinents en collaboration avec le management.

1. Vérifier que les objectifs que sous-tend la stratégie choisie sont bien suivis. Cela se fait à partir de tableaux d'indicateurs qui peuvent mêler des données financières (la comptabilité analytique) et des données statistiques issues de l'exploitation ;

2. Conseiller les opérationnels à partir de l'analyse de ses tableaux d'indicateurs ;

3. Donner son avis à la direction sur le choix des objectifs qui sous-tendent la stratégie.

Le suivi est important car il permet de s'assurer que les actions mises en oeuvre mènent bien l'entreprise là où on le souhaite.

Enfin, la complexité des multinationales engendre une décomposition du contrôle de gestion.

Outre le fait que le contrôle de gestion n'est pas exclusivement propre aux contrôleurs de gestion (les opérationnels aussi font du contrôle de gestion), ces derniers se voient assigner des tâches spécifiques.

C'est pourquoi il se peut qu'un contrôleur suive les performances au niveau de l'entreprise, qu'un autre suive plutôt une des filiales et qu'enfin un troisième, au sein de la filiale, suive de manière plus opérationnelle les projets mis en place.

b) Les limites du contrôle de gestion

1. Tout n'est pas mesurable à un coût raisonnable, et pourtant il faut bien quand même piloter le système. Le contrôle de gestion n'est pas la panacée ;

2. Une fois qu'un indicateur a été choisi, il devient très vite un but en soi, susceptible de toutes les manipulations. Cela limite la confiance qu'on peut accorder au système de contrôle de gestion, même si l'on peut mettre en place toutes sortes de parades (renouveler les indicateurs utilisés, les garder confidentiels, etc.). Et cela induit un stress, notamment lorsque les indicateurs sont mal choisis et conduisent à exiger l'impossible.

3. Les managers ne doivent pas se contenter des indicateurs du contrôle de gestion, mais doivent aussi régulièrement constater sur place ce qui se passe dans les unités de l'entreprise et avec les clients, vu que les indicateurs ne détectent pas tout.

Les fonctions contrôle de gestion

Le contrôle de gestion est l'activité visant la maîtrise de la conduite d'une organisation. Il propose et élabore des outils de gestion au service du management de l'organisation. Les 4 types de contrôle sont le contrôle de gestion discret, partenaire, garde-fou et omnipotent. Les rôles de fonctions contrôle de gestion sont le mandat discret de vérification, l'aide à la décision locale, la formation des cadres dirigeants et légitimation, et la centralisation du pouvoir.^16(*)

La fonction contrôle de gestion discrète

Si la fonction de contrôle de gestion est distinguée comme étant discrète, cela veut nécessairement dire que la délégation de l'autorité n'est pas considérable pour les dirigeants et que ceux-ci exercent pleinement leurs responsabilités. La créativité de même que la réactivité des dirigeants sont donc exploitées à leur maximum. Par contre, ce style de contrôle peut dériver à un contrôle interne ou même à une mauvaise gestion de l'entreprise. De ce fait, cette sorte de contrôle de gestion devrait être bien évaluée avant son utilisation puisqu'une bonne gestion est dite essentielle pour le bon fonctionnement d'une entreprise.

La fonction contrôle de gestion partenaire

De logique financière et marketing, la fonction contrôle de gestion partenaire est la délégation des études nécessaires à la prise de décision, côté financier, des managers opérationnels aux contrôleurs de gestion. Ces derniers font part de leurs connaissances, projets et activités en cours.

Ceci engendre un sentiment d'appartenance chez les contrôleurs. Ils supervisent de près l'ensemble et tous les éléments financiers passent par eux. Tout en maintenant leur autonomie, ce partenariat entre les managers opérationnels et les contrôleurs de gestion est source de bénéfices organisationnels.

La fonction contrôle de gestion garde-fou

La fonction contrôle de gestion « garde-fou » est associée à des logiques de changement fonctionnel et est également discernée d'une étape de la formation des cadres dirigeants. Les caractéristiques des marchés qui intègrent cette fonction sont qu'ils ne permettent pas aux conflits du contrôle de gestion de devenir essentiels : la logique principale est celle des ingénieurs et commerciaux. Elle accomplit plusieurs rôles : son premier objectif est de limiter les déviations en termes de dépenses.

La fonction contrôle de gestion omnipotente

Ce type de contrôle est aménagé de manière à engendrer une surveillance et une mise sous tension continue des opérationnels; celle-ci contribue à centraliser la problématique des coûts dans toutes les décisions au milieu de l'organisation. En contrepartie, elle est capable d'inhiber les opérationnels, soutenir la myopie d'une organisation quelconque et évoquer un frein marquant à l'innovation.

I.5. Rôles du Contrôleur de gestion

Le contrôleur de gestion est un métier qui a pour but d'aider les décideurs des organisations à atteindre et/ou à remettre en cause leurs objectifs. Le contrôleur assure ainsi le lien entre les dirigeants de l'entreprise et les différents services de l'entreprise.

Le contrôleur de gestion assurent une fonction de support, un rôle d'appui aux responsables opérationnels dans la mise en oeuvre de la démarche : leur mission est de favoriser, d'animer, souvent d'aider à concevoir, les éléments du système de contrôle.^17(*)

· d'établir ou faire établir des indicateurs permettant de vérifier que l'entreprise fonctionne conformément aux objectifs (indicateurs financiers, comme le chiffre d'affaires ou le niveau des stocks, mais aussi indicateurs non financiers, tels le nombre d'heures de production)

Le contrôleur de gestion est également responsable de la planification et de la gestion, il exerce un contrôle permanant sur les budgets de l'entreprise. Il élabore la prévision budgétaire et met en place des procédures d'utilisation optimale des ressources.

I.6. métier du contrôleur de gestion

Le contrôleur de gestion réalise des budgets prévisionnels et élabore les outils nécessaires au suivi des résultats (tableaux de bord, indicateurs). En termes de prévision, le contrôleur de gestion participe à la définition des objectifs d'un service ou d'un département, à partir des éléments donnés par les services commerciaux.

Il met ensuite au point un projet de plan avec les responsables opérationnels : niveau de production à attendre, moyens financiers, humains et techniques à mettre en oeuvre. Il peut aussi être amené à réaliser des études économiques et financières. En termes de contrôle des résultats obtenus, c'est lui qui élabore ses outils.

Ce sont les tableaux de bord qui font apparaitre l'ensemble des résultats de l'entreprise (production, activité commerciale, stocks, rentabilité des investissements....). Ces tableaux sont réalisés à partir de programmes de collecte et de traitement des informations comptables et financières mis au point avec des ingénieurs.

Toutes interventions du contrôleur de gestion servent notamment à l'analyse des écarts existant entre les chiffres de prévisions et les chiffres réalisés. Il fait remonter l'information jusqu'à `à la direction générale et préconise des solutions pour remédier aux difficultés rencontrées.

Les missions du contrôleur de gestion sont plus ou moins étendues suivant l'entreprise dans laquelle il travaille, les petites et moyennes entreprises, le contrôle de gestion est assuré en même temps que d'autres fonctions comme la comptabilité, les finances, l'administration, la gestion du personnel ou l'informatique. Dans les grandes entreprises, la fonction est plus spécialisée.

I.7. Qualité du contrôleur de gestion

Le niveau de formation demandé est fonction de la taille de l'entreprise. Les formations généralistes en gestion ou économie complétées par une formation en comptabilité sont bien adaptées. Citons la plupart des grandes écoles de commerce et de gestion, les formations universitaires (masters en sciences économiques, en contrôle de gestion).

Le contrôleur de gestion doit avoir le sens de la responsabilité pour fournir des informations correctes, rapides compréhensibles et, surtout, fraiches car de cette dernière qualité dépendra la prise de décision en temps opportun, surtout lorsqu'il s'agit d'information ayant un impact sur l'aspect concurrentiel de l'entreprise.

Section : 2. L'organisation du contrôle de gestion

Le contrôle de gestion apparaitre sous des formes plus ou moins élaborées selon la nature ou la structure de l'organisation et suscite des remises en causes plus ou moins importantes dans sa conception comme dans son implantation.

Dans la première section nous allons étudier la place ou le positionnement du contrôle de gestion dans différent types des entreprises et dans la deuxième section on va traiter la relation de contrôle de gestion avec des multiples fonctions de l'entreprise.

2.1. L'implantation du contrôle de gestion au sein de l'entreprise

Les objectifs du contrôle de gestion sont identiques pour toutes les entreprises, quelque soient leur secteur et leur taille : aider, coordonner, suivre et contrôler les décisions et les actions de l'organisation pour qu'elle soit la plus efficace et la plus efficiente possible. Mais la mise en place des outils et des procédures de contrôle de gestion varie selon les entreprises.

2.2. Le contrôle de gestion dans les différentes entreprises

2.2.1. Le contrôle de gestion dans les grandes entreprises

Les analyses contemporaines^18(*) de l'organisation ont montré qu'il n'y a pas de modèle standard de contrôle de gestion applicable dans toutes les entreprises.

En effet pour les grandes entreprises, la taille est le facteur essentiel qui conditionne l'organisation d'un contrôle de gestion. Il en découle :

- Ces spécificités rendent difficile la mise en place d'un contrôle de gestion complet et intégré.

B) La position de contrôle de gestion dans l'organigramme des grandes entreprises.

Le contrôle de gestion doit aider les responsables fonctionnels « aide à la prise de décision » et opérationnels « contrôle de l'action ». Le système d'information du contrôle de gestion utilise la structure de l'entreprise. De ce fait, sa place et celle du contrôleur varient selon les structures adoptées par les organisations.

Dans la plupart des grandes entreprises le choix de la position du contrôle de gestion se fait entre deux possibilités :

· Une position fonctionnelle : soit le contrôle de gestion est intégré à la fonction financière, soit il est indépendant si l'entreprise est très grande. Il est donc une fonction comme une autre au-dessous de la direction générale.

· Une position de conseil : directement rattaché à la direction générale, le service contrôle de gestion, décentralisé, travaille à tous les niveaux de la structure puis globalise les informations.

Plusieurs difficultés apparaissent pour gérer et contrôler les filiales à l'étranger d'un groupe :

· L'autonomie de décision : la délégation des responsabilités et des décisions est plus ou moins importante selon l'identité du groupe et le comportement des leaders mais il est un domaine qui reste généralement de la compétence de la maison-mère : le budget d'investissement. La gestion des investissements d'une filiale permet de contrôler les activités et les grandes orientations.

· Le système d'information : la difficulté essentielle est de rendre homogène le contrôle de gestion d'un groupe aux multiples activités, surtout s'il est international.

Malgré ces difficultés, il est souvent difficile de contrôler la gestion et d'apprécier la performance d'une unité établie à l'étranger pour de multiples raisons :

Avant toute analyse des coûts et des budgets, il faut donc procéder à des corrections et à des réajustements.

2.2.2. Le contrôle de gestion dans les PME

Les tâches et les services ne sont pas toujours clairement isolés. Les membres sont beaucoup polyvalents car les moyens sont limités. Les participants communiquent directement entre eux de manière informelle. La structure souvent floue s'adapte aux évolutions de l'entreprise.

Le dirigeant est le décideur principal. Son style de commandement est prépondérant pour orienter le mode de fonctionnement et de gestion de l'entreprise, l'importance du contrôle et de la délégation des pouvoirs.

Le rôle du contrôle de gestion dans une PME est identique et tout aussi important dans une entreprise plus grande. Les outils et les procédures du contrôle de gestion lui sont applicable en respectant ces spécificités, mais la pratique montre que le contrôle de gestion est peu formalisé et consiste seulement à agir lorsque des difficultés spécifiques apparaissant. C'est une gestion par exception des opérations courantes.

La position dans l'organigramme sera fonction du nombre de personnes et des services mis en place :

La réalité des entreprises est loin de correspondre aux démarches théoriques proposées pour le contrôle de gestion. Si la comptabilité générale existe dans les entreprises, la comptabilité analytique apparait peu fréquemment et le contrôle de gestion encore moins.

2.3. La mise en place du contrôle de gestion

Le contrôle de gestion est un processus qui passe par des phases qui simplifient ses tâches pour piloter l'organisation.

Le contrôle doit s'exercer avant d'agir (finaliser), pendant l'action (piloter) et après l'action (post-évaluer).

· mesurer les performances atteintes et faire progresser l'ensemble du système Finaliser : définir les buts, les chiffrer et prévoir les moyens nécessaires pour atteindre les objectifs fixés par la stratégie, clarifier les responsabilités et définir les critères de performance en clarifiant les notions d'efficacité et efficience.

· Piloter : observer le déroulement en cours, faire le point sur la situation présente, anticiper l'avenir pour évaluer ce qu'il reste à parcourir afin de prendre les décisions correctives qui peuvent être nécessaires : soit à l'ajustement des moyens aux situations nouvelles ou soit à la remise en cause des objectifs initialement définis.

· Post-évaluer par apprentissage (ne pas répéter les erreurs et capitaliser les points forts).

Selon ARDOIN MICHEL et SCHMIDT^19(*), ce processus est le coeur et la finalité du contrôle de gestion. Il est le point de fusion entre le contrôle de gestion et la gestion de l'entreprise. En effet selon les orientations de la direction générale, les responsables opérationnels décident, agissent et interprètent les résultats partiels, décident à nouveau, agissent encore.

Le contrôle de gestion les aide à prévoir les effets de leurs décisions, à mesurer et à interpréter leurs résultats, à anticiper les résultats futurs.

· Planification : Le point de départ du processus est une planification au cours de laquelle on définit les objectifs à long terme, puis on les traduit en actes opérationnels à travers les politiques de commercialisation, d'investissement, de gestion des ressources humaines (GRH) et de gestion financière. Dans cette phase il faut définir opérationnellement une stratégie :

· Budgétisation : la phase budgétaire commence à partir de cette politique à moyen terme par la fixation des objectifs induits à court terme, qui découlent des programmes d'action à moyen terme, mais tiennent aussi compte des contraintes et des plans d'action décidés pour l'année à venir. L'essentiel de cette phase est dans la définition, la coordination et l'approbation des plans d'action de l'entreprise. C'est le stade de la mise en oeuvre :

· Action et Suivi des réalisations : la phase primordiale qui suit la budgétisation est celle de l'action ou de l'exécution des plans d'action, leur traduction en faits pour atteindre l'objectif fixé. Il s'agit d'atteindre les objectifs :

Le processus de contrôle est donc indissociable de la gestion de l'entreprise, il aide à la formalisation des phases d'activité en insistant sur l'aménagement des moments de réflexion/prévision qui permettent de choisir les meilleurs plans d'action. Cependant il faut souligner que le processus de contrôle est mis en oeuvre dans le cadre d'un système de contrôle.

La construction d'un système d'orientation de l'action et de la prise de décision se fait grâce à l'utilisation d'outils divers tels que :

D'entre tous ces éléments, le système budgétaire est celui qui occupe la place prépondérante, mais on se gardera d'identifier un système de contrôle de gestion au système budgétaire. En effet, le système de contrôle de gestion correspond d'une part à toute la logistique technique et d'autre part à l'organisation administrative qui permet au processus de se dérouler dans les meilleures conditions possibles d'information et de rapidité.

L'étape suivante est celle de la mesure des résultats partiels de l'action et de l'explication des niveaux de performance atteints, ainsi que l'identification des mesures correctives nécessaires.

2.4. Champs d'application du contrôle de gestion

La maîtrise de la performance nécessite de nombreuses interactions entre les différentes fonctions dans l'entreprise telles que la direction générales, la direction commerciale, la direction financière et la direction des ressources humaines.

2.4.1. Le contrôle de gestion et stratégie

La stratégie est déterminée par la direction générale. Cette dernière précise vers quelle direction l'entreprise doit se diriger à long terme. L'internationalisation, la spécialisation et la croissance interne sont des exemples de stratégies adoptées par de nombreux groupes industriels et commerciaux. La formulation d'une stratégie est un préalable indispensable à la mise en place d'un contrôle de gestion.

· En amont, pour éclairer les choix stratégique. Il est courant, par exemple que les services du contrôle de gestion soient sollicités dans le cadre d'achat d'une entreprise pour analyser le plan d'affaire de l'entreprise cible.

· En aval, pour s'assurer que la stratégie est bien mise en oeuvre à l'échelle de l'entreprise. Le contrôle de gestion organise alors le suivi au moyen d'indicateur propre à chaque stratégie. Dans le cas de croissance externe par exemple il est très important de suivre la progression de l'intégration des systèmes d'information et du personnel.

2.4.2. Le contrôle de gestion et marketing

Le marketing planifie et met en oeuvre l'élaboration, la tarification, la promotion et la distribution d'une idée, d'un produit ou d'un service en vue d'un échange satisfaisant pour le consommateur. Le marketing détermine sa politique de prix par référence au prix moyen observé sur le marché ou par référence au coût estimé par les services de contrôle de gestion. Le prix quel que soit son mode de détermination, a un impact sur les volumes demandés par les consommateurs.

Le contrôle de gestion permet de mesurer l'efficacité des actions de marketing en fournissant régulièrement des informations sur les ventes exprimées en volume et en valeur et sur les marges par produits ou par circuit de distribution.

Outre le suivi de ces indicateurs de marketing, le contrôle de gestion aide les responsables de la fonction marketing à améliorer leur performance en les assistants dans l'élaboration de leur budget et leurs plans d'action.^22(*)

2.4.3. Le contrôle de gestion et finance

La fonction financière gère l'ensemble des transactions réalisées avec les établissements financiers et avec les marchés financiers, selon la taille des entreprises. Les financiers cherchent des financements à moindre coûts et des investissements créateurs de valeur pour les actionnaires. Les exigences des actionnaires en matière de performance influencent le système de contrôle de gestion.

Le contrôle de gestion et la finance sont deux disciplines non seulement tournées vers le passé mais également vers l'avenir. En particulier l'étude de la rentabilité des investissements de toute nature est menée conjointement par le contrôle de gestion. La première fonction sélectionne, conçoit le modèle et les critères de choix à appliquer (valeur actuelle ; taux interne de rentabilité...) tandis que la seconde fonction assiste les opérationnels pour la prévision et la sélection des données pertinentes.

Enfin l'ensemble de la démarche prévisionnelle (plans stratégique et opérationnel, budget) réalisée par le contrôle de gestion a un impact non négligeable en matière de communication financière de l'entreprise.

2.4.4. Le contrôle de gestion et GRH

Le contrôle de gestion interfère avec la fonction des ressources humaines, principalement quant à l'organisation de entreprise et à la rémunération du personnel. En effet le contrôle de gestion intervient dans le découpage de l'entreprise en entités plus ou moins autonomes.

Il mesure la performance des activités de l'entreprise et aussi celle des responsables de ces activités. L'évaluation de la performance des responsables doit être ; en théorie, associée à la réalisation d'un objectif préalablement assigné et négocié. Toutefois, en pratique, le respect du budget est souvent utilisé pour apprécier cette performance.

2.4.5. Le contrôle de gestion et l'audit

Les liens entre l'audit et le contrôle de gestion sont si étroits que beaucoup de gens les confondent. Il faut avoir son oeil bien ouvert pour comprendre que l'audit est une technique de gestion au service du contrôle de gestion.

L'audit constitue une technique, parmi tant d'autres, entant qu'outil, il a pour l'objet de prévenir et d'aider l'évaluation du contrôle interne, ou de découvrir de façon pratique et rapide, les erreurs et les fraudes qui menacent la sécurité de l'entreprise.

Son but est de vérifier que toutes les écritures correspondent à la matérialité des faits et qu'elles ont été passées conformément aux dispositions légales et règlementaires d'une part, d'autres parts il vérifie si les écritures sont passées dans le respect des instructions de l'entreprise.^23(*)

L'audit s'étend à l'ensemble des opérations de l'exploitation et s'exerce, par conséquent, sur la totalité des pièces justificatives. L'audit implique une organisation rationnelle de l'entreprise dont l'application est faite par contrôle interne.^24(*)

Le contrôle de gestion intervient à priori pour arrêter la procédure budgétaire dont on apprécie le respect. En cours d'exécution, le contrôle de gestion vérifie si tout se déroule conformément aux objectifs sinon les actions correctives doivent être entreprises au moment opportun. ^25(*)

De tout ce que nous venons de dire, il faut penser à l'auditeur et au contrôleur de gestion de gestion, comme à un conseiller extérieur et intérieur a l'entreprise. Les qualités et les taches à assurer par l'audit requièrent les hommes dont les PME auraient des difficultés à apprécier les services qu'il offre à temps plein.

2.4.6. Le contrôle de gestion et la comptabilité financière

Le contrôle de gestion est souvent perçu comme un domaine « d'expertise du chiffre », ce qui explique qu'il soit associé fréquemment dans les esprits à la comptabilité financière (aussi appelée « comptabilité générale »). Il existe pourtant des différences fondamentales entre ces deux systèmes. La comptabilité financière remplit avant tout une fonction de communication externe sur la performance globale de l'entreprise, à des fins juridiques et fiscales, mais également pour les besoins des analyses financières par des tiers.^26(*)

2.4.7. Le contrôle de gestion et la comptabilité de gestion

La comptabilité de gestion, également appelée « comptabilité analytique », est focalisée sur la mesure des couts générés par une entreprise. Elle couvre différents concepts de couts, qui peuvent correspondre à des stades de calcul (coûts d'achats, coûts de production, coûts de revient), à des degrés d'incorporation des charges dans les coûts (cout complet, coût variable, coût direct), à des postures de calcul (coût standard, cout réel), pour citer les principales distinctions. Elle s'appuie sur des méthodes de calcul variées (méthode des centres d'analyse, la méthode dite ABC, méthodes de valorisation des stocks, technique de l'imputation rationnelle des frais fixes, etc.). Le contrôle de gestion est plus large que la comptabilité de gestion dans la mesure où il se centre sur la notion de performance, qui ne se limite pas à la réduction des coûts.^27(*)

Chapitre 2. GENERALITES THEORIQUES SUR LA PERFORMANCE ET L'ENTREPRISE

Après le traitement de premier volet de notre thème le contrôle de gestion. Dans ce chapitre on va aborder le deuxième volet qu'est la performance de l'entreprise : sa définition, son typologie et sa relation avec le contrôle de gestion.

Section 1. Concept de la performance

1.1.la définition de la performance

Khemakhem dans son ouvrage « Dynamique du contrôle de gestion » a montré la difficulté et l'ambigüité de la notion de performance qu'il a expliquée par la manière suivante : « performance est un mot qui n'existe pas en français classique. Comme tous les néologismes, il provoque beaucoup de confusion. La racine de ce mot est latine, mais c'est l'anglais qui lui a donné sa signification. Les mots les plus proches de performance sont `' performare `' en latin, `'to perform'' et `' performance `' en anglais »^28(*) Le rappel de ces mots suffira à préciser le sens donné à la performance en contrôle de gestion.

· Performance signifie : donner entièrement forme à quelque chose. La performance du personnel d'une organisation consiste à donner forme et réalité au système de normes projeté et planifié par les dirigeants.

· To perform signifie : accomplir une tâche avec régularité, méthode et application, l'exécuter, la mener à son accomplissement d'une manière plus convenable plus particulièrement, c'est donner effet à une obligation, réaliser une promesse, exécuter les clauses d'un contrat ou d'une commande.

Donc, la performance c'est le fait d'atteindre d'une manière pertinente l'objectif fixé. Autrement dit, c'est la combinaison entre l'efficacité et l'efficience.

1.2. Notion d'efficacité

En répondant à la question suivante :''est ce que l'objectif est atteint ?'', une nouvelle question vient d'apparaitre `'existe-t-il une autre alternative plus efficace, pour atteindre les mêmes résultats ?''. Donc l'efficacité examine le rapport entre l'effort et la performance.

Le Bureau du vérificateur général du Canada défini l'efficacité comme étant « la mesure dans laquelle un programme atteint les buts visés ou les autres effets recherchés. Par exemple, pour augmenter les revenus dans un domaine donné, un programme peut être conçu pour créer des emplois »^29(*).

Les emplois créés sont le produit du programme et contribuent à l'obtention de l'effet recherché par le programme, à savoir une augmentation des revenus, qui peut être mesurée pour évaluer l'efficacité du programme.

1.3. Notion d'efficience :

Par efficience, on entend le rapport entre les biens ou les services produits, d'une part et les ressources utilisées pour les produire, d'autre part.

Dans une opération basée sur l'efficience, pour ensemble de ressources utilisées le produit obtenu est maximum, ou encore les moyens utilisés sont minimaux pour toute qualité et quantité donnée de produits ou de services, c'est-à-dire que l'efficience correspond à la meilleure gestion possible des moyens, des capacités en relation avec les résultats.

1.4. Notion de pertinence

La notion de pertinence reste très subjective et difficile à mesurer. Toutefois, on pourra admettre que la pertinence est la conformité des moyens et des actions mis en oeuvre en vue d'atteindre un objectif donné. Autrement dit, être pertinent c'est atteindre efficacement et d'une manière efficience l'objectif fixé.

1.5. Notion d'économie

Par économie, on entend les conditions dans lesquelles on acquiert des ressources humaines et matérielles. Pour qu'une opération soit économique, l'acquisition des ressources doit être faite d'une qualité acceptable et au coût le plus bas possible.

On peut ajouter que la performance oblige à une vision globale interdépendante de tous les paramètres internes et externes, quantitatifs et qualitatifs, techniques et humains, physiques et financiers de la gestion. Le gestionnaire doit donc rechercher la performance globale, qui intègre plusieurs niveaux d'évaluation :

- Pour la production, c'est l'amélioration permanente de la productivité, donc un rendement physique, associé à un niveau élevé de qualité.

- Pour la vente, c'est la compétitivité sur le marché ou la différence valeur-coût.

- Pour la finance, c'est la rentabilité qui peut être définie de plusieurs manières.

1.6. Analyse de la performance d'un processus

L'analyse de la performance économique d'un processus peut être envisagée de trois manières différentes^30(*) :

- Par vérification et quantification de l'atteinte des objectifs : Il faut identifier des objectifs précis quantitatifs et/ou qualitatifs pour le processus, en déduire les indicateurs nécessaires pour chacun, les mesurer et les suivre périodiquement pour vérifier l'atteinte des objectifs. Chaque processus est identifié par des objectifs spécifiques et cette méthode à besoin de choisir préalablement des indicateurs pour qu'elle s'applique à tous les processus.

- Par calcul des ressources dépensées par le processus : Il s'agit de calculer et d'analyser la structure des coûts de tout le processus qui consomme des ressources dont il faut évaluer les coûts. Donc une analyse de chaque processus permet d'optimiser l'utilisation de ces ressources afin de réduire les coûts. Cette démarche se focalise sur les coûts intrinsèques du processus, en dehors de tout autre critère ou valeur produite.

- Par comparaison entre les coûts engagés et la valeur ajoutée produite : Il faut calculer la valeur du résultat (si c'est possible) et la comparer au coût du processus pour en déduire la marge opérationnelle dégagée par le processus. Cette notion de « rentabilité » d'un processus permet de faire des comparaisons et des améliorations sur certains processus, mais il peut être difficile d'évaluer objectivement et exhaustivement ce qu'apporte le résultat d'un processus.

Pratiquement, ces trois méthodes sont plus ou moins adaptées selon le type de processus, ainsi pour :

· Les processus opérationnels avec des clients externes à l'entreprise : la performance économique de ces processus se mesure par le chiffre d'affaires (volume, prix) ce qui conduit à privilégier la méthode de la valeur produite et des coûts pour mieux agir sur les différents paramètres.

· Les processus opérationnels avec des clients internes : ils conditionnent le prix de cession interne et il est donc nécessaire de bien connaitre le coût de ces processus ; la méthode des coûts peut permettre un meilleur pilotage.

· Les processus support : il s'agit d'analyser le service rendu par ces processus ; ainsi l'analyse en termes d'objectif semble pertinente, de même que l'analyse des coûts.

Section 2 : Typologie de la performance

Depuis plusieurs années, la performance tend à être abordée dans une logique plus globale que la seule appréciation de la rentabilité pour l'entreprise ou pour l'actionnaire. La performance de l'entreprise résulte aussi de son intégration dans un milieu dont il importe de comprendre et de maîtriser les règles du jeu, on peut distinguer trois types de performance.

2.1.Performance organisationnelle

Selon les études de Taylor et de Fayol, la performance organisationnelle concerne la manière dont l'entreprise est organisée pour atteindre ses objectifs et la façon dont elle parvient à les atteindre. M. Kalika^31(*), professeur à Paris-Dauphine, propose quatre facteurs de l'efficacité organisationnelle :

- les relations entre les composants de l'organisation (logique d'intégration organisationnelle),

Dans cette conception, la performance de l'entreprise résulte de la valeur de son organisation. Cette dernière est déterminante et c'est elle qui impose ses exigences au système social. Elle structure l'emploi et l'ensemble des postes, lesquelles déterminent à leur tour les requis professionnels. Dans cette théorie, la performance a eu assez spontanément tendance à s'identifier la productivité, elle-même a ramené à sa version (réductrice) de productivité apparente du travail (quantité produite/nombre d'heures travaillées).

2.2 : Performance stratégique et la performance concurrentielle

Contrairement aux visions à court terme de la performance guidée par l'appréciation boursière de la valeur de l'entreprise, certaines entreprises ont tout misé sur la performance à long terme, garante de leur pérennité. « Les sociétés qui sont arrivées à un leadership global au cours des vingt dernières années ont toutes débuté avec des ambitions qui étaient sans proportion avec leurs ressources et capacités. Mais elles ont utilisé une obsession de gagner à tous les niveaux d'organisation et elles ont entretenu cette obsession au cours des dix ou vingt ans au cours desquels elles ont conquis ce leadership global. Nous appelons cette obsession strategic intent » (G. Hamel et C.K Prahalad, 1989).^32(*)

La performance est alors celle du maintien d'une « distance » avec les concurrents au travers d'une logique de développement à long terme entretenue par une forte motivation(base du système de récompense) de tous les membres de l'organisation.

La performance à long terme est donc associée à la capacité à remettre en cause des avantages acquis pour éviter l'échec d'un bon concept, à la définition d'un système de volonté visant le long terme et à la capacité de l'entreprise à trouver des sources de valeur créatrices de marge.

Pour Michael Porter^33(*), la recherche de performance ne dépend plus de la seule action de la firme, mais aussi de ses capacités à s'accommoder, voire à s'approprier, les règles du jeu concurrentiel dans un secteur.

La nature du système concurrentiel détermine la manière dont la performance peut être obtenue, compte tenu des modes de compétitions qui sont de règle. C'est en détectant suffisamment finement les caractéristiques changeantes des systèmes concurrentiels de chacune des activités d'entreprise en anticipant sur des bases nouvelles de différenciation (création de valeur) que les entreprises peuvent s'approprier des sources potentielles de performance.

La performance peut-être à la fois l'exploitation d'un potentiel existant (qui permet de conserver une position favorable) et le développement de nouvelles formes d'avantages concurrentiels par anticipation/construction des règles du jeu qui prévaudront dans l'avenir. La performance concurrentielle dépend largement de l'analyse stratégique des règles du jeu concurrentiel.

En mettant l'accent sur la qualité de la stratégie, et donc du stratège, axée sur la compréhension de l'environnement, cette approche a eu spontanément tendance à identifier la performance globale à la compétitivité.

2.3. Performance humaine

Il est de plus en plus reconnu que l'entreprise n'est pas durablement performante financièrement si elle n'est pas performante humainement et socialement. Les questions liées aux compétences, à la capacité d'initiative, à l'autonomie, à l'adhésion des salariés, à la réalisation des objectifs, voire au projet et donc à la culture de l'entreprise, constituent des éléments déterminants.

En 1985, reprenant à son compte la célèbre formule d'Einstein, E=MC², J. M. Descarpentries, alors président-directeur général du groupe Carnot, suggérait de considérer l'efficacité humaine (Eh) comme résultant toujours du rassemblement de collaborateurs :

- communiquant bien entre eux par le moyen d'une langue etde valeurs communes (ce que l'on désigne en anthropologie par le concept de culture).

L'Efficacité humaine, Eh, susceptible d'être libérée par un groupe humain s'exprimerait donc par : Eh=M.C.C

M : motivation à volonté d'agir et de réussir, adhésion dynamique de chacun.

C : compétence professionnalisme, savoir et savoir-faire (c'est la condition de l'efficacité individuelle).

C : culture, langage commun, valeurs partagées, reconnaissance mutuelle (c'est la condition de l'efficacité collective).

Depuis 1985, de nombreux travaux de recherche ont été réalisés pour mieux cerner cette notion de l'efficacité ou de performance par les hommes. Ces divers travaux, mettent en évidence que la compétence, son acquisition, son développement, sa gestion, s'imposent désormais comme un facteur décisif pour l'obtention de l'efficacité humaine, quelle qu'en soit la forme.

Réfléchissant sur l'obtention de la performance dans une organisation, S.Michel et M. Ledru^34(*) considèrent que si les compétences sont toujours une source de performance, elles ne suffisent pas à elles seules à en déterminer le niveau.

A compétence égale, les performances peuvent être différentes. C'est que si la compétence est un savoir-faire, la performance présuppose toujours l'existence d'un vouloir-faire ou motivation. Cette motivation (c'est-à-dire ce qui va conduire l'acteur à s'engager effectivement dans l'action qui lui est proposée par l'entreprise) détermine les stratégies d'actions choisies par l'acteur, stratégies soumises aux données de l'environnement de travail qui rendent plusou moins possible la réalisation de l'action (pouvoir-faire). Cet environnement peut lui-même être caractérisé par des données d'organisation (rôles prescrits, injonctions, moyens,...) et des données de culture (représentation dominante).

Section 3 : Notion sur l'entreprise

Une entreprise, ou société, est une structure économique et sociale et juridique qui regroupe des moyens humains, matériels, immatériels (service) et financiers, qui sont combinés de manière organisée pour fournir des biens ou des services à des clients dans un environnement concurrentiel (le marché) ou non concurrentiel (le monopole). Une entreprise est généralement dotée d'une structure juridique, et donc légale, dont la forme dépend du cadre législatif et réglementaire en vigueur. Les plus connues étant la société - anonyme, par actions, à responsabilité limitée, coopérative.^35(*)

D'après C. Bussenault, qui définit l'entreprise comme une organisation qui ressemble des hommes et des moyens financiers,informationnels, technologies, matériels, etc.., en vue de produire des biens et services et/ou des services destinés à la vente.^36(*)

Pour des économistes, l'entreprise est une organisation permanente destinée à réaliser la production et la distribution des biens et services.^37(*)

3.1. Rôle de l'entreprise38(*)

1. Le rôle technique : c'est de produire dans les meilleures conditions, par une bonne organisation de tous les facteurs de production.

2. Le rôle économique :c'est d'adapter la production aux besoins de la consommation et de procurer à l'entreprise une meilleure rentabilité.

3. Le rôle social :c'est de répartir équitablement de la production entre tous les partenaires sociaux (Propriétaires, gestionnaires, l'État et banquiers).

3.2. Typologie et statuts juridiques

a)Classification par secteur économique (déterminé par leur activité principale)

b) Classification par taille et impact économique

Selon la définition de la Commission européenne en 2011 les entreprises sont classées comme^40(*) :

· Micro-entreprise : sous-catégorie des TPE définie en France par un chiffre d'affaires inférieur à 81 500 euros pour celles réalisant des opérations d'achat-vente et à 32 600 euros pour les autres.

· Grande entreprise : 250 salariés et plus ou à la fois un chiffre d'affaires supérieur ou égal à 50 millions d' euros par an et un total bilan supérieur ou égal à 43 millions d'euros.

· Entreprise étendue (ou en réseau, ou matricielle, ou virtuelle) : comprend une entreprise pilote travaillant avec de nombreuses entreprises partenaires.

c)Classification par branche et secteur d'activité

· La branche : Ensemble d'unités de production fournissant un même produit ou service.

d)Classification par statut juridique

· Les administrations centrales correspondant à chacun des ministères; avec leurs subdivisions lorsque celles-ci ont une personnalité morale autonome (régiments, lycées, etc.)

· Les collectivités territoriales, régions, départements, communes, et les Com, Dom, Rom, (communes, départements et régions d'outre-mer) ;

· Les sociétés coopératives, dans lesquelles les associés dirigent (salariés, consommateurs, habitants, bénéficiaires du service...)

· Les associations, entreprises privées dont les bénéfices doivent être intégralement réinvestis,

e)Autre classification transversale

Une autre forme de classement distingue trois grands types d'entreprises existant dans tous les pays :

· les entreprises privées à but non lucratif (relevant de l' économie sociale),

Section IV: Outils de contrôle de gestion au service de la performance de l'entreprise

Pour piloter et prendre des décisions à court terme et à long terme, les gestionnaires élaborent et utilisent de nombreux outils d'aide à la décision. Dans ce cadre le contrôle de gestion propose la méthode de calcul des coûts le tableau de bord et reporting et la gestion budgétaire.

4.1. Méthode de calcul des coûts

Pour piloter la performance de l'entreprise et pour prendre des décisions à court terme et long terme, le gestionnaire élabore et utilise de nombreux outils d'aide à la décision. Dans de très nombreux cas, il fond ses décisions sur des démarches d'analyse de coûts : il est donc indispensable de comprendre des conditions de validité des démarches mises en oeuvre pour juger de la pertinence des coûts obtenus et des contextes dans lesquels ils représentent un réel éclairage pour la prise de décision. L'un des systèmes les plus utilisés dans ce stade sont : la méthode des centres d'analyse, la méthode ABC et l'imputation rationnelle.

4.1.1. Méthode des centres d'analyse

C'est une méthode axée sur une analyse par produit ou service. Elle propose, à partir d'un découpage des charges directes et indirectes, une affectation et une imputation de tous les coûts sur les produits, selon des clefs ou des d'oeuvre.

Affecter les charges directes aux produits permet de déterminer un coût direct. Cette affectation s'effectue pour une part sur la base de document de la comptabilité générale (par exemple, facture de sous-traitance) et, pour l'essentiel, sur la base de document spécifiques au système d'information analytique, destinés à saisir des consommations.

· Pour les matières, il s'agit de valoriser les consommations prélevées sur les stocks, c'est-à-dire connaitre : les quantités consommées et coût d'achat unitaire.

· Pour la main d'oeuvre directe, il s'agit de valoriser des temps de travail, c'est-à-dire connaitre : les nombre d'heures productives et coût horaire de l'heure productive.

Il s'agit d'abord de découper l'entreprise en centre d'analyse. Ce découpage repose sur l'étude du cycle d'exploitation et permet de regrouper dans un même centre des activités homogènes. On distingue trois types de centres d'analyse^42(*)

· Centre principaux : ils correspondent aux fonctions opérationnelles principales (approvisionnement, production, distribution). On peut aisément définir une relation entre leur activité et les produits obtenus.

· Centre auxiliaires : ils correspondent à des fonctions opérationnelles secondaires (entretien, transport...).il est difficile d'établir une relation entre leur activité et les produits obtenus, par contre leur activité dépend des centres opérationnels principaux car ils leur fournissent un certain volume de prestations.

· Centre de structure : ils correspondent à la structure de l'entreprise et regroupent en général les coûts de la fonction direction et de la fonction administrative et financière. S'il est difficile d'imputer les charges indirectes aux produits, on peut, par contre en affecter, sans difficulté, une grande partie à des centres d'analyse.

Il reste cependant des charges qui sont à la fois indirectes par rapport aux produits et par rapport au centre d'analyse. Elles sont communes à plusieurs centres c'est le cas des loyers, des dépenses de chauffage, des consommations d'électricité...pour imputer ces charges aux centres , on a recours à des clefs de répartition qui doivent être les plus réalistes possibles sur le plan économique (par exemple, loyer au prorata de la surface occupée par chacun des centres, dépenses de chauffage et d'électricité au prorata du cubage...).

Il s'agit d'imputer le coût des centres principaux au coût des produits. Cela se fait grâce à l'utilisation de l'unité d'oeuvre. Rappelons que l'unité d'oeuvre a une triple fonction.^43(*)

· C'est l'unité de mesure de l'activité d'un centre d'analyse de ressources, et donc les variations de coûts d'un centre.

· C'est la variable qui explique le mieux la consommation de ressources, et donc les variations de coûts d'un centre.

· C'est l'unité qui, par son coût, permet d'imputer les coûts d'un centre aux différents produits.

Chaque centre d'analyse opérationnel principal produit une activité quantifiable par un nombre d'UO. Chaque produit consomme pour sa réalisation un certain nombre d'UO dans chacun des centres.

Connaissant le coût total des centres principaux, ainsi que le nombre total d'unités d'oeuvre produites, on peut déterminer le coût d'une UO par le rapport :

Dernière étape, la valorisation du nombre d'unité d'oeuvre « consommées »par chaque produit par le coût de l'unité d'oeuvre de chacun des centres permet l'imputation des charges indirectes au coût des produits.

Après avoir d'une part affecté les charges directes aux produits et d'autre part imputé les charges indirectes via le « transit » dans les centres d'analyse, on détermine le coût de revient complet d'un produit.

Le résultat définitif est présenté sous la forme d'une fiche de calcul du coût complet. En plus de la distinction entre charges directes et charges indirectes, cette fiche peut faire apparaître, dans le souci d'une meilleure information de gestion, la ventilation des charges en fonction ; de leur niveau dans le cycle d'exploitation (approvisionnement, production, distribution...) et de leur niveau de variabilité (charges directes variables et fixes, charges indirectes variables et fixes).

4.1.2 :Méthode ABC (Activity based costing)

Méthode conçue dans les années 80 dans le cadre de grandes entreprises industrielles américaines et décrire par R.S kaplan et H.T Johanson, reprise en France par P. lorino et par P.mevellec, elle a pour objectif de :

· calculer des coûts de revient plus fiables et pertinentes, par une meilleure allocation des coûts indirects, et notamment ceux générés par les activités de support citées plus haut, les coûts directs restant affectés selon les méthodes traditionnelles.

· retrouver les véritables causes des coûts, en travaillant sur les activités opérationnelles, c'est la notion de traçabilité des coûts.

Enfin, le système d'information doit permettre de mieux piloter les coûts, en gérant efficacement les activités (prolongement vers l'activitybased management : ABM).

· Les activités réalisées dans les centres d'analyse « consomment » des ressources.

On ne considère plus les coûts comme étant directs ou indirects au produit, mais traçables ou non traçables au produit ou à l'objet de coût, au travers des activités.

· Et qui a une production (un produit ou service, une prestation intermédiaire...).

· Identifier les activités : comprendre le fonctionnement de l'entreprise à travers les activités qui y sont exercées pour fabriquer et commercialiser les produits et prestations.

A partir d'entretiens avec les différents services et départements de l'entreprise (centre de responsabilité), il faut déterminer :

- Quelle est la cause de déclenchement des activités, quels sont les facteurs (inducteurs) générateurs de coûts ? Il s'agit ici de repérer les facteurs explicatifs de la consommation de ressources, en hiérarchisant les causes.

· Calculer le coût des activités : l'objectif est de traduire la consommation de ressources de chaque activité en coûts. En croisant les données recueillies dans la phase précédente et les données comptables d'affectation des coûts par centre, on chiffre le coût des activités.

· Chiffrer le coût des inducteurs : connaissant le coût des activités et le nombre d'inducteurs du période, on calcule le coût unitaire de l'inducteur, le coût de passation d'une commande, le coût de lancement d'une série, le coût de contrôle d'un lot, le coût d'une visite client...

· Affecter le coût des activités aux produits ou autre objet de coût : Il s'agit d'abord de déterminer les activités consommées par les différents objets de coût, et donc d'élaborer des nomenclatures d'activités, puis leur imputer le coût des activités sur la base de la quantité d'inducteurs consommés valorisés par le coût unitaire de l'inducteur.

Coût d'activité imputable à l'objet de coût = Nombre d'inducteurs consommés * coût de l'inducteur.

4.1.3. Imputation rationnelle des charges fixes

L'objectif de cette méthode est de rendre le coût de revient unitaire indépendant de la variation du volume d'activité de l'entreprise, et d'isoler l'effet de cette variation pour en mesurer l'impact.^44(*)

a) Influence du niveau d'activité sur le coût de revient unitaire

Toutes choses égales par ailleurs, le coût complet unitaire varie en fonction du volume d'activité, car reposant sur la fonction :

Or, les coûts fixes étant par nature stables, le coût de revient unitaire varie « mécaniquement » en fonction des volumes produits et vendus.

b) l'imputation rationnelle supprime l'incidence de la variation du volume d'activité sur les coûts.

La méthode va permettre de stabiliser le coût complet, de telle sorte qu'il soit un indicateur de gestion valable, sa variation en plus ou en moins reflétant alors une détérioration ou une amélioration des conditions d'exploitation de l'entreprise ou d'un centre d'activité donné.^45(*)

· A ventiler les coûts directs et indirects en coûts variables et coûts fixes.

· A imputer au coût de revient des produits les coûts fixes, en les pondérant par un coefficient (dit coefficient d'imputation rationnelle). Seule seront imputés aux coûts de revient les coûts fixes correspondant aux capacités de production réellement utilisées sur la période.

On obtient ainsi le coefficient d'imputation rationnelle comme étant le rapport :

Coûts fixes imputés = coûts fixes réels * coefficient d'imputation rationnelle.

c) Détermination de l'activité normale

· L'optique interne basée sur le potentiel technique de l'entreprise. C'est celui qui résulte d'une utilisation continue des capacités de production (capacité théorique), comporte tenus des temps d'arrêt inévitables pour l'entretien, les réparations... (capacité réelle).

· L'optique externe ou prévisionnelle basée sur les capacités d'absorption du marché, et donc les prévisions de ventes de l'entreprise.

d) l'intérêt de la méthode.

· Toute variation des coûts d'imputation rationnelle résulte de la seule variation des conditions d'exploitation, variation du coût variable unitaire et variation des coûts fixes.

Ces coûts deviennent alors significatifs de la « performance »de centre d'activité, dans la mesure où le responsable du centre n'a pas toujours la maîtrise de son volume d'activité, c'est le cas des centres de fabrication dont l'activité dépend de l'activité commerciale.

· Cette méthode permet d'informer le responsable sur le montant de la perte occasionnée par la sous-activité, ou le gain généré par la suractivité. En cas de sous-activité persistance, des mesures sont à prendre, soit pour saturer les capacités, soit pour les réduire et les adapter à l'activité.

Enfin, et pour les entreprises qui travaillent à la commande et répondent à des devis, le recours à la méthode de L'IR est nécessaire pour définir un prix, l'entreprise qui intégrerait dans un devis la totalité de l'amortissement annuel d'une machine qui ne servirait que pour la commande considérée aurait peu de chance de voir son offre retenue.

4.2. LE TABLEAU DE BORD ET LE REPORTING

La comptabilité de gestion et le contrôle budgétaire produisent une information détaillée, exhaustive. En revanche, la gestion d'une organisation (un service, une entreprise, un groupe, une organisation publique, etc...) requiert des informations synthétiques et triées. C'est le rôle de tableau de bord et du reporting.

Le premier fournit au responsable d'une entité les informations relatives à sa propre entité pour en assurer le contrôle et la maitrise. Il faudra donc choisir dans les données comptables et budgétaires, et éventuellement aussi auprès d'autres sources, les informations utiles à cet autocontrôle.^46(*)

Le reporting est un système normalisé de remontée de l'information essentiellement mais non exclusivement comptable et budgétaire, après un travail de synthèse et de tri, seule l'information significative et pertinente doit circuler sous peine d'engorgement des circuits de décision. La reddition des comptes est la contrepartie de la liberté de décision laissée aux niveaux hiérarchiques inférieurs.^47(*)

Afin d'y remédier, on a observé la mise en place dans certaines entreprises, particulier en France, avant même la deuxième guerre mondiale, le tableau de bord permettant à certains responsables d'avoir « en temps réel » une vision synthétique des principaux indicateurs sur l'entreprise et sur son environnement afin de prendre les décisions qui leur incombent dans le cadre de leurs délégations.^48(*)

Toutes fois, aux états unis d'Amérique, deux auteurs : Robert Kaplan et David Norton, ont développés en 1992 l'idée d'un « balanced scorecard » (tableau de bord équilibré) ayant pour but de mieux refléter la stratégie de l'entreprise, grâce à trois autres groupes d'indicateurs financiers traditionnels.

4.2.1. Le Tableau De Bord

Un tableau de bord de gestion est un échantillon réduit d' indicateurs permettant à un gestionnaire de suivre l'évolution des résultats, les écarts par rapport à des valeurs de référence (objectifs fixés, normes internes ou externes, références statistiques), le plus possible en temps réel, en se concentrant sur ceux qu'il considère comme les plus significatifs.

Un indicateur est un paramètre ou une combinaison de paramètres qui représente l'état ou l'évolution d'un système, il est choisi en fonction des leviers d'action qui seront utilisés pour prendre d'éventuelles mesures correctives et donc en fonction de décisions à prendre dans le futur.

4.2.1.1. Définition et rôle de tableau de bord

A) Définition de tableau de bord

Le tableau de bord de gestion est un outil d'évaluation de l' organisation d'une entreprise ou d'une institution constitué de plusieurs indicateurs de sa performance à des moments donnés ou sur des périodes données.

Le tableau de bord est un outil de pilotage à la disposition d'un responsable ou de son équipe pour prendre des décisions et agir en vue de l'atteinte d'un but qui concourt à la réalisation d'objectifs stratégiques. C'est un outil d'aide au management pour piloter (orienter les évolutions et les effets du fonctionnement d'un système), animer une équipe en développant une réflexion collective, et organiser dans le but d'utiliser au mieux les ressources.^50(*)

Le tableau de bord prospectif permet de valider et d'ajuster la stratégie; le tableau de bord de pilotage permet de mettre l'opérationnel au service de la stratégie.

Un tableau de bord de pilotage est constitué d'un ensemble d'indicateurs consensuelle ment définis, de procédures de collecte d'information et de procédures d'exploitation (utilisation des résultats). Il permet de répondre aux objectifs de management suivants :

Un tableau de bord d'un gestionnaire ou d'un décideur présente des indicateurs permettant de suivre et d'anticiper le fonctionnement et l'activité de l'entreprise ou du service.

Un ou plusieurs indicateurs type présente la progression par rapport à un objectif de gestion fixé. Ainsi l'utilisateur sait quelles actions il doit entreprendre pour atteindre son objectif.

· Le principe de cohérence avec les objectifs définis par le plan et les programmes opérationnels ;

· Principe de cohérence avec le système d'information (comptabilité générale et de gestion, organigramme fonctionnel et opérationnel, méthodes d'évaluation, critères de performance, etc..) :

· Principe agrégatif du tableau de bord qui doit pouvoir être consolidé du niveau le plus détaillé vers le niveau le plus général, c'est l'aspect gigogne pyramidal du tableau de bord qui permet d'obtenir ce résultat :

· Le principe hiérarchique qui suppose un tri entre les informations pour ne dégager que celles qui sont essentielles ;

· L'aspect synthétique qui suppose une « visualisation » de la situation à partir d'un petit nombre d'indicateurs clés et ce à chaque niveau de l'analyse ;

· Le principe de réactivité selon lequel le tableau de bord doit permettre de voir vite pour réagir vite.

Pour une configuration donnée du le tableau de bord, il convient de sélectionner l'information pertinente et de retenir les indicateurs adaptés.

4.2.1.2. Tableaux de bord particuliers

Selon la nature des indicateurs privilégiés, un tableau de bord peut, revêtir des formes très particulières. Seront passés en revue le tableau de bord financier(A), le tableau de bord stratégique classique(B), le tableau de bord concurrentiel(C), le tableau de bord prospectif(D) ainsi que le tableau de bord stratégique centré, ressources(E).^51(*)

Il s'appuie sur des données comptables, regroupant un certain nombre d'indicateurs caractéristiques de la situation financière de l'entreprise : ratios, soldes de gestion, etc. il fournit une information globale sur l'entreprise que la périodicité de certains traitements comptables ne permet généralement d'obtenir qu'une ou deux fois par mois.^52(*)

Il donne une vue synthétique des facteurs définis par le diagnostic stratégique :

· Portefeuille d'activité (composition, croissance prévue, part des activités industrielles, part des activités de services, part des activités financières).

· Positionnement stratégique des activités (Matrices stratégique, influence du cycle de vie sur l'activité, part des activités en démarrage, en croissance, à maturité, en déclin) ;

· Relation anticipée entre la part du marché et taux de rentabilité de l'activité.^53(*)

Ce Le tableau de bord est de l'approche externe du contrôle qui va « étalonner » la performance sur celle des principaux concurrents.^54(*)

La problématique centrale de ce type de tableau de bord est de faire émerger les compétences, de les évalués et de les gérer. Le concept de compétence fondamentale a été apporté par la théorie des ressources.^55(*)

D)Le tableau de bord équilibré ou balanced scorecard ou prospectif(TBR)

Le tableau de bord équilibré(ou balanced scorecard) exprime la vocation et la stratégie de l'organisation par un ensemble complet d'indicateurs de performance. Il fournit le cadre de la mise oeuvre de la stratégie (Kaplan et Norton, 1996). Il ne s'intéresse pas seulement à la réalisation d'objectifs financiers, il mesure la performance de l'organisation sur quatre axes fondamentaux :( le financement, les clients, les processus internes, l'apprentissage et l'innovation).^56(*)

Le tableau de bord prospectif est un tableau de bord qui intègre des gains tangibles et non mesurables, pour relier les nouvelles capacités d'évolution qualitative de l'organisation aux résultats financiers de celle-ci.

4.2.1.3. Indicateurs de tableau de bord pour la mesure de la performance des entreprises

Les entreprises ont cherché à améliorer la mesure de leur performance, soit en utilisant de nouveaux outils d'évaluation de la performance financière, soit en élargissant la performance à des mesures non financières^56(*).

La performance a depuis longtemps été mesurée grâce à des indicateurs financiers (Return On Investment, chiffre d'affaires, résultat...). Le but est de donner une image de l'entreprise qui soit le reflet de la richesse des actionnaires. Les données financières et comptables sont alors considérées comme des indicateurs avancés de la performance boursière.

Le tableau de bord financier se rencontre très fréquemment dans les groupes. Il s'inscrit généralement dans le cadre d'un « reporting de gestion » adossé à la structure opérationnel du groupe.

· ils sont cohérents avec la pression financière à laquelle sont soumis de nombreux groupes, tenus de publier leurs résultats sur une base trimestrielle

· Les indicateurs financiers permettent la circulation d'informations standardisées au sein du groupe, ce qui facilite les comparaisons entre filiales

· Mais le tableau de bord financier présente également de sérieuses faiblesses :

· un sous dimensionnement du pilotage opérationnel : en effet, le tableau de bord financier sert les besoins d'information de la Direction Générale, au détriment des entités locales. Or il devrait avoir dans une entreprise, autant d'outils de pilotage que de niveaux de responsabilité.

Les indicateurs financiers étant sujets à critique et peu actionnables, un grand nombre d'auteurs ont proposé de leur substituer ou de les compléter avec des indicateurs non financiers. Les réflexions sur la place des indicateurs non-financiers ont été relancées notamment avec le balanced scorecard.

1. Indicateur de probabilité :

2. Productivité :

3. Indicateurs de sécurité

- Montant unitaire moyen de la ligne de crédit (total des engages/nombre de lignes) ;

- Nombre de dossiers de dossiers a validé échue/total des dossiers d'engagement ;

4.2.2. REPORTING

Le reporting (ou reddition des comptes) est un outil de suivi et évaluation des performances, surtout développé dans les grandes entreprises. Cette notion est d'une apparition récente dans la littérature francophone, très souvent, elle est utilisée pour désigner des réalités quelque peu différentes.

Apres avoir défini le concept et mis en évidence ses différentes caractéristiques. Nous essayons d'établir des comparaisons avec le tableau de bord et « balanced scorecard »^58(*)

a)Caractéristiques du reporting

Nous définissions le reporting, présenterons ses différentes missions et exposerons les principes généraux sur lesquels il repose.

Définition et mission du reporting

b) Définition du reporting

Le reporting est issu de la « responsabilityaccounting »apparue dès le début du XXème siècle.

Dans le grandes entreprises américaines, il est défini par GRAY et JOHNSTON comme système de comptabilité managériale adapté à la structure de l'organisation, de façon que chaque manager ne visualise le résultat que des aspects dont il responsable, c'est-à-dire qu'il est censé gérer.^59(*)

Il sert donc à rendre compte du degré de réalisation des objectifs, il est utilisé pour faire remonter les informations des unités élémentaires jusqu'au sommet de la hiérarchie.

c) Missions du reporting

Le reporting a pour mission d'information de la hiérarchie sur l'état et l'évolution des unités décentralisées. Il permet de rendre compte des résultats des activités déléguées.

D'après CHIAPELLO ET DELMOND^60(*), il est constitué de la portion de l'information que possède le responsable opérationnel et qui remonte au niveau de son supérieur hiérarchique et non de l'ensemble de l'information locale de pilotage.

Selon MALO et MATHE^61(*), le reporting comprend en fait deux volets : un volet comptable et un volet de gestion.

· Le premier compare les réalisations aux prévisions, de façon à identifier et à analyser les écarts.

· Le deuxième identifie les causes des écarts et définit des actions correctives qui finalement retenues après évaluation seront transmises à la hiérarchie avec les autres.

Le reporting fait donc partie du système d'information de la direction générale il doit contenir toutes les informations permettent à la direction générale d'une part de suivre certaines données essentielles, d'autre part de mesurer les performances des unités.

· Principe d'exception : pour faciliter la vérification de la direction générale, un seuil de tolérance est fixé pour chaque rubrique, l'alarme ne se déclenche que quand ce clignotant est « au rouge » ;

· Le principe de contrôlabilité : ce sont surtout les rubriques qui dépendent réellement du responsable de l'unité qui seront suivies, ce qui évitera d'évaluer le responsable sur base d'un indicateur qu'il ne maitrise pas ;

· Le principe de correction : s'il y a un écart, le responsable du centre doit être en mesure de proposer une action corrective.

Le reporting permet donc de suivre les objectifs généraux depuis le siège et peut servir à la consolidation. Il prend généralement la forme :

- D'informations donnant des résultats instantanés suivis par les tableaux de bord de gestion,

Les outils de suivi et d'évaluations des performances sont si nombreux et si proches qu'ils font l'objet de beaucoup de confusion. Ainsi, le terme reporting est souvent utilisé comme synonyme de contrôle budgétaire ou mesure des performances.

Le contrôle budgétaire est en fait un outil de suivi des informations financières contenues dans le budget. Il permet de comparer ce qui est réalisé à ce qui est prévu.

La mesure des performances, quant à elle, consiste s'assurer que les moyens disponibles dans l'entreprise intégrante du reporting.^62(*)

4.2.3. Comparaison entre le reporting et le tableau de bord

Le tableau de bord est outil de suivi composé d'indicateurs (budgétaires et extrabudgétaires) peu nombreux, permettant aux gestionnaires de connaitre en permanence et aussi rapidement que possible les données nécessaires au contrôle des systèmes qu'ils pilotent.

Le reporting est, quant à lui, un outil assure la remontée des informations des unités élémentaires vers la direction générale, il comprend à la fois des éléments empruntés au contrôle budgétaire et au tableau de bord.

Il y a beaucoup de ressemblances entre tableau de bord et le reporting. Tous ces deux outils d'aide à la décision constitués d'indicateurs peu nombreux, permettant de fournir des informations dans des délais brefs, afin de mesurer les réalisations et de les comparer aux objectifs.

L'étude de GRAY et PESQUEUX^63(*) apporte des éléments permettant de préciser les similitudes.

Il existe toutefois des différences de forme, de contenu et d'usage entre ces concepts.

Le tableau de bord est surtout utilisé pour le pilotage et la gestion opérationnelle alors que le reporting sert aussi à la consolidation en faisant remonter les informations sur le degré de réalisation des objectifs. Les données contenues dans le tableau peuvent être de natures diverses (physiques, comptables et financières) alors que le reporting ne fournit que des données financières.^64(*)

4.3. Gestion budgétaire

La gestion budgétaire consiste à établir des budgets et à comparer périodiquement les réalisations avec les données budgétées afin de mettre en place des actions correctives si nécessaire. Elle permet :

· De traduire concrètement les objectifs stratégiques fixés par la direction.

· De coordonner les différentes actions de l'entreprise.

· De prévoir les moyens nécessaires à leur mise en oeuvre (trésorerie, capacité de production).

· De faire des choix entre plusieurs hypothèses.

En effet, pour un contrôle budgétaire efficace, le contrôle de gestion se doit de définir les centres de responsabilités (paragraphe1) en évitant de privilégier leur intérêt au détriment de celui de l'entreprise. De plus, il se doit également organiser les échanges internes entre centres en définissant des prix de cessions (paragraphe2) qui doivent permettre le respect de l'efficacité de l'entreprise, la maîtrise et l'évaluation de l'efficience de chaque centre, tout en garantissant le respect de l'autonomie déléguée au responsable.

4.3.1.centres de responsabilité

Le découpage de l'entreprise en centres de responsabilité, qui doit nécessairement correspondre à l'organigramme de structure, est un élément du contrôle de gestion pour suivre l'activité d'un responsable.

4.3.1.1. Définition :

Un centre de responsabilité est un groupe d'acteurs de l'organisation regroupés autour d'un responsable, auquel des moyens sont octroyés pour réaliser l'objectifqui lui a été assigné^65(*)

L'entreprise est alors scindée en sous-ensembles qui reçoivent une autorité déléguée pour engager des moyens humains, matériels et financiers dans la limite d'objectifs négociés avec la hiérarchie. Donc un centre de responsabilité est une partie de l'entreprise, base de calcul pour les performances du gestionnaire responsable.

4.3.1.2. Typologie des centres de responsabilité :

De manière générale, on distingue cinq types de centres de responsabilité^66(*), en fonction des missions qui sont assignées.

A) Centre de coûts :

L'unité concernée doit réaliser le produit qu'elle fabrique au moindre coût, avec la meilleure qualité possible.

Plusieurs indicateurs peuvent être élaborés par le contrôle de gestion pour mesurer les performances de ces centres : quantité produite, coût unitaire des produits, qualité (taux de rebut, taux de panne, critère de qualité) et délai (délai de réponse à la demande).

B) Centre de dépense discrétionnaires :

Pour les services fonctionnels dont la mission est d'aider une activité opérationnelle, un centre de coûts discrétionnaire est créé avec un budget fixé pour gérer au mieux l'opération.

A la différence des centres de coûts, cette solution est utilisée quand il n'est pas possible de rattacher le service directement à un produit. Le contrôle du centre se fait alors sur la capacité à respecter une dotation budgétaire.

Pour mesurer la performance de ce centre, on utilise les indicateurs suivants : coût total du centre, qualité du service en termes de taux de réclamation, etc.

C) Centre de recettes :

L'unité doit maximiser le chiffre d'affaires du produit ou de l'activité visée. Les performances des responsables peuvent être évaluées avec deux optiques différentes :

· Dans une vision de contrôle-sanction : l'indicateur de gestion sera le volume de ventes réalisées.

· Avec une dimension supplémentaire de conseil et d'expérience : des indicateurs sur les variables influençant les ventes sont possible tels que le taux de remise consenti au client, le délai de paiement accordé, etc.

D) Centre de profit :

Le service doit dégager la marge maximale en améliorant les recettes des produits vendus et en minimisant les coûts de ces produits.

Les vrais centres de profit sont peu nombreux car la marge d'autonomie des responsables couvre rarement la gestion des ressources et la gestion des recettes.

Les critères de performance et de gestion sont nombreux puisque tous les domaines influencent plus ou moins directement le profit : résultat net, soldes intermédiaires ; taux de marge, profit/chiffre d'affaires ; ratio de rentabilité du capital investi.

E) Centre d'investissement :

Le service concerné doit dégager la meilleure rentabilité possible des capitaux investi tout en réalisant un profit.

Les centres d'investissement, à l'inverse des centres de profit qui ne recherchent trop souvent que des bénéfices à court terme, ont une vision à long terme et ils se situent généralement au plus haut niveau hiérarchique.

Les indicateurs de gestion sont les critères de rentabilité classique des capitaux investis : ratio de rendement des actifs : bénéfice /actif ; taux interne de rentabilité ; valeur actuelle nette ; niveau de cash-flow ; ratio d'endettement, etc.

4.3.1.3. centres de responsabilité et le contrôle de gestion :

L'autonomie de gestion déléguée au responsable doit être organisée de telle sorte que les unités décentralisées :

o Ne cherchent pas à privilégier leur intérêt au détriment de celui de l'entreprise.

o Connaissent les modalités d'arbitrage en cas de conflit inter-centres.

Cependant, il est important que le contrôle de gestion soit conscient que la prise en compte de critères simplistes pour l'évaluation de la performance d'entreprise peut entraîner des effets pervers :

· Le fonctionnement du centre est alors focalisé sur l'indicateur et pousse à mettre en oeuvre les moyens nécessaires à l'obtention d'un « bon indicateur » au détriment de la maîtrise de l'ensemble des facteurs jouant sur la performance.

· Il est également important de comprendre la différence entre indicateurs de résultats (qui constatent à posteriori et peut être pas dans le centre des dérives par rapport aux objectifs) et indicateurs de performance (qui doivent permettre de traiter ces dérives lorsqu'elles appariassent).

Enfin, il faut être conscient que la mesure de la performance peut se révéler difficile et qu'un optimum local peut différer d'un optimum global .

4.4. Détermination de prix de cession interne

Un système de prix de cessions internes est nécessaire chaque fois que l'entreprise à une structure décentralisée. En effet, toute transaction qui s'opère entre deux centres (ou divisions) engendre une recette pour l'un et un coût pour l'autre. Cela signifie que le prix de la transaction à des incidences opposées sur le niveau de performance de chacun des centres et que la fiabilité de cette valorisation conditionne la qualité du contrôle budgétaire adapté.^67(*)

Les prix de cessions internes forment également des guides de décision précieux pour les responsables d'unités. Ces prix jouent un rôle analogue à celui qui remplit tout système de prix dans une économie de marché. Ils ont pour fonction d'orienter les choix relatifs à l'utilisation des ressources et d'assurer une certaine cohérence entre les diverses décisions mise en oeuvre. Mais , de prix même qu' en macro- économie , l' allocation des ressources qui résulte du fonctionnement du système de prix , n' est pas forcément la meilleure pour la collectivité ,l' usage des prix de cessions internes est susceptible de provoquer des décisions n'assurant pas nécessairement la convergence entre intérêts particuliers de centres et intérêt global de la société.

En fin, la mesure ou un système de prix de transfert s'insère de préférence, dans un contexte d'entreprise à structure décentralisée, celui-ci doit normalement respecter l'autonomie des centres de responsabilité. Résulte que la détermination d'un prix de cession interne consiste essentiellement à établir un équilibre subtil entre les contraintes suivantes:

· Fournir une mesure objective et réaliste de performance des différents centres de responsabilité ;

· Faire en sorte que le prix adopté n'amène pas de divergences entre le but poursuivis par les divisions et ceux recherche par l'entreprise ;

· Préserver l'autonomie conférée aux responsables des unités décentralisées.

4.4.1. Différentes méthodes d'évaluation de prix de cessions68(*)

· Lorsque l'échange à lieu entre deux centres de coûts ou qu'un centre de coût approvisionne un centre de profit (ou recettes ou d'investissement)

· Lorsqu'il n'existe pas de marché extérieur pour bien faisant l'objet de cessions interne.

C'est la méthode à laquelle on pense le plus immédiatement lorsque l'échange concerne des centres de profit (de recettes ou investissement).

Si l'on veut inciter les divisions à se comporter comme les entreprises autonomes recherchant un profit qui ait une signification économique. Il est tentait de retenir comme prix de cession interne, le prix de marché.

Ce faisant la performance des centres sera appréciée sur ma base saine(le prix de marché s'impose de l'extérieur sans marchandage entre les parties) ; la concurrence généralisée qui s'ensuit incitera l'unité vendeuse à être plus efficiente que les fournisseurs extérieurs (respect des objectifs de l'entreprise) et si le centre amont n'aucune obligation de fourniture à l'extérieur, le principe d'autonomie sera préservé.^69(*)

C'est une technique courante lorsque la division acheteuse est un département commercial et que la division vendeuse est une unité de fabrication qui distribue ses produits par l'intermédiaire département commercial.^70(*)

Deuxième Partie : APPROCHE PRATIQUE DU TRAVAIL

Chapitre 3 : PRESETENTION DE L'ENTREPRISE

Dans ce chapitre, il est question de présenter les informations d'ordre général contenues dans le dossier permanent de la banque commerciale du Congo, en sigle « B.C.D.C »

Section I : Aperçu historique

La Banque Commerciale du Congo est née en 1909
(la Banque du Congo Belge)^71(*). Société anonyme, elle exerce la majeure partie de ses activités en Afrique centrale.

- En 1911, elle obtient pour le Congo belge le privilège d'émission qu'elle conservera plus de 40 ans.

- 1960 : Le Congo devient un état souverain. La Banque du Congo Belge fait apport de ses activités européennes à la Banque Belgo-Congolaise constituée le 14 avril à Bruxelles. Cette dernière est connue depuis 1965 sous la dénomination de Banque Belgolaise, actionnaire, aux côtés de l'Etat congolais et de partenaires privés, de la banque congolaise qui porte le nom de Banque Commerciale Du Congo. Pendant quelques années elle portera le nom de Banque Commerciale Zaïroise.

- 1997-2003:L'effondrement de l'économie du pays et la longue guerre civile ont imposé à la banque de réduire sa taille à un niveau compatible avec ses activités.

- 2004, Profitant de l'amélioration du climat sociopolitique et de l'embellie économique consécutive, la BCDC redéploye son réseau sur l'ensemble du territoire et adapte son organisation commerciale aux nouveaux besoins de sa clientèle de particuliers, de PME/PMI, de grandes entreprises et d'institutionnels. La BCDC est aujourd'hui la banque de référence en RDC, active sur l'ensemble du territoire du pays.

1.1. Objet social et nature juridique

.a) Objet social : Aux termes de statut en vue de développement économique du Congo à l'époque, l'objectif social est largement défini comme suit :

· La présentation de titre de commission ou argent, de tous particuliers, sociétés administratives et établissements privés ou public, tous actes et opération pour compte commerçants.

b) Siege social : Le siège social est situé sur le boulevard du 30juin à Kinshasa, le bâtiment bien connu du siège de la BCDC, construit en 1975.

c) Forme juridique ; la BCDC est une société par action à responsabilité limité (SARL), de droit congolais.

Section 2 : Missions

Banque de référence en RDCet héritière d'une longue tradition d'éthique des affaires, la BCDC est la banque de référence oeuvrant dans le secteur bancaire congolais depuis un siècle.

Forte d'une expérienceremontant à 1909, la BCDC se concentre sur des métiers spécialisés qui s'adressent à une clientèle sélectionnée d'entreprises, d'institutionnels, de banques et de particuliers.

La Banque vise àrépondre à leurs besoins de conseils et de produits financiersà haute valeur ajoutée à partir de son siège de Kinshasa, de sa succursale de Lubumbashi, de son réseau d'agences actif dans l'ensemble du pays, de ses relations internationales privilégiées et de ses canaux e-business.

La Banque Commerciale Du Congo s'emploie à mettre en oeuvre les principes de bonne gouvernance qui visent à garantir sa réputation comme partenaire commercial et opérateur financier fiable et fidèle à ses valeurs essentielles.

La BCDC veut être unebanque jeune, dynamique, créative, tournée vers l'avenir, capable de jouer son rôle d'opérateur économique et financier de premier plan, de satisfaire ses actionnaires et de permettre à son personnel de s'épanouir avec fierté au sein de son entreprise.

2.1. Valeurs de la banque commerciale du Congo

· La B.C.D.C. occupe une place prépondérante sur son marché et offre un éventail complet de services financiers pour les particuliers, les entreprises, les investisseurs institutionnels et le secteur public.

· La B.C.D.C. est une entreprise qui vise à offrir à la fois stabilité et flexibilité, solidité et innovation.

· La démarche éthique de la B.C.D.C. recouvre un ensemble de valeurs essentielles : Intégrité, Loyauté,Objectivité, Confidentialité, Franchise, Honnêteté, Transparence.

2.2. Profil de la banque commerciale du Congo

La Banque Commerciale Du Congo a l'intelligence du marché. Elle connaît, comprend et mesure les besoins de financement des principaux opérateurs économiques et met à leur disposition des compétences éprouvées au niveau international, reconnues et appréciées par sa clientèle. Elle en fait la démonstration en s'affirmant comme un des contributeurs les plus actifs au financement de l'économie.

Ce faisant, elle développe progressivement son offre de produits pour répondre de manière adaptée aux nouveaux besoins d'une économie émergente.

· La BCDC est le banquier de référence en République Démocratique du Congo depuis 1909, avec un total de bilan au 31/12/2010 équivalent à USD 359,8 millions et une contribution au financement de l'économie à hauteur d'USD 125,1 millions.

· La BCDC est le banquier et le conseiller financier des grandes entreprises congolaises et internationales, des institutionnels, des PME/PMI performantes et des particuliers.

· Pour répondre avec efficience aux besoins du marché, la BCDC est organisée en directions commerciales spécifiquement dédiées à ses cibles de clientèle.

· La BCDC pratique une gouvernance d'entreprise stricte et rigoureuse afin d'assurer l'équilibre entre l'esprit d'entreprise et la maîtrise des risques et du contrôle.

· La BCDC soutient une démarche éthique qui recouvre un ensemble de valeurs essentielles : Intégrité - Loyauté - Objectivité - Confidentialité - Franchise - Honnêteté - Transparence.

2.3. Bonne gouvernance

Bonne gouvernance et déontologie : la différence « BCDC »72(*)

La Banque Commerciale Du Congo applique des normes strictes de gouvernance d'entreprise, de gestion des risques et de contrôle interne. Elle valorise la relation Clients par la pratique d'une saine politique d'acceptation et le respect d'un code de bonne conduite des affaires. Elle veut être une banque de référence internationale en termes de qualité, de rigueur, de contrôle, de maîtrise des risques et de transparence de sa gestion, à tous les niveaux de son organisation.

Les membres du conseil d'administration et du comité de direction entendent ainsi pérenniser l'image de professionnalisme de la banque tant auprès des autorités bancaires et financières nationales et internationales, que de l'ensemble de la clientèle.

· elle se dote d'un conseil d'administration effectif et efficace qui prend des décisions dans l'intérêt social ;

· elle rémunère les administrateurs et les managers exécutifs de manière équitable et responsable ;

· elle respecte les droits de tous les actionnaires et encourage leur participation.

Section 3. Structure organique et fonctionnelle de l'entreprise

3.1. Le conseil d'administration

Sauf dans les matières que le droit des sociétés ou les statuts réservent aux actionnaires, c'est le conseil d'administration qui est responsable en dernier ressort de la direction stratégique de la banque. Dans son processus décisionnel, le conseil d'administration de la BCDC vise à la pérennité et au succès de ses activités de services financiers. Il estime donc indispensable de privilégier le rendement financier à long terme, tout en restant attentif aux intérêts des clients de la banque, de ses actionnaires, de son personnel et des communautés au sein desquelles elle opère.

3.2. Le comité de direction

Le rôle du comité de direction consiste à gérer la BCDC dans le respect des valeurs, des stratégies, des politiques, des plans et des budgets arrêtés par le conseil d'administration. Dans l'exercice de ce rôle, le comité de direction est responsable du respect de toute législation et réglementation en vigueur, et en particulier du respect du cadre juridique et réglementaire qui s'applique à la BCDC.

Dans ce règlement, et conformément aux dispositions statutaires, le conseil d'administration a déterminé les responsabilités et les pouvoirs de l'administrateur délégué ainsi que, sur proposition de l'administrateur délégué, ceux du comité de direction.

Dans la composition actuelle du comité de direction, seul l'administrateur délégué est membre du conseil d'administration. Il préside, organise et dirige le comité de direction. Il soumet au conseil d'administration les propositions relatives à la composition et aux pouvoirs du comité de direction. Il assume vis-à-vis du conseil d'administration la responsabilité de l'exercice par le comité de direction de ses pouvoirs.

Dans le cadre bien défini des règles de gouvernance de la BCDC, le comité de direction gère la banque dans le respect des valeurs, des stratégies, des politiques, des plans et des budgets arrêtés par le conseil d'administration. Dans l'exercice de ce rôle, le comité de direction est responsable du respect de toute législation et réglementation en vigueur, et en particulier du respect du cadre juridique et réglementaire qui s'applique à la BCDC.

3.3. Le comité d'audit et compliance

Le comité d'audit et compliance a pour mission d'assister le conseil d'administration dans l'exercice de ses fonctions de surveillance et de suivi du contrôle interne au sens le plus large, notamment du contrôle interne en matière de reporting financier.

3.3.1. Les responsabilités du comité d'audit et compliance

· l'intégrité des états financiers et des communiqués de presse relatifs à la performance financière de la BCDC ;

· la qualité du processus d'audit interne (tous les cinq ans au moins, le comité d'audit et compliance organise une évaluation externe de qualité et participe à la nomination ou la révocation de l'inspecteur général) ;

· la qualité du système de contrôle interne en général, et en particulier du système de gestion des risques et des procédures de contrôle de conformité aux lois, aux règlements et aux principes de bonne conduite des affaires à la BCDC. (Chaque année, le comité d'audit et compliance passe en revue les évaluations de la qualité du contrôle interne réalisées par le management, le « rapport compliance » soumis par le complianceofficer, ainsi que les rapports sur les pratiques potentiellement douteuses signalées au système d'alerte interne de la BCDC. Le comité d'audit et compliance participe à la nomination ou à la révocation du Complianceofficer.)

3.3.2. La composition du comité d'audit et compliance

Le comité d'audit et compliance se compose actuellement de cinq administrateurs non exécutifs. Son président et ses membres sont désignés par le conseil d'administration.

d) Le contrôle de la BCDC

La BCDC opère dans un cadre réglementaire fondé sur son statut de banque. Le contrôle est organisé sur la base de la structure juridique de la BCDC et tient compte des compétences de l'autorité de contrôle.

e) Le contrôle réglementaire

En tant que prestataires de services de banque, la BCDC est soumise au contrôle prudentiel de la Banque Centrale du Congo (loi N°003/2002 du 2 février 2002 relative à l'activité et au contrôle des établissements de crédit).

f) Les auditeurs externes

Le commissaire aux comptes est agréé par la Banque Centrale du Congo. Son mandat est de trois ans renouvelable avec obligation d'informer la BCC avant renouvellement.

· établir un rapport détaillé sur le dispositif de surveillance et de contrôle des risques et sur l'adéquation et l'efficience du contrôle interne.

Il communique à la BCC et au comité d'audit et compliance les éventuelles lacunes significatives relevées dans le dispositif de contrôle interne.

3.4. Description du service « FIB »

Le service « FIB » a été mis en place par la banque en vue de rendre dynamique ses services, notamment dans l'exercice rapide des ordres reçus de la clientèle. En effet, ce service s'occupe de gros et petits de la banque et de l'extérieur ; ceux-ci générant des devises importants de la banque.

Le service est en charge du développement des relations avec des banques, les ambassades, les organismes internationaux, gouvernementaux et non gouvernementaux.

Il également responsable des relations avec la banque Belgolaise, en tant que banque correspondante de référence. ,

Outre son autonomie commerciale, le FIB est aussi une entité de support, avec la gestion de la trésorerie et (des produits) des produits de change, placement, et billets.

Suite à une certaine lenteur constituée dans l'exécution des opérations au niveau du développement « opération » la direction a jugé bon que le « corporate » puisse aussi traiter d'autres opérations telles que :

En outre, il a été mis en place le service « trésorerie », au lieu de deux managers aujourd'hui, ils sont au nombre de quatre (nouvel aménagement). Chaque manager à un portefeuille précis.

Le FIB en tant que entité, se subdivise en deux sous-ensembles que nous pouvons appeler sections notamment :

Nous signalons que le service le service est en nette progression (mutation) toujours dans le but de rendre les efforts managériaux plus compétitifs.

Le La cambiste se charge de la détermination du cours de change indicatif journalier, suivis, évolution, cours de change des opérations achats et ventes ME contre CDF (à Kinshasa et hors) : arbitrage, le placement à terme des avions ME en comptes BCDC chez correspondants.

Agences : BENI, BUKAVU, BUTEMBO, GOMA, KANANGA, KISANGANI, MATADI, MBUJI-MAYI etBUNIA

251588096251589120251590144251591168251592192251593216251594240251595264251597312251598336251599360251600384251601408251602432251603456251604480251605504251606528251607552251608576251609600251610624251611648251612672251613696251614720251615744251616768251617792251618816251619840251620864251621888251622912251623936251624960251625984251627008251628032251629056251630080251631104251632128251633152251634176251635200251636224251637248251638272251639296251640320251641344251642368251643392251644416251645440251646464251647488251648512251649536251650560251651584251652608

Chapitre IV. FONCTIONNEMENT DUSERVICE CONTROLE DE GESTION AU SEIN DE LA ''B.C.D.C''

Le présent chapitre comporte cinq sections, la première aborde les missions de service de contrôle de gestion, la seconde traitera l'organigramme de service de contrôle de gestion, la troisième présente le rôle du contrôleur de gestion de la B.B.C, la quatrième parle sur les outils de travail au sein du service contrôle de gestion et enfin l'analyse des écarts budgétaires.

En effet, le contrôle de gestion est un processus permettant aux gestionnaires de s'assurer que les ressources humaines, matérielles et financières sont combinées de façon optimale pour réaliser les objectifs à long terme.

C'estun outil qui consiste à s'assurer que chaque action s'exécute conformément au plan adapté, aux ordres données et aux principes admis et que ses objectifs sont atteints suivant le planning arrêté. Au cours d'une période en vue de déterminer les moyens d'améliorer l'efficacité des contributions individuelles et collectives futures à la réussite de l'ensemble de l'entreprise.

La BCDC se fixe au début de chaque année ses objectifs à court, moyen et long terme. Les indicateurs des performances sont déterminés pour l'appréciation des résultats, les objectifs sont considérés comme des cibles à atteindre soit permanente, soit pour une période.

Section 1. Missions de service de contrôle de gestion

Les missions dévolues au contrôle de gestion à la BCDC consistent à émettre des concepts, des méthodes, des systèmes d'informations de gestion et des procédures qui peut permettre à tout responsable de maitriser l'action de gestion. Ces activités se regroupent dans la structure définie par la haute direction notamment dans le domaine:

La gestion budgétaire s'occupe de l'élaboration, d'exécution du contrôle budgétaire, des prévisions annuelles d'exploitation, des investissements, de trésorerie et d'approvisionnement, autrement dit, elle s'occupe d'élaboration des hypothèses de base, présentation des hypothèses de base, préparation du budget définitif et de diffusion du budget.

Elle est basée sur l'analyse des faits à partir des indicateurs des tableaux de bord et reporting, contrat de performance de l'entreprise et du contrat de programme. Toutes ces activités du contrôle de gestion concourent au contrôle de la réalisation efficace des objectifs fixés globalement et par centre de responsabilité ou d'activité.

Section 2. Organigramme de service contrôle de gestion de la B.C.D.C

- suivi des rations de gestionnaire supervise l'examen des pièces comptables reçues

- support dans les études et les prévisions: macro-économiques, sectorielles, pluri-annuelles...

Section 3. Rôle du contrôleur de gestion de la B.C.D.C

· Concilier l'idéal et le possible, s'il importe de disposer d'un système d'information suffisamment précis.

· Définir les procédures qui associent des qualités de présentation et de clarté. Il doit garder à l'esprit que ces procédures seront utilisées par des responsables opérationnels n'ayant pas les mêmes comportements que lui.

· Informer et former les responsables de l'intérêt de contrôle de gestion, tout en leur fournissant les moyens de l'utiliser effectivement. Il doit faire en sorte que ces responsables respectent les procédures établies : remplir les formulaires dans les délais requis, faire circuler les données, tenir compte des contraintes de codage

Le rôle de contrôleur de gestion de la B.C.D.C va être traité de la manière suivante :

Edite par centre de responsabilité, les documents de synthèse à remplir par chaque responsable budgétaire, les états comprennent « le pré-budget ». (Tableau reprenant les réalisations de l'exercice précédent ainsi qu'une colonne devant contenir les prévisions annuelles du centre) et « l'étalement du pré-budget » (tableau étalant les prévisions annuelles sur 12 mois.

Transmet ces documents à chaque responsable comme support pour la communication de leurs prévisions des objectifs). Des objectifs (revenus) et des charges.

Les centres budgétaires préparent les prévisions relatives au compte d'exploitation. Les prévisions des dépenses d'investissement et des éléments constitutifs de bilan doivent être élabores par le contrôleur de gestion.

A la réception des documents de synthèse préparés par centres budgétaires, le contrôleur de gestion :

· Saisie les données renseignées dans la transaction « étalement du pré-budget »en Access ;

Le vérificateur s'assure de l'exactitude des données saisies dans la liste de contrôle en les points aux données sources reprises dans l'état « étalement du pré-budget ». Il mentionne sur la liste de contrôle des erreurs de saisie d'omission ou d'autres constatées et la transmet au contrôleur de gestion pour correction.

Apres correction, les budgets élémentaires par centre budgétaire sont consolidés dans le tableau unique (liste de contrôle consolidée) par le système informatique.

Le contrôleur de gestion établit un tableau prévisionnel en tenant compte des hypothèses de base et des prévisions de résultats fournis par centres budgétaires. Ces prévisions comprennent les bilans mensuels (bilan mensualisé sur 12 mois) les bilans trimestriels et bilan annuel.

Les budgets élémentaires par centres budgétaires et les jeux du reporting budgétaire provisoire (bilan et les résultats).

Le contrôleur de gestion procède à une analyse critique du budget provisoire, il doit apprécier à cet effet :

- La fiabilité des budgets élémentaires, de réalisme de prévisions et l'équilibre entre les différents postes.

Le chef de département gestion centrale sur les résultats prévisionnels consolidés provisoires, leur conformité aux objectifs fixés par la direction et les actions correctives qui peuvent éventuellement être envisagées pour les redresser.

Les responsables des budgets sur les anomalies, incohérences et d'autres observations mises en évidence par sa revue et sur les modifications et adaptations qui peuvent être envisagées.

Après ces échanges, le contrôleur de gestion retourne les projets des budgets aux responsables des centres budgétaires par un réajustement des prévisions. A la réception des prévisions réajustées, le contrôleur de gestion met à jour sa liasse du projet de budget et convoque la réunion défense du budget.

Il s'agit de deux tableaux étalant le compte d'exploitation prévisionnels de banque sur 12 mois.

Le premier tableau représente les comptes d'exploitation prévisionnels mensualisés par rubriques et sous rubriques de gestion.

Le deuxième tableau représente les comptes d'exploitations prévisionnels mensualisés par rubriques et sous rubriques du reporting format belgolaise.

Ils se composent également de deux tableaux plus détaillés que les précédents

Un tableau représente les comptes d'exploitations prévisionnels mensualisés par rubriques et sous rubriques du reporting format belgolaise et par comptes.

L'autre tableau représente les comptes d'exploitations prévisionnels mensualisés par rubriques et sous rubriques par centres de responsabilités et par compte.

Section 4. Outils du contrôle de gestion de la B.C.D.C

Pour accomplir la fonction de contrôle et de régularisation, le contrôle de gestion dispose à tout moment des outils de contrôle de décisions comme :

- Les indicateurs de performance à partir du tableau de bord et reporting (des données économiques internes et externes).

a) Le Budget

La BCDC utilise en tant qu'entité commerciale ne peut bien fonctionner que lorsque son exploitation est assuré. Raison pour laquelle la division de comptabilité budgétaire, élabore prioritairement le budget d'exploitation, en vue d'en assurer le bon fonctionnement de chaque centre de responsabilité, du point de vue structure, le budget d'exploitation à la forme du compte d'exploitation.

En outre le budget d'exploitation s'accommode toujours des statistiques en tant qu'indicateur de gestion, ces indicateurs constituent pour le décideur son tableau de bord en vue d'une prise de décision rationnelle. En dehors de l'exploitation la BCDC élabore le budget de trésorerie, qui englobe la situation de trésorerie d'une manière générale ou nous y avons entre autres, les recettes projetés, les dépenses d'exploitation les avances sur dividendes interprofessionnelles, la contribution spéciale.

b) Tableau de bord

C'est un outil par excellence du contrôle de gestion. Il sert à diagnostiquer sur la gestion de la société c'est-à-dire que tous les domaines de la gestion de celle-ci doivent ce contenir à savoir :

Il faut souligner que les données pour élaborer un tableau de bord proviennent de la comptabilité. Le contrôle de gestion comme activité à part entière dont le but est d'aider les dirigeants à améliorer les résultats de la société d'une manière durable.

Son objectif est de mesurer, d'analyser et contrôler l'activité d'une organisation, il joue deux grands rôles :

1. Rôle opérationnel (fonctionnel) : utilisé pour mesurer l'écart entre le réel et les objectifs visés par organisation mais aussi pour dégager les raisons de ces écarts et orienter les actions correctives.^74(*)

2. Rôle de « contre-pouvoir »dans le cas le contrôle de gestion est une aide à la décision c'est-à- dire propose différentes options aux dirigeants qui leurs permettrai d'effectuer les choix entre les différentes solutions possibles.

En égard de tout ce qui précède, nous allons chercher à présenter l'analyse des écarts budgétaires comme outil de contrôle de gestion.

Section 5. Analyse des écarts budgétaires outil indispensable de contrôle de gestion

Cette section nous aide à comprendre le rôle que jouent les budgets flexibles et les écarts dans le contrôle de gestion. Ces éléments aident les responsables à connaitre pourquoi leur résultat réel s'éloigne des prévisions. Chaque écart reflète la différence entre un montant réel et un montant budgétisé.

Le montant budgétisé constitue le point de référence pour les comparaisons. Quand on calcul des écarts, on utilise les montants budgétisés pour le niveau réel de la rentabilité.

A ce stade, nous allons établir un tableau d'encaissement pour dégager les écarts.

5.1. Encaissements

libellés	ANNEXES			Total	%
	2007	2008	2009
Recette d'exploitation	66699	72380	74295	213374	66.8
Recette de placement	16700	18067	18125	52892	16.5
Autres recettes	16679	18174	18429	53283	16.7
total	100078	108621	110849	319548	100

A la lecture de ce tableau, nous dégageons une évolution annuelle des prévisions des encaissements, et cette évolution est croissante au cours de ces trois périodes. Cela s'exprime par la reprise de la confiance que le l'on donne à la banque. Car il faut noter que l'objectif principal de la banque est de mobiliser l'épargne et d'octroyer le crédit, cela est basé sur la confiance.

libellés	ANNEXES			Total	%
	2007	2008	2009
Recette d'exploitation	66933	72741	74659	214333	66.6
Recette de placement	16812	18279	18324	53415	16.6
Autres recettes	16721	18245	19067	54033	16.8
total	100466	109265	112050	32178	100

Il sied de remarque de ce tableau, une évolution des réalisations des encaissements d'une part la contribution de chaque rubrique dans le montant des encaissements réalisés.

Au cours de notre étude, les encaissements réalisés par la BCDC ont varié de 100.466.000$ à 112.050.000, dû à la remise à niveau du circuit bancaire, à la performance de la qualité de service, et la mise place de nouveau produit pour la concurrence d'autres banques. Avec un taux d'intérêt favorable.

En lisant des données de ce tableau, les réalisations par rubrique des encaissements ont été successivement de 66,6% pour les recettes d'exploitations 16.6% pour les recettes de placement et 16,8% pour les autres recettes.

5.2. Les écarts

ANNEES	PREVISIONS	REALISATIONS	ECARTS			TR%
ANNEES	PREVISIONS	REALISATIONS	F	D	TE%	TR%
2007	66699	66933	234	-	0,35	100.35
2008	72380	72741	361	-	0,50	100.50
2009	74295	74659	364	-	0,48	100.48
Total	213374	214333	959	0
Solde	959			959
Balance	214333	214333	959	959

Nous observons une performance des recettes d'exploitation pendant notre période. Successivement, les taux des écarts ont été de 0,35% en 2007 et avec comme taux de réalisation de100, 35%, de 0,50% en 2008 avec comme taux de réalisation de 100,50%, et de 0,48% en 2009 avec comme taux de réalisation de100, 48%.

ANNEES	PREVISIONS	REALISATIONS	ECARTS			TR%
ANNEES	PREVISIONS	REALISATIONS	F	D	TE%	TR%
2007	66699	66933	234	-	035	100,35
2008	72380	72741	361	-	050	100,50
2009	74295	74659	364	-	048	100,48
Total	213374	214333	959	0
Solde	959			959
Balance	214333	214333	959	959

Nous remarquons une performance des recettes de placement, successivement de 0,67% en 2007 avec un T.R de 100,67%, de 1,17% en 2008 avec comme T.R. 101,17% de 101,10% en 2009 avec comme T.R 101,10%.

Au regard des écarts d'exploitation et des écarts de placements, nous remarquons que le T.R. des recettes de placement, soit 100,35% < 100,67% en 2007, 100,50%<101,17% en 2008%, et 100,48%< 10,10% en 2009. Cela stupide que la BCDC d'améliorer la mobilisation d'épargne, pour un rendement meilleur.

Ainsi donc, nous annexons un tableau représentant les chiffres clés de la BCDC sur 5 ans.

CONCLUSION

Nous voici au terme de ce travail qui a porté sur le contrôle de gestion et performance d'une institution financière, cas de la banque commerciale du Congo, en sigle BCDC, 2008 à 2010.

En effet, pour mieux maîtriser des situations de plus en plus complexe, il fallait créer une fonction de contrôle de gestion, afin de lutter contre certains problèmes d'entreprises à cette ère de la mondialisation. Ainsi à travers notre étude, notre préoccupation s'articule autour des questions ci-après :

- Quel est l'impact de contrôle de gestion sur la performance globale de la B.C.D.C. ?

A vu de ces questions, nous avons trouvé que le contrôle de gestion est un outil indispensable qui fournit des informations exactes et complètes sur la gestion de l'entreprise, qui ne se limite pas seulement à contrôler au sens de vérifier, mais a une mission plus étendue et plus complexe à la fois.

Pour vérifier ces hypothèses nous avons recouru aux méthodes et techniques suivantes : La méthode analytique, la méthode historique, la technique d'interview et la technique documentaire

- Le premier chapitre traite les généralités théorique de contrôle de gestion ;

- Le deuxième chapitre parle des généralités sur la performance de l'entreprise ;

- Le quatrième analyse le fonctionnement du service contrôle de gestion au sein de la B.C.D.C.

Après étude et analyse, nous avons trouvé un résultat escompté, du fait que,au début de chaque année, la BCDC se fixe des objectifs à court terme, les indicateurs des performances sont déterminés pour l'appréciation de résultat, les objectifs sont considérés cibles à atteindre soit permanente, soit pour une période donnée.

Le contrôle de gestion étant un outil qui assure que chaque action s'exécute conformément au plan adapté, aux ordres donnés et aux principes admis et que ses objectifs sont atteints suivant le planning arrêté.

Les missions dévolues au contrôle de gestion à la BCDC consistent à émettre des concepts, des méthodes, des systèmes d'informations de gestion et de procédures qui peuvent permettre à tout responsable de maitriser l'action.

Compte tenu de ce résultat, notre hypothèse se trouve être confirmé, nous dirions que le contrôleur de gestion de la BCDCmet à jour le budget provisoire sur base des modifications proposées, édite le budget définitif et Prépare un jeu complet du budget et le soumet à l'approbation de l'A.D.G. (haute direction). Cela a permis de dégager une amélioration des écarts favorables des placements et des décaissements, qui stipule l'amélioration de l'objectif de toute banque, qui est basée sur confiance.

En plus de la mondialisation, avec la concurrence de marchés qui s'impose, nous suggérons à la BCDC d'élargir son budget qui estrestrictif, afin d'avoir une très grande part des marchés des institutions financières en RDC avec d'autres pays.

Nous ne pensons pas avoir épuisé tous les aspects de ce travail,que les futurs chercheurs peuvent nous compléter.

Ce travail reste une oeuvre humaine comportant des faiblesses raisons pour laquelle, nous demandons votre indulgence.

BIBLIOGRAPHIE

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16. Khemakhem. C, cité par Hervé ARNOLD, Contrôle de gestion en action, Edition liaisons : 2001,

17. Lambert C., & Sponem, S. (2009) « La fonction contrôle de gestion : proposition d'une typologie ». Comptabilité contrôle audit, vol. 15, issue 2

18. Lambert, C., & Sponem, S. (2009) « La fonction contrôle de gestion : proposition d'une typologie ». Comptabilité contrôle audit, vol. 15, issue 2

19. management and cost accouting, 3^ème édition Person éducation, France 2006

20. Michel GERVAIS, contrôle de gestion et stratégie de l'entreprise, 4è Edition economica, Tome 1,

21. Michel ROUACH et Gérard NAULLEAU, Contrôle de gestion, 4ème édition revue banque.

22. O. Saulpic, F. Giraud, P.Zarlowski, M.A. lorain, F.Fourcade, J.Morales, les fondamentaux du contrôle de gestion, France, éd. Pearson éducation.

23. Robert Kaplan et David Norton, Tableau de bord prospectif, Editions d'organisations.⁷⁵ Daniel Boix, Bernard Féminier, Le tableau de bord facile, Éditions d'Organisation, 2004

24. S. Michel et M. Ledru « Capital-Compétence dans l'entreprise », éditeur : ESF

1. Henri MAHE de BOISLANDELE, Dictionnaire de gestion, vocabulaire, concepts et outils, Économica

1. EL Bachir Rouimi, le contrôle de gestion au service de la performance de l'entreprise, mémoire présenté 2010.

2. NKUBA KATONDESA E. Gaston, T.F.C, Importance de la tenue de la comptabilité dans un établissement public ,2004-2005

1. CHIAPELLO. E. et DELMOND M.H., Les tableaux de bord de gestion, outils d'introduction du changement, revue française de gestion janvier 1994,

7. J. GRAY et Y. PESQUEUX, « Evolution actuelles de tableau de bord, comparaison des pratiques de quelque multinational américains et français » revue française de comptabilité n?242 févier 1993

9. KAPUTA LOTA José, méthodes de recherche scientifique, I.S.C/GOMBE 2010 - 2011

10. LUKIENI Lu NYUMI, Droit des affaires, L1 I.S.C./GOMBE 2010-2011 : Page 14.

11. LUSENDI MATUKANA Christophe, contrôle de gestion, L2 ISC/GOMBE, édition CIREP Kinshasa 2012

12. MPEREBOYE Mpere Sablon, Notes de cours de théorie et pratique de l'audit, L1 I.S.C/GOMBE 2010-2011

13. Que sais-je N°2167 ; L'audit opérationnel, édition PUF : Cité par EL Bachir Rouimi

ANNEXES

Les chiffres-clés de la BCDC sur 5 ans

Table des matières

0.1. État de question (ou revue de littérature) 1

1.4. Missions du contrôle de gestion 16

Section II. L'organisation du contrôle de gestion 22

2.2.2. Contrôle de gestion dans de PME 23

II.3. la mise Place du contrôle de gestion 25

2.4.6. Contrôle de gestion et La comptabilité financière 33

2.4.7. Contrôle de gestion et La comptabilité de gestion 33

Section IV. Les outils de contrôle de gestion au service de la performance de l'entreprise 46

* ¹LUSENNDI MATUKANA Christophe, Notes de cours de contrôle de gestion, L2 ISC/GOMBE, édition CIREP Kinshasa, 2012.

* ² EL Bachir Rouimi, le contrôle de gestion au service de la performance de l'entreprise, mémoire présenté 2010.

* ⁴ Henri MAHE de BOISLANDELE, Dictionnaire de gestion, vocabulaire, concepts et outils, éd. Économica, p. 203

* ⁵ KAPUTA LOTA José, Notes de cours de méthodes de recherche scientifique, I.S.C/GOMBE 2010-2011

* ⁸C. Lambert., & S. Sponem. (2009), La fonction contrôle de gestion : proposition d'une typologie ». Comptabilité contrôle audit, vol. 15, issue 2

* ⁹ A. Khemakhem, cité par Hervé ARNOLD, Contrôle de gestion en action, éd. liaisons : 2001, p.9

* ¹⁰A. BURLAUD., « Découverte de la gestion » cahiers français, n?234, janvier-février 1988

* ¹¹A. BURLAUD.et Simon, contrôle de gestion, éd. la découverte, Paris 1997, p. 13- 14.

* ¹²A. BURLAUD.et Simon, contrôle de gestion, éd. la découverte », Paris 1997, p. 13- 14

* ¹³ H. ARNOLD, Le contrôle de gestion... en action, éd. Liaisons 2001, p.10- 12

* ¹⁴ H.B. OISVERT(1989) Le renouvellement de la comptabilité de gestion, p.155.

* ¹⁶C.Lambert., & S. Sponem. (2009). La fonction contrôle de gestion : proposition d'une typologie. Comptabilité contrôle audit, vol. 15, issue 2

* ¹⁷ Françoise GIRAUD, Olivier SAULPIC, Gérard N., M.H. Delmond, P. L. Bescos, contrôle de gestion et pilotage de la performance, 2^ème édition, p. 38

* ¹⁸ ABDELEHAMID EL Gadi, « Audit et contrôle de gestion » cité par EL Bachir, p. 34

* ¹⁹ M.Ardoin l, Schmidt ; « Le contrôle de gestion » ; édition Publiunion, 1986

* ²¹A. Burland, George Langlois; Michel Bringer; Carole Bonnier; «DCG11 Contrôle de gestion » ; éd. Foucher, Paris ,p.18

* ²³MPEREBOYE Mpere Seblon, Notes de cours de théorie et pratique de l'audit, L1 I.S.C/GO MBE 2010-2011. P.41-45

* ²⁶ O. Saulpic, F. Giraud, P.Zarlowski, M.A. lorain, F.Fourcade, J.Morales, les fondamentaux du contrôle de gestion, France, éd. Pearson éducation, p. 6

* ²⁸ A. Khemakhem, la dynamique de contrôle de gestion, 2^ème éd.Dunod, Paris, 1976

* ²⁹Que sais-je N°2167 ; L'audit opérationnel, édition PUF : Cité par EL Bachir Rouimi. P. 31

* ³⁰ C. Alazard, Sabine Sépari. DCG 11, Contrôle de gestion, éd. Dunod, Paris : p. 145

* ³⁴S.Michel et M. Ledru « Capital-Compétence dans l'entreprise », éd. ESF

* ³⁶C. BUSSENAULT&M. PRETET, économie et gestion de l'entreprise, 3^ème éd. Vuibert. P, 13

* ³⁷LUKIENI Lu NYUMI, notes de cours de Droit des affaires, L1 I.S.C./GOMBE 2010-2011 : p. 14

* ³⁸NKUBA KATONDESA E. Gaston, T.F.C, Importance de la tenue de la comptabilité dans un établissement public,2004-2005.

* ⁴¹: H.Arnaud, Ali Garmilis et V. Vignon , Le contrôle de gestion en action , 2^eme édition: 89

* ⁴⁹ R. Kaplan et D. Norton, Tableau de bord prospectif, éd. d'organisations, Paris, 2003.

* ⁵⁰ D. Boix, B. Féminier,Le tableau de bord facile, éd. d'Organisation, Paris, 2004

* ⁵² MAKUNZA Keke Edgard, Notes de cours de Questions spéciales d'expertise, L2, I.S.C/GOMBE 2011-2012

* ⁵⁵ Berland N. (2009), « Mesurer et piloter la performance », e-book, www.management.free.fr

* ⁵⁷ M. ROUACH et G. NAULLEAU, Contrôle de gestion bancaire et Financier, 4^ème éd. revue banque, p. 29

* ⁵⁹ J. GRAY et Y. PESQUEUX, « Evolution actuelles de tableau de bord, comparaison des pratiques de quelque multinational américains et français » revue française de comptabilité n?242 févier 1993, p. 61- 70

* ⁶⁰ CHIAPELLO. E. et DELMOND M.H., Les tableaux de bord de gestion, outils d'introduction du changement, revue française de gestion janvier 1994, p.49.

* ⁶¹ Jean louis MALO et jean Charles MATHE, l'essentielle du contrôle de gestion, édition organisation 1998.

* ⁶² KHEMAKHEM, la dynamique du contrôle de gestion, 2^èmeéd. Dunod 1984, p. 874

* ⁶⁵ Claude Alazard, Sabine Sépari, « Contrôle de gestion », DCG11, édition : DUNOD, page : 362

* ⁶⁶ Claude Alazard, Sabine Sépari, « Contrôle de gestion », DCG11, édition : DUNOD, page : 362-364.

* ⁶⁷ M. GERVAIS, contrôle de gestion et stratégie de l'entreprise, 4^èéd. Economica, Tome 1, p. 453

Contrôle de gestion et performance d'une institution financière. Cas de la banque commerciale du Congo de 2008 à 2010.

INTRODUCTION GENERALE

0.1. ETAT DE QUESTION